Interpretacja indywidualna z dnia 7 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.8.2024.4.AM

Dotyczy opodatkowanie dostawy nieruchomości w ramach egzekucji komorniczej oraz uznania, że każda z działek ewidencyjnych stanowi oddzielny przedmiot opodatkowania.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 stycznia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 4 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dostawy nieruchomości w ramach egzekucji komorniczej oraz uznania, że każda z działek ewidencyjnych stanowi oddzielny przedmiot opodatkowania.

Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwania - pismami: z 13 lutego 2024 r. (wpływ 13 lutego 2024 r.) oraz z 26 lutego 2024 r. (wpływ 26 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest Komornik Sądowy przy Sądzie (…). Przed Wnioskodawcą toczy się postępowanie egzekucyjne z nieruchomości (prawa wieczystego użytkowania gruntu), położonych w (…) z wniosku wierzyciela przeciwko dłużnikowi spółce pod firmą A. sp. z o.o. w likwidacji (dalej odpowiednio: „Nieruchomości” oraz „Dłużnik”).

W toku postępowania egzekucyjnego Nieruchomości zostaną sprzedane w związku z czym na wniosek wierzyciela sporządzono operat szacunkowy dla Nieruchomości, w celu określenia ich wartości rynkowej.

Zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym dla Nieruchomości (operat szacunkowy z dnia 26 września 2022 r.):

1)księga wieczysta o nr (…) prowadzona jest dla czterech działek ewidencyjnych o nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 i o łącznej powierzchni (...) ha oddanych w użytkowanie wieczyste, gdzie działka o nr 1 jest zabudowana budynkiem hali produkcyjnej (stanowiącym odrębną nieruchomość), a działki o nr 2, nr 3, nr 4 są niezabudowane [pomimo miejscowego ich utwardzenia żwirem lub nawierzchnią betonową oraz miejscowego ich ogrodzenia ogrodzeniem z siatki stalowej, które to naniesienia nie zostały w operacie szacunkowym zakwalifikowane jako budowle - stanowią urządzenia budowlane(urządzenia budowlane nie stanowią budynku ani budowli, a tym samym nie stanowią towaru w myśl definicji z art. 2 pkt 6 Ustawy VAT. Wyrok Sądu Rejonowego w (…) z dnia 18 kwietnia 2018 r. sygn. (…) Orzeczenie prawomocne, „w przypadku dostawy działki ogrodzonej trwale z gruntem związanym będzie miała miejsce dostawa niezabudowanej, ogrodzonej działki gruntu, a nie dostawą budowli w postaci ogrodzenia”, tak też wyrok NSA z 8 kwietnia 2021 r. sygn. akt I FSK 560/18)].

2)księga wieczysta o nr (...) prowadzona jest dla jednej działki ewidencyjnej o nr 5, o powierzchni (...) ha, oddanej w użytkowanie wieczyste i zabudowanej budowlą w postaci drogi dojazdowej (stanowiącą odrębną nieruchomość).

Nieruchomości tworzą jeden zwarty kompleks użytkowy i aktualnie nie są użytkowane.

Zgodnie z operatem szacunkowym, opis Nieruchomości oraz sposób ich użytkowania są następujące:

„Działka nr 1 zabudowana jest budynkiem przemysłowym (szczegółowa charakterystyka w punkcie (…) opracowania). Pozostałe działki niezabudowane, miejscowo utwardzone żwirem oraz nawierzchnią betonową. Teren działek jest nieużytkowany, porośnięty jest samosiewami (drzewa i krzewy, wysoka trawa). Teren miejscami ogrodzony (ogrodzenie z siatki stalowej). Wyposażenie w sieci urządzeń infrastruktury technicznej pełne (...). Budynek o funkcji przemysłowej (oznaczenie w ewidencji gruntów i budynków 1: zgodnie z wpisem w kartotece budynków rodzaju wg KŚT: budynki przemysłowe) wykonany w technologii szkieletowej w zabudowie zwartej (ściany budynku: południowo-wschodnia i północno-wschodnia przylegają do ścian budynków położonych na działkach sąsiednich). Budynek posiada jedną kondygnację nadziemną (parter): brak podpiwniczenia. Dach jednospadowy (stropodach). Rok budowy 1964 (ustalono wg danych z ewidencji gruntów i budynków). W celu określenia wartości nieruchomości standard wykończenia budynku określono jako awaryjny, brak możliwości użytkowania zgodnie z funkcją z uwagi na stopień zużycia. (...) Pomieszczenia budynku w znacznej mierze zdewastowane (...). W celu użytkowania budynku należy wykonać całkowity remont kompleksowy.

Utwardzenia nawierzchni drogi położone na działce nr 5 posiadające nawierzchnię asfaltową - powierzchnia zabudowy (…) m²; rok budowy: brak danych; płyty betonowe - powierzchnia zabudowy (…) m²; rok budowy: brak danych; żwirową - powierzchnia zabudowy (…) m²; rok budowy: brak danych.

Stan techniczny: w wyniku oględzin ustalono stopień zużycia technicznego jako średni (stopień zużycia 26 - 50%) dla nawierzchni asfaltowej oraz z płyt betonowych. Obiekt utrzymany zadawalająco. Celowy jest remont bieżący (…)”.

Teren, na którym położone są Nieruchomości nie jest objęty ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Ponadto, zgodnie z informacjami posiadanymi przez Wnioskodawcę dla działek ewidencyjnych o nr 2, 3 oraz 4, będących działkami niezabudowanymi, nie były wydawane decyzje o warunkach zabudowy.

W toku postępowania, Wnioskodawca w celu ustalenia okoliczności istotnych dla Nieruchomości (z punktu widzenia opodatkowania VAT ich sprzedaży) pozyskał także informacje dot. celu nabycia Nieruchomości przez Dłużnika. Wnioskodawca uzyskał przedmiotowe informacje od Dłużnika (pismo z dnia 2 marca 2010 r.) oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego (…) (pismo z dnia (…) września 2010 r. znak (…), sporządzone na skutek przeprowadzonych przez ten urząd na podstawie art. 272 Ordynacji podatkowej czynności sprawdzających, dalej: pismo z dnia (…) września 2010 r.).

Jak wynika z operatu szacunkowego (data budowy) oraz informacji udzielonych Wnioskodawcy w piśmie z dnia (…) września 2010 r., działka ewidencyjna o nr 1 w momencie nabycia przez Dłużnika była zabudowana budynkiem przemysłowym (produkcyjnym). Dalej, nabycie Nieruchomości przez Dłużnika nastąpiło w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą - zamierzeniem gospodarczym Dłużnika było przeznaczenie Nieruchomości na cele inwestycyjne, tj. otwarcie na Nieruchomościach fabryki budowy wózków (…) i montażu (…). Zgodnie z powyższym Nieruchomości zostały ujęte w ewidencji środków trwałych Dłużnika (powyższe informacje potwierdza również sposób prezentacji nabytych aktywów w sprawozdaniu finansowym Dłużnika sporządzonym za 2008 rok - budynek został ujęty w pozycji środki trwałe w budowie (źródło: System EKRS ((…)).

Z pisma z dnia (…) września 2010 r. ponadto wynika, że Dłużnik ponosił wydatki inwestycyjne (ulepszenia) związane z budynkiem przemysłowym, które były ponoszone do końca 2008 r. Wartość tych wydatków przekroczyła 30% wartości początkowej budynku, a Dłużnik w związku z tymi wydatkami dokonywał odliczenia podatku VAT. Jednocześnie z pisma wynika, że inwestycja prowadzona przez Dłużnika nigdy nie została zakończona, a tym samym budynek w ulepszonej formie nie został oddany do użytkowania (Dłużnik nie wykorzystywał budynku w ulepszonej formie do własnych celów gospodarczych).

W piśmie z dnia (…) września 2010 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego (…) wskazał również, że sprzedaż Nieruchomości w zakresie w jakim jest ona zabudowana budynkiem przemysłowym będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a tym samym nie będzie do niej znajdowało zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Ponadto, wskazano, że „Z uwagi na fakt, iż Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością A. ponosiła wydatki na ulepszenie nieruchomości przekraczające 30% wartości początkowej, w związku z którymi Spółka dokonywała odliczenia podatku od towarów i usług, dostawa przedmiotowej nieruchomości nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT”.

Dalej, należy wskazać, że w operacie szacunkowym brak jest informacji dotyczących ulepszeń prowadzonych w odniesieniu do budowli stanowiącej drogę dojazdową (budowla posadowiona na działce ewidencyjnej o nr 5). Informacje takie nie wynikają także z pisma z dnia (…) września 2010 r.

Nieruchomości zostały nabyte przez Dłużnika na podstawie umowy sprzedaży z dnia 30 listopada 2007 r. (akt notarialny Rep (…) nr (…)). Nabycie nastąpiło od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, Pana T.G. (czynność niepodlegająca VAT).

Dłużnik aktualnie nie figuruje w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT jako podatnik VAT czynny. Zgodnie natomiast z informacją udzieloną Wnioskodawcy w piśmie z dnia (…) września 2010 r. na ten dzień oraz w okresie poprzedzającym Dłużnik posiadał status czynnego podatnika podatku VAT.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

1)W operacie szacunkowym znajdującym się w aktach brak jest informacji dotyczących ulepszeń prowadzonych w odniesieniu do budowli stanowiącej drogę dojazdową (budowla posadowiona na działce ewidencyjnej o nr 5). Informacji takiej brak również w piśmie skierowanym do Wnioskodawcy przez Naczelnika Urzędu Skarbowego (…) z dnia (…) września 2010 r., znak: (…).

2)Brak informacji pozwalających na udzielenie odpowiedzi w zakresie prawa Dłużnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z ponoszonymi wydatkami na ulepszenie ww. drogi.

3)Z pisma z dnia (…) września 2010 r. stanowiącego wyjaśnienia Dłużnika wynika, że Dłużnik ponosił wydatki inwestycyjne (ulepszenia) związane z budynkiem przemysłowym, które były ponoszone do końca 2008 r. Wartość tych wydatków przekroczyła 30% wartości początkowej budynku, a Dłużnik w związku z tymi wydatkami dokonywał odliczenia podatku VAT. Jednocześnie istotne jest to, że inwestycja prowadzona przez Dłużnika nigdy nie została zakończona, a tym samym budynek w ulepszonej formie nie został oddany do użytkowania (Dłużnik nie wykorzystywał budynku w ulepszonej formie do własnych celów gospodarczych).

4)Inwestycja prowadzona przez Dłużnika nigdy nie została zakończona, a tym samym budynek w ulepszonej formie nie został oddany do użytkowania (Dłużnik nie wykorzystywał budynku w ulepszonej formie do własnych celów gospodarczych).

5)Na podstawie analizy mapy zasadniczej można stwierdzić, że przez obszar działek 2, 1 oraz 5 przebiegają sieci infrastruktury technicznej: wodociągowa, gazowa, kanalizacyjna, elektroenergetyczna, przez obszar działki nr 4 przebiegają sieci infrastruktury technicznej: gazowa, kanalizacyjna, wodociągowa. Brak informacji o stanie własności ww. sieci.

6)Brak informacji, czy ww. sieci urządzeń infrastruktury technicznej stanowią własność Dłużnika i są budowlami w myśl ustawy Prawo budowlane, a także czy ww. sieci urządzeń infrastruktury technicznej znajdowały się na działach przed ich nabyciem przez Dłużnika, czy zostały przez Dłużnika wybudowane po nabyciu nieruchomości gruntowych, na których są posadowione.

7)Brak Informacji, kiedy te budowle (urządzenia infrastruktury technicznej) zostały oddane do użytkowania po ich wybudowaniu.

8)Brak informacji, czy Dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wybudowaniem tych budowli.

9)Brak informacji, czy budowle te były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

10)Brak informacji, czy w odniesieniu do każdej z sieci urządzeń infrastruktury technicznej ponoszone były wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej tego konkretnego obiektu, a także:

• czy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z ponoszonymi wydatkami na ulepszenie danej budowli oraz
• czy po poniesionych nakładach powyżej 30%, dana budowla została oddana do użytkowania (w jakim okresie i czy wyłącznie do działalności zwolnionej), czy od momentu oddania do użytkowania po ulepszeniach do dnia sprzedaży, upłynie okres co najmniej dwóch lat.

Pytania

1)Czy w opisanym stanie faktycznym planowana dostawa Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2)Czy Wnioskodawca jako towar, odrębny przedmiot dostawy w rozumieniu Ustawy VAT powinien potraktować każdą działkę ewidencyjną, pomimo, że działki te objęte są jedną księgą wieczystą o nr 1?

Pani stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 2

Wnioskodawca jako odrębny przedmiot dostawy, powinien potraktować każdą z działek ewidencyjnych objętych jedną księgą wieczystą o nr 1, gdzie w przypadku działki zabudowanej przedmiotem dostawy będzie w istocie posadowiony na gruncie budynek (grunt będzie dzielił los budynku w zakresie sposobu opodatkowania), a w przypadku działek ewidencyjnych niezabudowanych przedmiotem dostawy będzie grunt (prawo użytkowania wieczystego tego gruntu).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1

Zgodnie z art. 18 Ustawy VAT organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Przywołany powyżej przepis wprowadza zasadę, zgodnie z którą płatnikami podatku od towarów i usług są komornicy sądowi, wykonujący czynności egzekucyjne na podstawie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, w odniesieniu do dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika. Konsekwencją opisanego stanu rzeczy jest m.in. to, że dostawa realizowana przez komornika sądowego w ramach wykonywanych czynności egzekucyjnych jest oceniania całościowo w kontekście obowiązujących przepisów Ustawy VAT, w tym w zakresie konieczności potraktowania jej jako opodatkowanej lub możliwości objęcia jej zwolnieniem od opodatkowania oraz stosowania właściwych stawek tego podatku.

Zgodnie z Ustawą VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega co do zasady dostawa towarów oraz świadczenie usług, na terytorium kraju, za wynagrodzeniem (art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT).

Dostawą towaru, stosownie do art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei, w myśl art. 2 pkt 6 Ustawy VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Towarem w rozumieniu wyżej cytowanej definicji jest m.in. budynek, budowla, a także niezabudowany grunt (w tym grunt oddany w użytkowanie wieczyste). Oznacza to, że planowana sprzedaż Nieruchomości w toku postępowania egzekucyjnego przez Wnioskodawcę (będącego komornikiem sądowym), działającego w imieniu Dłużnika, na rzecz nabywcy Nieruchomości będzie spełniała definicję dostawy towarów na terytorium kraju za wynagrodzeniem.

Dalej, należy wskazać, że czynnościami opodatkowanymi są określone w Ustawie VAT czynności realizowane przez podatników VAT, działających w tym charakterze.

Podatnikami, według art. 15 ust. 1 Ustawy VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego przepisu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wnioskodawca podkreśla, że definicję działalności gospodarczej, zawartą w Ustawie VAT, cechuje uniwersalny charakter, co oznacza, że pozwala ona na objęcie pojęciem „podatnika” tych wszystkich podmiotów, które prowadząc określoną działalność, występują w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ze wskazanych powyżej regulacji wynika, że z perspektywy definicji działalności gospodarczej, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, będzie można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej (okoliczność ta w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika tego podatku).

Analizując okoliczności sugerujące związek posiadanego przez Dłużnika majątku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, warto zaakcentować, że w orzecznictwie, jako okoliczność o decydującym znaczeniu z perspektywy konieczności potraktowania sprzedaży nieruchomości jako transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, postrzega się m.in. fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej jako składnika majątku przedsiębiorstwa oraz cel w postaci stałego uzyskiwania dochodu z korzystania z takiej nieruchomości. W tym kontekście, w odniesieniu do Dłużnika, należy wskazać, że nabył on Nieruchomości w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i rozpoczął prowadzenie na Nieruchomościach inwestycji budowalnej. Dalej, podkreślenia wymaga, że Nieruchomości te przedstawiają wartość ekonomiczną w postaci możliwości ich sprzedaży, wynajęcia lub wydzierżawienia na rzecz podmiotów trzecich.

Tym samym w wyniku zorganizowanego procesu Dłużnik zgromadził majątek, który potencjalnie może zostać wykorzystany w celu generowania przychodów, a więc w celach zarobkowych. Nie bez znaczenia - dla oceny charakteru składników majątkowych będących przedmiotem egzekucji - jest to, że Dłużnikiem jest spółka prawa handlowego (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością), podlegająca obligatoryjnemu wpisowi do Rejestru Przedsiębiorców.

W ocenie Wnioskodawcy, dla kwalifikacji danego podmiotu jako podatnika VAT nie jest istotne natomiast to, czy w danym momencie podmiot ten jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wynika to z faktu, że o statusie podatnika przesadzają faktyczne aspekty działalności, jej zorganizowany charakter i zarobkowy cel, nie zaś dopełnienie wymogów formalnych, o których mowa w art. 96 ust. 1 Ustawy VAT.

Przesądził o tym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), który wskazał w wyroku z dnia 6 września 2012 r. sygn. akt C-324/11.

Oczywiście art. 213 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 stanowi, ze każdy podatnik zgłasza rozpoczęcie, zmianę i zaprzestanie działalności w charakterze podatnika. Niemniej jednak niezależnie od znaczenia tego zgłoszenia dla systemu podatku VAT nie powinno stanowić ono dodatkowego warunku wymaganego dla przyznania statusu podatnika w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy, ponieważ ów art. 213 znajduje się w jej tytule XI rozdziale 2 zatytułowanym „Identyfikacja” (tak też interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 29 listopada 2019 r., znak: 0113-KDIPT1-1.4012.585.2019.2.AKA.)

Tym samym, fakt, iż Dłużnik nie figuruje aktualnie w rejestrze jako czynny zarejestrowany podatnik VAT pozostaje bez wpływu na jego status jako podatnika w rozumieniu art. 15 Ustawy VAT. Podsumowując powyższe należy przyjąć, że zarówno przedmiotowa, jak i podmiotowa przesłanka opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości będzie spełniona, a tym samym ich dostawa przez Wnioskodawcę w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym po stronie Wnioskodawcy jako komornika sądowego powstanie obowiązek naliczenia, pobrania i uiszczenia podatku VAT wg właściwej stawki lub zastosowania właściwego zwolnienia z opodatkowania VAT.

Ad 2

W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii. Towarem w rozumieniu wyżej cytowanej definicji jest budynek, budowla, a także niezabudowany grunt (w tym grunt oddany w użytkowanie wieczyste). To oznacza, że w zależności od okoliczności stanu faktycznego, status towaru na gruncie VAT będą posiadać budynki lub budowle posadowione na danej działce ewidencyjnej lub grunt. Ponadto, okoliczności decydujące o charakterze przedmiotu dostawy będą ustalane odrębnie dla każdej działki ewidencyjnej, niezależnie od tego, czy działki te objęte są jedną księga wieczystą (jak w przedmiotowej sprawie działki ewidencyjne o nr 1, 2, 3 i 4 objęte są jedną księga wieczystą), czy dla każdej z nich prowadzona byłaby odrębna księga wieczysta.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r. poz. 479 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zgodnie z którym:

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik, w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym, komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również:

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż oraz sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność jest opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

1)Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2)Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Odnosząc regulacje zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy do art. 18 ustawy wskazać należy, że w przypadku, gdy dłużnik - właściciel nieruchomości - jest podatnikiem podatku VAT, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy tej nieruchomości.

Wskazała Pani, że w toku postępowania egzekucyjnego zostaną zbyte Nieruchomości na które składają się:

1)Cztery działki objęte księgą wieczystą nr 1 o nr ewidencyjnych: 1, 2, 3, 4 oddane w użytkowanie wieczyste.

Działki o nr: 2, 3, 4 są miejscowo utwardzone żwirem lub nawierzchnią betonową oraz miejscowo ogrodzone siatką stalową (urządzenia budowlane).

Teren, na którym położone są Nieruchomości nie jest objęty ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Ponadto, zgodnie z informacjami posiadanymi przez Panią dla działek ewidencyjnych o nr 2, 3 oraz 4, nie były wydawane decyzje o warunkach zabudowy.

Działka o nr 1 jest zabudowana Budynkiem hali produkcyjnej (stanowiącym odrębną nieruchomość). Jest to Budynek przemysłowy.

2)Działka objęta księgą wieczystą nr 2 o numerze ewidencyjnym 5 oddana w użytkowanie wieczyste i zabudowana budowlą w postaci drogi dojazdowej (stanowiąca odrębną nieruchomość).

Ponadto, przez obszar działek nr: 2, 1 oraz 5 przebiegają sieci infrastruktury technicznej: wodociągowa, gazowa, kanalizacyjna, elektroenergetyczna, przez obszar działki nr 4 przebiegają sieci infrastruktury technicznej: gazowa, kanalizacyjna, wodociągowa.

Nieruchomości zostały nabyte przez Dłużnika na podstawie umowy sprzedaży z dnia 30 listopada 2007 r. Nabycie nastąpiło od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej (czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT).

(…) września 2010 r. oraz w okresie poprzedzającym, Dłużnik posiadał status czynnego podatnika podatku VAT.

Ma Pani wątpliwości, czy w przypadku sprzedaży licytacyjnej planowana dostawa Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że Dłużnik w ramach prowadzonej działalności w formie spółki z .o.o. będąc zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT nabył 30 listopada 2007 r. od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej (czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem) Nieruchomości.

Nabycie Nieruchomości przez Dłużnika nastąpiło w związku z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą. Zamierzeniem gospodarczym Dłużnika było przeznaczenie Nieruchomości na cele inwestycyjne, tj. w celu otwarcia na Nieruchomościach fabryki zajmującej się budową wózków (…) i montażem (…). Zgodnie z powyższym Nieruchomości zostały ujęte w ewidencji środków trwałych Dłużnika.

Zatem dla dostawy użytkowania wieczystego Nieruchomości zostały spełnione przesłanki do uznania Dłużnika za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, ponieważ sprzedaż dotyczy składników majątku przedsiębiorstwa Dłużnika nabytych w celu wykorzystania ich w działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dostawa użytkowania wieczystego działek o numerach: 1, 2, 3, 4 oraz 5 wraz z posadowionymi na nich naniesieniami w ramach prowadzonego przez Panią postępowania egzekucyjnego podlegać będzie opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ma Pani także wątpliwości, czy każda działka ewidencyjna stanowi odrębny towar, odrębny przedmiot dostawy w rozumieniu ustawy pomimo, że działki te objęte są jedną księgą wieczystą.

Wskazała Pani, że księga wieczysta o nr 1 prowadzona jest dla czterech działek ewidencyjnych o nr: 1, 2, 3, 4 oddanych w użytkowanie wieczyste.

W myśl art. 4 pkt 1 i 3 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

1)Ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości gruntowej - należy przez to rozumieć grunt wraz z częściami składowymi, z wyłączeniem budynków i lokali, jeżeli stanowią odrębny przedmiot własności.

2)Ilekroć mowa jest o działce gruntu - należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Ponadto zgodnie z § 7 ust. 1 i 2 Rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2024 r. poz. 219):

1.Działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu ewidencyjnego, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą granic działek ewidencyjnych.

2.Sąsiadujące ze sobą działki ewidencyjne, będące przedmiotem tych samych praw oraz władania tych samych osób lub jednostek organizacyjnych, wykazuje się w ewidencji jako odrębne działki ewidencyjne, jeżeli:

1) zostały wyodrębnione w wyniku podziału nieruchomości, a materiały powstałe w wyniku prac geodezyjnych związanych z tym podziałem zostały przyjęte do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego;

2) są wyszczególnione w istniejących dokumentach określających stan prawny nieruchomości, w szczególności w księgach wieczystych, zbiorach dokumentów, aktach notarialnych, prawomocnych orzeczeniach sądowych i ostatecznych decyzjach administracyjnych, a jednocześnie są działkami gruntu lub działkami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2023 r. poz. 344 z późn. zm.);

3) obejmują grunty zajęte pod drogi publiczne, linie kolejowe, wody śródlądowe lub rowy, a ich wyróżnienie w postaci odrębnych działek jest celowe ze względu na odrębne oznaczenia tych gruntów w innych ewidencjach i rejestrach publicznych lub ze względu na ich różne nazwy urzędowe.

Towarem jest geodezyjnie wyodrębniona działka gruntu. Wynika to z ekonomicznego aspektu transakcji i z oceny pojęcia „gruntu” zgodnie z wskazanymi powyżej przepisami prawa.

Z treści powołanego art. 2 pkt 6 ustawy wynika, że towarami są rzeczy oraz ich części. Zatem towarem jest np. budynek, budowla, grunt jak i ich części.

Zbycie w myśl przepisów podatkowych wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek.

Zatem określenie np. prawidłowej stawki podatku bądź zwolnienia od podatku nie może być rozszerzane na całą nieruchomość (tj. na wszystkie działki objęte jedną księgą wieczystą), lecz powinno być przyporządkowane odrębnie do dostawy każdej geodezyjnie wyodrębnionej działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniających do stosowania, np. zwolnienia lub opodatkowania.

W celu oceny skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości wskazanych we wniosku, powinna Pani odnieść się do sytuacji każdej działki ewidencyjnej, której użytkowanie wieczyste jest przedmiotem sprzedaży w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Sprzedaż każdej geodezyjnie wyodrębnionej działki to odrębny stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, który wymaga odrębnej oceny.

Zatem pomimo, że działki o numerach ewidencyjnych: 1, 2, 3, 4 zostały objęte jedną księga wieczystą, każda z tych działek stanowi odrębny towar w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, tj. zbycie użytkowania wieczystego każdej z działek stanowić będzie odrębny przedmiot dostawy i opodatkowania w ramach prowadzonego przez Panią postępowania egzekucyjnego.

Pani stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytań nr 1 i 2 wniosku, natomiast w zakresie pytań 3, 4, 5 i 6 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).