Interpretacja indywidualna z dnia 2 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.135.2024.2.NW

Zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 przy świadczeniu usług w postaci szkółki piłkarskiej i obozów piłkarskich.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

-zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust 1 pkt 32 ustawy usług prowadzenia szkółki piłkarskiej i obozów piłkarskich finansowanych częściowo ze składek wpłacanych przez rodziców dzieci w nich uczestniczących oraz

-braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych ze świadczeniem usługi w postaci szkółki piłkarskiej i organizacji obozów sportowych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 marca 2024 r. (wpływ 8 marca 2024 r.), pismem z 12 marca 2024 r. (wpływ 12 marca 2024 r.) oraz pismem z 12 marca 2024 r. (wpływ 18 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest działalność jako piłkarski klub sportowy. W statucie Spółki widnieje zapis (…). Ponadto, zgodnie ze statutem Spółka nie działa w celu osiągnięcia zysku oraz przeznacza całość dochodu na realizację celów statutowych. Spółka nie przeznacza zysku do podziału między swoich akcjonariuszy.

Spółka zajmuje się także prowadzeniem zajęć sportowych dla dzieci w formie szkółki piłkarskiej o nazwie: A. Uczestnictwo w zajęciach finansowane jest częściowo przez rodziców uczestników a częściowo z otrzymywanej przez Spółkę dotacji. Spółka organizuje także obozy sportowe wyjazdowe dla uczestników szkółki piłkarskiej. Obozy są opłacane przez rodziców dzieci w nim uczestniczących. W związku z organizacją wyżej opisanych wydarzeń Spółka nabywa towary i usługi niezbędne do prawidłowego przeprowadzenia zajęć sportowych.

Uzupełnili Państwo opis sprawy w odpowiedzi na zadane przez Organ pytania:

1.Czy są Państwo klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu?

Odp. Tak, Spółka jest klubem sportowym. Zgodnie z treścią statutu (…). Ponadto, zgodnie ze statutem Spółka nie działa w celu osiągnięcia zysku oraz przeznacza całość dochodu na realizację celów statutowych. Spółka nie przeznacza zysku do podziału między swoich akcjonariuszy.

2.Czy usługi w zakresie prowadzenia szkółki piłkarskiej i organizacji obozów piłkarskich dla dzieci – są świadczone wyłącznie na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym?

Odp. Tak, usługi w zakresie prowadzenia szkółki piłkarskiej i organizacji obozów dla dzieci są świadczone dla osób zrzeszonych w klubie sportowym i trenujących piłkę nożną.

3.Czy ww. usługi stanowią usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym?

Odp. Tak, jako element w procesie treningowym klubu.

4.Czy usługi prowadzenia szkółki piłkarskiej i organizacji obozów piłkarskich dla dzieci są konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim?

Odp. Tak, zarówno prowadzenie szkółki piłkarskiej, jak i organizacja obozów piłkarskich jako element w procesie treningowym Klubu są konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim.

5.Czy prowadzenie szkółki piłkarskiej i organizacja obozów piłkarskich ma na celu zapewnienie wypoczynku i rozrywki uczestnikom, czy też ich głównym celem jest uprawianie sportu?

Odp. Głównym celem jest podnoszenie umiejętności piłkarskich w ramach uprawiania sportu oraz oczywiście dodatkowo występują elementy zabawy poprawiające integrację grupy.

6.Czy świadczone przez Państwa usługi prowadzenia szkółki piłkarskiej i organizacji obozów piłkarskich są związane z:

·działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną;

·wstępem na imprezy sportowe;

·usługami odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji;

·usługami odpłatnego zakwaterowania związanymi ze sportem lub wychowaniem fizycznym;

·usługami wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością?

Odp. Nie.

Odpowiedź na pytanie nr 6 ostatecznie sformułowana w uzupełnieniu do wniosku z 12 marca 2024 r. (wpływ 18 marca 2024 r.).

Pytania

1.Czy świadczenie usług w postaci prowadzenia szkółki piłkarskiej finansowanej częściowo ze składek wpłacanych przez rodziców dzieci uczestniczących korzysta ze zwolnienia z podatku VAT?

2.Czy świadczenie usług w postaci organizacji obozów piłkarskich finansowanych częściowo ze składek wpłacanych przez rodziców dzieci uczestniczących korzysta ze zwolnienia z podatku VAT?

3.Czy skoro od świadczenia usług w postaci szkółki piłkarskiej i organizacji obozów sportowych dla dzieci Spółka nie wykazuje podatku należnego VAT to nie ma także prawa do odliczenia podatku naliczonego od kosztów związanych z tą sprzedażą?

Pytanie nr 3 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z 8 marca 2024 r. (wpływ 8 marca 2024 r.).

Państwa stanowisko w sprawie

Pytanie 1 i 2

Zdaniem Spółki świadczenie usług w postaci prowadzenia szkółki piłkarskiej oraz w postaci organizacji obozów piłkarskich finansowanych ze składek wpłacanych przez rodziców dzieci uczestniczących korzysta ze zwolnienia z podatku VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 32 u.p.t.u. zwalnia się od podatku VAT usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

·są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,

·świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,

·są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Zgodnie z art. 43 ust. 18 u.p.t.u. powyższe zwolnienie stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Przykładem usług, które mogą być zwolnione z podatku VAT będzie prowadzenie zajęć sportowych, za które pobierane są opłaty. Potwierdzają to liczne interpretacje podatkowe.

W piśmie z 1 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej o sygnaturze IPTPP1/443-953/12-5/IG stwierdził, że usługi świadczone przez podatnika, będącego klubem sportowym, polegające na organizowaniu obozów sportowych połączonych z zakwaterowaniem uczestników zajęć i ich rodzin, zwolnione są od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy w zw. z art. 43 ust. 18 ustawy, w przypadku, gdy celem pobytu wszystkich uczestników obozów sportowych jest aktywność sportowa uprawiana w różnych formach nie stanowiąca wypoczynku i rekreacji.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 grudnia 2019 r. (sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.667.2019.2.MSO): „Celem Wnioskodawcy jest wspieranie i upowszechnianie kultury fizycznej i sportu w społeczeństwie, promowanie aktywności fizycznej i zdrowego trybu życia, wspieranie rozwoju i umiejętności sportowych w społeczeństwie, wyszukiwanie i promowanie utalentowanych sportowców, praca na rzecz personalizacji sportu w Polsce, promowanie współpracy organizacji rządowej i samorządowej oraz podmiotów gospodarczych z organizacjami zajmującymi się kulturą fizyczną i sportem, prowadzenia działalności charytatywnej. Zatem z przedstawionego opisu sprawy wynika, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi są ściśle związane ze sportem (polegają na organizowaniu zajęć sportowych dla dzieci w wieku od 4 do 18 lat) i są one konieczne do organizowania i uprawniania sportu. W tym stanie rzeczy, wobec spełnienia przesłanek podmiotowych jak też przedmiotowych wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, do świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na prowadzeniu zajęć sportowych w dyscyplinie piłka nożna na rzecz dzieci, z tytułu których pobierane będą przez Wnioskodawcę opłaty, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane wskazanym wyżej przepisem, z uwzględnieniem art. 43 ust. 18 ustawy”.

Oczywiście nie są to jedyne usługi, które mogą podlegać zwolnieniu podatkowemu. Kluczowe jest, by były to usługi ściśle związane ze sportem i konieczne do organizowania i uprawiania sportu. W dostępnych interpretacjach podatkowych znajdziemy również informacje o możliwości zwolnienia z podatku VAT usług dotyczących m.in. zajęć indywidualnych i obozów sportowych.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 stycznia 2021 r. (sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.867.2020.1.MG): „Do usług organizowania przez Wnioskodawcę, będącego klubem sportowym, kursów jazdy konnej, zajęć z rekreacji dla indywidualnych klientów i grup jak obozy dla szkół, uczniów, ściśle związane ze sportem i wychowaniem fizycznym, które są celami statutowymi stowarzyszenia i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport i uczestniczących w wychowaniu fizycznym, ma zastosowanie zwolnienie wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, bowiem Wnioskodawca spełnia zarówno przesłankę podmiotową jak i przesłanki przedmiotowe, o których mowa w tym przepisie. Ponieważ pobyt na obozie sportowym jest konieczny dla organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim, stowarzyszenie nie jest nastawione na osiąganie zysków i usługi są świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym, to usługi organizacji pobytu na obozie sportowym są zwolnione z VAT”.

Zgodnie z (…) statutu Spółki, podstawowymi zadaniami Spółki jest (…). Ponadto, Spółka nie działa w celu osiągnięcia zysku oraz przeznacza całość dochodu na realizację celów statutowych. Spółka nie przeznacza zysku do podziału między swoich akcjonariuszy.

Wobec powyższego, Spółka spełnia warunki wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 32 u.p.t.u. oraz w art. 43 ust. 18 u.p.t.u., gdyż świadczone przez Spółkę usługi w postaci szkółki piłkarskiej dla dzieci oraz obozów sportowych są ściśle związane ze sportem i są świadczone przez klub sportowy. Ponadto, celem Spółki jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, a wyżej opisane usługi nie są świadczone dla osiągania zysków i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport.

Powyższe potwierdza pismo z dnia 7 grudnia 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr. 0112-KDIL3.4012.619.2023. 2.KFK: „W tym stanie rzeczy, wobec spełnienia przesłanki podmiotowej, jak też przedmiotowej wynikającej z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, do świadczonych przez Państwa usług w zakresie organizacji i prowadzenia zajęć (…) – zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku przewidziane we wskazanym wyżej przepisie, gdyż usługi te ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, są świadczone na rzecz osób uprawiających sport w ramach zajęć prowadzonych przez klub sportowy, który – jak Państwo wskazali – nie jest nastawiony na osiąganie zysków”. KIS stwierdziła, że spółka spełnia powyższe warunki.

Klub sportowy prowadzony przez Spółkę świadczy usługi ściśle związane ze sportem, uczestnicy zajęć są aktywnymi zawodnikami klubu, a Spółka nie jest nastawiona na osiąganie zysków z działalności sportowej. W związku z tym, wynagrodzenie pobierane za uczestnictwo w zajęciach sportowych podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Pytanie 3

Zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Podatnik ma prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, którą stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez niego z tytułu, m.in. nabycia towarów i usług.

Tak więc podatnicy, którzy wykonują czynności opodatkowane VAT, mają, co do zasady, prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z tymi czynnościami. Nie mają natomiast prawa do odliczania podatku naliczonego od tych zakupów towarów i usług, które służą działalności zwolnionej z VAT.

Spółka dokonuje zakupu towarów i usług z przeznaczeniem na zorganizowanie zajęć w szkółce piłkarskiej oraz przeprowadzenie obozu piłkarskiego dla dzieci, np. wynagrodzenie dla trenerów, przejazd autokarem, wynajem boisk, sprzęty i ubrania sportowe.

Zgodnie ze stanowiskiem Spółki przedstawionym w poprzednich punktach oraz obowiązującym orzecznictwem, wynagrodzenie pobierane przez Spółkę za uczestnictwo w zajęciach sportowych oraz obozach podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT. Jeżeli więc, zakupione przez Spółkę towary i usługi są wykorzystywane w przedstawionym stanie faktycznym wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT, Spółka nie ma prawa do odliczenia VAT z tytułu jego nabycia. Wobec tego Spółka ujmuje faktury zakupowe przeznaczone na działalność zwolnioną z podatku VAT w kosztach, w kwocie brutto.

Potwierdzeniem powyższego jest literalne brzmienie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz liczne orzecznictwo, m.in. interpretacja indywidualna z dnia 9 listopada 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.570.2023.1.WH, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2019 r. nr 0115-KDIT1-2.4012.130.2019.1.AGW, Wyrok WSA w Krakowie z 28 września 2023 r. I SA/Kr 758/23, Wyrok WSA w Krakowie z 9 lutego 2023 r. I SMKr 1382/22, LEX nr 3507791.

W uzupełnieniu do wniosku z 8 marca 2024 r. (wpływ 8 marca 2024 r.) wskazali Państwo, że skoro od świadczenia usług w postaci szkółki piłkarskiej i organizacji obozów sportowych dla dzieci Spółka nie wykazuje podatku należnego VAT, to nie mają Państwo także prawa do odliczenia podatku naliczonego od kosztów związanych z tą sprzedażą.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie natomiast do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy:

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Definicja świadczenia usług, stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą prawa do zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy usług prowadzenia szkółki piłkarskiej i obozów piłkarskich finansowanych częściowo ze składek wpłacanych przez rodziców dzieci w nich uczestniczących.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres oraz zasady zwolnień od podatku od towarów i usług zostały zdefiniowane w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy:

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy:

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy:

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że ze zwolnienia od podatku na mocy wymienionych przepisów mogą korzystać usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, jeżeli są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport. Przy czym z niniejszego zwolnienia wyłączone są usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. Ponadto, zwolnienie powyższe ma zastosowanie w sytuacji, gdy podmiot wykonujący ww. czynności nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a jeśli je osiąga – są one w całości przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Co istotne, zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy stanowi wynik implementacji do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, w świetle którego:

Dokonując wykładni art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy w związku z art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy stwierdzić należy, że w celu skorzystania ze zwolnienia podatnik powinien spełniać przesłanki o charakterze podmiotowym oraz przedmiotowym.

Przepisy ustawy nie zawierają jednak definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym.

W pewnym zakresie do kwestii tej odniósł się TSUE w wyroku z dnia 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club, Canterbury Ladies Hockey Club przeciwko The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, w którym to wyjaśnił, że świadczenie usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym „może być zwolnione tylko wtedy, gdy są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu, tj. uprawiania sportu lub wychowania fizycznego” (pkt 22). Ponadto TSUE podkreślił, że „Zwolnienie transakcji należy zatem ustalić w szczególności w zależności od charakteru świadczonych usług oraz ich związku ze sportem lub wychowaniem fizycznym” (pkt 23).

Natomiast w wyroku z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że „W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu”. Z wyroku tego wynika również, że art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany.

Celem powołanego przepisu Dyrektywy 2006/112/WE Rady jest wspieranie niektórych rodzajów działalności interesu publicznego, czyli usług mających ścisły związek z uprawianiem sportu lub z wychowaniem fizycznym, które są świadczone przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Przepis ten ma zatem na celu wspieranie podejmowania takiej aktywności przez szerokie warstwy społeczeństwa. Interpretacja tego przepisu ograniczająca zakres stosowania zwolnienia, jakie on przewiduje, do aktywności sportowej podejmowanej w sposób zorganizowany, systematyczny lub mający na celu udział w zawodach sportowych, byłaby sprzeczna z rzeczonym celem.

W konstatacji Trybunał stwierdził, że „art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 2006/112/WE Rady należy interpretować w ten sposób, iż niezorganizowana, niesystematyczna i niemająca na celu udziału w zawodach aktywność sportowa może być uznana za uprawianie sportu w rozumieniu tego przepisu”.

Zauważyć należy, że zwolnienie usług związanych ściśle ze sportem doznaje pewnego ograniczenia ze względu na status usługodawcy, a mianowicie, jak wynika z cyt. wyżej przepisu, ze zwolnienia może korzystać podmiot będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Zarówno ustawa, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie zawierają definicji klubu sportowego, związku sportowego, związku stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Działalność klubów sportowych i związków sportowych regulują przepisy ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2048).

Stosownie do art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o sporcie:

W świetle art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o sporcie:

Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o sporcie:

Z analizy powołanych wyżej przepisów prawa wynika, że podatnik, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT, powinien spełnić przesłanki zarówno o charakterze przedmiotowym, jak i podmiotowym. Przy czym, przesłanka o charakterze podmiotowym jest spełniona wówczas, gdy świadczącym usługę jest podmiot spełniający określone warunki – musi to być klub sportowy, związek sportowy lub związek stowarzyszeń i innych osób prawnych, którego celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, który implementuje do krajowego porządku prawnego przepis art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy należy interpretować tak, że zwolnieniem od podatku VAT określonym w tej normie objęte są nie tylko usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, ale również tego typu usługi świadczone przez inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku.

W rozpatrywanej sprawie, jak wskazano we wniosku są Państwo podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka jest klubem sportowym. Głównym przedmiotem Państwa działalności gospodarczej jest działalność jako piłkarski klub sportowy. W Państwa statucie widnieje zapis, iż (…). Zatem, są Państwo podmiotem wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy. Ponadto, nie działają Państwo w celu osiągnięcia zysku oraz przeznaczają Państwo całość dochodu na realizację celów statutowych. W związku z tym, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku jest spełniona przesłanka podmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Zatem, wypełniają Państwo warunki – są Państwo podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy oraz art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy i realizują Państwo określone w tych przepisach cele statutowe – wskazane w analizowanych przepisach dotyczących zwolnienia od podatku VAT.

Przesłanka o charakterze przedmiotowym odnosi się do charakterystyki usług świadczonych przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy – są to usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

W analizowanej sprawie podkreślenia wymaga, że zgodnie z brzmieniem ustawy, zwolnieniu podlegają usługi „ściśle” związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Przepisy ustawy nie zawierają definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 26 października 2017 r. w sprawie C-90/16, w którym Trybunał uznał, że: „Wobec braku w dyrektywie 2006/112 jakiejkolwiek definicji pojęcia »sportu«, określenia znaczenia i zakresu tego wyrazu należy w myśl utrwalonego orzecznictwa Trybunału dokonać zgodnie z jego zwykłym znaczeniem w języku potocznym, przy jednoczesnym uwzględnieniu kontekstu, w którym został on użyty, i celów uregulowania, którego jest częścią (zob. podobnie wyroki: z dnia 3 września 2014 r., Deckmyn i Vrijheidsfonds, C-201/13, EU:C:2014:2132, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 26 maja 2016 r., Envirotec Denmark, C-550/14, EU:C:2016:354, pkt 27).

W odniesieniu najpierw do znaczenia pojęcia »sportu« w języku potocznym, pojęcie to określa zwykle, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 23 opinii, aktywność o charakterze fizycznym lub, innymi słowy, aktywność cechującą się niepozbawionym znaczenia elementem fizycznym.

Jeśli chodzi następnie o systematykę dyrektywy 2006/112, z przytoczonego orzecznictwa Trybunału wynika, że wyrażenia użyte dla określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 tej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, jako że stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, według której VAT jest pobierany od każdego odpłatnego świadczenia zrealizowanego przez podatnika. Niemniej zasada ścisłej wykładni nie oznacza, że terminy użyte do zdefiniowania wskazanych zwolnień powinny być interpretowane w sposób, który pozbawiałby je skuteczności (zob. podobnie wyroki: z dnia 18 listopada 2004 r., Temco Europe, C-284/03, EU:C:2004:730, pkt 17; a także z dnia 25 lutego 2016 r., Komisja/Niderlandy, C-22/15, niepublikowany, EU:C:2016:118, pkt 20 i przytoczone tam orzecznictwo).

Ponadto, chociaż, jak wskazuje tytuł rozdziału, w ramach którego mieści się omawiany artykuł, zwolnienia przewidziane w tym artykule mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności w interesie publicznym, to jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności wykonywanej w interesie publicznym, lecz jedynie tej działalności, która została w tym przepisie wymieniona i opisana w bardzo szczegółowy sposób (podobnie wyrok z dnia 21 lutego 2013 r., Žamberk, C-18/12, EU:C:2013:95, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 26 lutego 2015 r., VDP Dental Laboratory i in., C-144/13, C-154/13 i C-160/13, EU:C:2015:116, pkt 45).

Analiza kontekstu art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy 2006/112 przemawia zatem za wykładnią, zgodnie z którą znajdujące się w tym przepisie pojęcie »sportu« ogranicza się do aktywności odpowiadających zwykłemu znaczeniu wyrazu »sport«, które cechują się niepozbawionym znaczenia elementem fizycznym, i nie obejmuje wszystkich aktywności mogących w ten bądź inny sposób wiązać się z tym pojęciem”.

W opinii Rzecznika Generalnego przedstawionej 15 czerwca 2017 r. do sprawy C-90/16 w pkt 18 wskazał on, iż:

„Po trzecie, Trybunał wypowiadał się w kwestii, jakie rodzaje aktywności mogą być uznane za sport. W sprawie Žamberk (9) uznał, że niezorganizowana, niesystematyczna i niemająca na celu udziału w zawodach aktywność sportowa jest objęta zwolnieniem. W sprawie Komisja/Niderlandy (10) orzekł, że wynajem łodzi rekreacyjnych nie może być traktowany jako aktywność sportowa, ponieważ łodzie te mogą być wykorzystywane w celach czysto rekreacyjnych (11). Sprawa ta nie dotyczyła jednak definicji sportu jako takiej, ponieważ nie kwestionowano w niej, że żeglarstwo może być uznane za sport”.

Z kolei w wyroku TSUE z 21 lutego 2013 r. C-18/12, Trybunał wskazał, że:

„W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Canterbury Hockey Club i Canterbury Ladies Hockey Club, pkt 27).

Podobnie art. 132 ust. 1 lit. m) dyrektywy VAT w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany bądź w celu uczestniczenia w zawodach sportowych, o ile jednak podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki”.

Jak wskazano powyżej, żeby mogli Państwo skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, muszą Państwo również spełnić przesłanki o charakterze przedmiotowym, które odnoszą się do charakterystyki usług świadczonych przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy – czyli usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, koniecznych do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim, i świadczonych na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że spełniają Państwo również przesłankę o charakterze przedmiotowym. W ramach klubu sportowego realizują Państwo zajęcia sportowe dla dzieci w formie szkółki piłkarskiej oraz organizują Państwo obozy sportowe. Jak wskazano w opisie sprawy, będące przedmiotem zapytania usługi stanowią usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Usługi te świadczone są na rzecz dzieci zrzeszonych w klubie sportowym i trenujących piłkę nożną. Ponadto, wskazali Państwo, że głównym celem klubu jest podnoszenie umiejętności piłkarskich w ramach uprawiania sportu, zatem usługi oferowane przez Państwa nie mają charakteru czystego wypoczynku i rozrywki, tj. nie służą wyłącznie rekreacji. Jednocześnie, co istotne, nie świadczą Państwo usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, jak również usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

W konsekwencji należy uznać, że wobec spełnienia przesłanki o charakterze podmiotowym oraz przesłanki o charakterze przedmiotowym, warunkujących zastosowanie zwolnienia od podatku, do świadczonych przez Państwa usług w zakresie zajęć sportowych (prowadzenie szkółki piłkarskiej i organizacji obozów sportowych) znajduje zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Zatem, świadczenie usług w zakresie prowadzenia szkółki piłkarskiej i organizacji obozów piłkarskich finansowanych częściowo ze składek wpłacanych przez rodziców dzieci w nich uczestniczących – przy założeniu, że podejmowanie tych aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki – korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 uznałem za prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą wskazania, czy od wydatków związanych z organizowaniem szkółki piłkarskiej i organizacją obozów sportowych dla dzieci przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Ponadto zgodnie z cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy, na zakres prawa do odliczenia w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak już wyjaśniono wyżej rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Prawo do odliczenia podatku na gruncie ustawy o VAT powstaje jako konsekwencja dokonania przez podatnika określonych zakupów, które są następnie wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego opodatkowanej działalności gospodarczej. Tym samym, w przypadku wykonywania czynności zwolnionych od podatku podatnik nie uzyskuje uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie są spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – towary i usługi związane z prowadzeniem szkółki piłkarskiej i organizacji obozów sportowych dla dzieci nie są wykorzystywane przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych (są wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT).

W związku z powyższym, nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z organizacją szkółki piłkarskiej oraz obozów sportowych.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych zauważam, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku wyroków sądu, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem, wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).