Interpretacja indywidualna z dnia 29 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDWL.4011.137.2022.13.PS

Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku złożonego 22 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 14 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 549/22 (data wpływu 9 stycznia 2024 r.);

2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-nieprawidłowe w części dotyczącej uwzględniania comiesięcznego czynszu najmu lokalu przy obliczaniu wskaźnika nexus, o którym w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz

-prawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 19 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 25 maja 2022 r. (wpływ 30 maja 2022 r.); z 30 maja 2022 r. (wpływ 6 czerwca 2022 r.) oraz z 14 marca 2024 r. (wpływ 20 marca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca od (…) 2017 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą związaną z rozwojem i wytwarzaniem oprogramowania (kod PKD przeważającej działalności gospodarczej: 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem). Działalność ta była zawieszona i została podjęta z dniem (…) 2019 r. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT). Dla celów rozliczeń podatkowych Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca od momentu wznowienia prowadzenia działalności, na podstawie umowy (…), do 30 kwietnia 2021 r. świadczył usługi programistyczne polegające na tworzeniu oprogramowania komputerowego z wykorzystaniem technologii takich jak: (…). W tym czasie Wnioskodawca był objęty 19% liniowym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w związku z wykonywaniem umowy zawartej (…), Wnioskodawca dokonywał (…). Wnioskodawca w ramach ww. czynności odpowiadał przede wszystkim za poszukiwanie optymalnych rozwiązań technologicznych danego problemu, opracowywanie specyfikacji funkcjonalnych i technicznych oprogramowania oraz za tworzenie kodu oprogramowania.

Przed przystąpieniem do prac Wnioskodawca analizował i badał różne strategie technologiczne, których zastosowanie będzie najefektywniejsze dla zidentyfikowanych potrzeb klienta. Złożone problemy, z jakimi spotykał się w pracy zawodowej Wnioskodawca, wymagają od niego stałego monitorowania nowych technologii i ich zastosowania (z ang. (…)) w kontekście zleconych zamówień. W tym celu Wnioskodawca stale samodzielnie pogłębiał i pogłębia swoją wiedzę, by następnie stosować ją w praktyce. Wnioskodawca pracował nad złożonymi projektami programistycznymi wraz z grupą współpracujących programistów.

W toku współpracy (…) Wnioskodawca pracował nad następującymi projektami:

(…)

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie było całkowicie nowe, dostosowane pod specyficzne wymagania klienta (tworzone wedle wcześniej opracowanej specyfikacji i zidentyfikowanych potrzeb klienta). Oprogramowanie to jest innowacyjne nie tylko na skalę przedsiębiorstwa klienta. Na rynku nie ma bowiem możliwości nabycia gotowych rozwiązań programistycznych, które odpowiadałyby funkcjonalnościom posiadanym przez tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie. Tworzone oprogramowanie jest przejawem jego indywidualnej i twórczej działalności i jako takie podlega ochronie prawnoautorskiej przewidzianej dla programów komputerowych na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W procesie programowania Wnioskodawca dysponuje samodzielnością, nie podlega niczyjemu zwierzchnictwu oraz samodzielnie organizuje swoją pracę. Na mocy postanowień umownych ponosi odpowiedzialność za należyte wykonanie zleconych mu usług.

Wnioskodawca za wykonane usługi pobiera umówione wynagrodzenie. W ramach wynagrodzenia umownego Wnioskodawca przenosi na (…) wszelkie autorskie prawa majątkowe do stworzonego przez siebie oprogramowania, w tym udziela (…) zezwolenia na wykonywanie zależnych praw autorskich oraz zobowiązuje się do niewykonywania autorskich praw osobistych. Przeniesienie autorskich praw majątkowych do stworzonego oprogramowania następuje w najszerszym możliwym zakresie, bez ograniczeń czasowych i terytorialnych, na wszelkich polach eksploatacji znanych w chwili przekazywania utworów (oprogramowania). Przeniesienie tych praw dokonuje się z chwilą przekazania utworu (oprogramowania), do skuteczności takiego przeniesienia nie są wymagane jakiekolwiek dodatkowe oświadczenia stron.

Działalność wykonywana przez Wnioskodawcę była prowadzona w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny. Wnioskodawca zobowiązany jest w szczególności do rzetelnego prowadzenia dokumentacji związanej z wykonywanymi Usługami, w tym do raportowania liczby przepracowanych godzin.

Wnioskodawca prowadzi odrębną, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Kosztami ponoszonymi przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów były (w okresie współpracy z (…)):

1)comiesięczny czynsz najmu lokalu, w którym Wnioskodawca wykonuje działalność;

2)comiesięczne koszty utrzymania samochodu osobowego, na które składają się: raty leasingu, wydatki na zakup paliwa oraz koszty ponoszone incydentalnie, jak wydatki na czyszczenie samochodu – lokal, w którym Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, nie jest lokalem, w którym Wnioskodawca stale mieszka. Wnioskodawca ponadto zobowiązany był do okresowego stawiennictwa w siedzibie (…). Pojazd zatem wykorzystywany jest w celach lokomocji pomiędzy miejscem zamieszkania, miejscem prowadzenia działalności gospodarczej (najmowanym lokalem) oraz siedzibą jego kontrahenta;

3)comiesięczne wynagrodzenie biura rachunkowego prowadzącego księgi rachunkowe Wnioskodawcy – wydatki związane z opłacaniem biura rachunkowego zmierzają do zapewnienia prowadzenia przez Wnioskodawcę (za pośrednictwem wyspecjalizowanego podmiotu) ksiąg rachunkowych jego działalności, w tym ewidencji na potrzeby korzystania z ulgi IP BOX. Powierzenie prowadzenia księgowości zewnętrznemu podmiotowi pozwala Wnioskodawcy w pełni poświęcać czas na działalność związaną z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

4)wydatki na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne, emerytalne, rentowe, wypadkowe – opłacanie składek na ubezpieczenie zdrowotne i społeczne to ustawowy obowiązek każdego przedsiębiorcy, bez którego nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej, a tym samym tworzenie oprogramowania (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej). Składki zdrowotne Wnioskodawca odliczał od podatku, zaś składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadku – od dochodu;

5)wydatki na zakup sprzętu komputerowego, tj.: (…), klawiatury do komputera, 2 monitorów, 3 mysz komputerowych, laptopa, dysku (…), płyty głównej, obudowy komputera, karty graficznej, zasilacza, pamięci (…), urządzeń wielofunkcyjnych, routera, powerbank-a, kamery internetowej, głośników, słuchawek, 2 pendrive-ów – urządzenia, bez których Wnioskodawca, jak i żaden inny programista, nie byłby w stanie tworzyć oprogramowania. Komputer wyposażony w najwyższej jakości podzespoły znacznie podnosi efektywność pracy Wnioskodawcy oraz pozwala na wykorzystywanie coraz to nowszych i bardziej wymagających narzędzi programistycznych. Komputer umożliwia mu też dostęp do Internetu, co przekłada się na możliwość zdalnego kontaktu z kontrahentami, czy samodzielnego kształcenia, pozyskiwania nowych i doskonalenia już posiadanych umiejętności programistycznych.

6)wydatki na zakup książek i kursów – Wnioskodawca działa w branży IT, która to jest branżą niezwykle szybko się rozwijającą. Wymaga to od Wnioskodawcy stałego monitorowania nowych trendów pojawiających się na rynku i stałego doskonalenia swoich umiejętności. Wydatki na zakup branżowych książek i kursów służą pogłębianiu wiedzy, która następnie jest przez Wnioskodawcę wykorzystywana w praktyczny sposób do tworzenia oprogramowania.

Z kolei w pismach z 25 maja 2022 r. oraz z 30 maja 2022 r., stanowiących uzupełnienia wniosku, udzielił Pan następujących odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytania:

1.Czy w ramach swojej działalności samodzielnie prowadził Pan badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Jeśli tak, proszę wskazać:

·Jakie to badania? Co było ich przedmiotem i celem? W jakich okresach je Pan prowadził?

·Jakie metody badawcze Pan stosował?

·Czy badania przyniosły określone efekty (jakie)?

Odpowiedź: Wnioskodawca odmawia udzielenia odpowiedzi na to pytanie, bowiem pytanie to jest przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej i to na organie podatkowym ciąży obowiązek udzielenia na nie odpowiedzi. Wezwanie Wnioskodawcy do udzielenia odpowiedzi na zakreślone pytanie prowadzi do przerzucenia ciężaru dokonania oceny prawnopodatkowej działalności z organu na podatnika i jako takie prowadzi do wypaczenia sensu instytucji indywidualnej interpretacji podatkowej. Wnioskodawca zadał organowi pytanie, czy prace przedstawione w opisie stanu faktycznego stanowią działalność badawczo-rozwojową. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT) definiując działalność badawczo-rozwojową jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe. W tym zakresie zatem żądanie organu wskazania, czy Wnioskodawca prowadził badania naukowe, zmierza w istocie do wymuszenia na Wnioskodawcy deklaracji, czy prowadzi on działalność badawczo-rozwojową. Nie ma przy tym znaczenia, że ustawa o PIT w zakresie definicji badań naukowych i prac rozwojowych odsyła bezpośrednio do przepisów ustaw pozapodatkowych (w tym przypadku ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). Jak słusznie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie: Należy opowiedzieć się za szerokim rozumieniem pojęcia „przepisy prawa podatkowego”, o którym mowa w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, z tym zastrzeżeniem, że przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej mogą być tylko takie przepisy, które współkształtują daną instytucję podatkowego prawa materialnego. Organ powinien dokonać wykładni przepisów użytych przez ustawodawcę jako „budulec” dla definicji zawartych w art. 5a pkt 38, 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to konieczne, skoro ustawodawca podatkowy skonstruował definicje wykorzystując pojęcia z innych ustaw i wyraźnie do tych ustaw odesłał. Prawo podatkowe wykazuje oczywiste, a w tym wypadku normatywne związki z innymi dziedzinami obowiązującego prawa. Aby odkodować normę prawa podatkowego należy w tym wypadku sięgnąć do ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Skoro podatnik musiałby to zrobić, gdyby chciał na własne ryzyko – bez wystąpienia o interpretację – rozwiać swoje wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji podatkowoprawnej swojej aktywności, to taka sama konieczność ciąży na organie interpretacyjnym, przed którym stanęło zadanie wątpliwości podatnika. Wnioskujący ma prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez niego działalność może zostać uznana za badawczo-rozwojową oraz mógł oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej. Skoro bowiem ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęciem „działalności badawczo-rozwojowej”, zaś na gruncie wskazanego aktu, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40 wskazanej ustawy, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej, to oczywistym jest, że organ był uprawniony do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do tej ustawy. (wyrok z dnia 11 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 179/21).

Stanowisko tożsame zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 1049/21: Zasadne było zatem żądanie skarżącego o wydanie interpretacji, czy prowadzona przez niego działalność może zostać uznana za badawczo-rozwojową, skoro ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. pojęciem działalności badawczo-rozwojowej, a w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktach 39 i 40 tego artykułu, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej. Wobec tego kluczowa z punktu widzenia skutków podatkowych była ocena charakteru prowadzonej działalności na kanwie właśnie tej ustawy. Ze względu na bezpośrednie odwołanie się do tej ostatniej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyraźne wskazanie, że definicję tą należy rozumieć w konkretny sposób, tj. przedstawiony w ustawie – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, przedmiotowe zapisy są elementem systemu prawa podatkowego. Nie może ulegać wątpliwości, iż powinny być rozpatrywane przez organ w kontekście oceny prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, skoro zakres wniosku do tego wprost nawiązuje.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że to na organie podatkowym ciąży obowiązek odpowiedzi na pytanie, czy opisane w stanie faktycznym czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej stanowią badania naukowe.

2.Czy w ramach swojej działalności samodzielnie prowadził Pan prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Jeśli tak, proszę wskazać:

·W jakich okresach je Pan prowadził?

·Czego dotyczyły te prace rozwojowe? Co było ich celem lub celami? Jakie czynności obejmowały te prace?

·Czy Pana prace rozwojowe zostały zakończone pozytywnym wynikiem? Jeśli tak, co jest tym wynikiem lub wynikami? Czy wynik/wyniki prac rozwojowych mają miały jakąś ustaloną formę (jaką)? W jaki sposób ten wynik/te wyniki będą wykorzystane lub są wykorzystywane na potrzeby Pana działalności?

·Czy w wyniku prac rozwojowych zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony: produkt, proces albo usługę (jeśli tak, proszę wskazać jaki konkretny produkt, proces bądź jaką usługę)? Czy oferuje Pan lub będzie Pan oferował produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych, w swojej działalności gospodarczej?

·Czy w stosunku do Pana dotychczasowej działalności te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter? Jeśli tak, czy nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług?

Odpowiedź: Wnioskodawca odmawia udzielenia odpowiedzi na to pytanie, argumentując swoje stanowisko tak jak w punkcie 1 powyżej. Niemniej jednak Wnioskodawca wskazuje, iż działalność przez niego prowadzona:

a)polega na stałym zdobywaniu i poszerzaniu wiedzy przez Wnioskodawcę, związanej z technikami programistycznymi,

b)zdobyta wiedza wykorzystywana jest do tworzenia architektury oprogramowania i nowego oprogramowania,

c)oprogramowanie to jest innowacyjne, w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku,

d)czynności podejmowane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru rutynowego.

3.Czy w ramach swojej działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan prace o innym charakterze niż badania naukowe lub prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Jeśli tak, proszę wskazać jakie to działania i kiedy je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi?

Odpowiedź: Wnioskodawca wyczerpująco scharakteryzował podejmowane przez siebie czynności w ramach działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie przesądza, czy prowadzi prace o innym charakterze niż badania naukowe lub prace rozwojowe oraz czy prowadzone przez niego prace, zilustrowane w opisie stanu faktycznego, mają charakter badań naukowych lub prac rozwojowych. Powyższa ocena należy do organu.

4.Jakie konkretne „oprogramowanie” Pan wytworzył i rozwinął?

W opisie używa Pan różnych pojęć, które określają efekty Pana pracy. Sposób, w jaki ich Pan używa nie pozwala na stwierdzenie, czy różne pojęcia określają różne efekty Pana prac czy pojęcia te są używane zamiennie, żeby określić te same efekty Pana prac. W opisie pojawiają się m.in. takie określenia: „projekty programistyczne”, „kody oprogramowania”, „oprogramowanie”, „moduły oprogramowania”, „(…)”.

W konsekwencji nie wiadomo, czego dotyczy efekt Pana pracy.

Odpowiedź: Pojęcia opisują różne efekty pracy, które można przyporządkować do zbioru programów komputerowych. Efektem pracy Wnioskodawcy są:

(…).

5.Czy efekty Pana pracy, które nazywa Pan „oprogramowaniem” zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

·zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

·nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

·nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę?

Odpowiedź: Tak, efekty prac zawsze są utworami w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny, nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą", realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę.

6.Czy wytworzone przez Pana „oprogramowania” zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Odpowiedź: Tak, wytworzone oprogramowanie (oprogramowania) zawsze jest (są) odrębnym (odrębnymi) programem komputerowym (programami komputerowymi).

7.W związku z zawartą we wniosku informacją, że oprócz tworzenia oprogramowania, dokonuje Pan również rozwijania oprogramowania, to

a)czy zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego oprogramowania mają charakter rutynowych, okresowych zmian?

Odpowiedź: Zmiany wprowadzane do rozwijanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

b)czy działania polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawności użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?

Odpowiedź: Działania polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawienia użyteczności lub funkcjonalności tego oprogramowania.

c)czy jest Pan właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania, które Pan rozwija, ulepsza i modyfikuje, jeżeli nie – to czy w stosunku do tego oprogramowania posiada Pan wyłączną licencję, tj. umowę, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Pana z tego prawa?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie jest właścicielem ani współwłaścicielem oprogramowania, które zostało mu powierzone do rozwijania. Rozwijanie oprogramowania następowało na podstawie zlecenia powierzonego Wnioskodawcy przez zleceniodawcę. W tym celu zleceniodawca udzielał Wnioskodawcy niewyłącznej, bezpłatnej licencji uprawniającej Wnioskodawcę do wykorzystywania oprogramowania w celu zmierzającym do jego ulepszenia. Skuteczne udzielenie licencji niewyłącznej nie wymaga zachowania formy pisemnej.

d)czy w efekcie rozwijania przez Pana oprogramowania powstają odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Odpowiedź: Tak, w efekcie rozwijania oprogramowania powstają odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

8.Czy w każdym przypadku tworzenie i rozwijanie przez Pana „oprogramowania” wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Pana badań naukowych lub prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Czy prowadził Pan albo prowadzi Pan odrębne badania naukowe lub prace rozwojowe dla celów wytworzenia i rozwijania każdego poszczególnego „oprogramowania”, który jest efektem Pana pracy?

Odpowiedź: Wnioskodawca odmawia udzielenia odpowiedzi na to pytanie w zakresie, ponieważ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej oczekuje od Wnioskodawcy, że ten odpowiadając na to pytanie zadeklaruje sam, czy prowadził badania naukowe lub prace rozwojowe, a tym samym zadeklaruje, czy jego działalność nosi cechy działalności badawczo-rozwojowej. Aktualne pozostają argumenty przedstawione w punktach 1) i 2) powyżej.

9.Czy wytworzone i rozwijane „oprogramowania” zawsze są efektem Pana prac rozwojowych lub Pana badań naukowych w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?

Odpowiedź: Wnioskodawca odmawia udzielenia odpowiedzi na to pytanie w zakresie, ponieważ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej oczekuje od Wnioskodawcy, że ten odpowiadając na to pytanie zadeklaruje sam, czy prowadził badania naukowe lub prace rozwojowe, a tym samym zadeklaruje, czy jego działalność nosi cechy działalności badawczo-rozwojowej. Aktualne pozostają argumenty przedstawione w punktach 1) i 2) powyżej.

10.W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że:

to należy wyjaśnić:

-czy w sytuacji, gdy oprogramowanie jest wytwarzane w zespole, to efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Pana jest program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy też część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne osoby – będzie stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

-czy w sytuacji, gdy w efekcie prac prowadzonych przez Pana będzie powstawać część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne osoby – będzie stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to ww. osoby (współtwórcy, w tym Pan) przenoszą razem (łącznie) na rzecz zleceniodawcy (jako współwłaściciele) na podstawie odrębnej, wspólnie zawartej umowy prawo do stworzonego przez nich łącznie programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i Pan z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie?

Odpowiedź: Efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę jest program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

11.Czy usługi świadczone przez Pana dla zleceniodawcy, zgodnie z zawartą umową, są wykonywane w miejscu i czasie wyznaczonych przez zleceniodawcę?

Odpowiedź: Wnioskodawca co do zasady ma pełną swobodę wyboru miejsca i czasu świadczenia usług, niemniej jednak niektóre z czynności wymagają jego obecności w biurze zleceniodawcy i wówczas Wnioskodawca ma obowiązek stawić się w tym miejscu.

12.Czy Pan, wykonując te usługi, ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością?

Odpowiedź: Tak, Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność i ryzyko gospodarcze związane z niepowodzeniem przy tworzeniu oprogramowania. Za wadliwie wykonane oprogramowanie, bądź oprogramowanie nie spełniające oczekiwań klienta, Wnioskodawca nie otrzyma wynagrodzenia.

13.Czy ponosi Pan odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż zleceniodawca)?

Odpowiedź: Bezpośrednią odpowiedzialność za rezultat prac wobec osób trzecich ponosi zleceniodawca, jednak nie oznacza to, iż Wnioskodawca nie ponosi faktycznej odpowiedzialności za rezultaty swoich prac, jest on bowiem odpowiedzialny wobec swojego zleceniodawcy w takim samym zakresie, w jakim zleceniodawca ten jest odpowiedzialny wobec klienta końcowego.

14.W jaki sposób umowa ze zleceniodawcą reguluje kwestię Pana wynagrodzenia? Czy otrzymuje Pan wynagrodzenie:

·wyłącznie z tytułu przenoszenia na zleceniodawcę praw do „oprogramowania” (jeśli tak, proszę wskazać, jakie to prawa);

·także z tytułu innych czynności (jeśli tak, proszę wskazać jakich).

Odpowiedź: Umowa stanowi, iż Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za świadczenie usług projektowania i wykonywania oprogramowania. Wynagrodzenie to obliczane jest w oparciu o stawkę netto za „osobodzień” (liczba przepracowanych godzin). Wynagrodzenie to Wnioskodawca osiąga wyłącznie z tytułu odsprzedania autorskich praw majątkowych do utworów wytworzonych przez Wnioskodawcę w ramach realizacji umowy. Wartością wytworzoną przez Wnioskodawcę jest bowiem oprogramowanie (i przysługujące do niego prawa autorskie) i to za prawa do tego oprogramowania, którymi zainteresowany jest zleceniodawca, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie. Bez praw do wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, oprogramowanie to nie mogłoby być przez zleceniodawcę legalnie wykorzystywane i jako takie byłoby nieużyteczne. Liczba przepracowanych godzin stanowi jedynie miernik określający wysokość wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia praw autorskich do stworzonych programów komputerowych.

15.Czy faktury, które wystawia Pan na rzecz zleceniodawcy wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów Pana prac na zleceniodawcę? Jeśli nie, proszę wskazać dlaczego.

Odpowiedź: Nie, faktury wystawiane na rzecz zleceniodawcy nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac na zleceniodawcę. Wynagrodzenie to jest uwzględnione w cenie sprzedaży usługi.

16.W jaki sposób umowa ze zleceniodawcą reguluje kwestię sposobu (trybu, zasad) przenoszenia przez Pana na zleceniodawcę praw do konkretnych stworzonych przez Pana „oprogramowań”? W jaki sposób odbywa się wyodrębnienie konkretnego „oprogramowania” i przeniesienie praw do tego efektu Pana pracy na zleceniodawcę (jakie czynności realizujecie odpowiednio Pan i zleceniodawca)? Co potwierdza przeniesienie tych praw?

Odpowiedź: Przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów następuje każdorazowo z chwilą przekazania przez Wnioskodawcę efektów prac na rzecz zleceniodawcy, nie później jednak niż z chwilą przekazania do zleceniodawcy formularza rozliczenia usług. Przekazania efektów prac następuje poprzez zapisanie ich na nośniku (serwerze) należącym do zleceniodawcy.

17.Czy w odrębnej ewidencji na bieżąco wyodrębnia Pan koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu?

Odpowiedź: Tak.

18.Od kiedy (dokładnie) prowadzi Pan odrębną ewidencję (proszę wskazać datę) oraz czy odrębna ewidencja prowadzona jest na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów przypadających na każdy swojej efekt pracy, który uważa Pan za kwalifikowane prawo własności intelektualnej?

Odpowiedź: Nie, ewidencja nie jest prowadzona na bieżąco, ponieważ nie wymagają tego przepisy prawa. Powyższe stanowisko potwierdza chociażby wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Go 115/20. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie ewidencji z dniem 1 stycznia 2020 r.

19.Jakich konkretnie kosztów zakupu czasopism, książek i kursów dotyczy Pana wniosek? Kiedy poniósł Pan te koszty? Czy wydatki te zostały poniesione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych?

Odpowiedź: Kursy:

(…).

Książki:

(…).

Koszty na zakup ww. zostały poniesione w latach 2019-2020 i miały związek ze zdobywaniem i poszerzaniem wiedzy przez Wnioskodawcę, związanej z technikami programistycznymi.

20.Jaki jest funkcjonalny związek poszczególnych wydatków z Pana trzeciego i czwartego pytania z poszczególnymi działaniami, które traktuje Pan jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe (we wniosku wskazał Pan ogólnie, że ponoszenie tych wydatków dotyczy Pana działalności, ale nie wyjaśnił Pan kwestii powiązań poszczególnych kosztów z konkretnymi działaniami, które Pan prowadził jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe)?

Odpowiedź:

a)czynsz najmu lokalu – lokal jest miejscem, w którym Wnioskodawca pracuje, tworząc oprogramowanie,

b)comiesięczne koszty utrzymania samochodu osobowego, na które składają się: raty leasingu, wydatki na zakup paliwa oraz koszty ponoszone incydentalnie, jak wydatki na czyszczenie samochodu – koszty niezbędne do dojazdu do lokalu, w którym Wnioskodawca tworzy oprogramowanie, a także do dojazdu do siedziby zleceniodawcy celem omówienia rezultatów wykonywanych prac,

c)comiesięczne wynagrodzenie biura rachunkowego prowadzącego księgi rachunkowe Wnioskodawcy – potrzebne Wnioskodawcy do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów i ewidencji IP BOX,

d)wydatki na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne, emerytalne, rentowe, wypadkowe – wydatki obowiązkowe dla każdego przedsiębiorcy, bez ich ponoszenia niemożliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej,

e)sprzęt komputerowy – niezbędnik każdego programisty, umożliwiający tworzenie oprogramowania,

f)wydatki na zakup czasopism, książek i kursów – związane są z nabywaniem dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie oprogramowania.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe świadczy o funkcjonalnym powiązaniu danych wydatków z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową. Powyżej Wnioskodawca przedstawia swoje stanowisko w sprawie (które zresztą zostało wyrażone we wniosku inicjującym postępowanie w sprawie) podkreślając, iż nie jest to doprecyzowanie opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, ponieważ ten został wyczerpująco opisany w jego treści. Tym samym odpowiedź na to pytanie w zakresie, w jakim Wnioskodawca wskazuje na charakter działalności (działalność badawczo-rozwojowa), nie stanowi doprecyzowania stanu faktycznego, ponieważ ocena charakteru tej działalności w kontekście definicji legalnych stanowi zadanie organu, a nie element opisu stanu faktycznego.

21.Czy którekolwiek z opisanych wydatków, których dotyczy Pana trzecie i czwarte pytanie były ponoszone wyłącznie w celu prowadzenia przez Pana konkretnych prac rozwojowych albo badań naukowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie udzieli odpowiedzi na to pytanie, ponieważ ocena charakteru jego prac należy do organu. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej dlatego, ponieważ nie jest pewny podatkowej kwalifikacji czynności podejmowanych przez niego w ramach działalności gospodarczej – stąd nie jest on w stanie stwierdzić – w ramach uzupełnienia stanu faktycznego – czy wydatki ponoszone były wyłącznie w celu prowadzenia konkretnych prac rozwojowych albo badań naukowych w rozumieniu ustawy „Prawo o szkolnictwie wyższym”.

22.W jaki sposób, według jakich kryteriów przyporządkowuje Pan poszczególne wydatki z Pana trzeciego i czwartego pytania do działań, które traktuje Pan jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe? Czy zawsze zalicza Pan do wskaźnika nexus wszystkie wydatki, jakie przypisuje Pan do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „oprogramowania”? Czy stosuje Pan inne zasady przyporządkowania wydatków do wskaźników nexus (jeśli tak, proszę wyjaśnić te zasady);

Odpowiedź: Wnioskodawca przyporządkowuje poszczególne wydatki z trzeciego i czwartego pytania do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe na podstawie klucza przychodowego (charakter prac rozwojowych stanowi wyłącznie ocenę Wnioskodawcy, nie stanowi elementu uzupełnienia stanu faktycznego). Wnioskodawca nie zalicza do wskaźnika Nexus wszystkich wydatków, jakie przypisuje on do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „oprogramowania” a jedynie te bezpośrednio związane z tworzeniem lub jego rozwijaniem.

23.Czy, a jeśli tak – to które ze składników objętych zadanym przez Pana we wniosku pytaniem kosztowym nr 3 stanowią środki trwałe bądź wartości niematerialne i prawne w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej?

Odpowiedź: Żadne ze składników majątku wymienione w pytaniu numer 3 nie stanowią środków trwałych bądź wartości niematerialnych i prawnych w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Natomiast w piśmie z 14 marca 2024 r. (wpływ: 20 marca 2024 r.) Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy odpowiadając na pytania:

1)proszę wskazać, czy wytworzone przez Pana „oprogramowania” zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Odpowiedź: Tak, wytworzone oprogramowanie (oprogramowania) zawsze jest (są) odrębnym (odrębnymi) programem komputerowym (programami komputerowymi), który podlega (podlegają) ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

2)proszę:

a)potwierdzić, czy wniosek dotyczy okresu umowy (…), tj. od 3 czerwca 2019 r. do 30 kwietnia 2021 r.? Jeżeli nie, to jakiego okresu dotyczy wniosek?

b)jeżeli odpowiedź na pytanie z lit. a jest twierdząca, to czy posiada Pan odrębną ewidencję obejmującą okres od 3 czerwca 2019 r. do 30 kwietnia 2021 r. zgodną z wymogami art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? – proszę udzielić jednoznacznej odpowiedzi;

c)jeżeli odpowiedź na pytanie z lit. a nie jest twierdząca i wniosek dotyczy innego okresu wskazanego w odpowiedzi na pytanie z lit. a, to czy posiada Pan odrębną ewidencję obejmującą ten okres zgodną z wymogami art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? – proszę udzielić jednoznacznej odpowiedzi.

Odpowiedź: Tak, wniosek dotyczy okresu umowy (…), tj. od 3 czerwca 2019 r. do 30 kwietnia 2021 r.

Tak, Wnioskodawca posiada odrębną ewidencję obejmującą okres od 3 czerwca 2019 r. do 30 kwietnia 2021 r. zgodną z wymogami prawa.

3)proszę wskazać, jakich konkretnie kosztów zakupu czasopism dotyczy Pana wniosek? Czy wydatki te zostały poniesione dla potrzeb konkretnych prac będących przedmiotem wniosku?

Odpowiedź: Wnioskodawca precyzuje wniosek w tym zakresie wskazując, iż opis stanu faktycznego oraz pytań (nr 3 i 4) nie dotyczy czasopism.

Pytania(pytania nr 3 i 4 doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku z 14 marca 2024 r.)

1.Czy prace realizowane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

2.Czy w ramach prowadzonej działalności i wykonywania usług programistycznych, na zasadach przedstawionych w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca objęty jest zakresem zastosowania przepisów przyznających możliwość preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (tzw. ulga IP BOX)?

3.Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w postaci comiesięcznych rat czynszu najmu lokalu, kosztów utrzymania samochodu (raty leasingu, zakup paliwa, czyszczenie samochodu), kosztów zakupu sprzętu komputerowego, kosztów usług księgowych, wydatków na zakup książek i kursów – w części, w jakiej stanowią one koszt uzyskania przychodu – są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

4.Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w postaci comiesięcznych rat czynszu najmu lokalu, kosztów utrzymania samochodu (raty leasingu, zakup paliwa, czyszczenie samochodu), kosztów zakupu sprzętu komputerowego, kosztów usług księgowych, wydatków na zakup książek i kursów – w części, w jakiej stanowią one koszt uzyskania przychodu, należy uwzględnić przy obliczaniu wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tzw. wskaźnik NEXUS)?

5.Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w postaci składek na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne, emerytalne, rentowe, wypadkowe należy uwzględnić przy obliczaniu wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tzw. wskaźnik NEXUS)?

Pana stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania numer 1

W ocenie Wnioskodawcy realizowane przez niego na rzecz (…) (jego klientów) prace stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prace rozwojowe z kolei, w myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (do którego odsyła art. 5a pkt 40 ustawy o PIT), są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem aby mówić, że pewna działalność jest działalnością badawczo-rozwojową, musi spełniać następujące kryteria:

1)twórczy charakter,

2)systematyczność realizacji prac,

3)wykorzystywanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

4)działalność obejmująca nabywanie, łączenie kształtowanie i wykorzystywanie aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Odnosząc powyższe do czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę należy wskazać, że:

1)oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest efektem jego twórczej pracy, ponieważ jest to unikatowe oprogramowanie stworzone od podstaw pod konkretną specyfikację i charakter działalności klientów (…), nie jest możliwe nabycie gotowego oprogramowania tego rodzaju na rynku; jego stworzenie wymagało od Wnioskodawcy twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych, oprogramowanie to w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku;

2)prace nad oprogramowaniem prowadzone są w sposób systematyczny, w sposób uporządkowany (identyfikacja potrzeb klienta, projektowanie struktury oprogramowania, tworzenie oprogramowania) i regularny, nie mają one charakteru incydentalnego.

Wnioskodawca samodzielnie pogłębia swoją wiedzę, którą następnie wykorzystuje w praktyce przy tworzeniu oprogramowania, złożoność problemów, z jakimi spotyka się w codziennej pracy, oraz dynamika rozwoju nowych technologii programistycznych powodują, że musi on stale uaktualniać zdobytą już wiedzę, zaś jej zastosowania wymaga wgląd na konieczność implementowania nowych, najefektywniejszych rozwiązań programistycznych, począwszy od procesu projektowania architektury oprogramowania do tworzenia kodu oprogramowania – tym samym jego działalność wypełnia przesłankę wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań oraz wpisuje się w definicję prac rozwojowych.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania numer 2:

W ocenie Wnioskodawcy wykonywana przez niego działalność w zakresie świadczenia usług programistycznych oraz prowadzenie przez niego odrębnej ewidencji dla potrzeb rozliczenia ulgi IP BOX kwalifikują Wnioskodawcę do skorzystania przez niego z preferencyjnego opodatkowania stawką podatkową dla dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Stosownie do treści art. 30ca ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są autorskie prawa do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Oprogramowanie, tworzone od podstaw przez Wnioskodawcę, jako wynik jego intelektualnego i twórczego wysiłku, niewątpliwie objęte jest ochroną prawnoautorską. Stosownie do treści art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskimi prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego są m.in utwory będące programami komputerowymi. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest zatem kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, ponieważ podlega ono ochronie prawnej jako utwór z mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, jest dochód osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jakkolwiek czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy łączącej go (…) rozliczane są wg liczby przepracowanych godzin, tak w istocie jest to wynagrodzenie za przeniesienie (sprzedaż) praw autorskich do wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania (kwalifikowanych praw własności intelektualnej). Wartością wytworzoną przez Wnioskodawcę jest bowiem oprogramowanie (i przysługujące do niego prawa autorskie) i to za prawa do tego oprogramowania, którymi zainteresowany jest zleceniodawca, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie. Bez praw do wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, oprogramowanie to nie mogłoby być przez zleceniodawcę legalnie wykorzystywane i jako takie byłoby nieużyteczne. Liczba przepracowanych godzin służy jedynie do określenia wysokości wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia praw autorskich do stworzonych programów komputerowych. Dochód osiągany przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej stanowi dochód ze sprzedaży wytworzonego przez niego oprogramowania (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej). Każdorazowo bowiem całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania przenoszona jest w najszerszym możliwym zakresie na zleceniodawcę.

Wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania odbywa się w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Prace rozwojowe Wnioskodawcy koncentrują się na wykorzystywaniu już posiadanej, jak i systematycznie pogłębianej wiedzy. Konieczność śledzenia nowinek technologicznych oraz ich zastosowań wpisana jest w zawód programisty. Wymaga tego od Wnioskodawcy złożoność problemów, z jakimi mierzy się w codziennej pracy zawodowej. Branża IT jest bowiem bardzo zmienna, języki programowania i technologie ewoluują, a nowe rozwiązania wypierają starsze, nawet te sprawdzone. Wiedza posiadana przez Wnioskodawcę służy mu do projektowania i tworzenia programów komputerowych. Czynności zmierzające do wytworzenia kwalifikowanego prawa autorskiego prowadzone są w sposób zaplanowany, uporządkowany i metodyczny. Tworzenie oprogramowania poprzedzone jest każdorazowo analizą problemu, poszukiwaniem optymalnych zastosowań oraz opracowywaniem architektury oprogramowania. Działalność Wnioskodawcy, w ramach której wytwarza on kwalifikowane prawa własności intelektualnej, pokrywa się zatem ze znaczeniem działalności badawczo-rozwojowej przyjętym na potrzeby ustawy o PIT.

Wnioskodawca ponadto wypełnia obowiązki wskazane w art. 30cb ustawy o PIT związane z odpowiednim ewidencjonowaniem przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu. Prowadzi on specjalną ewidencję na potrzeby skorzystania z ulgi IP BOX, spełniającą wymogi określone w ww. przepisie oraz prowadzoną zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, wydanymi przez Ministerstwo Finansów.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania numer 3:

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie ponoszone przez niego wydatki w postaci comiesięcznych rat czynszu najmu lokalu, kosztów utrzymania samochodu (raty leasingu, zakup paliwa, czyszczenie samochodu), kosztów zakupu sprzętu komputerowego, kosztów usług księgowych, wydatków na zakup czasopism, książek i kursów, w części, w jakiej stanowią one koszt uzyskania przychodu, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że przepisy ustawy PIT nie wprowadzają szczególnych uregulowań w odniesieniu do kosztów uzyskiwania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym do oceny, czy dany wydatek może zostać zakwalifikowany jako koszt związany z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zastosowanie może znaleźć ogólna reguła wyrażona w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. W myśl powyższego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. Istotnym jest, aby poniesiony koszt chociażby w sposób pośredni zmierzał do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. I tak, o bezpośredniości powiązania danego wydatku z uzyskaniem przychodów świadczą:

1)comiesięczny czynsz najmu lokalu, w którym Wnioskodawca wykonuje działalność – lokal jest w pełni przystosowany do prowadzenia tego typu działalności gospodarczej i stanowi miejsce pracy Wnioskodawcy.

2)comiesięczne koszty utrzymania samochodu osobowego, na które składają się: raty leasingu, wydatki na zakup paliwa oraz koszty ponoszone incydentalnie, jak wydatki na czyszczenie samochodu – lokal, w którym Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, nie jest lokalem, w którym Wnioskodawca stale mieszka. Wnioskodawca ponadto zobowiązany był do okresowego stawiennictwa w siedzibie (…). Pojazd zatem wykorzystywany jest w celach lokomocji pomiędzy miejscem zamieszkania, miejscem prowadzenia działalności gospodarczej (najmowanym lokalem) oraz siedzibą jego kontrahenta.

3)comiesięczne wynagrodzenie biura rachunkowego prowadzącego księgi rachunkowe Wnioskodawcy – wydatki związane z opłacaniem biura rachunkowego zmierzają do zapewnienia prowadzenia przez Wnioskodawcę (za pośrednictwem wyspecjalizowanego podmiotu) ksiąg rachunkowych jego działalności, w tym ewidencji na potrzeby korzystania z ulgi IP BOX. Powierzenie prowadzenia księgowości zewnętrznemu podmiotowi pozwala Wnioskodawcy w pełni poświęcać czas na działalność związaną z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

4)wydatki na zakup sprzętu komputerowego, tj.: (…), klawiatura do komputera, 2 monitory, 3 mysze komputerowe, laptop, dysk (…), płyta główna, obudowa komputera, karta graficzna, zasilacz, pamięć (…), urządzenie wielofunkcyjne, router, powerbank, kamera internetowa, głośniki, słuchawki, 2 pendrive – urządzenia, bez których Wnioskodawca, jak i żaden inny programista, nie byłby w stanie tworzyć oprogramowania. Komputer wyposażony w najwyższej jakości podzespoły znacznie podnosi efektywność pracy Wnioskodawcy oraz pozwala na wykorzystywanie coraz to nowszych i bardziej wymagających narzędzi programistycznych. Komputer umożliwia mu też dostęp do Internetu, co przekłada się na możliwość zdalnego kontaktu z kontrahentami, czy samodzielnego kształcenia, pozyskiwania nowych i doskonalenia już posiadanych umiejętności programistycznych.

5)Wydatki na zakup czasopism, książek i kursów – Wnioskodawca działa w branży IT, która to jest branżą niezwykle szybko się rozwijającą. Wymaga to od Wnioskodawcy stałego monitorowania nowych trendów pojawiających się na rynku i stałego doskonalenia swoich umiejętności. Wydatki na zakup branżowych czasopism, książek i kursów służą pogłębianiu wiedzy, która następnie jest przez Wnioskodawcę wykorzystywana w praktyczny sposób do tworzenia oprogramowania.

W sytuacji, gdy koszty (wydatki) ponoszone przez Wnioskodawcę mogłyby zostać przypisane jako koszt uzyskania przychodu także z innych źródeł niż przychód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w braku odmiennych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie powinien znaleźć art. 22 ust. 3 ustawy o PIT. W takiej sytuacji Wnioskodawca ustali, w jakiej proporcji pozostaje przychód z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodu w danym okresie i w takiej samej proporcji zaliczy udział danego kosztu uzyskania przychodu (który może zostać przypisany do kosztu uzyskania przychodu także z innych źródeł) jako koszt uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania numer 4 (stanowisko ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku z 25 maja 2022 r.):

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie ponoszone przez niego wydatki w postaci comiesięcznych rat czynszu najmu lokalu, kosztów utrzymania samochodu (raty leasingu, zakup paliwa, czyszczenie samochodu), kosztów zakupu sprzętu komputerowego, kosztów usług księgowych, wydatków na zakup czasopism, książek i kursów w części, w jakiej stanowią one koszt uzyskania przychodu, należy uwzględnić przy obliczaniu wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tzw. wskaźnik NEXUS).

W myśl art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Z powyższego wynika, ze dla celów obliczania wskaźnika NEXUS nie są brane pod uwagę koszty pośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Koszty wyżej opisane, a poniesione przez Wnioskodawcę są kosztami bezpośrednio związanymi z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową związana z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, zatem podlegają one zaliczeniu pod literę „a” we wzorze obliczeniowym wskaźnika NEXUS. Koszty te choć nie wszystkie są ponoszone regularnie, z pewnością są kosztami niezbędnymi, bez których nie byłoby możliwe prowadzenie działalności gospodarczej i tworzenie w jej ramach oprogramowania, a tym samym nie byłoby możliwe uzyskiwanie przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W sytuacji, gdy koszty (wydatki) ponoszone przez Wnioskodawcę mogłyby zostać przypisane jako koszt uzyskania przychodu także z innych źródeł niż przychód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w braku odmiennych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie powinien znaleźć art. 22 ust. 3 ustawy o PIT. W takiej sytuacji Wnioskodawca ustali, w jakiej proporcji pozostaje przychód z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodu w danym okresie i w takiej samej proporcji zaliczy udział danego kosztu uzyskania przychodu (który może zostać przypisany do kosztu uzyskania przychodu także z innych źródeł) jako koszt uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wartość ta (tj. wartość kosztów ustalona wg proporcji) będzie podlegała zaliczeniu pod literę „a” we wzorze obliczeniowym wskaźnika NEXUS.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania numer 5:

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na poczet składek na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne, emerytalne, rentowe, wypadkowe, należy uwzględnić przy obliczaniu wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tzw. wskaźnik NEXUS). W myśl art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4 nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Z powyższego wynika, że dla celów obliczania wskaźnika NEXUS nie są brane pod uwagę koszty pośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Przy czym mieć należy na uwadze, że z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wynika, że litery we wzorze NEXUS (tu litera a) oznaczają koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Nie ma zatem w przepisach o IP Box dotyczących obliczania wskaźnika NEXUS, odwołania do kosztów bezpośrednich i pośrednich w rozumieniu ustawy o PIT. Tym samym składki na ubezpieczenie zdrowotne i ubezpieczenia społeczne opłacane przez Wnioskodawcę, mimo iż w jego przypadku nie stanowią one bezpośredniego lub pośredniego kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 i n. ustawy o PIT (ponieważ pomniejszają one dochód Wnioskodawcy w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o PIT), bez wątpienia stanowią wydatek poniesiony bezpośrednio w celu wytworzenia i komercjalizacji kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wydatki tym tytułem ponoszone przez Wnioskodawcę w sposób bezpośredni przyczyniają się do generowania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, w tym do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Koszt ponoszonych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne jest wydatkiem ustawowo obowiązkowym dla każdego przedsiębiorcy. Nie ma możliwości prowadzenia działalności gospodarczej bez ponoszenia ciężarów finansowych na rzecz systemu ubezpieczeń społecznych niezależnie jakiego rodzaju jest to działalność. Tym samym, bez ponoszenia tychże wydatków Wnioskodawca nie mógłby prowadzić działalności gospodarczej, której efektem byłoby uzyskiwanie przychodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Na marginesie należy zaznaczyć, iż przyjęcie odmiennego stanowiska w wielu przypadkach prowadziłoby do sytuacji, w której pomimo spełniania wszelkich warunków do skorzystania z ulgi IP BOX, przedsiębiorca nie ponoszący żadnych kosztów uzyskania przychodu przy osiąganiu przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, nie mógłby skorzystać z preferencyjnego opodatkowania. Wskaźnik NEXUS wówczas – z uwagi na brak innych poza składkami na ubezpieczenia zdrowotne i społeczne kosztów – wyniósłby 0 i tym samym dochód do opodatkowania stawką 5% również wyniósłby 0.

W sytuacji, gdyby Wnioskodawca osiągał przychody także z innym niż z kwalifikowanych praw własności intelektualnej źródeł, wówczas zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie powinien znaleźć art. 22 ust. 3 ustawy o PIT. W takiej sytuacji Wnioskodawca ustali, w jakiej proporcji pozostaje przychód z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodu w danym okresie i w takiej samej proporcji wydatki na poczet składek na ubezpieczenia zdrowotne i społeczne będą podlegały zaliczeniu pod literę „a” we wzorze obliczeniowym wskaźnika NEXUS.

Postanowienie

9 czerwca 2022 r. wydałem postanowienie nr 0112-KDWL.4011.137.2022.2.PS o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku z 19 stycznia 2022 r.

Postanowienie doręczono Panu 14 czerwca 2022 r.

24 czerwca 2022 r. złożył Pan zażalenie na postanowienie z 9 czerwca 2022 r., nr 0112-KDWL.4011.137.2022.2.PS.

Postanowieniem z 19 sierpnia 2022 r., nr 0112-KDWL.4011.137.2022.3.PS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy skarżone postanowienie I instancji.

Ww. postanowienie zostało Panu doręczone 23 sierpnia 2022 r.

Skarga na postanowienie

19 września 2022 r. wpłynęła do mnie Pana skarga na to postanowienie, adresowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

Wniósł Pan o uchylenie skarżonego postanowienia oraz postanowienia poprzedzającego skarżone postanowienie, które zostały wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie – wyrokiem z 14 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 549/22, uchylił zaskarżone postanowienie nr 0112-KDWL.4011.137.2022.3.PS z 19 sierpnia 2022 r. oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 czerwca 2022 r., nr 0112-KDWL.4011.137.2022.2.PS.

Wyrok, który uchylił postanowienie oraz uchylił poprzedzające je postanowienie stał się prawomocny od 12 października 2023 r i wpłynął do mnie 9 stycznia 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w ww. wyroku;

•ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy wskazać, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnego postanowienia, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 14 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 549/22.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to: prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że od (…) 2017 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą związaną z rozwojem i wytwarzaniem oprogramowania (kod PKD przeważającej działalności gospodarczej: 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem). Działalność ta była zawieszona i została podjęta z dniem (…) 2019 r. Od momentu wznowienia prowadzenia działalności, na podstawie umowy zawartej (…) do 30 kwietnia 2021 r. świadczył Pan usługi programistyczne polegające na tworzeniu oprogramowania komputerowego z wykorzystaniem technologii takich jak: (…). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w związku z wykonywaniem umowy zawartej (…), dokonywał Pan analizy możliwości technicznych wdrożenia zleconego zadania, opracowywał architekturę oprogramowania, tworzył oprogramowanie na potrzeby kontrahentów (…).

W toku współpracy (…) Wnioskodawca pracował nad następującymi projektami:

(…).

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że efektem Pana pracy, które można przyporządkować do zbioru programów komputerowych, są:

(…).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy.

Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że tworzone przez Pana oprogramowanie było całkowicie nowe, dostosowane pod specyficzne wymagania klienta (tworzone wedle wcześniej opracowanej specyfikacji i zidentyfikowanych potrzeb klienta). Oprogramowanie to jest innowacyjne nie tylko na skalę przedsiębiorstwa klienta. Na rynku nie ma bowiem możliwości nabycia gotowych rozwiązań programistycznych, które odpowiadałyby funkcjonalnościom posiadanym przez tworzone przez Pana oprogramowanie. Tworzone oprogramowanie jest przejawem jego indywidualnej i twórczej działalności i jako takie podlega ochronie prawnoautorskiej przewidzianej dla programów komputerowych na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że tworzone przez Pana oprogramowanie jest innowacyjne, w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku. Czynności podejmowane przez Pana nie mają charakteru rutynowego. Efekty Pana prac zawsze są utworami w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny, nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę. Zmiany wprowadzane do rozwijanego przez Pana oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Zatem, prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że działalność wykonywana przez Pana była prowadzona w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny. Zobowiązany jest Pan w szczególności do rzetelnego prowadzenia dokumentacji związanej z wykonywanymi Usługami, w tym do raportowania liczby przepracowanych godzin. W ramach ww. czynności odpowiadał Pan przede wszystkim za poszukiwanie optymalnych rozwiązań technologicznych danego problemu, opracowywanie specyfikacji funkcjonalnych i technicznych oprogramowania oraz za tworzenie kodu oprogramowania. Przed przystąpieniem do prac analizował Pan i badał różne strategie technologiczne, których zastosowanie będzie najefektywniejsze dla zidentyfikowanych potrzeb klienta. Złożone problemy, z jakimi spotykał się Pan w pracy zawodowej, wymagają od Pana stałego monitorowania nowych technologii i ich zastosowania (z ang. (…)) w kontekście zleconych zamówień. W tym celu Wnioskodawca stale samodzielnie pogłębiał i pogłębia swoją wiedzę, by następnie stosować ją w praktyce.

Zatem, kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że świadczył Pan usługi programistyczne polegające na tworzeniu oprogramowania komputerowego z wykorzystaniem technologii takich jak: (…). Złożone problemy, z jakimi spotykał się Pan w pracy zawodowej, wymagają od Pan stałego monitorowania nowych technologii i ich zastosowania (z ang. (…)) w kontekście zleconych zamówień. W tym celu stale samodzielnie Pan pogłębiał i pogłębia swoją wiedzę, by następnie stosować ją w praktyce. W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że zdobyta przez Pana wiedza wykorzystywana jest do tworzenia architektury oprogramowania i nowego oprogramowania. Działalność przez Pana prowadzona polega na stałym zdobywaniu i poszerzaniu wiedzy przez Pana, związanej z technikami programistycznymi.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

-badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

-prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

·nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

·kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·planowaniu produkcji oraz

·projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazuje Pan we wniosku, świadczył Pan usługi programistyczne polegające na tworzeniu oprogramowania komputerowego z wykorzystaniem technologii takich jak: (…). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w związku z wykonywaniem umowy zawartej (…), dokonywał Pan analizy możliwości technicznych wdrożenia zleconego zadania, opracowywał architekturę oprogramowania, tworzył oprogramowanie na potrzeby kontrahentów (…) (dalej: klient lub klienci). W ramach ww. czynności odpowiadał przede wszystkim za poszukiwanie optymalnych rozwiązań technologicznych danego problemu, opracowywanie specyfikacji funkcjonalnych i technicznych oprogramowania oraz za tworzenie kodu oprogramowania. Przed przystąpieniem do prac analizował i badał różne strategie technologiczne, których zastosowanie będzie najefektywniejsze dla zidentyfikowanych potrzeb klienta. Złożone problemy, z jakimi spotykał się Pan w pracy zawodowej, wymagają od Pana stałego monitorowania nowych technologii i ich zastosowania (z ang. (…)) w kontekście zleconych zamówień. W tym celu stale samodzielnie pogłębiał Pan i pogłębia swoją wiedzę, by następnie stosować ją w praktyce. Pracował Pan nad złożonymi projektami programistycznymi wraz z grupą współpracujących programistów. Tworzone przez Pana oprogramowanie było całkowicie nowe, dostosowane pod specyficzne wymagania klienta (tworzone wedle wcześniej opracowanej specyfikacji i zidentyfikowanych potrzeb klienta). Oprogramowanie to jest innowacyjne nie tylko na skalę przedsiębiorstwa klienta. Na rynku nie ma bowiem możliwości nabycia gotowych rozwiązań programistycznych, które odpowiadałyby funkcjonalnościom posiadanym przez tworzone przez Pana oprogramowanie. Tworzone oprogramowanie jest przejawem Pana indywidualnej i twórczej działalności i jako takie podlega ochronie prawnoautorskiej przewidzianej dla programów komputerowych na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W procesie programowania dysponuje Pan samodzielnością, nie podlega niczyjemu zwierzchnictwu oraz samodzielnie organizuje swoją pracę. Na mocy postanowień umownych ponosi odpowiedzialność za należyte wykonanie zleconych mu usług. Działalność wykonywana przez Pana była prowadzona w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny. Zobowiązany jest Pan w szczególności do rzetelnego prowadzenia dokumentacji związanej z wykonywanymi Usługami, w tym do raportowania liczby przepracowanych godzin.

W uzupełnieniu wniosku dodaje Pan, że działalność przez Pana prowadzona polega na stałym zdobywaniu i poszerzaniu wiedzy przez Pana, związanej z technikami programistycznymi. Zdobyta wiedza wykorzystywana jest do tworzenia architektury oprogramowania i nowego oprogramowania. Oprogramowanie to jest innowacyjne, w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku. Czynności podejmowane przez Pana nie mają charakteru rutynowego. Również zmiany wprowadzane do rozwijanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian. Działania polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawienia użyteczności lub funkcjonalności tego oprogramowania.

Zatem, powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania wymienionych programów komputerowych spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że prace realizowane przez Pana w opisie stanu faktycznego stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowych produktów – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu i w warunkach działalności wynikające z wniosku i jego uzupełnień.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie natomiast z ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Według art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

-od (…) 2017 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą związaną z rozwojem i wytwarzaniem oprogramowania. Działalność ta była zawieszona i została podjęta z dniem (…) 2019 r. Od momentu wznowienia prowadzenia działalności, na podstawie umowy (…) do 30 kwietnia 2021 r. świadczył Pan usługi programistyczne polegające na tworzeniu oprogramowania komputerowego;

-tworzył i rozwijał Pan wymienione w opisie programy komputerowe w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

-wytworzone przez Pana oprogramowanie (oprogramowania) zawsze jest (są) odrębnym (odrębnymi) programem komputerowym (programami komputerowymi), który podlega (podlegają) ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

-w efekcie rozwijania przez Pana oprogramowania powstają odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

-w ramach wynagrodzenia umownego przenosi Pan na (…) wszelkie autorskie prawa majątkowe do stworzonego przez siebie oprogramowania, w tym udziela (…) zezwolenia na wykonywanie zależnych praw autorskich oraz zobowiązuje się Pan do niewykonywania autorskich praw osobistych. Przeniesienie autorskich praw majątkowych do stworzonego oprogramowania następuje w najszerszym możliwym zakresie, bez ograniczeń czasowych i terytorialnych, na wszelkich polach eksploatacji znanych w chwili przekazywania utworów (oprogramowania). Przeniesienie tych praw dokonuje się z chwilą przekazania utworu (oprogramowania), do skuteczności takiego przeniesienia nie są wymagane jakiekolwiek dodatkowe oświadczenia stron. Umowa stanowi, iż otrzymuje Pan wynagrodzenie za świadczenie usług projektowania i wykonywania oprogramowania. Wynagrodzenie to obliczane jest w oparciu o stawkę netto za „osobodzień” (liczba przepracowanych godzin). Wynagrodzenie to osiąga Pan wyłącznie z tytułu odsprzedania autorskich praw majątkowych do utworów wytworzonych przez Pana w ramach realizacji umowy.

Zauważyć należy, że dla skorzystania z preferencyjnej stawki (5%) przewidzianej dla dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy obowiązani są prowadzić księgi rachunkowe i odrębne ewidencje w sposób umożliwiający prawidłowe i terminowe ustalenie owych dochodów w celu złożenia stosownego zeznania podatkowego. Innymi słowy, bieżące prowadzenie księgi rachunkowej i odrębnej ewidencji w rozumieniu art. 30cb ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez podatnika osiągającego dochody w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (art. 30ca ww. ustawy) oznacza ich prowadzenie w sposób umożliwiający prawidłowe sporządzenie zeznania podatkowego za dany rok, w przewidzianym dla tej czynności terminie.

W opisie sprawy wskazał Pan, że posiada odrębną ewidencję obejmującą okres od 3 czerwca 2019 r. do 30 kwietnia 2021 r. zgodną z wymogami prawa. Wyjaśnił Pan również, że prowadzi Pan tę odrębną, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W ewidencji wyodrębnia Pan także koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

Podkreślenia wymaga w tym miejscu fakt, że w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest wyłącznie autorskie prawo do programu komputerowego.

Tylko i wyłącznie dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych wskazanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą bowiem stanowić podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową.

Jedynym wyjątkiem od powyższej zasady jest możliwość zastosowania preferencyjnego opodatkowania, o którym mowa w art. 30ca wskazanej ustawy odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji (art. 30ca ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zatem preferencyjnemu opodatkowaniu podlega wyłączenie ta część uzyskanego dochodu, która dotyczy kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągane przez Pana to bowiem dochody z praw autorskich do programów komputerowych, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 updof.

Wyłącznie dochód z powyższego tytułu może stanowić podstawę do wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako podstawy opodatkowania 5% stawką podatku dochodowego, który to kwalifikowany dochód ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

W tym miejscu należy zauważyć, że w art. 30ca ust. 7 ustawy, ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich ustawodawca wymienił uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy). Przepis ten dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika. Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Natomiast art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy ma zastosowanie, gdy całość praw własności intelektualnej do tworzonego oprogramowania jest przekazywana odpłatnie na rzecz danego kontrahenta. W toku realizowanych prac, podatnik wytwarza utwory objęte prawami własności intelektualnej. Kontrahent zyskuje wszystkie prawa do wytworzonych utworów, a podatnik je traci, za co otrzymuje wynagrodzenie. Tak, więc należności otrzymywane z tego tytułu są dochodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego (oprogramowania), tworzone przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (oprogramowania) stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym osiąga Pan kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ww. ustawy. Dochód ten stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, na podstawie przepisów art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za okres od 3 czerwca 2019 r. do 30 kwietnia 2021 r.

Wątpliwość Pana budzi również kwestia uznania wskazanych we wniosku wydatków za:

·koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, oraz

·koszty do obliczenia wskaźnika nexus.

Jak wskazuje Pan, kosztami ponoszonymi przez Pana w ramach działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów były (w okresie współpracy (...)):

1)comiesięczny czynsz najmu lokalu, w którym Pan wykonuje działalność;

2)comiesięczne koszty utrzymania samochodu osobowego, na które składają się: raty leasingu, wydatki na zakup paliwa oraz koszty ponoszone incydentalnie, jak wydatki na czyszczenie samochodu – lokal, w którym prowadzi Pan działalność gospodarczą, nie jest lokalem, w którym stale Pan mieszka. Ponadto zobowiązany był Pan do okresowego stawiennictwa w siedzibie (…). Pojazd zatem wykorzystywany jest w celach lokomocji pomiędzy miejscem zamieszkania, miejscem prowadzenia działalności gospodarczej (najmowanym lokalem) oraz siedzibą jego kontrahenta;

3)comiesięczne wynagrodzenie biura rachunkowego prowadzącego Pana księgi rachunkowe – wydatki związane z opłacaniem biura rachunkowego zmierzają do zapewnienia prowadzenia przez Pana (za pośrednictwem wyspecjalizowanego podmiotu) ksiąg rachunkowych jego działalności, w tym ewidencji na potrzeby korzystania z ulgi IP BOX;

4)wydatki na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne, emerytalne, rentowe, wypadkowe – opłacanie składek na ubezpieczenie zdrowotne i społeczne to ustawowy obowiązek każdego przedsiębiorcy, bez którego nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej, a tym samym tworzenie oprogramowania (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej);

5)wydatki na zakup sprzętu komputerowego, tj.: (…), klawiatury do komputera, 2 monitorów, 3 mysz komputerowe, laptopa, dysku (…), płyty głównej, obudowy komputera, karty graficznej, zasilacza, pamięci (…), urządzenia wielofunkcyjnego, routera, powerbank-a, kamery internetowej, głośników, słuchawek, 2 pendrive-ów – urządzenia, bez których Pan, jak i żaden inny programista, nie byłby w stanie tworzyć oprogramowania.

6)wydatki na zakup książek ((…)) i kursów ((…)) – wydatki na zakup branżowych książek i kursów służą pogłębianiu wiedzy, która następnie jest przez Pana wykorzystywana w praktyczny sposób do tworzenia oprogramowania.

W odniesieniu do wydatków ponoszonych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej należy przede wszystkim podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

-wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

-wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadywżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami i ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z ww. przepisem należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Koszty te, muszą byc poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien spełniać warunki:

·pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

·nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

·być właściwie udokumentowany.

Z powyższego wynika zatem, że kosztami, o których mowa w przepisach odnoszących się do IP Box, w zakresie obliczenia dochodu, który zostanie następnie przemnożony przez wskaźnik nexus, będą wszelkiego rodzaju koszty – które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu, o ile koszty te stanowić będą mogły koszt podatkowy.

Powyższe potwierdza również treść Objaśnień podatkowych wskazujących na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Objaśnienia, nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zaznaczyć należy, że składki na ubezpieczenie społeczne mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem, że nie zostaną odliczone przez podatnika od dochodu po zakończeniu roku podatkowego (art. 26 ust. 13a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W przypadku składek na ubezpieczenie społeczne zasadą jest, że to podatnik decyduje, czy stanowią one koszt podatkowy, czy odlicza je od dochodu w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również zauważyć, że w przypadku poniesienia wydatku na zakup środka trwałego, który podlega amortyzacji podatkowej oraz ma związek z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie może zostać uwzględniony jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów. Zaliczyć do kosztów w takim wypadku można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

W celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wyrażoną w art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast z art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu, który poniósł Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według ustalonej proporcji jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności w danym okresie.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, kosztami uzyskania przychodów z kwalifikowanego IP będą następujące koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową: comiesięczny czynsz najmu lokalu, w którym Pan wykonuje działalność, comiesięczne koszty utrzymania samochodu osobowego, na które składają się: raty leasingu, wydatki na zakup paliwa oraz koszty ponoszone incydentalnie, jak wydatki na czyszczenie samochodu, comiesięczne wynagrodzenie biura rachunkowego prowadzącego Pana księgi rachunkowe, wydatki na zakup sprzętu komputerowego, tj.: (…), klawiatury do komputera, 2 monitorów, 3 mysz komputerowe, laptopa, dysku (…), płyty głównej, obudowy komputera, karty graficznej, zasilacza, pamięci (…), urządzenia wielofunkcyjnego, routera, powerbank-a, kamery internetowej, głośników, słuchawek, 2 pendrive-ów, wydatki na zakup książek (…) i kursów (…).

Reasumując ww. koszty, ponoszone przez Pana – w części, w jakiej stanowią one koszt uzyskania przychodu – są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika nexus.

Istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

·wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

·kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

·dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem wydatki, które ponosił Pan na:

1)comiesięczne koszty utrzymania samochodu osobowego, na które składają się: raty leasingu, wydatki na zakup paliwa oraz koszty ponoszone incydentalnie, jak wydatki na czyszczenie samochodu;

2)comiesięczne wynagrodzenie biura rachunkowego prowadzącego Pana księgi rachunkowe ;

3)wydatki na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne, emerytalne, rentowe, wypadkowe;

4)wydatki na zakup sprzętu komputerowego, tj.: (…), klawiatury do komputera, 2 monitorów, 3 mysz komputerowych, laptopa, dysku (…), płyty głównej, obudowy komputera, karty graficznej, zasilacza, pamięci (…), urządzenia wielofunkcyjnego, routera, powerbank-a, kamery internetowej, głośników, słuchawek, 2 pendrive-ów;

5)wydatki na zakup książek (…) i kursów (…),

należy uwzględnić przy obliczaniu wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast odnosząc się do Pana wątpliwości w kwestii uznania za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności koszty comiesięcznych rat czynszu najmu lokalu należy mieć na uwadze treść przywołanego wyżej art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten literalnie wskazuje, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej m.in. w szczególności kosztów związanych z nieruchomościami.

W tym miejscu należy przywołać stanowisko Ministerstwa Finansów zawarte w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., gdzie w akapicie 118 wyjaśniono, że „do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. OECD jako przykład braku możliwości ustalenia bezpośredniego związania kosztu z kwalifikowanymi IP podaje koszt budynku (nabycia, utrzymania, etc.), w którym wytwarzane są kwalifikowane IP. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus”.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że użycie na końcu listy skrótu etc. w ww. objaśnieniach ma na celu zobrazowanie kosztów związanych z nieruchomościami i zostało zamieszczone dla zaznaczenia, że inne – podobne elementy nie zostały wymienione, np. koszt najmu budynku lub lokalu, koszty mediów związane z utrzymaniem nieruchomości itp. Należy również zauważyć, że na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „kosztów związanych z nieruchomościami”, dlatego dla właściwego zrozumienia tego pojęcia należy zastosować wykładnię językową, zgodnie z którą „związany” to „mający coś wspólnego z kimś lub czymś dotyczący tego kogoś lub czegoś”. Zatem do tej kategorii kosztów należy zaliczyć wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki pozostające w związku z nieruchomościami.

Reasumując, wydatki ponoszone przez Pana w postaci comiesięcznych rat czynszu najmu lokalu są wydatkami dotyczącymi nieruchomości, w związku z czym nie mogą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W konsekwencji koszty te nie mogą stanowić kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku (w tym wynikające z Pana stanowiska), które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W odniesieniu do powołanych przez Pana wyroków sądów wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto zaznaczam, że okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).