Interpretacja indywidualna z dnia 7 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.263.2024.2.MN

Możliwość skorzystania z zaniechania poboru podatku z tytułu umorzenia kredytu zaciągniętego na spłatę poprzedniego kredytu (na zakup mieszkania i refinansowanie poniesionych kosztów).

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy umorzenia wierzytelności z tytułu kredytu zaciągniętego na spłatę poprzedniego kredytu. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 12 kwietnia 2024 r. (wpływ 12 kwietnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) 2007 roku wraz z małżonką, M.Ł., zawarł Pan umowę o kredyt hipoteczny z Bankiem (…) z siedzibą w (…).

Kwota kredytu: (…) PLN.

Cel kredytu:

• wykończenie domu lub mieszkania: (…) PLN;
• zakup mieszkania w budowie od dewelopera: (…) PLN;
• refinansowanie kosztów poniesionych na cele mieszkaniowe: (…) PLN.

Przedmiotem kredytowania był lokal mieszkalny, obecny adres: ul. (…), (…). W lokalu tym mieszka Pan do chwili obecnej wraz z małżonką i dziećmi, tzn. kredyt był przeznaczony na własne cele mieszkaniowe.

Kredyt wypłacono w walucie polskiej i zabezpieczono hipoteką kaucyjną do kwoty (…) PLN wpisaną do nowozakładanej księgi wieczystej. Obecny nr KW: (…).

W sierpniu 2008 roku dokonał Pan częściowej spłaty kredytu w kwocie (…) PLN środkami własnymi pochodzącymi ze sprzedaży innego mieszkania.

(…) 2008 roku wraz z małżonką, M.Ł., zawarł Pan umowę o kredyt hipoteczny z Bankiem (…) z siedzibą w (…).

Był to kredyt denominowany do franka szwajcarskiego CHF udzielony w złotych.

Kredyt zabezpieczono hipoteką kaucyjną do kwoty PLN (…) wpisaną do księgi wieczystej (…).

Kwota kredytu przyznanego przez Bank (…): równowartość CHF (…).

Kwota kredytu faktycznie wypłacona przez Bank (…): (…) PLN.

Kwotę (…) PLN wypłacono w walucie polskiej na rachunek w Banku (…) (…) 2008 r.

Całość ww. kwoty (…) PLN została przeznaczona na spłatę kredytu mieszkaniowego w Banku (…).

Kredyt został spłacony całkowicie, a w dniu (…) 2008 r. Bank (…) wystawił zaświadczenie o spłacie kredytu.

W styczniu 2024 wystąpił Pan wraz z małżonką o mediację do Banku (…) (następcy Banku (…)). Bank (…) wskazał, że kwota pozostała do spłaty wynosiła na dzień (…) 2024 roku CHF (…), co stanowiło według Banku (…) PLN, po przeliczeniu wg kursu średniego NBP z (…) 2024 r.

W toku mediacji Bank (…) zaproponował zmniejszenie kwoty pozostającej do spłaty do (…) PLN, a tym samym częściowe umorzenie zobowiązania kredytowego.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe w par. 1 ust 4. mówi „W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego”.

W odniesieniu do kredytu na „własne cele mieszkaniowe”, Rozporządzenie odwołuje się do art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.).

Art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymienia sytuacji, gdy kredyt hipoteczny został przeznaczony za spłatę (refinansowanie) innego kredytu hipotecznego przeznaczonego na własne cele mieszkaniowe.

Obecnie nie podpisał Pan jeszcze ugody z Bankiem (…). Decyzję podejmie Pan w zależności od jej ewentualnych skutków podatkowych.

Kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej.

Ani Pan ani małżonka nie korzystaliście z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej inwestycji mieszkaniowej.

Celem inwestycji było zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych jednego (Państwa) gospodarstwa domowego.

Oba kredyty zostały udzielone przez podmioty, których działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Przewalutowanie kredytu będzie polegało JEDYNIE na zmianie umowy poprzez przeliczenie kapitału powstałego do spłaty na inną walutę niż wskazana w umowie na dzień otrzymania kredytu, tj. wyłącznie na zmianie sposobu wykonania zobowiązania. Ugoda będzie polegała przede wszystkim na zmniejszeniu salda kapitału do spłaty, czyli umorzeniu części zobowiązania ORAZ na przewalutowaniu, czyli zamianie waluty tak zmniejszonego zadłużenia z CHF na PLN.

Przewalutowanie kredytu zostanie przeprowadzone w ramach istniejącej umowy kredytowej w drodze jej zmiany na podstawie aneksu do tej umowy.

Umorzenie będzie dotyczyło tylko kwoty kapitału. Nie będzie dotyczyło innych opłat (prowizje, ubezpieczenia, inne opłaty). Projekt ugody przewiduje możliwość umorzenia odsetek, natomiast w moim przypadku umorzenie nie będzie obejmować odsetek, ponieważ wszystkie odsetki były płacone na bieżąco. W zawartej umowie kredytowej zostały określone zasady naliczenia odsetek karnych, natomiast umorzenie nie będzie dotyczyło odsetek karnych, ponieważ takie odsetki nigdy nie zostały naliczone. Kredyt spłacany był terminowo.

Zgodnie z zawartą umową kredytową wszyscy kredytobiorcy odpowiadają za spłatę kredytu solidarnie, tj. do pełnej wysokości.

Ugodę z bankiem planuje Pan podpisać niezwłocznie po tym, gdy otrzyma Pan od Dyrektora KIS odpowiedź na niniejszy wniosek o interpretację. Warunki ugody są już uzgodnione z bankiem i jedyne, co Pana wstrzymuje, to brak pewności odnośnie kwestii podatkowych opisanych w złożonym wniosku o interpretację.

Pytanie

Czy wartość umorzonego zobowiązania kredytowego podlega zaniechaniu poboru podatku dochodowego zgodnie z par. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe?

Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że w opisanym stanie faktycznym wartość umorzonego zobowiązania kredytowego podlega zaniechaniu poboru podatku dochodowego zgodnie z par. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

W par. 1 ust 4. mówi „W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego”.

Tym samym ww. przepis Rozporządzenia odnosi się dokładnie do opisanego stanu faktycznego.

Kredyt udzielony przez Bank (…) został zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.

• „nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem” - kwota (…) PLN;
• „budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego” - kwota (…) PLN;

Natomiast „refinansowanie kosztów poniesionych na cele mieszkaniowe” w kwocie (…) PLN w Pana przekonaniu nie jest wydatkiem, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych zostało przeznaczone (…) PLN z kredytu udzielonego przez Bank (…).

Kredyt udzielony przez Bank (…) w kwocie (…) PLN został więc w całości przeznaczony na refinansowanie części kredytu Banku (…), która wyczerpuje definicje wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego wartość umorzonego zobowiązania kredytowego podlega zaniechaniu poboru podatku dochodowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Reguły dotyczące opodatkowania

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Źródła przychodów

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że:

1.w 2007 roku zaciągnął Pan wraz z małżonką kredyt hipoteczny na zakup i wykończenie mieszkania oraz refinansowanie kosztów poniesionych na cele mieszkaniowe;

2.w 2008 roku zaciągnął Pan drugi kredyt hipoteczny, który został przeznaczony na spłatę kredytu hipotecznego z 2007 r.;

3.bank zaproponował podpisanie ugody, na podstawie której umorzy Panu częściowe zadłużenie z tytułu kredytu zaciągniętego w 2008 r.

Powziął Pan wątpliwość, czy całość umorzenia może skorzystać z zaniechania poboru podatku dochodowego, skoro kredyt z 2008 r. był przeznaczony na spłatę kredytu z 2007 r., który w części przeznaczony był na refinansowanie poniesionych nakładów.

Umorzenie kredytu

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2488).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy,

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zatem kwotę umorzenia należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaniechanie poboru podatku

Jednakże zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 102):

Z kolei § 4 cytowanego rozporządzenia stanowi, że:

Natomiast w myśl § 3 komentowanego rozporządzenia:

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem zaniechanie poboru podatku do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów znajdzie zastosowanie, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.kredyt był zaciągnięty na realizację inwestycji mieszkaniowej;

2.kredyt był udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw;

3.kredyt był zabezpieczony hipotecznie;

4.kredytobiorca nie korzystał wcześniej z umorzenia zobowiązania z tytułu innego kredytu na własne cele mieszkaniowe zabezpieczonego hipotecznie.

Pana obowiązki podatkowe z tytułu umorzenia wierzytelności

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że analizowane zaniechanie może mieć zastosowanie w przypadku umorzenia kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub w przypadku umorzenia kredytu refinansowego w sytuacji, gdy został on zaciągnięty na refinansowanie (zastąpienie) kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na te wydatki.

Pojęcia kredyt refinansowy i kredyt na refinansowanie nie są tożsame.

Zaciągnięcie kredytu na refinansowanie jest to zdarzenie rozumiane jako operacja pieniężna, polegająca na wykorzystaniu zewnętrznych funduszy pieniężnych w celu zastąpienia środków pierwotnie wydatkowanych na jakiś cel.

Pojęcie kredyt refinansowy implikuje konieczność wcześniejszego zaciągnięcia kredytu, aby później możliwym było zaciągnięcie kredytu refinansowego na jego spłatę. Zatem czynność refinansowania zakupu kredytem hipotecznym należy odróżnić od zaciągnięcia kredytu refinansowego. Kredyt refinansowy przeznaczony jest na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu hipotecznego i jest on zabezpieczony na podstawie wartości aktualnie posiadanej nieruchomości. Natomiast zwrot „refinansowanie” oznacza operację pieniężną polegającą na uzyskaniu zewnętrznych źródeł finansowania w celu zastąpienia środków własnych, które zostały wydatkowane na jakiś cel. W rezultacie, pierwotnie wydatkowane środki pieniężne mogą być niejako „ponownie” wykorzystane na dowolny cel. Środki z kredytu na refinansowanie niejako zastępują środki uprzednio wydatkowane z własnych zasobów.

Analizowane zaniechanie może mieć zastosowanie w przypadku umorzenia kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub w przypadku umorzenia kredytu refinansowego w sytuacji, gdy został on zaciągnięty na refinansowanie (zastąpienie) kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na te wydatki.

Jak słusznie Pan wskazał „refinansowanie kosztów poniesionych na cele mieszkaniowe (…) nie jest wydatkiem, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Tego rodzaju wydatek nie został wymieniony w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast zgodnie z przywołanym wcześniej § 1 ust. 3 Rozporządzenia w sprawie zaniechania poboru podatku, w przypadku kredytów zaciągniętych na różne cele, np. kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w pierwszej kolejności należy wziąć pod uwagę całkowitą kwotę zaciągniętego kredytu i ustalić, w jakiej proporcji kredyt ten został zaciągnięty na wydatki związane z określonymi w ustawie celami mieszkaniowymi, a w jakiej na inne cele.

Tę kwotę kredytu, która odpowiada wydatkom związanym z celami mieszkaniowymi należy następnie odnieść do kwoty pozostałej do spłaty, podlegającej umorzeniu. Kwota w tak ustalonej proporcji będzie wówczas podlegać umorzeniu.

Zatem skoro kredyt z 2008 r. został zaciągnięty na spłatę kredytu zaciągniętego w 2007 r., który w części refinansował koszty własne poniesione na cele mieszkaniowe, to należy ustalić proporcję między kwotą kredytu zaciągniętego w 2008 roku, a kwotą kredytu z 2007 r., która była wydatkowana wyłącznie na cele mieszkaniowe. Jak wyżej wskazano - refinansowanie kosztów własnych takim wydatkiem nie jest.

Tak ustaloną proporcję należy odnieść do kwoty umorzonego kredytu.

Nie można się więc zgodzić z Pana stwierdzeniem, że kredyt z 2007 r. w kwocie (…) zł (a więc w całości) został przeznaczony na refinansowanie części kredytu z 2007 r., która wyczerpuje definicje wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym wartość umorzonego zobowiązania podlega zaniechaniu - bowiem jak sam Pan wskazał - refinansowanie kosztów nie jest wydatkiem, o którym mowa w tym artykule.

Zatem w stosunku do uzyskanego przez Pana przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu kredytu z 2008 r. znajdzie zastosowanie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie omawianego rozporządzenia, ale będzie obejmowało ono tylko i wyłącznie kwotę wierzytelności z tytułu kredytu z 2008 r. w części odpowiadającej kwocie kredytu z 2007 r. przeznaczonej na zakup i wykończenie mieszkania.

Pana stanowisko należało więc uznać za nieprawidłowe, gdyż z umorzenia nie korzysta cała wskazana przez Pana kwota.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Skoro stroną wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest Pan, to ta interpretacja nie wywołuje skutków podatkowych dla Pana żony.

Wyjaśnić również należy, że wydając interpretacje indywidualną tutejszy Organ nie dokonuje wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym. Dlatego też, tutejszy Organ nie odniósł się do kwot wskazanych we wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).