Interpretacja indywidualna z dnia 19 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.61.2024.3.MJ

Obowiązki płatnika w związku z pokryciem kosztów studiów podyplomowych prezesa zarządu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• prawidłowe – w zakresie obowiązków płatnika w związku z pokrywaniem przez Spółkę kosztów związanych z udziałem prezesa zarządu w studiach podyplomowych, takich jak czesne za studia i związane z nimi opłaty administracyjne oraz zakup podręczników,
• nieprawidłowe –w zakresie obowiązków płatnika w związku z pokrywaniem przez Spółkę kosztów związanych z udziałem prezesa zarządu w studiach podyplomowych, takich jak transport, zakwaterowanie oraz wyżywienie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 18 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką działającą pod firmą A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: "Spółka"). Spółka jest zarejestrowana pod numerem KRS: (…). Siedziba Spółki znajduje się w miejscowości (…). Spółka prowadzi działalność w formie parku edukacji i rozrywki (dalej jako: "Park").

Działalność Spółki charakteryzuje się sezonowością. Z tego powodu w okresie wzmożonego zapotrzebowania, Spółka - poprzez agencję zatrudnienia, zatrudnia wielu zleceniobiorców. Są to w przeważającej części osoby młode, głównie studenci i uczniowie, którzy w większości pracują w Spółce przez jeden sezon. W związku z powyższym, zachodzi konieczność przeszkolenia każdego nowozatrudnionego zleceniobiorcy. Szkolenia dotyczą nie tylko obsługi urządzeń lunaparkowych znajdujących się na terenie Parku, ale przede wszystkim są to szkolenia w zakresie: obsługi klientów indywidualnych i grupowych oraz umiejętności radzenia sobie w ciągle zmieniających sytuacjach (często awaryjnych i stresowych).

Zatrudniane osoby wymagają więc szkoleń, inspiracji, rozwoju oraz kompetentnego wsparcia w zakresie bezpośredniego kontaktu z gośćmi odwiedzającymi Park.

Oprócz zleceniobiorców pracujących sezonowo, Spółka zatrudnia również osoby na podstawie umów o pracę. Są to dyrektorzy i kierownicy tworzący zespół administracyjny, księgowy i techniczny, który jest szczeblem zarządzającym w strukturze organizacyjnej Spółki. Wymaga on stałego wsparcia przy rozwijaniu i podnoszeniu swoich kompetencji, odkrywaniu swojego potencjału i kształtowaniu ścieżki kariery.

W związku z powyższym, Spółka zamierza sfinansować prezesowi zarządu Spółki studia podyplomowe o kierunku coaching i mentoring (czesne za studia i inne związane z tym opłaty administracyjne). Spółka planuje również pokryć koszty związane z zakupem pomocy naukowych niezbędnych do nauki w trakcie studiów, takich jak przykładowo zakup podręczników. Spółka nie wyklucza poniesienia innych wydatków związanych z odbywaniem studiów, takich jak transport, zakwaterowanie czy koszty wyżywienia.

Sfinansowanie studiów prezesa zarządu będzie wynikało z postanowienia zawartego w umowie Spółki, regulaminie Spółki lub ze stosownej uchwały w tym zakresie. Na mocy stosownego postanowienia, w którymś ze wskazanych aktów, prezes zarządu będzie zobligowany do stałego podnoszenia oraz rozszerzania swoich kompetencji, zaś kształcenie takie będzie finansowane przez Spółkę.

W przypadku pojawienia się wydatków związanych ze studiami podyplomowymi, nieprzewidzianych stosownymi postanowieniami, wówczas będzie podejmowana w tym zakresie stosowna uchwała o ich sfinansowaniu przez Spółkę i na tej podstawie będzie następowało zobligowanie Spółki do ich opłacenia.

W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości zaliczenia wydatków poniesionych w związku z finansowaniem studiów podyplomowych członka zarządu, o których mowa we wniosku do kosztów uzyskania przychodu oraz w zakresie ustalenia czy po stronie prezesa z tytułu sfinansowania studiów podyplomowych przez Spółkę dojdzie do powstania przychodu.

Pytania

1.Czy kosztem uzyskania przychodu (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych; t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587, dalej jako: „ustawa o CIT”) po stronie Spółki będą mogły być wydatki opisane w zdarzeniu przyszłym, których poniesienie Spółka przewiduje z uwagi na finansowanie studiów podyplomowych prezesa zarządu?

2.Czy po stronie prezesa zarządu Spółki powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022, poz. 2647, dalej jako: „ustawa o PIT”) z uwagi na sfinansowanie studiów podyplomowych przez Spółkę w zakresie opisanym w zdarzeniu przyszłym, co wiązałoby się z obowiązkami Spółki jako płatnika?

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 2. Odpowiedź na pytania Nr 1 udzielona zostanie odrębnie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 2

Sfinansowanie opisanych w zdarzeniu przyszłym wydatków prezesowi zarządu nie będzie skutkowało po jego stronie powstaniem przychodu z nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Źródła przychodów podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT, gdzie w pkt 2 ustawodawca, jako jedno ze źródeł przychodów, wymienia działalność wykonywaną osobiście.

Katalog przychodów, które należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, zawarty został w art. 13 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 13 pkt 7 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się m.in. przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2.jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3.jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4.w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Przepisy ustawy o PIT nie definiują pojęcia "nieodpłatne świadczenie".

W uchwałach z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06, Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie terminu nieodpłatne świadczenie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stwierdził bowiem, że ma ono szerszy zakres niż w prawie cywilnym, ponieważ obejmuje wszelkie zjawiska o charakterze gospodarczym i zdarzenia prawne, których konsekwencją jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze w działalności osób prawnych, których następstwem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą świadczenia przysporzenie majątku tej osobie, mające wyraźny finansowy wymiar.

W uchwale z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10 NSA potwierdził, że powyższe stanowisko ma zastosowanie także odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 tej ustawy. Mając na uwadze obowiązujące przepisy ustawy o PIT, a w szczególności niedookreślone pojęcie nieodpłatnych świadczeń, zawarte w art. 11 ust. 1 tej ustawy, stwierdzić należy, że dokonując oceny podatkowej przestawionego we wniosku stanu faktycznego należy posiłkować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r. poz. 947), w którym to TK wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane tylko świadczenia, które: - po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), - po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, - po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Co prawda w powyższym wyroku Trybunał Konstytucyjny odnosił się wprost do świadczeń oferowanych przez pracodawcę na rzecz osób pozostających w stosunku pracy (pracowników), niemniej jednak zarówno teza tego wyroku, jak i jego uzasadnienie, mają zastosowanie również do osób fizycznych, które uzyskują przychody kwalifikowane do innych źródeł przychodów, w tym do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 ustawy o PIT. Jednakże jedną z koniecznych przesłanek warunkujących powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia jest powstanie (wystąpienie) korzyści finansowej.

Korzyść ta może wystąpić w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który beneficjent świadczenia musiałby, tak czy inaczej sam ponieść. O powstaniu przychodu decyduje też okoliczność w czyim interesie świadczenie zostało poniesione. Mianowicie czy w interesie Spółki (świadczeniodawcy), czy też w interesie beneficjenta (świadczeniobiorcy). Przenosząc powyższe na grunt opisanego stanu faktycznego, wskazać należy, że umowa spółki, regulamin lub stosowna uchwała będą statuowały, że prezes zarządu zobowiązany jest do stałego podnoszenia swoich kompetencji. Stosowny akt będzie zawierał również postanowienie, że Spółka będzie finansować koszty szkolenia/kształcenia prezesa zarządu.

Zatem prezes zarządu Spółki będzie zobligowany do zwiększania/podnoszenia swoich kompetencji.

Mając na uwadze powyższe argumenty należy stwierdzić, że w zdarzeniu przyszłym opisanym w niniejszym wniosku, wskazane wydatki na studia podyplomowe będą poniesione przede wszystkim w interesie Spółki. Prezes zarządu, gdyby nie został powołany do pełnienia swojej funkcji u Spółki, zapewne nie byłby sam zainteresowany podnoszeniem swoich indywidualnych kwalifikacji w zakresie mentoringu oraz coachingu, gdyż nie byłoby mu to potrzebne w takim zakresie w jego codziennym życiu.

Stanowisko analogiczne do zaprezentowanego przez Wnioskodawcę znalazło również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.325.2019.3.IS z 11 lipca 2019 r., oraz sygn. 0114-KDIP3-2.4011.590.2019.1 JK2 z 16 stycznia 2020 r.

Reasumując, w ocenie Spółki sfinansowanie prezesowi zarządu Spółki wydatków opisanych we wniosku nie będzie skutkowało powstaniem po jego stronie przychodu z nieodpłatnych świadczeń, co również nie będzie implikowało po stronie Spółki obowiązków wynikających z pełnienia funkcji płatnika.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przepis art. 11 ust. 2 powołanej ustawy stanowi, że:

W myśl art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy:

Przepis art. 11 ust. 2b powołanej ustawy stanowi, że:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Otrzymanie oznacza przysporzenie w majątku w postaci czegoś, za co podatnik nie zapłacił lub zapłacił częściowo, a co ma określoną wartość wyrażoną w pieniądzu. Świadczenie nieodpłatne, czy też częściowo odpłatne, to taki rodzaj świadczenia, w przypadku którego otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym lub też za co częściowo płaci, co oznacza, że nie świadczy nic w zamian lub przekazuje świadczenie (płatność) nieekwiwalentne.

Zatem, obok pieniędzy i wartości pieniężnych ustawodawca za przychody uważa również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Świadczenia w naturze to wszelkie takie świadczenia, w przypadku których przedmiot świadczenia jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Będą to w szczególności różnego rodzaju świadczenia rzeczowe, chociaż przedmiotem świadczenia mogą być również prawa. Powyższe związane jest z przyjętą zasadą kompletności opodatkowania, w myśl której opodatkowaniu powinny podlegać niemal wszelkie przysporzenia majątkowe, a nie tylko te o charakterze pieniężnym. Podstawową różnicą pomiędzy przychodami w postaci pieniędzy i wartości pieniężnych a nieodpłatnymi świadczeniami w naturze i innymi nieodpłatnymi świadczeniami jest odmienny moment powstania przychodu. W przypadku bowiem pierwszej kategorii świadczeń przychód powstaje w momencie ich otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, natomiast w przypadku drugiej kategorii przychód powstaje wyłącznie w chwili otrzymania. Nie ma natomiast znaczenia moment postawienia świadczenia do dyspozycji podatnika.

Przychód z nieodpłatnych świadczeń powstaje w momencie otrzymania nieodpłatnego świadczenia, tj. w dniu uzyskania przysporzenia majątkowego.

W uchwałach z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie terminu nieodpłatnego świadczenia w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

W uchwale z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „nieodpłatnych świadczeń” – w aspekcie świadczeń pracowniczych była przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wobec tego, przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Wskazać należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy – gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie.

Zatem, pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie. Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów. W sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie nie powoduje przysporzenia w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku, to wówczas nie można mówić o przychodzie z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy wprawdzie świadczeń uzyskiwanych przez pracowników, jednak zawiera wskazówki interpretacyjne, jak należy rozumieć nieodpłatne świadczenia i przywołane ustalenia pozostają aktualne również do osób będących członkami zarządu (prezesa).

Ponadto należy podkreślić, że w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 wprost wskazano, że „w wypadku świadczenia pieniężnego przysporzenie jest niewątpliwe i niejako bezwarunkowe (zawsze oznacza zwiększenie aktywów), o tyle „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód, w rozumieniu ustawy o PIT, tylko pod warunkiem, że rzeczywiście pozwoliły mu uniknąć wydatków”.

Ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie ma zastosowania do świadczeń pieniężnych.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 13 pkt 7 cytowanej ustawy:

W przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menadżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką, czy instytucją. Natomiast wyjątek, o którym mowa w powołanym przepisie dotyczy sytuacji, gdy podatnik powołany został np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej, w takiej sytuacji uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ww. ustawy.

Konsekwencją zakwalifikowania przychodów z tytułu świadczenia usług zarządzania jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście jest ich opodatkowanie za pośrednictwem płatnika – na zasadach określonych w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 42 ust. 1 powołanej ustawy:

Z wniosku wynika, że prowadzicie Państwo działalność w formie parku edukacji i rozrywki. Zamierzacie Państwo sfinansować prezesowi zarządu studia podyplomowe o kierunku coaching i mentoring (czesne za studia i inne związane z tym opłaty administracyjne). Planujecie Państwo również pokryć koszty związane z zakupem pomocy naukowych niezbędnych do nauki w trakcie studiów, takich jak przykładowo zakup podręczników. Nie wykluczacie Państwo poniesienia innych wydatków związanych z odbywaniem studiów, takich jak transport, zakwaterowanie czy koszty wyżywienia.

Co do zasady ponoszone przez Spółkę koszty studiów podyplomowych powinny zostać zakwalifikowane jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Udział prezesa zarządu w studiach podyplomowych nastawiony jest na poszerzenie jego indywidualnej wiedzy i umiejętności. Prezes zarządu otrzymuje w ten sposób konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie ww. wydatku przez Spółkę – osoba te musiałaby ponieść taki koszt z własnych środków.

Wyjątkiem od powyższej zasady jest przypadek, gdy zarządzający został zobowiązany (np. w ramach zawartej umowy) do obowiązkowego uczestnictwa w konkretnych studiach podyplomowych. W takiej sytuacji, nie sposób mówić o powstaniu przychodu po stronie podatnika, gdy uczestnictwo w danych studiach podyplomowych jest jednym z warunków wykonywania umowy, a odmowa wykonania tego obowiązku mogłaby skutkować np. rozwiązaniem umowy.

Natomiast gdy prezes zarządu nie jest zobowiązany do obowiązkowego uczestnictwa w studiach podyplomowych to należy zbadać, kto przede wszystkim będzie korzystał z efektów udziału w studiach, w czyim interesie są ponoszone wydatki na nieodpłatne świadczenia. Również należy przeanalizować czy celem studiów podyplomowych jest poznanie/poszerzenie wiedzy związanej ze specyfiką branży, czy studia podyplomowe są związane z branżowymi potrzebami, które wynikają z pełnionej przez prezesa zarządu funkcji.

Wskazaliście Państwo, że zamierzaciesfinansować prezesowi zarządu studia podyplomowe o kierunku coaching i mentoring (czesne za studia i inne związane z tym opłaty administracyjne). Sfinansowanie studiów prezesa zarządu będzie wynikało z postanowienia zawartego w umowie Spółki, regulaminie Spółki lub ze stosownej uchwały w tym zakresie. Na mocy stosownego postanowienia, w którymś ze wskazanych aktów, prezes zarządu będzie zobligowany do stałego podnoszenia oraz rozszerzania swoich kompetencji, zaś kształcenie takie będzie finansowane przez Państwa. Osoby zajmujące się szczeblem zarządzającym w Państwa strukturze organizacyjnej wymagają stałego wsparcia przy rozwijaniu i podnoszeniu swoich kompetencji, odkrywaniu swojego potencjału i kształtowaniu ścieżki kariery.

Sfinansowanie przez Państwa kosztów studiów podyplomowych o kierunku coaching i mentoring dla prezesa zarządu (czesne za studia i związane z nimi opłaty administracyjne oraz zakup podręczników) nie stanowi dla prezesa zarządu przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie stanowi przychodu określonego w art. 13 pkt 7 tej ustawy. Na Państwu nie ciążą obowiązki pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu.

Stanowisko Państwa w tej części jest prawidłowe.

Nie wykluczacie Państwo również poniesienia innych wydatków związanych z odbywaniem studiów podyplomowych przez prezesa zarządu, takich jak transport, zakwaterowanie czy koszty wyżywienia.

Poniesienie przez Państwa wydatków związanych z udziałem prezesa zarządu w studiach podyplomowych, tj. transport, zakwaterowanie, wyżywienie będzie skutkowało powstaniem po stronie prezesa zarządu przychodu, bowiem będzie to dla niego realna korzyść majątkowa.

Jednak nie wszystkie świadczenia otrzymane przez osoby fizyczne podlegają opodatkowaniu.

Zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje, że:

Według art. 21 ust. 13 ww. ustawy:

Oznacza to, że aby świadczenia otrzymywane w związku z odbywaną podróżą mogły skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w ww. przepisie kwoty te nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W przypadku potraktowania ich jako kosztów uzyskania przychodów osoby niebędącej pracownikiem będą stanowiły przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Kluczowym jest jednak użyty przez ustawodawcę zwrot „podróż” zarówno w lit. a dotyczącej podróży służbowej pracownika, jak i w lit. b odnoszącej się do osoby niebędącej pracownikiem. Różnica treści lit. a i b związana jest wyłącznie z faktem, że w podróży służbowej może pozostawać jedynie pracownik, gdyż regulacje w tym zakresie zawiera Kodeks pracy. Stąd w odniesieniu do osób niepozostających w stosunku pracy (stosunkach pokrewnych) można mówić jedynie o podróży, a nie o podróży służbowej, w rozumieniu Kodeksu pracy. Niezależnie jednak od powyższego, pojęcie „podróż” należy rozumieć identycznie.

Przywołać w tym miejscu należy definicję podróży służbowej zawartą w przepisach ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. Zgodnie z art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy, za podróż służbową uznaje się wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, bądź stałe miejsce pracy pracownika. Zatem niezależnie od stosunków pomiędzy pracodawcą a pracownikiem, przyjąć należy, że podróżą w sensie ogólnym jest wykonywanie zadania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba spółki bądź stałe miejsce wykonywania zadań.

Odrębnym przepisem, o którym mowa powyżej jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2023 r. poz. 2190).

Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Stosownie do ust. 2 § 3 ww. rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 4 cyt. rozporządzenia:

Jak stanowi § 4 ust. 1 cytowanego rozporządzenia:

W oparciu o § 5 ust. 2 rozporządzenia:

Natomiast zgodnie z § 6 ww. rozporządzenia:

Według § 8 ww. rozporządzenia:

Stosownie do § 8 cyt. rozporządzenia:

Zatem, prezes zarządu, któremu będziecie Państwo finansować koszty związane z udziałem w studiach podyplomowych (transport, zakwaterowanie, wyżywienie), wbrew Państwa stwierdzeniu, uzyskiwać będzie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten, w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b w zw. ust. 13 ww. ustawy, korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania do wysokości limitów określonych w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Zwolnienie to obejmuje m.in. wszelkie podróże osoby niebędącej pracownikiem pod warunkiem, że wypłacone świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorcy (tu: prezesa zarządu) oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Jeżeli finansowane przez Państwa ww. koszty będą wyższe od limitów określonych w ww. rozporządzeniu, to nadwyżka ponad te limity podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Na Państwu ciążyć będą obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Państwa stanowisko w tej części jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 7 lipca 2023 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634); dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).