Interpretacja indywidualna z dnia 26 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.14.2024.4.AR

Uznanie transakcji zbycia przez Spółkę składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Prawo Nabywcy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturach sprzedaży, Obowiązek dokonania przez Spółkę korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

12 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 12 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie

- uznania transakcji zbycia przez Spółkę składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie nr 2),

- prawa Nabywcy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturach sprzedaży (pytanie nr 6),

- obowiązku dokonania przez Spółkę korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie nr 8).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 marca 2024 r. (wpływ 19 marca 2024 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

T. K.

M. K.

Y spółka cywilna

Opis stanu faktycznego

X sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Zbywca”) jest polskim rezydentem podatkowym i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, zajmującej się dostawą części zamiennych, usług technicznych oraz rozwiązań biznesowych dla przedsiębiorstw z branży rolniczej, ogrodniczej i zajmujących się gospodarką leśną oraz pracami ziemnymi. W Polsce funkcjonują też 4 inne spółki kapitałowe należące do tej samej grupy kapitałowej.

Niniejszy wniosek dotyczy transakcji zbycia należącej do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) działającej pod nazwą: Punkt Sprzedaży Detalicznej w X (dalej: „PSD”) na rzecz T. K. i M. K. (dalej: „Wspólnicy”) wspólników spółki cywilnej prowadzonej pod firmą Y s.c. (dalej: „Nabywca”).

Spółka prowadzi działalność w zakresie handlu detalicznego towarów z branży technicznego wyposażenia rolnictwa poprzez sieć 60 punktów sprzedaży detalicznej. W strukturze organizacyjnej punkty handlowe wydzielone są, jako odrębne zorganizowane części przedsiębiorstwa z określoną dla nich wewnętrzną strukturą organizacyjną. Wszystkie punkty handlowe mają też odrębność funkcjonalną, tj. mają przypisane zadania do realizacji w formie budżetów opracowanych odrębnie dla każdego punku sprzedaży detalicznej. Punkty handlowe cechuje też wyodrębnienie finansowe, bowiem Spółka prowadzi ewidencję księgową w sposób pozwalający ustalić odrębnie dla każdego punktu handlowego jego koszty i przychody, aktywa i pasywa w tym zapasy, środki trwałe oraz przyporządkować mu jego należności i zobowiązania. Wyodrębnienie poszczególnych „PSD”, a więc i przedmiotowego PSD  .... w strukturze Spółki, wiązało się z nadaniem tej jednostce autonomii (samodzielności) w zakresie podejmowania decyzji dotyczących bieżącej działalności handlowej. W przedmiotowym PSD tak jak i w pozostałych punktach handlowych Spółki ustanowiony był kierownik punktu, który kierował działalnością PSD i pracownikami. Kierownik podlegał kontroli osoby nadzorującej działanie kilku sklepów w danym regionie geograficznym, przy czym funkcję osoby nadzorującej sprawował pracownik siostrzanej spółki (Z. Sp. z o.o.), wykonujący te zadania na podstawie umowy o kompleksową obsługę administracyjno-księgową i zarządczą, zawartej pomiędzy Spółką oraz Z. Sp. z o.o.

Decyzje o wynagrodzeniu poszczególnych pracowników PSD w tym kierownika PSD zapadały na szczeblu Zarządu Spółki.

W związku z reorganizacją grupy kapitałowej powstały projekty przekształcenia punktów sprzedaży detalicznej we franczyzę lub sklepy partnerskie ...(dalej: „A”). W ramach ww. projektów Spółka prowadzi sprzedaż poszczególnych punktów sprzedaży detalicznej jako ZCP do niepowiązanych kapitałowo nabywców, z którymi następnie, Z. Sp. z o.o. negocjuje zawarcie umowy franczyzy lub umowy partnerskiej (od 2022 roku). W ramach realizacji tychże projektów w latach 2016-2022 Spółka zbyła 20 PSD, a w roku bieżącym - 8 PSD i planuje zbycie następnych.

W dniu 27 listopada 2023 roku Spółka sprzedała jeden z posiadanych przez siebie PSD znajdujący się w lokalizacji ul. ...., XX-XXX . Dotychczasowa działalność PSD prowadzona była w lokalu niebędącym własnością Spółki na podstawie umowy najmu z prawem podnajmu. W skład przedmiotowego ZCP nie wchodziły nieruchomości.

Transakcja sprzedaży objęła wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością przedmiotowego PSD, w tym w szczególności:

 a) wyposażenie, w tym środki trwałe,

 b) towary handlowe i materiały oraz środki pieniężne,

 c) wierzytelności i zobowiązania wynikające z transakcji handlowych według stanu opisanego w księgach handlowych Spółki na dzień podpisania umowy,

 d) prawa i obowiązki wynikające ze stosunku pracy pracowników przejętych przez Kupującego w trybie art. 23¹ kodeksu pracy,

 e) strukturę organizacyjną PSD,

f) tajemnice przedsiębiorstwa, w tym między innymi: regulaminy i instrukcje oraz stosowane zasady sprzedaży, takie, jak np.: Organizacja pracy w sklepie, Generalne zasady obsługi klienta, Asortyment sklepu rolniczo-technicznego, Wykaz kontrahentów wraz z informacją o warunkach handlowych, Regulamin przyznawania upustów, Zasady wpłat utargów, Zasady przydzielania pracownikom środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego oraz środków czystości, Zarządzanie i organizacja pracy w sklepie rolniczo technicznym,

 g) prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez strony niniejszej umowy umów cesji: o świadczenie usług telekomunikacyjnych firmy;

 h) zobowiązania warunkowe wynikające z rękojmi za zbyte towary.

W ramach transakcji doszło do przejęcia przez Kupującego w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (tekst jednolity: Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 z późn. zm.; dalej: „KP”) pracowników nabytego PSD, czyli doszło do „przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę".

W zależności od stanowiska usługodawcy Spółka dokonała cesji umów na obsługę PSD lub rozwiązała takie umowy, a Nabywca PSD w to miejsce mógł nawiązać umowy w imieniu własnym. Niemożliwość dokonania cesji na niektóre usługi wynikła z tego, że dostawcy nie wyrażali na to zgody lub umowa dotyczyła wszystkich posiadanych przez Spółkę PSD czy też świadczenie wiązało się ze złożeniem stosownej deklaracji we właściwych urzędach. Dotyczy to umów na dostawę energii elektrycznej, usług komunalnych, odbioru odpadów opakowaniowych po towarach niebezpiecznych, odbioru zużytych akumulatorów oraz usług monitoringu.

W ramach transakcji nie doszło natomiast do zbycia:

- zarejestrowanych na Spółkę, jako podatnika podatku od towarów i usług drukarek fiskalnych;

- nazwy przedsiębiorstwa Zbywcy;

- kapitałów własnych Zbywcy;

- środków na rachunku bankowym Zbywcy (transakcja objęła natomiast środki pieniężne w kasie PSD);

- zobowiązań wynikających z kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Zbywcę na finansowanie całej swojej działalności operacyjnej;

- środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych,

- rezerw na zobowiązania i ryzyka związanych z działalnością Spółki jako całej jednostki organizacyjnej;

- księgi rachunkowej i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (na Zbywcy jako podatniku ciąży obowiązek przechowywania dokumentów i ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami prawa podatkowego i Ustawy o rachunkowości).

Transakcja sprzedaży objęła zobowiązania (bezpośrednio i wyłącznie związane z tym konkretnym zbytym PSD) wynikające z transakcji handlowych według stanu opisanego w księgach rachunkowych Spółki na dzień podpisania umowy. Jeżeli w księgach Zbywcy na dzień transakcji ciążyło zobowiązanie z faktury dotyczącej nie tylko zbywanego punktu handlowego, ale całego przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym wszystkich lub części jego punktów handlowych, to nie ustalano czy i w jakiej części zobowiązanie to dotyczy zbywanego punktu. Podsumowując, transakcja nie objęła zobowiązań podatkowych Zbywcy, w tym w zakresie podatku VAT i podatku dochodowego, które Zbywca rozlicza w odniesieniu do całej działalności Spółki oraz zobowiązań, których nie można było przypisać tylko i wyłącznie do zbywanego PSD.

W ramach transakcji nie doszło do przekazania ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale w załącznikach przekazano wyciągi z ksiąg rachunkowych, w tym: specyfikację towarów wg indeksów wraz z wyceną, wykaz wyposażenia (w tym sklasyfikowanego w Spółce jako środki trwałe), wykaz należności i zobowiązań na dzień transakcji.

Transakcja sprzedaży PSD nie obejmowała też oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnioną część (nazwa przedsiębiorstwa). Nazwa punktu handlowego „Punkt Sprzedaży Detalicznej w ....” lub „PSD w ....” używana była w nazewnictwie wewnętrznym w celu wyodrębnienia punktu w strukturze organizacyjnej Zbywcy i ewidencji księgowej. Nazwa ta nie była zastrzeżona. Lokale, w którym Zbywca prowadzi działalność, w tym przedmiotowe PSD, oznaczone są logo i nazwą „A” oraz napisem: „... ” lub „.... ”.

Know-how będące przedmiotem transakcji dotyczy wypracowanych przez Zbywcę i stanowiących tajemnice jego przedsiębiorstwa informacji i doświadczeń w zakresie:

- Wykazu klientów i zgromadzonych przez Zbywcę informacji, w tym m.in. o obrotach z tymi klientami, asortymencie towarów, o stosowanych wobec tych klientów rabatach i opustach, terminach płatności;

- Spisanych w formie instrukcji zasad obsługi klienta, załatwiania reklamacji wypracowanych przez lata działalności Zbywcy;

- Wypracowanych i spisanych zasad funkcjonowania PSD, organizacja pracy w PSD, zasady wpłat utargów, zasady związane z ekspozycją towarów i układania towarów na regałach, itp.;

- Zasady wynagradzania i premiowania pracowników w celu zmobilizowania ich do coraz lepszej i efektywniejszej pracy;

- Zasad przydzielania odzieży roboczej i środków ochrony.

W ocenie stron informacje te są istotne i użyteczne w działalności punktu handlowego, który zamierza kontynuować działalność w tym samym zakresie. Na potrzeby utrzymania przez Nabywcę dotychczasowych klientów niezbędne było przekazanie wiedzy w zakresie ich wymagań, spodziewanych upustów. Ważne jest też przyzwyczajenie klientów do określonych zasad obsługi w PSD, które wypracowane zostały przez Zbywcę i przekazane w formie odpowiednich instrukcji. Dla Nabywcy użyteczna jest też informacja i doświadczenia w zakresie wynagradzania pracowników, ponieważ ma to istotny wpływ na wydajność ich pracy, zaangażowanie, kulturę obsługi, a w konsekwencji wyniki działalności PSD. Wszystkie przekazane informacje mają charakter poufny, a dostęp do nich był limitowany i znany tylko osobom pracującym w PSD oraz osobom ich nadzorującym. Przedmiotowe know-how zostało zidentyfikowane we właściwej formie, tj. opisane i utrwalone w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było je sprawdzić, i zdaniem Stron transakcji, spełnia kryteria poufności i istotności.

Wspólnicy oświadczyli, że zamierzają prowadzić działalność w zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była w PSD do czasu przedmiotowej transakcji i pod tym samym adresem. Nabywca niezwłocznie po „ufiskalnieniu” urządzeń fiskalnych rozpoczął działalność gospodarczą zgodnie z deklaracją złożoną do umowy, co potwierdza, że przypisany do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa zespół składników majątkowych był na tyle zorganizowany, że Nabywca mógł bezzwłoczne samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność handlową. Oczywiście Nabywca we własnym zakresie lub korzystając z outsourcingu zobowiązany był zorganizować obsługę administracyjną i księgową oraz zapewnić finansowanie bieżącej działalności co według naszej informacji miał już zapewnione.

Zarówno Spółka jak i Nabywca są czynnymi podatnikami VAT. Ponadto są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (Spółka) i fizycznych (Wspólnicy).

Nabywca zamierza wykorzystywać zbyte składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (handlowej).

Transakcja sprzedaży PSD udokumentowana została umową w formie pisemnej z podpisami poświadczonymi notarialnie.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczenie pytań jak we wniosku)

 2. Czy przedstawiona powyżej transakcja zbycia przez Spółkę składników majątkowych stanowi zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

 6. Jeśli odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2 okaże się przecząca, to jest składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, to czy w świetle art. 86 ust. 1 ustawy VAT, Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturach sprzedaży wyżej wymienionych składników majątku?

 8. Jeśli odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2 okaże się twierdząca, to jeżeli składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji zostaną uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, to czy Spółka ma obowiązek dokonania korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług

 2. Zdaniem Spółki, zbyte w ramach opisanej w stanie faktycznym transakcji składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy VAT, wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT.

 6. Zdaniem Spółki, jeśli odpowiedź na pytanie 2 okaże się przecząca, to jest organ uzna, że przedmiotem transakcji nie jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, to Zbywca zobowiązany będzie do wystawienia faktury w celu wyszczególnienia poszczególnych składników zbytych w ramach transakcji z uwzględnieniem podatku VAT wg obowiązujących zasad i stawek, a Nabywcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturach (korekt do faktur) wszystkich zbytych i opisanych w stanie faktycznym składników majątkowych.

 8. Zdaniem Spółki, jeśli odpowiedź na pytanie 2 okaże się twierdząca, to jest składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji zostaną uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, to Spółka nie ma obowiązku dokonania korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

UZASADNIENIE

Ad. 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się jednak do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Określenie „transakcja zbycia” obejmuje wszelkie czynności, w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż. Aby jednak przedmiot transakcji podlegał pod wyłączenie z art. 6 pkt. 1 ustawy VAT, powinien stanowić „przedsiębiorstwo” lub „zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Przepisy ustawy VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa”. Zgodnie jednak z wypracowaną doktryną i praktyką prawa podatkowego, dla celów ustawy VAT – podobnie jak dla celów ustawy CIT – dla wyznaczenia zakresu znaczeniowego pojęcia przedsiębiorstwa należy posłużyć się przepisami Kodeksu cywilnego. W konsekwencji, argumentacja Spółki przedstawiona w Ad. 1 (we wniosku) ma w pełni zastosowanie również na gruncie ustawy VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Powyższa definicja jest tożsama z definicją zawartą w Ustawie CIT i w efekcie w pełni aktualne pozostają uwagi Spółki dotyczące spełnienia przesłanek pozwalających na uznanie składników majątkowych opisanych w stanie faktycznym za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki transakcja przeniesienia składników majątkowych stanowi transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

W ocenie Spółki zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które były przedmiotem opisanej we wniosku transakcji sprzedaży był wyodrębniony na płaszczyźnie:

- organizacyjnej, tj. stanowił u Zbywcy wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;

- finansowej, tj. przedmiot transakcji posiadał samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Zbywca w ten sposób prowadził księgi rachunkowe, że na ich podstawie możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe było określenie wyniku finansowego;

- funkcjonalnej, tj. stanowił potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział czy też zakład. Wyodrębnienie organizacyjne przedmiotowego PSD, tak jak i innych należących do Zbywcy punktów sprzedaży detalicznej (PSD) wynikało (i wynika) m.in. ze struktury organizacyjnej Spółki. Wiązało się to z nadaniem temu PSD autonomii (samodzielności) w podejmowaniu decyzji dotyczących jego bieżącej działalności handlowej w stopniu wystarczającym do samodzielnego funkcjonowania. W przedmiotowym PSD tak jak i w pozostałych punktach handlowych Zbywcy ustanowiony był kierownik punktu, który kierował działalnością PSD i pracownikami. Kierownik podlegał kontroli osoby nadzorującej działanie kilku sklepów w danym regionie geograficznym. Decyzje o wynagrodzeniu poszczególnych pracowników PSD w tym kierownika PSD zapadały na szczeblu Zarządu Spółki.

Potwierdzeniem wyodrębnienia organizacyjnego punktów handlowych Zbywcy, a więc i przedmiotowego PSD są też zapisy w umowach o pracę pracowników punktów handlowych, w których wskazany jest jako miejsce pracy konkretny punkt handlowy. Również umowy o wspólnej odpowiedzialności materialnej zawierane były (i są nadal) w odniesieniu do konkretnego punktu handlowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP w opinii Spółki sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Funkcjonujące w strukturach Zbywcy PSD wyposażone było we wszystkie niezbędne składniki materialne jak m.in.: zapasy towarów handlowych, wyposażenie takie jak regały, lady, krzesła i foteliki, stojaki, sprzęt IT, telefony, prasa i inne urządzenia do uzbrajania węży hydraulicznych, urządzenia wystawowe i przymierzalnie itd. Działalność handlowa prowadzona była przez zatrudnionych w tym PSD na umowę o pracę pracowników PSD.

Pracownicy PSD mieli dostęp do informacji niezbędnej do prowadzenia działalności handlowej w tym informacji o swoich klientach (nazwy klientów, adresy, NIP, stosowane dotychczas warunki płatności, rabaty, asortyment). Pracownicy PSD funkcjonowali w oparciu o opracowane zasady organizacji pracy, zasady obsługi klientów, odprowadzenia gotówki, zasady wynagradzania pracowników. Faktury sprzedaży i korekty oraz dokumenty obrotu magazynowego typu WZ, PZ i inne wystawione w przedmiotowym PSD miały własny ciąg numeracji co pozwoliło ustalić należności i zobowiązania związane z działalnością tego konkretnego PSD. W ocenie Spółki przedmiotowe PSD było wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zarówno pod względem organizacyjnym, finansowym jak i funkcjonalnym.

W ramach zbytego PSD przeszły na nabywcę nie tylko wszystkie wyżej wymienione niezbędne składniki materialne jak zapasy towarów handlowych, wyposażenie punktu handlowego w regały, lady, krzesła i foteliki, stojaki, sprzęt IT, telefony, prasa i inne urządzenia do uzbrajania węży hydraulicznych, urządzenia wystawowe i przymierzalnie itd. Nabywca w trybie art. 23¹ § 1 KP przejął wszystkich pracowników PSD. Nabywcy przekazano ujęte w formie papierowej i elektronicznej know-how niezbędne i użyteczne do prowadzenia sklepu w tym informacje o poszczególnych klientach sklepu (nazwy klientów, adresy, NIP, stosowane i uzgodnione z poszczególnymi klientami warunki płatności, przyznawane im rabaty, nabywany dotychczas asortyment towarów), zasady organizacji pracy, zasady obsługi klientów, odprowadzenia gotówki, zasady wynagradzania pracowników. Ponadto w ramach transakcji Nabywca przejął należności i zobowiązania związane z przedmiotowym PSD. Zbywca w ramach transakcji dokonał cesji umów związanych z funkcjonowaniem PSD, a w przypadku braku prawnej możliwości dokonania cesji rozwiązał umowę, aby Nabywca mógł w to miejsce nawiązać własną umowę. Zbywca jest spółką handlową, która skupiła się na podstawowej działalności, a wszelką działalność pomocniczą zleciła na zewnątrz w ramach outsourcingu. Nabywca nabył przedmiotowe ZCP do już prowadzonej działalności gospodarczej dla której istniały już zorganizowane pozostałe struktury pomocnicze niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto, w Państwa ocenie, zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku nabytego w ramach przedmiotowej transakcji w sposób pozwalający na zachowanie ciągłości działalności handlowej, bez przestojów z powodu konieczności dodatkowych zakupów środków trwałych (z wyjątkiem urządzeń fiskalnych), towaru czy dostosowania lokalu do potrzeb prowadzonej działalności. Oczywiście w ramach transakcji nie doszło do przejścia służb pomocniczych, jak np. działu księgowości czy administracji. Nabywca we własnym zakresie zobowiązany był zapewnić sobie prowadzenie księgowości lub np. wsparcia administracyjnego czy informatycznego w ramach własnych lub na zasadach outsourcingu.

W Państwa ocenie mimo, iż transakcja nie obejmowała niektórych składników, wyodrębniony organizacyjnie PSD był w stanie kontynuować działalność oraz samodzielnie funkcjonować na rynku, co zresztą zostało zrobione niezwłoczne po „ufiskalnieniu” urządzeń fiskalnych.

Potwierdzeniem powyższego jest to, że Nabywca niezwłocznie rozpoczął w tym samym miejscu, na tym samym zespole składników materialnych i niematerialnych działalność handlową, w takim samym zakresie w jakim prowadził ją Zbywca. Zdaniem Wnioskodawcy zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które były przedmiotem opisanej we wniosku transakcji stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu zarówno ustawy podatku od towarów i usług jak i ustaw o podatkach dochodowych.

Reasumując, w związku z tym, że zbywane w ramach opisanej transakcji składniki majątkowe stanowią zespół składników majątkowych wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie i zdaniem Spółki transakcja ta stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, a zatem transakcja zbycia składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w tym know-how znajduje się poza zakresem ustawy VAT.

Ad. 6.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto, na podstawie art. 86 ust. 2 ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi w szczególności suma kwot określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu zbycia towarów i usług. Biorąc pod uwagę, że zarówno Spółka jak i Nabywca są czynnymi podatnikami VAT, oraz jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca zamierza wykorzystywać składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, należy uznać, iż pozytywna przesłanka prawa do odliczenia VAT zostanie spełniona. Jednocześnie nie wystąpią żadne przesłanki negatywne uniemożliwiające skorzystanie z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W konsekwencji, Nabywcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych przez Zbywcę faktur/faktur korygujących.

Ad. 8.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w art. 91 ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy VAT, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości. Ponadto, korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy VAT, obowiązki swojego poprzednika.

Zdaniem Spółki, mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania jakiejkolwiek korekty wcześniej odliczonego podatku od towarów i usług w związku ze zbyciem majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy VAT, zostanie przeniesiony na Nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jednocześnie informują Państwo, że Spółka w zakresie podobnych transakcji, tj. dotyczących zbycia punktów sprzedaży detalicznej jako ZCP otrzymała następujące interpretacje:

3063-ILPP3.4512.167.2016.2.JK z dnia 09.02.2017;

3063-ILPB1-3.4511.207.2016.2.BC z dnia 20.02.2017;

3063-ILPB2.4510.196.2016.2.EK z dnia 20.02.2017;

DPP13.8221.84.2018.GTM (zmiana interpretacji) z dnia 12.09.2018;

0111-KDIB3-2.4012.662.2017.2.AR z dnia 11.01.2018;

0111-KDIB2-1.4010.390.2017.1.EN z dnia 02.02.2018;

0111-KDIB1-1.4010.23.2018.1.SG z dnia 20.03.2018;

0112-KDIB1-3.4012.19.2018.3.PR z dnia 29.03.2018;

0112-KDIL3-3.4011.15.2018.3.DS z dnia 30.03.2018;

0112-KDIL1-1.4012.357.2019.4.OA z dnia 03.10.2019;

0111-KDIB2-3.4010.276.2019.3.KK z dnia 27.09.2019;

0112-KDIL3-3.401 1.295.2019.3.AM z dnia 30.09.2019;

0111-KDIB2-1.4010.320.2019.4.AR z dnia 27.09.2019;

0112-KDIL3-3.4011.262.2019.3.TW z dnia 26.09.2019;

0112-KDIL1-3.4012.395.2019.3.PR z dnia 27.09.2019;

0111-KDIB2-1.4010.267.2019.2.AP z dnia 09.08.2019;

0112-KDIL3-3.4011.217.2019.2.TW z dnia 09.08.2019;

0112-KDIL1-3.4012.301.2019.2.KB z dnia 09.08.2019;

0111-KDIB1-3.4010.238.2019.1.JKT z dnia 02.08.2019;

0112-KDIL2-1.4012.212.2019.2.AP z dnia 02.08.2019;

0111-KDIB2-3.4010.277.2019.2.KK z dnia 02.10.2019;

0112-KDIL3-3.4011.297.2019.2.MM z dnia 09.10.2019;

0112-KDIL2-2.4012.444.2019.2.AKR z dnia 14.10.2019;

0111-KDIB1-1.4010.563.2019.2.SS z dnia 1 1.02.2020;

0112-KDIL1 -2.4012.668.2019.3.PM z dnia 12.02.2020;

0113-KDIPT2-3.401 1.228.2023.2.JŚ z dnia 30.05.2023;

0113-KDIPT1-1.4012.231.2023.2.MG z dnia 30.05.2023;

0111-KDIB1-1.4010.182.2023.2.KM z dnia 30.05.2023;

0111-KDIB2-1.4010.179.2023.1.AR z dnia 20.06.2023;

0111-KDIB3-1.4012.322.2023.2.KO z dnia 20.06.2023;

0111-KDIB1-1.4010.338.2023.2.RH z dnia 25.08.2023;

0111-KDIB3-2.4012.406.2023.2.DK z dnia 25.08.2023;

0113-KDIPT2-1.401 1.488.2023.2.DJD z dnia 25.08.2023;

0114-KDIP1-1.4012.550.2023.3.MŻ z dnia 22.11.2023;

0114-KDIP2-2.4010.526.2023.3.RK z dnia 4.12.2023;

0114-KDIP3-1.4011.846.2023.3.PT z dnia 5.12.2023.

Ocena stanowiska

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy:

Regulacje art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tu wymienione te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy, „transakcję zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) – zwanej dalej Kodeksem cywilnym – który to przepis stanowi, że:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

 5) koncesje, licencje i zezwolenia;

 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

 8) tajemnice przedsiębiorstwa;

 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi przepis art. 2 pkt 27e ustawy:

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki (pracowniczy).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Podsumowując, na gruncie ustawy mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Trzeba zaznaczyć, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność w zakresie handlu detalicznego poprzez sieć 60 punktów sprzedaży detalicznej. W strukturze organizacyjnej punkty handlowe wydzielone są, jako odrębne zorganizowane części przedsiębiorstwa z określoną dla nich wewnętrzną strukturą organizacyjną. Wszystkie punkty handlowe mają też odrębność funkcjonalną, tj. mają przypisane zadania do realizacji w formie budżetów opracowanych odrębnie dla każdego punku sprzedaży detalicznej. Punkty handlowe cechuje też wyodrębnienie finansowe, bowiem prowadzą Państwo ewidencję księgową w sposób pozwalający ustalić odrębnie dla każdego punktu handlowego jego koszty i przychody, aktywa i pasywa w tym zapasy, środki trwałe oraz przyporządkować mu jego należności i zobowiązania.

Wyodrębnienie poszczególnych „PSD”, a więc i przedmiotowego PSD w strukturze Państwa, wiązało się z nadaniem tej jednostce autonomii (samodzielności) w zakresie podejmowania decyzji dotyczących bieżącej działalności handlowej. W przedmiotowym PSD tak jak i w pozostałych punktach handlowych Spółki ustanowiony był kierownik punktu, który kierował działalnością PSD i pracownikami.

W związku z reorganizacją grupy kapitałowej powstały projekty przekształcenia punktów sprzedaży detalicznej we franczyzę lub sklepy partnerskie (dalej: „A”). W ramach ww. projektów prowadzą Państwo sprzedaż poszczególnych punktów sprzedaży detalicznej jako ZCP do niepowiązanych kapitałowo nabywców.

W dniu 27 listopada 2023 roku sprzedali Państwo jeden z posiadanych przez siebie PSD znajdujący się w X przy ul. …...

Transakcja sprzedaży objęła wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością przedmiotowego PSD, w tym w szczególności:

 a) wyposażenie, w tym środki trwałe,

 b) towary handlowe i materiały oraz środki pieniężne,

 c) wierzytelności i zobowiązania wynikające z transakcji handlowych według stanu opisanego w księgach handlowych Spółki na dzień podpisania umowy,

 d) prawa i obowiązki wynikające ze stosunku pracy pracowników przejętych przez Kupującego w trybie art. 23¹ kodeksu pracy,

 e) strukturę organizacyjną PSD,

f) tajemnice przedsiębiorstwa, w tym między innymi: regulaminy i instrukcje oraz stosowane zasady sprzedaży, takie, jak np.: Organizacja pracy w sklepie, Generalne zasady obsługi klienta, Asortyment sklepu rolniczo-technicznego, Wykaz kontrahentów wraz z informacją o warunkach handlowych, Regulamin przyznawania upustów, Zasady wpłat utargów, Zasady przydzielania pracownikom środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego oraz środków czystości, Zarządzanie i organizacja pracy w sklepie rolniczo technicznym,

 g) prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez strony niniejszej umowy umów cesji: o świadczeniu usług telekomunikacyjnych firmy,

 h) zobowiązania warunkowe wynikające z rękojmi za zbyte towary.

Dotychczasowa działalność PSD prowadzona była w lokalu niebędącym własnością Państwa na podstawie umowy najmu z prawem podnajmu. W skład przedmiotowego ZCP nie wchodziły nieruchomości.

W ramach transakcji doszło do przejęcia przez Kupującego w trybie art. 23¹ ustawy Kodeks Pracy pracowników nabytego PSD, czyli doszło do „przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę”.

W zależności od stanowiska usługodawcy Spółka dokonała cesji umów na obsługę PSD lub rozwiązała takie umowy, a Nabywca PSD w to miejsce mógł nawiązać umowy w imieniu własnym. Niemożliwość dokonania cesji na niektóre usługi wynikła z tego, że dostawcy nie wyrażali na to zgody lub umowa dotyczyła wszystkich posiadanych przez Państwa Spółkę PSD czy też świadczenie wiązało się ze złożeniem stosownej deklaracji we właściwych urzędach. Dotyczy to umów na dostawę energii elektrycznej, usług komunalnych, odbioru odpadów opakowaniowych po towarach niebezpiecznych, odbioru zużytych akumulatorów oraz usług monitoringu.

W ramach transakcji nie doszło natomiast do zbycia:

- zarejestrowanych na Spółkę, jako podatnika podatku od towarów i usług drukarek fiskalnych;

- nazwy przedsiębiorstwa Zbywcy;

- kapitałów własnych Zbywcy;

- środków na rachunku bankowym Zbywcy (transakcja objęła natomiast środki pieniężne w kasie PSD);

- zobowiązań wynikających z kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Zbywcę na finansowanie całej swojej działalności operacyjnej;

- środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych;

- rezerw na zobowiązania i ryzyka związanych z działalnością Spółki jako całej jednostki organizacyjnej;

- księgi rachunkowej i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (na Zbywcy jako podatniku ciąży obowiązek przechowywania dokumentów i ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami prawa podatkowego i ustawy o rachunkowości).

Transakcja sprzedaży objęła zobowiązania (bezpośrednio i wyłącznie związane z tym konkretnym zbytym PSD) wynikające z transakcji handlowych według stanu opisanego w księgach rachunkowych Spółki na dzień podpisania umowy. Jeżeli w księgach Zbywcy na dzień transakcji ciążyło zobowiązanie z faktury dotyczącej nie tylko zbywanego punktu handlowego, ale całego przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym wszystkich lub części jego punktów handlowych, to nie ustalano czy i w jakiej części zobowiązanie to dotyczy zbywanego punktu. Podsumowując, transakcja nie objęła zobowiązań podatkowych Zbywcy, w tym w zakresie podatku VAT i podatku dochodowego, które Zbywca rozlicza w odniesieniu do całej działalności Spółki oraz zobowiązań, których nie można było przypisać tylko i wyłącznie do zbywanego PSD.

W ramach transakcji nie doszło do przekazania ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale w załącznikach przekazano wyciągi z ksiąg rachunkowych, w tym: specyfikację towarów wg indeksów wraz z wyceną, wykaz wyposażenia (w tym sklasyfikowanego w Spółce jako środki trwałe), wykaz należności i zobowiązań na dzień transakcji.

Transakcja sprzedaży PSD nie obejmowała też oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnioną część (nazwa przedsiębiorstwa). Nazwa punktu handlowego „Punkt Sprzedaży Detalicznej w ” lub „PSD w ....” używana była w nazewnictwie wewnętrznym w celu wyodrębnienia punktu w strukturze organizacyjnej Zbywcy i ewidencji księgowej. Nazwa ta nie była zastrzeżona. Lokale, w którym Zbywca prowadzi działalność, w tym przedmiotowe PSD, oznaczone są logo i nazwą „X” oraz napisem: „.... ” lub „.... ”.

Know-how będące przedmiotem transakcji dotyczy wypracowanych przez Zbywcę i stanowiących tajemnice jego przedsiębiorstwa informacji i doświadczeń w zakresie:

- Wykazu klientów i zgromadzonych przez Zbywcę informacji, w tym m.in. o obrotach z tymi klientami, asortymencie towarów, o stosowanych wobec tych klientów rabatach i opustach, terminach płatności;

- Spisanych w formie instrukcji zasad obsługi klienta, załatwiania reklamacji wypracowanych przez lata działalności Zbywcy;

- Wypracowanych i spisanych zasad funkcjonowania PSD, organizacja pracy w PSD, zasady wpłat utargów, zasady związane z ekspozycją towarów i układania towarów na regałach, itp.;

- Zasady wynagradzania i premiowania pracowników w celu zmobilizowania ich do coraz lepszej i efektywniejszej pracy;

- Zasad przydzielania odzieży roboczej i środków ochrony.

Wspólnicy oświadczyli, że zamierzają prowadzić działalność w zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była w PSD do czasu przedmiotowej transakcji i pod tym samym adresem. Nabywca niezwłocznie po „ufiskalnieniu” urządzeń fiskalnych rozpoczął działalność gospodarczą zgodnie z deklaracją złożoną do umowy, co potwierdza, że przypisany do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa zespół składników majątkowych był na tyle zorganizowany, że Nabywca mógł bezzwłoczne samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność handlową.

Nabywca zamierza wykorzystywać zbyte składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (handlowej).

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą uznania transakcji zbycia przez Zbywcę składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Nabywca nie nabył wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego tworzą przedsiębiorstwo, ponieważ w ramach transakcji nie doszło do zbycia zarejestrowanych na Państwa Spółkę, jako podatnika podatku od towarów i usług drukarek fiskalnych, nazwy przedsiębiorstwa Zbywcy, kapitałów własnych Zbywcy, środków na rachunku bankowym Zbywcy (transakcja objęła natomiast środki pieniężne w kasie PSD), zobowiązań wynikających z kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Zbywcę na finansowanie całej swojej działalności operacyjnej, środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, rezerw na zobowiązania i ryzyka związanych z działalnością Państwa Spółki jako całej jednostki organizacyjnej, księgi rachunkowej i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Tym samym, przedmiotu opisanej we wniosku transakcji nie można uznać za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W konsekwencji transakcja ta nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy – muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności zbycia określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego mienia, musi ono obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, iż prowadzą Państwo działalność w zakresie handlu detalicznego towarów z branży technicznego wyposażenia rolnictwa poprzez sieć 60 punktów sprzedaży detalicznej.

Jak wskazano we wniosku, wyodrębnienie PSD w X w strukturze Państwa, wiązało się z nadaniem tej jednostce autonomii (samodzielności) w zakresie podejmowania decyzji dotyczących bieżącej działalności handlowej. W przedmiotowym PSD ustanowiony był kierownik punktu, który kierował działalnością PSD i pracownikami.

Ponadto o wyodrębnieniu organizacyjnym świadczy fakt, iż jak wynika z opisu sprawy w Państwa strukturze organizacyjnej punkty handlowe, w tym będący przedmiotem zbycia PSD w X wydzielone są jako odrębne zorganizowane części przedsiębiorstwa z określoną dla nich wewnętrzną strukturą organizacyjną.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy natomiast fakt, że Zbywca prowadzi ewidencję księgową w sposób pozwalający ustalić odrębnie dla każdego punktu handlowego jego koszty i przychody, aktywa i pasywa w tym zapasy, środki trwałe oraz przyporządkować mu jego należności i zobowiązania.

Wskazali Państwo, że wszystkie punkty handlowe są wyodrębnione funkcjonalnie poprzez przypisane zadania do realizacji w formie budżetów opracowanych odrębnie dla każdego punktu sprzedaży detalicznej.

Ponadto, jak Państwo wskazali, funkcjonujące w strukturach Zbywcy PSD wyposażone było we wszystkie niezbędne składniki materialne i niematerialne jak m.in. zapasy towarów handlowych, wyposażenie, środki pieniężne, wierzytelności i zobowiązania, prawa i obowiązki wynikające ze stosunku pracy pracowników przejętych w trybie art. 23¹ § 1 kodeksu pracy, struktura organizacyjna PSD, tajemnice przedsiębiorstwa, w tym regulaminy i instrukcje, prawa i obowiązki wynikające z zawartej ze Sprzedającym umowy najmu lokalu.  

Z treści wniosku wynika, że zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku nabytego w ramach przedmiotowej transakcji w sposób pozwalający na zachowanie ciągłości działalności handlowej, bez przestojów z powodu konieczności dodatkowych zakupów środków trwałych (z wyjątkiem urządzeń fiskalnych), towaru czy dostosowania lokalu do potrzeb prowadzonej działalności.

Jak wskazali Państwo, Wspólnicy oświadczyli, że zamierzają prowadzić działalność w zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była w PSD do czasu przedmiotowej transakcji i pod tym samym adresem i niezwłocznie po ufiskalnieniu urządzeń fiskalnych rozpoczął działalność gospodarczą.

Przedstawione przez Państwa okoliczności sprawy wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz pis stanu faktycznego należy stwierdzić, że wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych w Państwa przedsiębiorstwie, będący przedmiotem sprzedaży, tj. Punkt Sprzedaży Detalicznej w X stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Nabywca Punkt Sprzedaży Detalicznej w X miał faktyczną możliwość kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Państwa przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem sprzedaży i kontynuuje działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przy pomocy obejmujących ww. PSD w X składników materialnych i niematerialnych.

W konsekwencji uznania ww. zespołu składników majątkowych i niemajątkowych składających się na Punkt Sprzedaży Detalicznej w X za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, transakcja sprzedaży ww. PSD w X – zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że w związku z udzieleniem twierdzącej odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2 dotyczące uznania zbycia przez Państwa składników majątkowych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 6, które zostało postawione pod warunkiem przeczącej odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2, stało się bezzasadne.

Przedmiotem wątpliwości Państwa w rozpatrywanej sprawie jest również obowiązek dokonania przez Zbywcę korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca na gruncie podatku od towarów i usług wprowadził regulacje szczególne związane z przypadkiem zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy:

Przepisy art. 91 ust. 2-8 ustawy regulują zasady dokonywania korekty, o której mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy:

Analiza przedstawionego opisu stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro przedmiotem zbycia była zorganizowana część przedsiębiorstwa, to w związku z tą czynnością Zbywca nie jest zobowiązany do dokonania korekty wcześniej odliczonego podatku, ponieważ zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy obowiązek ewentualnego dokonania korekty ciąży na Nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowując, Zbywca nie ma obowiązku dokonania korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 8 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Ocena prawna stanowiska Państwa dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Państwa.

Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X Sp. z o. o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w……... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.