Interpretacja indywidualna z dnia 29 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.193.2024.1.HJ

Opodatkowanie ryczałtem zwrotu podatku od nieruchomości od dzierżawcy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 29 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy środki udostępnione przez dzierżawcę na podstawie umowy dzierżawy, w celu zapłaty podatku od nieruchomości stanowią przychód podatkowy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązku podatkowemu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Prowadzi Pan gospodarstwo rolne. Jest Pan właścicielem nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (…).

22 marca 2022 r. zawarł Pan z (…) z siedzibą w (…) (KRS: (…), NIP: (…); dalej „Dzierżawca”), umowę dzierżawy na podstawie której, wydzierżawił nieruchomość o ww. numerze KW składającej się z działki nr (…) o powierzchni (…) ha, na cele farmy fotowoltaicznej.

Zgodnie z zawartą umową dzierżawy, Dzierżawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu i przesyłaniu energii elektrycznej generowanej przez farmę fotowoltaiczną, która zostanie zbudowana przez Dzierżawcę na Nieruchomości. Dodatkowo, umowa stanowi, że Dzierżawca może pobierać wszelkie pożytki z farmy fotowoltaicznej poprzez wytwarzanie oraz przesyłanie energii elektrycznej generowanej przez panele fotowoltaiczne. Umowa została zawarta na czas określony, do (…) 2052 r.

Dalej, jak wskazano w umowie dzierżawy, z tytułu posadowienia (wybudowania) farmy fotowoltaicznej, począwszy od roku, w którym rozpoczęte zostaną prace budowlane w ramach inwestycji, Dzierżawca zobowiązuje się do zapłaty czynszu dzierżawnego za każdy rok obowiązywania umowy kwotę (…) zł za każdy hektar zajętej powierzchni gruntu, z tym, że za pierwszy rok obowiązywania (2022) czynsz miał być płatny proporcjonalnie do ilości pełnych miesięcy od rozpoczętych prac budowlanych. Czynsz płatny jest z góry co roku przez cały okres trwania umowy dzierżawy i podlega corocznej waloryzacji według wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych (inflacji) ogłaszanego przez Główny Urząd Statystyczny. Waloryzacja czynszu nie wymaga podpisywania aneksu do umowy.

Przychód z tytułu czynszu dzierżawnego rozliczany jest przez Pana według zasad obowiązujących dla dzierżawy, tj. według stawki z art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy ryczałtowej, tj. 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł.

W ramach transakcji, występuje Pan ponadto jako podatnik VAT, a zatem wystawia Pan fakturę VAT, w której wykazywana jest kwota czynszu netto powiększana o podatek VAT w stawce obowiązującej.

Jednocześnie, w związku z tym, że na nieruchomości została wybudowana farma fotowoltaiczna, jest Pan obowiązany do uiszczania corocznie podatku od nieruchomości. Zgodnie z umową dzierżawy: „Opłaty związane z wyłączeniem gruntu z produkcji rolnej, podatek od nieruchomości oraz inne zobowiązania podatkowe, które zostaną wprowadzone, a będą związane z posiadaniem lub prawem własności Nieruchomości lub planowanej inwestycji - za dany rok kalendarzowy będą zwracane Wydzierżawiającemu przez Dzierżawcę jednorazowo i płatne będą na wskazany przez Wydzierżawiającego rachunek bankowy w terminie 14 dni od przekazania przez Wydzierżawiającego kopii tytułów płatności. Strony zobowiązują się do udostępniania sobie niezbędnych dokumentów i informacji z tym związanych. Dzierżawca będzie przygotowywał wszelkie deklaracje podatkowe dotyczące Nieruchomości, a Wydzierżawiający będzie je składał do wskazanego urzędu.”

I tak, w roku 2023, decyzją Nr (…) z (…) 2023 r., Wójt Gminy (…) wymierzył Panu podatek od nieruchomości objętej umową dzierżawy w wysokości (…) zł, a w roku 2024 decyzją Nr (…) z (…) 2024 r., w wysokości (…) zł.

Podatek od nieruchomości został przez Pana opłacony, zgodnie z przytoczonym postanowieniem umowy, tj. przekazywał Pan Dzierżawcy decyzję, ten udostępniał Panu środki, a następnie dokonywał Pan zapłaty podatku od nieruchomości.

Pytanie

Czy środki udostępnione Panu przez Dzierżawcę na podstawie umowy dzierżawy, w celu zapłaty podatku od nieruchomości, którego ciężar ponosi zgodnie z umową Dzierżawca, będą stanowić Pana przychód?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, środki udostępnione Panu przez Dzierżawcę na podstawie umowy dzierżawy, w celu zapłaty podatku od nieruchomości, którego ciężar ponosi zgodnie z umową Dzierżawca, nie będą stanowić Pana przychodu.

Jak stanowi art. 6 ust. 1a ustawy ryczałtowej:

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy ryczałtowej:

Zgodnie natomiast z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który ma zastosowanie do przychodów opodatkowanych ryczałtem zasadą jest, że:

Jednakże, środki pieniężne udostępniane Panu na pokrycie podatku od nieruchomości, zgodnie z umową, są ciężarem ponoszonym przez Dzierżawcę - zatem środki udostępniane nie stanowią Pana definitywnego przychodu.

Uregulowanie wskazane w treści umowy dzierżawy powoduje, że wykorzystuje Pan środki finansowe Dzierżawcy w celu zapłaty podatku od nieruchomości. Czynsz natomiast stanowi Pana przysporzenie majątkowe, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Natomiast środki udostępniane Panu w celu zapłaty podatku od nieruchomości, służą tylko do uiszczania opłaty obciążających Dzierżawcę - a zatem nie są definitywnym przysporzeniem.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego, w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz zawartych uprzednio wyjaśnień należy uznać, że koszty związane z podatkiem od nieruchomości, do którego ponoszenia zobowiązany jest - zgodnie z zawartą umową dzierżawy - Dzierżawca, nie stanowią dla Pana przysporzenia majątkowego. Jednocześnie należy zaznaczyć, że w takim przypadku na mocy umowy dzierżawy zostaje przeniesiony na Dzierżawcę jedynie ciężar pokrycia kosztu dotyczącego podatku od nieruchomości. Nie następuje natomiast zmiana osoby zobowiązanej do zapłaty podatku od nieruchomości.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 7 lipca 2020 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.339.2020.2.ISL - na mocy umowy dzierżawy zostaje przeniesiony na Dzierżawcę jedynie ciężar pokrycia kosztu dotyczącego podatku od nieruchomości. Nie następuje natomiast zmiana osoby zobowiązanej do zapłaty podatku od nieruchomości. Zatem otrzymana od Dzierżawcy kwota zwrotu podatku od nieruchomości nie jest przychodem właściciela podlegającym opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Podobnie wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 września 2023 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.551.2023.1.MC - na kanwie umowy najmu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast w myśl art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Z tych uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z dzierżawy jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wydzierżawiającego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednak, aby powstał przychód po stronie wydzierżawiającego, muszą zaistnieć przesłanki określone w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wydzierżawiającego.

Składnikiem przychodu osiąganego z dzierżawy przez wydzierżawiającego nie będą natomiast ponoszone przez dzierżawcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem dzierżawy (np. podatki i opłaty publicznoprawne), jeżeli z umowy wynika, że dzierżawca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez dzierżawcę w związku z przedmiotem dzierżawy nie mieszczą się bowiem w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wydzierżawiającego.

W zależności od różnego skonstruowania stosunku prawnego umowy dzierżawy w zakresie pokrywania przez dzierżawcę pewnych płatności (świadczeń) związanych z przedmiotem dzierżawy, różne będą skutki podatkowe. Jeśli strony umowy dzierżawy określiły wysokość wynagrodzenia z tytułu dzierżawy (czynsz), to otrzymana przez wydzierżawiającego kwota jest jego przychodem.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że jest Pan właścicielem nieruchomości, działki o powierzchni (…) ha, którą wydzierżawił Pan spółce na cele farmy fotowoltaicznej. Zgodnie z zawartą umową dzierżawy, Dzierżawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu i przesyłaniu energii elektrycznej generowanej przez farmę fotowoltaiczną, która zostanie zbudowana przez Dzierżawcę na Nieruchomości. Dodatkowo, umowa stanowi, że Dzierżawca może pobierać wszelkie pożytki z farmy fotowoltaicznej poprzez wytwarzanie oraz przesyłanie energii elektrycznej generowanej przez panele fotowoltaiczne. Dzierżawca zobowiązuje się do zapłaty czynszu dzierżawnego za każdy rok obowiązywania umowy kwotę (…) zł za każdy hektar zajętej powierzchni. Czynsz płatny jest z góry co roku przez cały okres trwania umowy dzierżawy i podlega corocznej waloryzacji według wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych (inflacji). Przychód z tytułu czynszu dzierżawnego rozliczany jest przez Pana według zasad obowiązujących dla dzierżawy, tj. według stawki z art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy ryczałtowej, tj. 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł. Jest Pan obowiązany do uiszczania corocznie podatku od nieruchomości. Zgodnie z umową dzierżawy: „Opłaty związane z wyłączeniem gruntu z produkcji rolnej, podatek od nieruchomości oraz inne zobowiązania podatkowe, które zostaną wprowadzone, a będą związane z posiadaniem lub prawem własności Nieruchomości lub planowanej inwestycji – za dany rok kalendarzowy będą zwracane wydzierżawiającego przez Dzierżawcę jednorazowo i płatne będą na wskazany przez Wydzierżawiającego rachunek bankowy w terminie 14 dni od przekazania przez Wydzierżawiającego kopii tytułów płatności. Strony zobowiązują się do udostępniania sobie niezbędnych dokumentów i informacji z tym związanych. Dzierżawca będzie przygotowywał wszelkie deklaracje podatkowe dotyczące Nieruchomości, a Wydzierżawiający będzie je składał do wskazanego urzędu.”

Podatek od nieruchomości został przez Pana opłacony zgodnie z przytoczonym postanowieniem umowy, tj. przekazywał Pan Dzierżawcy decyzje o wielkości podatku, ten udostępniał Panu środki, a następnie dokonywał Pan zapłaty podatku od nieruchomości.

Zgodnie z opisem sprawy oraz wskazanymi powyżej przepisami, wskazany przez Pana podatek od nieruchomości, do ponoszenia którego zgodnie z umową dzierżawy jest zobowiązany Dzierżawca, nie stanowi dla Pana przysporzenia majątkowego. W zakresie uiszczania tego podatku pełni Pan jedynie rolę pośrednika między Dzierżawcą a odpowiednim organem (w tym przypadku gminą).

Reasumując - środki udostępnione Panu przez Dzierżawcę  na podstawie umowy dzierżawy, w celu zapłaty podatku od nieruchomości, którego ciężar ponosi zgodnie z umową Dzierżawca, nie stanowią dla Pana przysporzenia majątkowego, a tym samym nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych zaznaczam, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania w sprawie będącej przedmiotem Pana wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”)

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).