Interpretacja indywidualna z dnia 22 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.41.2024.1.AAR

Zwolnienie od podatku VAT planowanej sprzedaży działki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwestii zwolnienia od podatku VAT planowanej sprzedaży działki nr 2. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Województwo (...), na podstawie decyzji Burmistrza Miasta (...) znak (…) z 31 lipca 2000 r. zatwierdzającej podział działki nr 1 położonej w obrębie (...), gmina (...), nabyło dz. nr 2 o pow. (...) ha przeznaczoną pod poszerzenie drogi państwowej krajowej, stanowiącą własność osób fizycznych.

Zgodnie z operatem szacunkowym, sporządzonym 10 kwietnia 2023 r., działka ta jest niezabudowana, niezagospodarowana, nieuzbrojona i stanowi grunt rolny.

Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania terenu uchwalonym Uchwałą nr (…) z dnia 28 marca 2007 r. teren, na którym znajduje się przedmiotowa działka jest oznaczony symbolem (...) - droga zbiorcza; droga publiczna.

Zgodnie z informacją zawartą w piśmie Gminy (...) nr (...) z 18 lipca 2016 r., przedmiotowa działka posiada nadaną kategorię drogi gminnej.

Województwo (...) zamierza sprzedać przedmiotową działkę na rzecz Gminy (...).

Województwu (...) nie przysługiwało, w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej działki nr 2.

Województwo (...) nie ponosiło nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Zgodnie z pismem Zarządu Dróg Wojewódzkich w (...) sygn. (...) z 20 grudnia 2023 r., przedmiotowa dz. nr 2 została nabyta w celu jej wykorzystania na cele działalności zwolnionej od podatku (o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy). Jednocześnie w tym samym piśmie wyjaśniono, że działka nr 2 nie była użytkowana (w jakimkolwiek celu).

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym i prawnym sprzedaż przedmiotowej działki będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Województwo (...) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa. Mieniem województwa jest własność i inne prawa majątkowe nabyte przez województwo lub inne wojewódzkie osoby prawne.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania terenu uchwalonym uchwałą nr (…) z dnia 28 marca 2007 r., teren, na którym znajduje się przedmiotowa działka jest oznaczony symbolem (...) - droga zbiorcza; droga publiczna. Przedmiotowa działka jest zatem przeznaczona pod budowę drogi.

Zgodnie z informacją zawartą w piśmie Gminy (...) nr (...) z 18 lipca 2016 r. Przedmiotowa działka posiada nadaną kategorię drogi gminnej.

Województwu (...) nie przysługiwało, w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej działki nr 2.

Województwo (...) nie ponosiło nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Zgodnie z pismem Zarządu Dróg Wojewódzkich w (...) sygn. (...) z 20 grudnia 2023 r., przedmiotowa dz. nr 2 została nabyta w celu jej wykorzystywania na cele działalności zwolnionej od podatku (o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy). Jednocześnie w tym samym piśmie wyjaśniono, że działka nr 1 nie była użytkowana (w jakimkolwiek celu).

W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowej działki będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ponadto, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy podkreślić jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie w art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo dokonać sprzedaży działki nr 2 o pow. (...) ha położonej w obrębie (...), gmina (...) na rzecz Gminy (...). Przedmiotową nieruchomość nabyli Państwo na podstawie decyzji Burmistrza Miasta (...) z 31 lipca 2000 r. Zgodnie z operatem szacunkowym, sporządzonym 10 kwietnia 2023 r., działka ta jest niezabudowana, niezagospodarowana, nieuzbrojona i stanowi grunt rolny.

Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania terenu, teren, na którym znajduje się przedmiotowa działka jest oznaczony symbolem (...) - droga zbiorcza; droga publiczna.

Wskazali Państwo, że nie przysługiwało Państwu, w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej działki nr 2.

Wskazali Państwo też, że zgodnie z pismem Zarządu Dróg Wojewódzkich w (...) z 20 grudnia 2023 r., przedmiotowa działka nr 2 została nabyta w celu jej wykorzystania na cele działalności zwolnionej od podatku, jednocześnie w tym samym piśmie wyjaśniono, że działka nr 2 nie była użytkowana (w jakimkolwiek celu).

Państwa wątpliwości w niniejszej sprawie dotyczą kwestii, czy sprzedaż działki nr 2 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W analizowanej sprawie dokonując sprzedaży nieruchomości (tj. czynności, która ma charakter cywilnoprawny), będą Państwo występować dla tej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym, powyższa czynność zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych dostaw towarów i świadczenia usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Jak wynika z opisu sprawy działka nr 2 jest niezabudowana. Dla działki tej obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z jego przeznaczeniem działka znajduje się na terenach oznaczonych jako droga zbiorcza; droga publiczna, a więc jest przeznaczona pod zabudowę.

Zatem, opisana we wniosku niezabudowana działka spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, gdyż dla działki obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym działka ta jest przeznaczona pod zabudowę. W konsekwencji, transakcja dostawy opisanej działki nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu przedmiotowej działki wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku do tej dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, nabycie działki nr 2 nastąpiło na podstawie decyzji Burmistrza Miasta (...) 31 lipca 2000 r. Wskazali Państwo, że nie przysługiwało Państwu, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej działki nr 2.

Wskazali też Państwo, że przedmiotowa działka nie była użytkowana w jakimkolwiek celu, a więc nie można uznać, że nieruchomość ta była wykorzystywana przez Państwa wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Zatem, planowana sprzedaż działki nr 2 nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ani pkt 2 ustawy, ponieważ nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tych przepisach. W konsekwencji powyższego, planowana sprzedaż działki nr 2 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg właściwej stawki podatku.

Państwa stanowisko jest zatem nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wszystkie informacje niezbędne do wydania interpretacji z punktu widzenia przepisów, których interpretacji Państwo oczekują, powinny wynikać z opisu zdarzenia przyszłego, a nie np. z załączonych dokumentów. W związku z powyższym załączniki dołączone do złożonego wniosku nie podlegały analizie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).