Interpretacja indywidualna z dnia 8 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.83.2024.1.BS

1. Czy przychody uzyskiwane w związku z działalnością wykonywaną przez A powinny być uznane za przychody B. 2. Czy koszty, ponoszone w związku z działalnością wykonywaną przez A, powinny być rozpatrywane jako koszty uzyskania przychodu B.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

- czy przychody uzyskiwane w związku z działalnością wykonywaną przez A powinny być uznane za przychody B;

- czy koszty, ponoszone w związku z działalnością wykonywaną przez A, powinny być rozpatrywane jako koszty uzyskania przychodu B.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca, B (zwana dalej także „Uczelnią” lub „B”) jest uczelnią publiczną, działającą na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2023 poz.742, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą PSWiN”). B jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. B jest osobą prawną, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl § (…) Statutu Uczelni (Załącznik do uchwały nr …/2023 Senatu B z dnia (…) 2023 roku w sprawie: wprowadzenia zmian do Statutu B, dalej „Statut B”) Uczelnia może być (…). Zgodnie z kolei z § (…) Statutu B (…).

Stosownie do § (…) Regulaminu organizacyjnego B (Załącznik do zarządzenia rektora nr …/2023 z dnia (…) 2023 roku w sprawie przyjęcia zmian i wprowadzenia tekstu jednolitego regulaminu organizacyjnego B, dalej Regulamin B) Uczelnia może (…).

Stosownie do § (…) Regulaminu B, organem założycielskim i organem prowadzącym akademickie licea ogólnokształcące jest Uczelnia. Regulamin B stanowi, że:

(…).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 900 z późn. zm., dalej „Prawo oświatowe”), organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności:

 1. zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki,

 2. zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym;

 3. wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;

 4. zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 i 295), i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki;

 5. wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczo-profilaktycznych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych;

 6. wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki;

 7. przekazanie do szkół dla dzieci i młodzieży oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 7, z wyjątkiem szkół artystycznych realizujących wyłącznie kształcenie artystyczne, informacji o podmiotach wykonujących działalność leczniczą udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie leczenia stomatologicznego dla dzieci i młodzieży, finansowanych ze środków publicznych.

Uczelnia jest osobą prowadzącą A w C oraz A w D (dalej nazywane łącznie, jak i każde z osobna „A”). Anie posiadają osobowości prawnej. A nie są zarejestrowane jako czynni podatnicy podatku VAT. Wskazane placówki działają na podstawie statutów. Organami szkół są:

1. Dyrektor szkoły;

2. Rada pedagogiczna;

3. Samorząd uczniowski;

4. Rada rodziców.

Dyrektora szkoły (każdego A) zatrudnia i zwalnia osoba prowadząca szkołę (osobą prowadzącą jest B), przy zachowaniu odrębnych przepisów. Dyrektor w szczególności:

- odpowiada za realizację zadań wynikających z nabycia przez szkołę niepubliczną uprawnień szkoły publicznej, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa;

- kieruje działalnością szkoły i reprezentuje ją na zewnątrz;

- dysponuje środkami finansowymi szkoły i ponosi odpowiedzialność za ich prawidłowe wykorzystanie, a także organizuje administracyjną, finansową i gospodarczą obsługę szkoły;

- odpowiada za prawidłowe zabezpieczenie i gospodarowanie mieniem szkoły;

- realizuje zadania wynikające z zarządzeń organów nadzorujących szkołę.

Dyrektor jest kierownikiem zakładu pracy (pracodawcą) dla zatrudnionych w szkole nauczycieli i pracowników niebędących nauczycielami. Dyrektorowi zostało udzielone przez rektora, działającego w imieniu Uczelni, pełnomocnictwo ogólne do dokonywania czynności prawnych w imieniu i na rzecz B w zakresie:

- praw i obowiązków majątkowych i niemajątkowych, a w szczególności do zawierania i rozwiązywania umów oraz dysponowania przyznanymi w budżecie miasta środkami finansowymi zgodnie ze statutem A;

- występowania przed wszystkimi instytucjami i składania oświadczeń, wniosków oraz przed sądami w charakterze strony, wnioskodawcy, uczestnika postępowania i do udzielania dalszych pełnomocnictw.

Do czynności przekraczających zakres pełnomocnictwa potrzebna jest zgoda rektora Uczelni. Pełnomocnictwo zostaje udzielone na okres zatrudnienia na stanowisku dyrektora A i może być w każdym czasie zmienione lub odwołane.

Stosownie do Statutu A w V (Załącznik do uchwały nr …/2023 Senatu B z dnia (…) 2023 r.) liceum finansowane jest z dotacji budżetowych oraz z wpłat rodziców lub prawnych opiekunów (tzw. Czesnego - nauka w A w C jest odpłatna).

Zbliżone postanowienia zawiera Statut A w D (Załącznik do Uchwały nr …/2023 Senatu B z dnia (…) 2023 r.), przy czym w przypadku tej placówki wskazano, jako źródło finansowania, dotacje budżetowe, fundusze pozyskiwane z innych źródeł (stypendia, które są przekazywane na konto liceum, a następnie, zgodnie z regulaminem i przy udziale fundatora stypendium, przyznane i wypłacane uczniom) oraz dobrowolne wpłaty rodziców. A w D nie realizuje odpłatnego kształcenia.

W przypadku obydwu A Uczelnia nie finansuje ich bieżącej działalności. Licea zobligowane są samodzielnie gospodarować otrzymywanymi środkami w taki sposób, aby zapewnić funkcjonowanie szkoły. Zgodnie ze statutami A, zasady prowadzonej przez A gospodarki finansowej i materiałowej określają odrębne przepisy.

W przypadku A w C ma miejsce użyczenie przez Uczelnię sal dydaktycznych oraz pomieszczeń B, regulowane stosownym zarządzeniem Rektora B (w odniesieniu do roku szkolnego 2023/2024 Zarządzeniem nr …/2023 Rektora B z dnia (…) 2023 roku w sprawie: (…). Stosownie do zarządzenia Rektora B, Uczelnia, działając jako organ prowadzący szkołę, użycza A w C określone sale dydaktyczne wraz z wyposażeniem, pracownie informatyczne, pomieszczenia oraz halę sportową. Ponadto uczelnia zapewni dostęp do szatni, pomieszczeń sanitarnych, biblioteki, pomocy dydaktycznych niezbędnych do realizacji podstawy programowej z poszczególnych przedmiotów. Z kolei A w C zobowiązane jest ponosić koszty utrzymania użyczonych pomieszczeń w ustalonej zryczałtowanej kwocie miesięcznej, która jest płatna na rzecz B z dołu w terminie do 10-tego dnia każdego miesiąca, za miesiąc wrzesień płatność do końca miesiąca.

A w D na prowadzenie działalności edukacyjnej korzysta z kolei z pomieszczeń użyczonych mu przez Miejskie Centrum Kultury, Sportu i Rekreacji w D na podstawie umowy użyczenia z dnia (…) 2023 r. Użyczający prawo dysponowania nieruchomością uzyskał od Gminy Miasta D. A w D, jako biorący w użyczenie zobowiązuje się do zapewnienia świadczenia związanego z funkcjonowaniem użyczonych pomieszczeń w budynku, wyliczonego proporcjonalnie do powierzchni użytkowej pomieszczeń w całym budynku a mianowicie: dzierżawy kserokopiarki, dostarczenia energii elektrycznej, dostarczenia ciepłej i zimnej wody, odprowadzenia ścieków, wywozu nieczystości - w związku z tym zobowiązuje się do regulowania na rzecz użyczającego uzgodnionej kwoty ryczałtowej miesięcznie lub w innych ustalonych terminach tytułem ryczałtowego zwrotu kosztów w przedmiotowym zakresie.

A jako zakład pracy realizuje obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych względem zatrudnionych w placówce pracowników i składa związane z tym deklaracje (PIT-11, PIT-4R oraz ewentualnie PIT-8AR).

A posiada własny numer REGON, prowadzi odrębną księgowość, która nie jest związana z księgami rachunkowymi B. Sprawozdania finansowe są sporządzane samodzielnie przez A. Uczelnia nie konsoliduje tych sprawozdań ze swoimi sprawozdaniami finansowymi.

Zasadniczo, poza opisanymi poniżej wyjątkami, w fakturach dokumentujących zakupy A wskazywane są jako nabywcy świadczeń. W polu „nabywca” ujmowane są dane A (nazwa, adres) oraz ich numery NIP. W przypadku wystawianych faktur (A w C wystawia faktury z tytułu czesnego) liceum to występuje jako sprzedawca. Sprzedaż oraz zakupy A nie są ujmowane w przesyłanych przez B deklaracjach i ewidencjach w formie pliku JPK_V7M. A w D nie dokonuje żadnej sprzedaży.

A posiada własny rachunek bankowy. Na ten rachunek bankowy jest wpłacana dotacja organu samorządowego. Placówki rozliczają się z otrzymanej dotacji samodzielnie z organem samorządowym. Na rachunek A w C wpływa także czesne płacone przez rodziców dzieci do niego uczęszczających. A samodzielnie składa niezbędne sprawozdania do Systemu Informacji Oświatowej oraz Głównego Urzędu Statystycznego.

Z uwagi na okoliczność, że Uczelnia jest organem założycielskim A, mają miejsce sytuacje, gdy B występuje - jako organ prowadzący A - w charakterze strony umowy o udzielenie dotacji celowej. Dotacja jest przyznawana Uczelni, jako beneficjentowi (dotowanemu), wyłącznie na cel wskazany w umowie dotacji, służący A (...). W związku z umową dotacji B jest zobowiązania zadeklarować wkład własny. Środki finansowe pochodzące z dotacji oraz wkładu własnego beneficjenta mogą być wykorzystane jedynie na cel wskazany w umowie dotacji. Rola Uczelni w realizacji umowy dotacji sprowadza się zasadniczo do pośrednictwa w zakupie objętych dotacją towarów lub usług. Na fakturach dokumentujących zakup widnieją dane B jako nabywcy i A jako odbiorcy. Uczelnia dokonuje przelewów środków tytułem zapłaty za nabyte towary lub usługi w ramach realizacji umowy dotacji. Wkład własny jest zawsze zwracany B przez A. Zakupiony towar najczęściej trafia bezpośrednio do liceów i jest przez licea przyjmowany na stan majątkowy.

Mogą mieć także miejsce darowizny Uczelni na rzecz A (np. darowizna finansowa na pokrycie kosztów biletu lotniczego utalentowanej sportowo uczennicy A w związku z uczestnictwem w młodzieżowych mistrzostwach świata IFMA2022).

Pytania

1. Czy przychody uzyskiwane w związku z działalnością wykonywaną przez A powinny być uznane za przychody B?

2. Czy koszty, ponoszone w związku z działalnością wykonywaną przez A, powinny być rozpatrywane jako koszty uzyskania przychodu B?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskiwane w związku z działalnością wykonywaną przez A nie powinny być uznane za przychody B. Wskazane przychody są bowiem osiągane przez A, które jest odrębnym od Uczelni podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o PDOP, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegają dochody osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Jednocześnie, regulacje wskazanej ustawy mają zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem, co do zasady, przedsiębiorstw w spadku i spółek niemających osobowości prawnej (art. 1 ust. 2 ustawy o PDOP). Stosownie do art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610, z późn. zm., dalej kodeks cywilny) osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. A nie posiada osobowości prawnej w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. W myśl natomiast art. 33¹ § 1 tej ustawy, do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych. Zgodnie z modelem przyjętym w Prawie oświatowym, szkoły i placówki oświatowe są jednostkami organizacyjnymi, które nie dysponują zdolnością prawną, więc, na gruncie prawa cywilnego, nie powinno stosować się do nich przepisów o osobach prawnych.

W opinii Wnioskodawcy, A spełnia jednak kryteria pozwalające na uznanie tej placówki za jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej (w rozumieniu art. 1 ust. 2 ustawy o PDOP) - a w konsekwencji, podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Ustawa o PDOP nie definiuje, jakie cechy winna posiadać jednostka organizacyjna, aby stać się podatnikiem. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że jeśli jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej tworzona jest przez podatnika, o którym mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o PDOP, to do uznania jej za odrębnego podatnika konieczne jest jej odpowiednie wydzielenie (wyodrębnienie) ze struktur założyciela oraz przyznanie jej w zakresie organizacyjnym, cywilnoprawnym i finansowym takich funkcji i kompetencji, aby jednostka taka mogła samodzielnie występować w obrocie (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2020 r., sygn. akt II FSK 1865/18, z dnia 28 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 601/18). Powołane wyroki dotyczą wprawdzie podmiotowości podatkowej niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej, niemniej stanowisko w nich wyrażone można uznać za adekwatne także w sytuacji szkoły (z uwagi na zbliżony model organizacyjny i identyczny w obydwu przypadkach problem samodzielności względem organu założycielskiego). Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że w zakresie prawa podatkowego istotnym uzewnętrznieniem prawnego, organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej jest posiadanie numeru identyfikacji podatkowej, czy też prowadzenie oddzielnej rachunkowości pozwalającej na ustalenie wszystkich niezbędnych do opodatkowania elementów.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2007 r., Znak: ILPB3/423-81/07-4/EK, dotyczącej statusu niepublicznej szkoły, która posiadać będzie uprawnienia szkoły publicznej: „Przepisy prawa podatkowego nie zawierają określenia pojęcia jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Definicja tego podmiotu nie występuje również w Kodeksie cywilnym, który w przepisie art. 33 ogranicza się jedynie do wskazania jednostek organizacyjnych, wyposażonych na mocy przepisów szczególnych w osobowość prawną. Zatem wszystkie inne jednostki, zorganizowane według pewnego schematu pozwalającego na działanie, dysponujące majątkiem oraz zasobami ludzkimi, co pozwala na uczestniczenie w obrocie gospodarczym mimo braku osobowości prawnej, posiadają podmiotowość prawnopodatkową”. Organ interpretacyjny podkreślił, że jeśli szkoła nie będzie wyposażona w odrębny majątek, wykształcona struktura organizacyjna będzie służyła wyłącznie realizacji procesu dydaktycznego, to w konsekwencji nie zostaną spełnione kryteria dotyczące autonomii majątkowej oraz samodzielności jednostki. Oceny spełnienia tych kryteriów należy dokonać zawsze na podstawie dokumentów źródłowych jednostki.

Odnosząc powołane stanowiska do analizowanego stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy, A jest wyodrębnione ze struktur B w stopniu, pozwalającym uznać je za samodzielnego podatnika. A posiada własny statut, a Statut B, będącej organem prowadzącym szkołę, uznaje A za odrębne jednostki, działające według odrębnych przepisów, niewchodzące w skład Uczelni. Placówki posiadają własne organy. Wskazane okoliczności, w szczególności posiadanie statutu i odrębnych od podmiotu założycielskiego organów, pozwalają uznać za spełniony, wskazywany w orzecznictwie, warunek samodzielności organizacyjnej.

Do kompetencji dyrektora A należy w szczególności kierowanie działalnością szkoły i reprezentowanie jej na zewnątrz, dysponowanie środkami finansowymi placówki oraz ponoszenie odpowiedzialności za ich prawidłowe wykorzystanie. Dyrektor organizuje administracyjną, finansową, gospodarczą obsługę szkoły, odpowiada za prawidłowe zabezpieczenie i gospodarowanie mieniem szkoły, jest kierownikiem zakładu pracy (pracodawcą) dla zatrudnionych w szkole nauczycieli, a także pracowników niebędących nauczycielami. Dyrektor działa na podstawie pełnomocnictwa ogólnego w przedmiocie dokonywania czynności prawnych w imieniu i na rzecz B. Jest uprawniony m.in. do zawierania i rozwiązywania umów oraz dysponowania przyznanymi w budżecie miasta środkami finansowymi zgodnie ze statutem A, występowania przed wszystkimi instytucjami i składania oświadczeń, wniosków oraz przed sądami w charakterze strony, wnioskodawcy, uczestnika postępowania i do udzielania dalszych pełnomocnictw. Zapewnienie samodzielności działania dyrektora w drodze pełnomocnictwa ogólnego, także w kwestii zawierania i rozwiązywania umów, oznacza przyznanie A kompetencji w aspekcie cywilnoprawnym, zapewniających jednostce samodzielność. W opinii Wnioskodawcy szerokie kompetencje dyrektora A stanowią argument za uznaniem, że wykształcona struktura organizacyjna nie służy wyłącznie realizacji procesu dydaktycznego, a właśnie umożliwia A niezależne od organu założycielskiego uczestniczenie w obrocie gospodarczym mimo braku osobowości prawnej.

Istotnym argumentem, przemawiającym za niezależnością A w aspekcie podatkowym, jest odrębność finansowa placówki. B nie finansuje działalności A i takie finansowanie nie będzie mieć miejsca nawet w sytuacji, gdy pozyskane przez liceum środki okażą się niewystarczające dla jego bieżącego funkcjonowania. Darowizny środków finansowych przez Uczelnię, jeśli mają miejsce, nie służą finansowaniu A, tylko wsparciu uzdolnionych uczniów. Szkoła posiada własny rachunek bankowy, na który wpłacana jest dotacja organu samorządowego czy środki pochodzące z innych źródeł. Placówka rozlicza się z otrzymanej dotacji samodzielnie z organem samorządowym. W przypadku wystawiania faktur sprzedaży, A występuje jako sprzedawca. W fakturach dokumentujących zakupy A wskazywane jest jako nabywca świadczeń. Jeżeli mają miejsce sytuacje, gdy B, jako organ założycielski A, występuje w charakterze strony umowy o udzielenie dotacji celowej (z przeznaczeniem dla A), jej rola sprowadza się wyłącznie do pośrednictwa. W takich przypadkach, w fakturach dokumentujących zakup towarów lub usług w ramach dotacji celowej widnieją dane A jako odbiorcy. Środki finansowe Uczelni - jeśli zostaną zaangażowane tytułem wkładu własnego - są B zwracane przez A. Zakupiony towar najczęściej trafia bezpośrednio do liceów i jest przez licea przyjmowany na stan majątkowy.

A w C, dla prowadzenia działalności edukacyjnej, korzysta z pomieszczeń użyczonych przez B (ponosząc jednak koszty utrzymania użyczonych pomieszczeń). A w D niezbędne pomieszczenia (urządzenia) dla wykonywania działalności podstawowej uzyskało od Miejskiego Centrum Kultury, Sportu i Rekreacji w D (także w drodze użyczenia, z koniecznością ponoszenia kosztów utrzymania użyczonych pomieszczeń czy urządzeń). Placówki zatem mają zapewnione stosowne zaplecze lokalowe i posiadają niezbędne wyposażenie.

Podkreślenia wymaga posiadanie przez A numeru identyfikacji podatkowej. W świetle powołanego orzecznictwa stanowi to istotne uzewnętrznienie prawnego, organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. A posiada także numer REGON. Jako zakład pracy realizuje obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych względem zatrudnionych w placówce pracowników i składa związane z tym deklaracje. Samodzielnie składa niezbędne sprawozdania do Systemu Informacji Oświatowej oraz Głównego Urzędu Statystycznego.

Istotną okolicznością, podkreślaną przez sądy administracyjne, przemawiającą za uznaniem jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, jest prowadzenie oddzielnej rachunkowości, pozwalającej na ustalenie wszystkich niezbędnych do opodatkowania elementów. W przypadku A przesłanka ta jest spełniona, gdyż placówka prowadzi samodzielnie księgi rachunkowe i sporządza sprawozdania finansowe. Uczelnia nie konsoliduje tych sprawozdań ze swoimi sprawozdaniami finansowymi.

Mając na względzie powołane argumenty, zdaniem Wnioskodawcy, A należy uznać za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji przychody uzyskiwane w związku z działalnością wykonywaną przez A nie powinny być uznane za przychody B.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty, ponoszone w związku z działalnością wykonywaną przez A, nie powinny być rozpatrywane jako koszty uzyskania przychodu B.

Jak argumentowano w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, A należy uznać za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. W efekcie przychody uzyskiwane w związku z działalnością wykonywaną przez A nie powinny być uznane za przychody B. Uznać należy, że w obliczu odrębności A w świetle prawa podatkowego (okoliczności dowodzonej w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1) także koszty ponoszone w związku z działalnością wykonywaną przez A nie powinny być rozpatrywane jako koszty uzyskania przychodu Uczelni.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Stosownie do art. 1 ust. 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.):

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają określenia pojęcia jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Definicja tego podmiotu nie występuje również w ustawie dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), który w przepisie art. 33 ogranicza się jedynie do wskazania jednostek organizacyjnych, wyposażonych na mocy przepisów szczególnych w osobowość prawną. Jednostki nieposiadające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2500 ze zm.).

Przepis art. 33¹ Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Ustalenia poczynione na gruncie prawa podatkowego w zestawieniu z art. 33 Kodeksu cywilnego (wskazującego na jednostki organizacyjne wyposażone na mocy przepisów szczególnych w osobowość prawną), jak też art. 33¹ Kodeksu cywilnego, nakazującego stosowanie odpowiednich przepisów o osobach prawnych do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, którym ustawa przyznaje zdolność prawną – pozwalają poczynić konstatację, że z powołanego wyżej przepisu art. 1 ust. 2 ustawy o CIT wynika, że ustawa nadaje podmiotowość prawnopodatkową również tym jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej, które są zorganizowane według pewnego schematu, pozwalającego na działanie dysponujące majątkiem oraz zasobami ludzkimi – co pozwala im uczestniczyć w obrocie gospodarczym, mimo braku osobowości prawnej.

Analiza posiadania podmiotowości prawnopodatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych przez szkoły utworzone i prowadzone przez Wnioskodawcę wymaga odniesienia się do przepisów regulujących ich status, a mianowicie – przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 900 ze zm.), która określa zasady, na jakich prowadzone są przedszkola, szkoły, placówki oświatowo-wychowawcze, placówki kształcenia ustawicznego oraz centra kształcenia zawodowego, placówki artystyczne, poradnie psychologiczno-pedagogiczne, młodzieżowe ośrodki wychowawcze, placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania, placówki doskonalenia nauczycieli, biblioteki pedagogiczne oraz kolegia pracowników służb społecznych. W świetle tych przepisów szkoły i placówki oświatowe mogą być odrębnymi jednostkami od organów, które je prowadzą.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

Stosownie do art. 10 ustawy Prawo oświatowe:

 1. Organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności:

 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki;

 2) zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym;

 3) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;

 4) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2023 r. poz. 120 i 295), i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki;

 5) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczo-profilaktycznych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych;

 6) wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki;

 7) przekazanie do szkół dla dzieci i młodzieży oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 7, z wyjątkiem szkół artystycznych realizujących wyłącznie kształcenie artystyczne, informacji o podmiotach wykonujących działalność leczniczą udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie leczenia stomatologicznego dla dzieci i młodzieży, finansowanych ze środków publicznych.

 2. W celu wykonywania zadań wymienionych w ust. 1 organy prowadzące szkoły i placówki, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 i 3 oraz ust. 4-14a, mogą tworzyć jednostki obsługi ekonomiczno-administracyjnej szkół i placówek lub organizować wspólną obsługę administracyjną, finansową i organizacyjną prowadzonych szkół i placówek, o której mowa w ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 12 ustawy Prawo oświatowe:

Zgodnie z do art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o statystyce publicznej (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 773):

W myśl art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

Na podstawie art. 168 ust. 4 ustawy Prawo oświatowe:

Zgodnie z art. 168 ust. 11 ustawy Prawo oświatowe:

Z powyższego wynika, że odpowiedzialność, w tym obowiązki rejestracyjne, ciąży na osobie zakładającej i prowadzącej placówkę, tak więc sama placówka nie jest w pełni samodzielnym podmiotem i nie może działać w oderwaniu od osoby, która ją założyła.

Wskazać w tym miejscu należy, że szkoły oraz placówki niepubliczne, jakkolwiek prowadzone przez osoby prawne, jeżeli posiadają wyodrębniony zespół środków organizacyjnych i majątkowych (taki jak m.in. majątek, wykształcona struktura organizacyjna) oraz wykazują dostateczny stopień niezależności i samodzielności, a także mogą samodzielne działać, to pozwala to na uznane ich za jednostki organizacyjne.

Jeśli natomiast placówka oświatowa nie będzie wyposażona w odrębny majątek, nie będzie posiadała wykształconej struktury organizacyjnej i będzie służyła wyłącznie realizacji procesu dydaktycznego, a więc nie będą spełnione kryteria dotyczące autonomii majątkowej oraz samodzielności jednostki, wówczas będzie to stanowić podstawę do uznania, że podmiotem podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie organ prowadzący placówkę oświatową.

Jednostki oświatowe, które ww. kryteriów nie spełniają są wewnętrznymi komórkami organizacyjnymi podmiotu, który je prowadzi i nie są odrębnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Oceny spełnienia kryteriów dokonuje się zawsze na podstawie dokumentów źródłowych placówki. Należy zauważyć, iż nadanie nr NIP lub REGON placówce oświatowej nie przesądza o formie organizacyjnej jednostki, decydują o tym przepisy ustaw oraz statut. Fakt posiadania nr NIP lub REGON nie przesądza o tym, że dane placówki oświatowe są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy przychody uzyskiwane w związku z działalnością wykonywaną przez A powinny być uznane za przychody B oraz czy koszty, ponoszone w związku z działalnością wykonywaną przez A, powinny być rozpatrywane jako koszty uzyskania przychodu B.

Z opisu sprawy wynika, że Uczelnia jest osobą prowadzącą A w C oraz A w D („A”). A nie posiadają osobowości prawnej. A nie są zarejestrowane jako czynni podatnicy podatku VAT. Wskazane placówki działają na podstawie statutów. B zatrudnia i zwalnia każdego Dyrektora szkoły (każdego A), którzy działają na podstawie udzielonego pełnomocnictwa przez rektora B. Do czynności przekraczających zakres pełnomocnictwa potrzebna jest zgoda rektora Uczelni.

Stosownie do Statutu A w C, liceum finansowane jest z dotacji budżetowych oraz z wpłat rodziców lub prawnych opiekunów (tzw. Czesnego - nauka w A w C jest odpłatna). Zbliżone postanowienia zawiera Statut A w D, przy czym w przypadku tej placówki wskazano, jako źródło finansowania, dotacje budżetowe, fundusze pozyskiwane z innych źródeł (stypendia, które są przekazywane na konto liceum, a następnie, zgodnie z regulaminem i przy udziale fundatora stypendium, przyznane i wypłacane uczniom) oraz dobrowolne wpłaty rodziców. A w D nie realizuje odpłatnego kształcenia. W przypadku obydwu A Uczelnia nie finansuje ich bieżącej działalności. Licea zobligowane są samodzielnie gospodarować otrzymywanymi środkami w taki sposób, aby zapewnić funkcjonowanie szkoły. Zgodnie ze statutami A, zasady prowadzonej przez A gospodarki finansowej i materiałowej określają odrębne przepisy. B użycza A w C określone sale dydaktyczne wraz z wyposażeniem, pracownie informatyczne, pomieszczenia oraz halę sportową. Ponadto uczelnia zapewnia dostęp do szatni, pomieszczeń sanitarnych, biblioteki, pomocy dydaktycznych niezbędnych do realizacji podstawy programowej z poszczególnych przedmiotów. Natomiast A w D na prowadzenie działalności edukacyjnej korzysta z pomieszczeń użyczonych mu przez Miejskie Centrum Kultury, Sportu i Rekreacji w D.

Z powyższego wynika, że wskazane we wniosku A nie wykazują dostatecznego stopnia niezależności i samodzielności aby móc uznać je za odrębnych podatników podatku dochodowego od osób prawnych, bowiem nie działają samodzielnie.

Jak wykazano powyżej, aby niepubliczne szkoły lub placówki oświatowe można było uznać za jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, odrębne od założyciela, a co za tym idzie, aby można było je uznać za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, winny posiadać wyodrębniony zespół środków organizacyjnych, majątkowych oraz charakteryzować się niezależnością i samodzielnością w stosunkach cywilno-prawnych.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że w opisanym stanie faktycznym, to B jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, wbrew Państwa twierdzeniu A są jedynie wyodrębnioną organizacyjnie formą Państwa działalności jako podmiotu, który je utworzył.

Wskazać należy, że A nie są w pełni samodzielnymi podmiotami, gdyż:

- Dyrektor każdego A działa na podstawie udzielonego pełnomocnictwa ogólnego przez rektora B (działającego w imieniu Uczelni), do dokonywania czynności prawnych w imieniu i na rzecz B w zakresie:

- praw i obowiązków majątkowych i niemajątkowych (np. zawieranie i rozwiązywanie umów oraz dysponowanie przyznanymi w budżecie miasta środkami finansowymi);

- występowania przed wszystkimi instytucjami i składania oświadczeń, wniosków oraz przed sądami w charakterze strony, wnioskodawcy, uczestnika postępowania i do udzielania dalszych pełnomocnictw. Ponadto do czynności przekraczających zakres pełnomocnictwa potrzebna jest zgoda rektora Uczelni,

- B występuje – jako organ prowadzący A – w charakterze strony umowy o udzielenie dotacji celowej, która przyznawana jest B, jako beneficjentowi, wyłącznie na cel wskazany w umowie dotacji, służący A.

Z powyższego wynika zatem, że dyrektorzy A m.in. w zakresie zawierania umów, dysponowania środkami finansowymi, czy też występowania przed różnymi instytucjami/sądami działają w imieniu i na rzecz ww. organu założycielskiego, tj. B. Ponadto to B a nie A jest stroną umowy i zarazem beneficjentem dotacji celowej służącej A. Oznacza to, że w relacjach prawnych A korzystają z podmiotowości prawnej swego podmiotu założycielskiego, tym samym w obrocie gospodarczym nie występują samodzielnie i nie mogą działać w oderwaniu od B.

Zatem stwierdzić należy, że A nie wykonują samodzielnie działalności gospodarczej, są tylko wyodrębnionymi organizacyjnie formami działalności podmiotu, który je utworzył – B.

Należy również podkreślić, że A nie posiadają własnego majątku niezbędnego do prowadzenia działalności edukacyjnej (pomieszczeń, wyposażenia, pomocy dydaktycznych). Korzystają w tym zakresie ze składników majątkowych udostępnionych przez B i Miejskie Centrum Kultury w X.

Powyższe przesądza, że w przedmiotowej sprawie to B ma status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, a nie założone przez nią placówki (A).

Reasumując, szkoły prowadzone przez B nie spełniają przesłanek pozwalających uznać je za odrębnych od B podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Szkoły stanowią tylko wyodrębnioną organizacyjnie formę działalności B, która je utworzyła, zatem uzyskiwane przychody i ponoszone koszty przez A stanowią przychody i koszty B. Tym samym B jest zobowiązana wykazać wszystkie przychody i koszty ich uzyskania, łącznie z tymi osiągniętymi przez wchodzące w jej skład A.

W związku z powyższym Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej oraz orzeczeń sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).