Interpretacja indywidualna z dnia 30 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.147.2024.1.KC

Możliwość skorzystania z rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 marca 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości rozliczenia się jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani polską rezydentką podatkową, która po rozwodzie wychowuje małoletniego syna.

Zgodnie z wyrokiem rozwodowym, który nie orzekł o winie, oboje rodziców uzyskało prawo naprzemiennego sprawowania pieczy nad małoletnim synem.

Zgodnie z ww. wyrokiem, opieka nad dzieckiem powinna odbywać się na zasadzie naprzemiennej – co tydzień oraz w wyznaczonych dwutygodniowych okresach wakacyjnych.

Ponadto sąd orzekł obowiązek utrzymania i wychowania małoletniego przez obojga rodziców w ten sposób, że będą ponosili w całości koszty utrzymania małoletniego trakcie sprawowania nad nim pieczy.

Jednakże, w rzeczywistości, faktyczne wychowywanie dziecka różni się od postanowień wyroku rozwodowego. Okresy opieki są nieregularne, ojciec małoletniego poświęca mu czas spontanicznie w ciągu tygodnia oraz w weekendy, kiedy Pani studiuje. Podczas Pani nieobecności oraz w czasie kiedy dziecko przebywa z ojcem, ojciec korzysta z Jej środków w celu zakupu leków czy ubrań dla dziecka. Większość czasu syn spędza z Panią. Jest to szczególnie widoczne w okresach wakacyjnych oraz w okresie ferii, kiedy dziecko przebywa w całości lub w przeważającej części u Pani. Ponadto, kontakt syna z Panią jest częstszy ze względu na fakt, że uczęszcza on do szkoły, w której Pani pracuje cztery razy w tygodniu. Z tego powodu Pani często odprowadza syna do szkoły i zabiera go stamtąd. Opieka odbywa się więc w ten sposób, że Pani i ojciec dziecka zajmują się nim nieregularnie, w różnym miejscu i w różnym czasie. Jeśli spędzają czas we trójkę koszty noclegów i wyżywienia ponosi Pani.

Pani syn posiada orzeczenie o niepełnosprawności, gdyż cierpi na dwie choroby przewlekłe: (...). Obie te choroby wymagają ciągłej kontroli, dlatego też syn jest objęty specjalistyczną opieką lekarską. Organizacja tej opieki oraz wydatki związane z wieloma wizytami ciążą na Pani. To Pani jest obecna na wizytach lekarskich i przebywa z synem w szpitalu. Wszelkie decyzje dotyczące leczenia podejmuje Pani. Decyzje te są konsultowane z ojcem dziecka, finalna decyzja należy do Pani. Rola ojca sprowadza się do akceptacji Pani decyzji, ojciec dziecka co do zasady nie wychodzi ze swoją inicjatywą. Podobnie większość kosztów związanych z zakupem ubrań, zabawek oraz innymi codziennymi wydatkami ponosi Pani. Ojciec dziecka finansuje czasami zajęcia dodatkowe dziecka, tj. basen. Koszty reszty zajęć ponosi Pani. Koszty są więc ponoszone przez oboje rodziców w różnym miejscu i w różnym czasie, w stosunku do różnych potrzeb dziecka, ale w znamienitej większości są one ponoszone przez Panią. Podobnie jak w przypadku leczenia, to Pani podejmuje wszystkie decyzje dotyczące organizacji czasu syna oraz jego planów szkolnych i wakacyjnych. Ponownie decyzje te są konsultowane z ojcem dziecka, który je jedynie aprobuje.

Podsumowując, pomimo formalnych postanowień wyroku rozwodowego, faktyczne wychowywanie dziecka odbywa się głównie przez Panią. Pani ponosi większość kosztów związanych z opieką nad synem. W szczególności wiąże się to z podejmowaniem decyzji dotyczących jego życia oraz specjalistycznego leczenia (...), a co za tym idzie ponoszeniem wysokich kosztów.

Pani syn nie osiąga dochodów. W związku z ponoszeniem większości kosztów wychowania, to Pani pobiera świadczenie 800+. Od (...) 2024 r. z uwagi na niepełnosprawność, dziecku przysługuje świadczenie pielęgnacyjne i zasiłek pielęgnacyjny. Zasiłek pielęgnacyjny rodzice dzielą pomiędzy siebie. Na formalny wniosek ojca dziecka, złożony na Pani prośbę, przysługują dziecku tzw. (...) przyznawane zgodnie z (...). Nie prowadzi Pani działalności gospodarczej oraz nie jest podatnikiem podatku tonażowego.

Pytanie

Czy może Pani zostać uznana za osobę samotnie wychowującą dziecko, zgodnie z art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i skorzystać ze sposobu rozliczenia, o którym mowa w art. 6 ust. 4d tej ustawy?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, spełnia Pani kryteria określone w art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Jest ona nie tylko w przeważającej mierze zaangażowana w proces wychowawczy syna, jego leczenie i ponoszenie związanych z tym kosztów, ale również czynności te wykonuje (i ponosi koszty) bez współudziału ojca dziecka w tym samym miejscu i w tym samym czasie. W konsekwencji, jest Pani uprawniona do skorzystania ze sposobu rozliczenia, przewidzianego w art. 6 ust. 4d ww. ustawy.

W niniejszej sprawie istotne znaczenie będą miały następujące przepisy:

·art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów jednego rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem, osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą, której małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1)małoletnie,

2)pełnoletnie, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3)pełnoletnie do ukończenia 25. roku życia, uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe, obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w innym państwie

-podatek może być określony zgodnie z ust. 4d na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym.

·art. 6 ust. 4d ww. ustawy, zgodnie z którym w przypadku, o którym mowa w ust. 4c, podatek jest określany w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, przy czym do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w niniejszej ustawie.

·art. 6 ust. 4e omawianej ustawy, na podstawie którego przepisu ust. 4c pkt 3 nie stosuje się, jeżeli dziecko, o którym mowa w tym przepisie, uzyskało w roku podatkowym:

1)dochody, z wyjątkiem renty rodzinnej, podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub

2)przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 i 152

-w łącznej wysokości przekraczającej dwunastokrotność kwoty renty socjalnej określonej w ustawie z dnia 27 czerwca 2003 r. o rencie socjalnej (Dz.U. z 2022 r. poz. 240 i 2476), w wysokości obowiązującej w grudniu roku podatkowego.

·art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z którym sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 4d, nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko, w tym również gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz.U. z 2022 r. poz. 1577 i 2140).

·art. 6 ust. 8 ww. ustawy, zgodnie z którym sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4d, nie ma zastosowania, w przypadku gdy chociażby jeden z małżonków, osoba samotnie wychowująca dziecko lub jej dziecko:

1)stosuje przepisy:

a)art. 30c lub

b)ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z wyjątkiem art. 6 ust. 1a tej ustawy

-w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń;

2)podlega opodatkowaniu na zasadach wynikających z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że nie spełnia Pani przesłanek negatywnych, wymienionych w art. 6 ust. 4e i ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pani syn nie uzyskuje dochodów, zaś Pani nie prowadzi działalności gospodarczej oraz nie jest podatnikiem podatku tonażowego, więc nie może rozliczać się w sposób przewidziany w ww. przepisach. Nie spełnia Pani również przesłanki negatywnej wymienionej w art. 6 ust. 4f, gdyż to Pani pobiera świadczenie wychowawcze „800+”, a więc nie zostało ono ustalone obojgu rodzicom. Ponadto, o ile Pani syn – zgodnie z wyrokiem rozwodowym – powinien być pod opieką naprzemienną, o tyle w stanie faktycznym opieka naprzemienna nie występuje. Temat ten zostanie rozwinięty poniżej, gdyż w przedmiotowej sprawie kluczowa do rozstrzygnięcia będzie kwestia tego, czy Pani może zostać uznana za osobę samotnie wychowującą dzieci, o której mowa w art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedstawionym opisie przede wszystkim należy zwrócić uwagę na faktyczne wychowywanie dziecka. Jest Pani matką małoletniego syna, a opis stanu faktycznego ukazuje, że to właśnie ona faktycznie sprawuje główną opiekę nad dzieckiem. Chociaż wyrok rozwodowy przewiduje naprzemienne sprawowanie pieczy, to w stanie faktycznym syn większość czasu spędza z Panią, a okresy opieki są spontaniczne. Pani jest zaangażowana w codzienne życie syna, biorąc na siebie większość zadań związanych z wychowywaniem i dbaniem o jego potrzeby. Ponadto, to Pani ponosi znaczną część kosztów związanych z utrzymaniem i wychowaniem syna. W związku z tym, ojciec dziecka przekazuje Pani połowę zasiłku pielęgnacyjnego oraz to Pani przysługuje świadczenie 800+. Koszty leczenia, zakupu ubrań, zabawek oraz innych codziennych wydatków są bowiem pokrywane przez Panią. W szczególności należy zwrócić uwagę na fakt, iż Pani syn posiada orzeczenie o niepełnosprawności, co wiąże się z dodatkowymi, ponadnormatywnymi kosztami związanymi z leczeniem, rehabilitacją czy specjalistycznym wsparciem, które w znacząco przeważającej mierze spoczywają na Pani. Należy również zwrócić uwagę na aktywną rolę w procesie wychowawczym dziecka. Z opisu wynika, że Pani nie tylko odpowiada za bieżące sprawy związane z utrzymaniem dziecka, ale również aktywnie uczestniczy w decyzjach dotyczących leczenia, organizacji czasu syna oraz planów szkolnych i wakacyjnych. Choć konsultuje te decyzje z ojcem dziecka, to Pani podejmuje decyzje, co świadczy o jej centralnej roli w procesie wychowawczym. Samo konsultowanie decyzji nie oznacza bowiem braku samodzielności w procesie wychowywania dziecka. Jest ono raczej wyrazem odpowiedzialnego podejścia i współpracy rodzicielskiej. Istotny jest również częstszy kontakt matki z dzieckiem z powodu zatrudnienia. Pracuje Pani w szkole, do której uczęszcza syn, co skutkuje częstszym kontaktem z dzieckiem w związku z odprowadzaniem go do szkoły oraz zabieraniem z niej. To dodatkowo podkreśla aktywną rolę matki w życiu syna i jej zaangażowanie w procesie wychowawczym.

W tym miejscu warto przytoczyć stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażone w najnowszej interpretacji indywidualnej, która została wydana na podstawie zbliżonego stanu faktycznego. W interpretacji indywidualnej z 9 lutego 2024 r., sygn. 0115-KDIT2.4011.571.2023.2.KC stan faktyczny przedstawiał się następująco:

Wnioskodawczyni po rozwodzie wychowywała dwójkę dzieci spędzając z nimi czas przez większość roku kalendarzowego. Wnioskodawczyni ponosiła koszty bieżących opłat mieszkania, codziennych zakupów, szkolnej wyprawki i kosztów leczenia. Również i w tym przypadku wnioskodawczyni odpowiadała za kwestie edukacji i opieki lekarskiej. Opierając się o tak przedstawiony stan faktyczny, Dyrektor KIS stwierdził, że: „Z istoty pojęcia „osoby samotnie wychowującej dziecko” wynika, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama (bez udziału drugiej osoby) zajmuje się wychowywaniem dziecka, stale troszczy się o jego byt materialny i rozwój emocjonalny. (…) Wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu, systemu wartości oraz postaw emocjonalnych. (…) Jednocześnie przepisy powyższej ustawy nie uzależniają prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dziecko. Wystarczające jest zatem, aby taki stan zaistniał w ciągu roku, a nie trwał przez cały rok”, a w efekcie aprobując stanowisko podatniczki: „W świetle przedstawionego zdarzenia oraz zacytowanych wyżej przepisów prawa uznać należy, że skoro Pani – jako rozwódka – w okresie, którego dotyczy wniosek, sama wychowywała i sprawowała opiekę nad dziećmi to ma Pani prawo do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko, o którym mowa w art. 6 ust. 4, ust. 4c i ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

W związku z powyższym należy przyjąć, że również w danym stanie faktycznym to Pani jest odpowiedzialna za troskę o byt materialny dziecka oraz o jego rozwój emocjonalny, kształtuje jego światopogląd i postawy społeczne. Dlatego też może Pani być uznana za osobę samotnie wychowującą dziecko, zgodnie z postanowieniami art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się do powyższego stwierdzenia Dyrektora KIS, iż stan samotnego wychowywania dziecka nie musi trwać cały rok, warto również zwrócić uwagę na aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych, które porusza kwestię rozliczenia osób samotnie wychowujących dzieci.

Zgodnie z wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 28 września 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 530/23: „W praktyce sądów administracyjnych przyjmuje się, że zgodnie z art. 71 ust. 1 Konstytucji RP Państwo w swojej polityce społecznej i gospodarczej uwzględnia dobro rodziny. Rodziny znajdujące się w trudnej sytuacji materialnej i społecznej, zwłaszcza wielodzietne i niepełne, mają prawo do szczególnej pomocy ze strony władz publicznych. Co prawda wychowywanie dzieci w rodzinach niepełnych nie jest stanem pożądanym, jednak w zmieniających się realiach społecznych, należy uwzględnić szczególną ochronę i pomoc Państwa wobec takich rodzin, np. poprzez umożliwienie rodzicom samotnie wychowującym dzieci skorzystanie z ulgi podatkowej. Nie jest przy tym konieczne, aby drugi z rodziców był w tym czasie wyeliminowany z opieki i wychowania dzieci, taki bowiem warunek przeczyłby polityce prorodzinnej Państwa zmierzającej do systemowego wsparcia rodziców w wychowaniu dzieci, zwłaszcza w samotnym wychowaniu dzieci. Takie rozumienie przepisu art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje wsparcie w wykładni celowościowej i systemowej. Celem wprowadzenia ulgi było bowiem umożliwienie preferencyjnego rozliczenia podatkowego dla tych osób, które w roku podatkowym doświadczyły samotnej, samodzielnej pieczy nad dzieckiem i jego wychowywaniem. Cel ten wpisuje się w idee polityki prorodzinnej Państwa, która na gruncie prawa podatkowego realizowana jest na wiele sposobów (m.in. odliczenia od podatku dochodowego od osób fizycznych, zwolnienia podatkowe w podatku od spadków i darowizn itp.) (vide. wyroki WSA w Łodzi z dnia 29 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 324/23; WSA w Krakowie z dnia 10 sierpnia 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 570/23 - orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak wynika z wniosku skarżąca z ojcem dziecka nie wychowują i nie opiekują się synem „wspólnie” (tj. jednocześnie w tym samym czasie i miejscu), ale każde z nich odrębnie, w uzgodnionym czasie, bez udziału drugiego z rodziców. W tych okresach skarżąca sprawuje wyłączną opiekę nad dzieckiem, zaspakajając potrzeby dziecka na każdej płaszczyźnie i czyni to „samotnie”, bez udziału ojca dziecka”.

Podobnie, w jednym z najbardziej aktualnych orzeczeń, WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 12 października 2023 r. sygn. akt I SA/Go 246/23 stwierdził, że: „Wbrew bowiem twierdzeniom organu, samotnie wychowującą dziecko jest osoba, która w oznaczonym czasie sama zajmuje się dzieckiem i faktycznie wychowuje dziecko bez udziału drugiego z rodziców, niezależnie od tego, że w pewnych okolicznościach dzieckiem może opiekować się również drugi z rodziców, którego opieka nie została ograniczona. Istotne jest jednak to, kto sprawuje faktyczną pieczę nad dzieckiem. Jeżeli zatem rozwiedziony rodzic nie wykonuje, w tym samym czasie i w tym samym miejscu czynności, przy współudziale drugiego rodzica, składających się na proces jego czynności wychowawczych nad dzieckiem, to nieuzasadnione jest twierdzenie, że dany rodzic czyni to wspólnie z drugim rodzicem i tym samym nie może korzystać z przedmiotowej preferencji rozliczenia dochodów na gruncie regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić należy, że wskazane stanowisko znajduje potwierdzenie w ocenie prawnej wyrażonej w analogicznych stanach faktycznych przez Naczelny Sąd Administracyjny (m.in. w wyrokach z 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 573/15; z 20 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 383/20; z 6 maja 2021 r., sygn. akt II FSK 412/19; z 17 sierpnia 2021 r., sygn. akt II FSK 3083/19; z 2 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 775/19; z 3 lutego 2022 r., sygn. akt II FSK 1513/19, z 20 kwietnia 2022 r. o sygn. akt II FSK 2030/19) oraz wojewódzkie sądy administracyjne (m.in. w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 12 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 320/22 oraz wyroku WSA w Krakowie z dnia 30 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 1036/22).”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 6 ust. 4c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Od dochodów jednego rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem, osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą, której małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1)małoletnie,

2)pełnoletnie, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3)pełnoletnie do ukończenia 25. roku życia, uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe, obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w innym państwie

-podatek może być określony zgodnie z ust. 4d na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym.

Na podstawie art. 6 ust. 4d wskazanej ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4c, podatek jest określany w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, przy czym do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w niniejszej ustawie.

Stosownie do art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 4d, nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko, w tym również gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz.U. z 2023 r. poz. 810 i 1565).

W świetle art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4d, nie ma zastosowania, w przypadku gdy chociażby jeden z małżonków, osoba samotnie wychowująca dziecko lub jej dziecko:

1) stosuje przepisy:

a) art. 30c lub

b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z wyjątkiem art. 6 ust. 1a tej ustawy

- w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń;

2) podlega opodatkowaniu na zasadach wynikających z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Należy jednak wskazać, że art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym, określonym w tym przepisie, jest osobą samotnie wychowującą dziecko.

Przepis art. 6 ust. 4c ustawy wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dzieci (panna, kawaler, wdowa, wdowiec, rozwódka, rozwodnik), jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców. Jest to więc taka osoba, która stale troszczy się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka, bez udziału (wsparcia) drugiej osoby.

Natomiast, kiedy każdy rodzic jest zaangażowany w proces wychowawczy dziecka oznacza, że w roku podatkowym dziecko wychowywane jest wspólnie przez oboje rodziców, a nie samotnie przez któregokolwiek z nich.

Przy wychowywaniu dziecka należy wziąć pod uwagę całokształt działań i czynności wykonywanych przez każdego z rodziców, w tym także tych o charakterze niewymiernym jak kształtowanie osobowości, światopoglądu, systemu wartości, postaw emocjonalnych. W sytuacji, gdy każdy z rodziców aktywnie uczestniczy w wychowywaniu dziecka – co przejawia się między innymi dzieleniem się wszelkimi obowiązkami związanymi z procesem wychowawczym dziecka, niezależnie od tego u kogo pod czyją w danym momencie roku podatkowego opieką dziecko przebywa – nie można mówić o samotnym wychowywaniu dziecka przez któregokolwiek z rodziców.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawarł definicji pojęcia „wychowywać”, należy odwołać się zatem do jego definicji słownikowych. „Wychowywać” w słownikowym rozumieniu oznacza: zapewniając byt doprowadzić do osiągnięcia pełnego rozwoju psychicznego i fizycznego. Wychowywanie polega na stałym troszczeniu się o byt materialny dziecka oraz o jego rozwój emocjonalny. Wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu, systemu wartości oraz postaw emocjonalnych.

W tym miejscu należy jednoznacznie podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze zm.), stanowiącego, że:

Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do preferencyjnego rozliczenia powinny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Dla zastosowania rozliczenia, o którym mowa w art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotny jest m.in. warunek, że w trakcie roku podatkowego rzeczywiście samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców, wychowuje się dziecko, który wobec sytuacji przedstawionej we wniosku nie został spełniony. Preferencja ta uzależniona jest nie tylko od stanu cywilnego, ale przede wszystkim od faktycznego samotnego wychowywania dziecka. Jak już wskazano, wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu i systemu wartości oraz postaw emocjonalnych. Natomiast w tym konkretnym przypadku fakt, że Pani wraz z byłym mężem, sprawujecie opiekę nad dzieckiem, nie oznacza, że proces wychowawczy dziecka prowadzony jest tylko i wyłącznie przez Panią. Nie sposób uznać, że w przedstawionym przez Panią opisie sprawy – w tak zorganizowanym trybie wykonywania władzy rodzicielskiej i opieki przez obojga rodziców – zachodzą dwa odrębne procesy wychowania, tj. osobny samotny proces przeprowadza matka w swoim czasie, gdy dziecko u niej zamieszkuje i przebywa z nią, a zupełnie inny proces wychowywania zachodzi podczas, gdy dziecko przebywa z ojcem. Wychowania dziecka nie da się „podzielić”, bowiem jest to ciągły i długotrwały rozwój, na który w tym przypadku składa się wspólna praca obojga rodziców. Dlatego też, okoliczność, że dwie osoby wychowują to samo dziecko w systemie opieki naprzemiennej wyklucza możliwość uznania, że którakolwiek z tych osób wychowuje dziecko samotnie.

Co istotne, z literalnego brzmienia art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ww. preferencyjne opodatkowanie nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko, w tym również gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci.

Zatem osoba, która wspólnie z drugim rodzicem wychowuje dziecko nie może skorzystać z rozliczenia w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko. Jedną z form wspólnego wychowywania dziecka jest tzw. opieka naprzemienną, w związku z którą kwotę świadczenia wychowawczego ustala się rodzicom dziecka w wysokości ustalonej w sposób wskazany w art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci.

Nie można zgodzić się z Pani stanowiskiem, zgodnie z którym spełnia Pani kryteria określone w art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako osoba samotnie wychowująca dziecko i jest uprawniona do skorzystania ze sposobu rozliczenia, przewidzianego w art. 6 ust. 4d ww. ustawy.

Wyjaśnienia wymaga, że samodzielna opieka nad dzieckiem nie jest równoznaczna z samotną opieką. Fakt, że każdy z rodziców zajmuje się dzieckiem w ustalonym czasie, czyli samodzielnie i w tym czasie drugi rodzic nie uczestniczy w wychowaniu tego dziecka, nie oznacza że mamy do czynienia z samotnym wychowaniem dziecka.

W rodzinach pełnych również rodzice nie wychowują dzieci równocześnie. Nie zawsze bowiem opiekują się dzieckiem w tym samym miejscu i czasie. Podczas sprawowania opieki przez rodziców pozostających w związku małżeńskim (podobnie jak rodziców stanu wolnego) może zachodzić taka sytuacja, że w pewnym momencie dnia (a w szczególnych sytuacjach nawet w określonych dniach) dzieckiem zajmuje się tylko matka, innym razem tylko ojciec, jednakże w takiej sytuacji nie ma mowy o samotnym wychowywaniu dziecka przez któregokolwiek z rodziców.

Prawo do omawianej preferencji podatkowej przysługuje zatem jedynie temu z rodziców, czy opiekunów prawnych, który będąc osobą stanu wolnego faktycznie w roku podatkowym samotnie dziecko wychowuje, czyli sprawuje nad nim samodzielnie ciągłą opiekę, bez udziału drugiego rodzica w procesie wychowawczym.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, nie kwestionując Pani zaangażowania w proces wychowawczy dziecka, nie można Pani uznać za osobę samotnie wychowującą małoletnie dziecko w rozumieniu art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, nie ma Pani prawa do skorzystania z preferencyjnej formy opodatkowania przewidzianej w art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako osoba samotnie wychowująca małoletnie dziecko.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnej wskazać należy, że niewątpliwie rozstrzygnięcia te kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy podkreślić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.