Interpretacja indywidualna z dnia 15 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.38.2024.2.MK

Możliwość skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 stycznia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 12 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 7 marca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką domu jednorodzinnego o powierzchni … m², w którym mieszka wraz z członkami rodziny. Dom został wybudowany przez pierwszych właścicieli przed 1970 r., od tego momentu jest cały czas zamieszkiwany, a w 2007 r. został wykupiony przez Wnioskodawczynię i Jej męża na własność od … . Od tego momentu jest sukcesywnie remontowany i modernizowany. Dom spełnia definicję budynku mieszkalnego jednorodzinnego zawartą w art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), tj. jest to budynek wolnostojący, służący zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, który w całości stanowi jeden lokal mieszkalny. W miejscowości, w której Wnioskodawczyni mieszka (…, Gmina …) jedynym źródłem energii jest prąd elektryczny. Nie ma dostępu do gazociągu ani ogrzewania z sieci.

W roku podatkowym 2023 Wnioskodawczyni dokonała inwestycji termomodernizacyjnej, polegającej między innymi na montażu nowego źródła ciepła w postaci czterech klimatyzatorów ściennych z funkcją grzania (3x … kW oraz 1x … 2,5 kW). Montażu dokonała profesjonalna firma. Montaż klimatyzatorów z funkcją grzania został rozpoczęty 16 sierpnia 2023 r., a zakończony 17 sierpnia 2023 r. Całość Wnioskodawczyni sfinansowała z własnych środków (… zł brutto). Wnioskodawczyni nie ubiegała się ani nie otrzymała żadnego dofinansowania na zakup i montaż nowego źródła ciepła, oraz nie będzie ubiegała się o jakikolwiek zwrot poniesionych nakładów finansowych. Wydatki, które Wnioskodawczyni poniosła w związku z opisanym we wniosku przedsięwzięciem dotyczącym klimatyzatorów z funkcją ogrzewania, nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ani nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Kwota odliczenia w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką, nie przekroczy kwoty 53 000 zł. Jest to pierwsze przedsięwzięcie termomodernizacyjne, które Wnioskodawczyni chce odliczyć od podstawy obliczenia podatku dochodowego w ramach ulgi termomodernizacyjnej. Wydatki, które Wnioskodawczyni poniosła i chce odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej, zostały udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez podatnika niekorzystającego ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Dane z faktury: data wystawienia faktury: 17 sierpnia 2023 r. Data zapłaty należności: 18 sierpnia 2023 r. Data zakupu/zakończenia dostawy i montażu: 17 sierpnia 2023 r.

Do ostatniego sezonu grzewczego (2022/2023) głównym źródłem ciepła dla domu Wnioskodawczyni był kominek opalany drewnem, który wspomagany był grzejnikami elektrycznymi. Obecnie kominek pełni funkcję awaryjnego ogrzewania w przypadku długiej przerwy w dostawie energii elektrycznej, a grzejniki elektryczne zostały zdemontowane. W pomieszczeniach wilgotnych zamontowano elektryczne ogrzewanie podłogowe. Zamontowane urządzenia to klimatyzatory typu split, które wyposażone są w pompy ciepła powietrze – powietrze wbudowane w jednostki zewnętrzne, dzięki czemu są bardzo wydajne i energooszczędne. Współczynnik SCOP dla zakupionych modeli wynosi 4,6, co świadczy o ich bardzo dużej sprawności i efektywności.

Decydując się na inwestycję w nowoczesne źródło ciepła dla swojego domu, Wnioskodawczyni kierowała się nie tylko wygodą i ekonomią, ale także kwestiami ekologicznymi. Ograniczenie do niezbędnego minimum wykorzystywania kominka opalanego drewnem (sprawność energetyczna ok. 75%) z pewnością przyczyni się do redukcji stężenia pyłów zawieszonych (smogu) w okolicy zamieszkania Wnioskodawczyni, za który w głównej mierze odpowiada niska emisja z urządzeń grzewczych zamontowanych w domach jednorodzinnych. Mimo że klimatyzatory oraz inne urządzenia wyposażone w pompy ciepła zasilane są prądem elektrycznym, który w Polsce produkowany jest w większości poprzez spalanie węgla w elektrowniach (znacznie wyższa sprawność), to inwestycja w nie jest działaniem proekologicznym i prozdrowotnym. Zakłady energetyczne wyposażone są w specjalistyczne filtry pochłaniające zanieczyszczenia emitowane podczas spalania paliw kopalnych, a rosnący udział OZE w polskim miksie energetycznym czyni używanie elektrycznych urządzeń grzewczych jeszcze bardziej ekologicznymi.

W przyszłości, w zależności od możliwości finansowych oraz rozwiązań prawnych, Wnioskodawczyni rozważa dalsze inwestycje termomodernizacyjne w domu oraz montaż urządzeń wytwarzających i magazynujących energię w celu zmniejszenia swojego oddziaływania na środowisko naturalne oraz poprawę efektywności ogrzewania swojego domu i wytwarzania CWU.

Pytanie

Czy wydatek na zakup i montaż klimatyzacji z funkcją grzania wyposażonej w pompę ciepła powietrze-powietrze, mieści się w katalogu wydatków uprawniających do podatkowej ulgi termomodernizacyjnej, który może zostać odliczony w zeznaniu podatkowym za 2023 r.?

Pani stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni, wydatek na zakup i montaż klimatyzacji z funkcją grzania wyposażonej w pompę ciepła powietrze-powietrze mieści się w katalogu wydatków uprawniających do podatkowej ulgi termomodernizacyjnej i może zostać odliczony w zeznaniu podatkowym za 2023 r.

Pompa ciepła nie jest samodzielnym urządzeniem, ale jednym z głównych podzespołów urządzenia grzewczego, który umożliwia w sposób ekonomiczny, energooszczędny i wydajny na odzyskiwanie z otoczenia energii w postaci ciepła i zasilanie nim domów. Ze względu na budowę i sposób działania, klimatyzacja z funkcją ogrzewania spełnia definicję przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów. Uzasadnieniem jest to, że klimatyzacja typu split dzięki wbudowanej pompie ciepła umożliwia efektywniejsze ogrzewanie, dzięki czemu następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania. Natomiast zastąpienie ogrzewania domu kominkiem na drewno ogrzewaniem poprzez wykorzystanie energii elektrycznej, pozwala na ograniczenie zużycia paliw stałych, poprzez zamianę źródeł energii na źródła o większej efektywności energetycznej.

Instalacja klimatyzacji z funkcją ogrzewania mieści się w zakresie zdefiniowanym w Załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. (poz. 2489). W punkcie 1. Materiały budowlane i urządzenia: 8) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej (pełni funkcję grzewczą), 10) materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego (jest urządzeniem elektrycznym umożliwiającym ogrzewanie), 11) pompa ciepła wraz z osprzętem (ze względu na sposób działania klimatyzacja z funkcją grzania jest pompą ciepła).

W punkcie 2. Usługi: 7) wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej; 10) montaż pompy ciepła.

Wydatki na instalację są potwierdzone fakturą VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl ww. przepisu adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Ponadto, odliczenie przysługuje pod warunkiem zakończenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie do trzech kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Stosownie do art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.):

Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2496 ze zm.), użyte w ustawie określenia oznaczają:

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 273):

Analiza powyższych przepisów oraz załącznika do wskazanego wyżej rozporządzenia zawierającego wykaz rodzajów materiałów, urządzeń i usług, na które przysługuje ulga prowadzi do wniosku, że wskazana ulga dotyczy wydatków ściśle związanych z termomodernizacją istniejącego budynku, poniesionych na jego docieplenie i modernizację systemu grzewczego.

W myśl art. 26h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26h ust. 3 ww. ustawy:

Na podstawie art. 26h ust. 4 komentowanej ustawy:

Art. 26h ust. 6 ww. ustawy stanowi, że:

W myśl art. 26h ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 26h ust. 8 ww. ustawy:

Stosownie zaś do art. 26h ust. 9 cytowanej ustawy:

Zgodnie z upoważnieniem zawartym w art. 26h ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z zacytowanych przepisów wynika zatem, że ulga termomodernizacyjna przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i wyłącznie w zakresie tych wydatków, podatnikowi przysługuje ulga termomodernizacyjna. Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem takiego budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem. Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Ponadto podkreślić należy, że limit ulgi nie jest związany z jedną inwestycją lub jednym przedsięwzięciem termomodernizacyjnym, lecz jest określony dla danego podatnika, niezależnie od liczby inwestycji termomodernizacyjnych. Limit ten dotyczy każdego z małżonków odrębnie, czyli każdemu z nich przysługuje odliczenie w maksymalnej wysokości 53 000 zł.

Jak już wyżej podkreślono, warunkiem skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej jest – przede wszystkim – poniesienie w roku podatkowym przez podatnika, który jest właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego, wydatków na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku (zakres dyspozycji art. 26h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki (art. 26h ust. 6 ww. ustawy).

Warunek dotyczący tytułu prawnego musi być spełniony na moment zastosowania ulgi (rozliczenia podatkowego) w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym podatnik poniósł wydatki kwalifikujące się do objęcia ulgą termomodernizacyjną.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że jest Pani współwłaścicielką domu jednorodzinnego, który spełnia definicję budynku mieszkalnego jednorodzinnego zawartą w art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. W roku podatkowym 2023 dokonała Pani inwestycji termomodernizacyjnej, polegającej między innymi na montażu nowego źródła ciepła w postaci czterech klimatyzatorów ściennych z funkcją grzania. Montażu dokonała profesjonalna firma. Montaż klimatyzatorów z funkcją grzania został rozpoczęty 16 sierpnia 2023 r., a zakończony 17 sierpnia 2023 r. Całość sfinansowała Pani z własnych środków (… zł brutto). Nie ubiegała się Pani, ani nie otrzymała żadnego dofinasowania na zakup i montaż nowego źródła ciepła oraz nie będzie ubiegała się o jakikolwiek zwrot poniesionych nakładów finansowych. Wydatki, które poniosła w związku z opisanym we wniosku przedsięwzięciem dotyczącym klimatyzatorów z funkcją ogrzewania nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ani nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Kwota odliczenia w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których jest Pani współwłaścicielką nie przekroczy kwoty 53 000 zł. Jest to pierwsze przedsięwzięcie termomodernizacyjne, które chce Pani odliczyć od podstawy obliczenia podatku dochodowego w ramach ulgi termomodernizacyjnej. Wydatki, które Pani poniosła i chce odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej zostały udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez podatnika niekorzystającego ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, że zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z 30 marca 2023 r. „Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych”:

Odliczeniu mogą podlegać wyłącznie wydatki, które zostały uwzględnione w powołanym rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i zostały poniesione w związku z realizacją konkretnego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego.

W tym miejscu należy podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 84 Konstytucji RP oraz art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a możliwość skorzystania z ulgi podatkowej to przywilej, z którego podatnik chcąc skorzystać, musi spełnić ściśle określone przez ustawodawcę warunki. W konsekwencji, korzystanie z ulgi w podatku jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Rozpatrując możliwość skorzystania przez Panią z odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatku opisanego we wniosku należy zauważyć, że w katalogu wydatków podlegających odliczeniu, znajdującym się w załączniku do powyższego rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju, nie zostały uwzględnione wydatki na nabycie i instalację klimatyzacji z funkcją grzania. Zatem, należy uznać, że wydatków poniesionych na zakup i montaż klimatyzacji z funkcją grzania, które wyposażone są w pompy ciepła powietrze – powietrze wbudowane w jednostki zewnętrzne, dzięki czemu są bardzo wydajne i energooszczędne,  nie można zaliczyć do wydatków związanych z przedsięwzięciem termomodernizacyjnym.

Reasumując, mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz przedstawiony opis stanu faktycznego, należy stwierdzić, że nie przysługuje Pani w ramach ulgi termomodernizacyjnej, wskazanej w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, możliwość odliczenia w zeznaniu składanym za 2023 r. wydatków poniesionych na nabycie i instalację klimatyzacji z funkcją grzania, bowiem ww. wydatki nie zostały wymienione w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych.

Tym samym Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Panią stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).