Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 8 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDWT.4011.651.2022.9.MK

Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 1 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 września 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 425/23 i

2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym o osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 lipca 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – 19 sierpnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwana „ustawa o PIT”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez niego forma opodatkowania to podatek liniowy 19%. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której jednym z przedmiotów jest programowanie komputerowe (kod PKD 62.01.Z). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca projektuje i wytwarza oprogramowanie. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników oraz nie korzysta z usług podwykonawców. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

Aktualnie Wnioskodawca na podstawie umowy z dnia (...) 2020 r. świadczy od dnia (...) 2021 r. usługi tworzenia oprogramowania na rzecz Kontrahenta zajmującego się produkcją oprogramowania komputerowego. Wnioskodawca tworzy programy komputerowe począwszy od etapu analizy potrzeb Kontrahenta, poprzez projektowanie, implementację, testy, wdrożenie oraz wspomaganie przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych. W dalszych etapach świadczone są usługi wsparcia w utrzymaniu oraz modernizacji wdrożonych systemów. Zlecane przez Kontrahenta zadania programistyczne realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W trakcie wykonywania zleceń Wnioskodawca nie podlega kierownictwu Kontrahenta, jeśli chodzi o sposób i czas wykonania usług. Wnioskodawca może być zobowiązany do wykonania konkretnych zleceń w danej lokalizacji Kontrahenta i danym czasie, jeśli wynikać będzie to ze specyfiki danego zlecenia i ograniczeń techniczno-organizacyjnych (np. dostępu do niezbędnej do realizacji zlecenia infrastruktury technicznej Kontrahenta). W związku wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno jeśli chodzi o odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian Kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. Ponadto sposób wykonywania usług oraz użyte w tym celu środki i rozwiązania są uzależnione w pełni od uznania Wnioskodawcy, który kieruje się swoją wiedzą fachową i doświadczeniem zawodowym.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca, na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych, realizuje zlecenia programistyczne na rzecz Kontrahenta. Działalność Wnioskodawcy przebiega etapami, które z reguły przedstawiają się następująco:

1.Planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania - szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb Kontrahenta lub użytkownika programu, zapoznanie się ze specyfiką jego branży oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich technologii do wytworzenia oprogramowania i metod jego implementacji;

2.Praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja - tworzenie nowych funkcjonalności w oparciu o wyniki analizy potrzeb Kontrahenta lub użytkownika programu komputerowego, przygotowywanie koncepcji rozwiązania z uwzględnieniem języków programowania i technologii wybranych na etapie projektowania oprogramowania. Przygotowywanie testów jednostkowych oraz integracyjnych weryfikujących poprawność funkcjonalną oprogramowania na etapie jego tworzenia oraz zapewniające możliwość wykonania testów regresyjnych po wprowadzeniu koniecznych usprawnień, poprawek czy też optymalizacji w kodzie źródłowym zidentyfikowanych na etapie testów systemowych, wydajnościowych, obciążeniowych lub klienckich testów akceptacyjnych. Świadczenie pomocy technicznej w trakcie użytkowania oprogramowania związane z analizą potencjalnych błędów na etapie produkcyjnego działania oprogramowania oraz poprawą tychże błędów;

3.Integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie aktualizacji systemu obejmujące również utrzymanie programu, które obejmuje analizę oprogramowania pod względem ustalenia źródeł nieprawidłowości w jego funkcjonowaniu oraz opracowywaniu rozwiązań programistycznych mających na celu ich wyeliminowanie.

Właścicielem tworzonego, ulepszonego, rozwijanego programu jest Kontrahent - Zleceniodawca, a Wnioskodawca dokonuje jedynie jego ulepszenia i rozwinięcia. Z chwilą przekazania wytworzonego programu Kontrahentowi Wnioskodawca przekazuje na jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego oprogramowania. Wnioskodawcy nie będą przysługiwały także pochodzące z licencji prawa do programu, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego rozwijania/ulepszania. Natomiast będą Wnioskodawcy do momentu przeniesienia na rzecz Zleceniodawcy przysługiwały autorskie prawa majątkowe do składowych (tj. części oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie danego programu. W związku z tym Wnioskodawca nie jest użytkownikiem prawa na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej. Ulepszenie lub rozwinięcie programu następuje na zlecenie Kontrahenta - właściciela oprogramowania.

W ramach swojej pracy Wnioskodawca tworzy kod źródłowy, który stanowi część oprogramowania współtworzonego przez innych programistów. Poszczególne elementy ww. kodu po połączeniu w całość stanowią kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Kody źródłowe tworzone, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej są rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowią utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r. (dalej jako ustawa o PAIPP). Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Z punktu widzenia jego istoty i przeznaczenia program komputerowy obejmuje części składowe, na które składają się: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs, a także tezami znajdującymi się w doktrynie naukowej, jak i w orzecznictwie, stanowiącymi, że:

–„materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście „zakodować” je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania” (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74);

–nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyrok SA w Łodzi z 4.2.2010 r., I ACa 912/09, niepubl.; wyrok SA w Łodzi z 27.2.2013 r., I ACa 1157/12).

Wytwarzanie, ulepszanie i rozwijanie oprogramowania w postaci m.in. kodów źródłowych ma miejsce w ramach prowadzonych bezpośrednio przez Wnioskodawcę prac rozwojowych, czyli działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci nowych funkcjonalności ww. omawianego oprogramowania. Działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, każdorazowo zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania, usprawnienia jego działania oraz zwiększenia istniejących funkcjonalności. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace nad kodami źródłowymi wymagają poszerzenia wiedzy i implementację nowych technologii. Badania są prowadzone w sposób zaplanowany i metodyczny. Implementacja nowych technologii każdorazowo składa się z etapów badań i wdrożenia, testowania oraz wprowadzania ewentualnych poprawek. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność nie obejmuje zmian programowania o charakterze rutynowym lub okresowym. Kod źródłowy tworzony przez Wnioskodawcę ma charakter indywidualny, wymaga przeanalizowania problemu i stworzenia unikalnego, optymalnego rozwiązania. Działania Wnioskodawcy prowadzone są w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego i obejmują one następujące etapy: określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. Nie jest możliwe zaczerpnięcie takich rozwiązań z gotowych bibliotek, publicznych źródeł i zasobów internetowych.

W wyniku prac Wnioskodawcy powstają nowe kody i algorytmy. Wnioskodawca prowadzi również działania polegające na ulepszaniu (modyfikacji) oprogramowania/części oprogramowania zmierzające do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania/części oprogramowania. W doktrynie prawa autorskiego przyjmuje się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę na rzecz danego Kontrahenta skutkuje powstaniem zupełnie nowych funkcjonalności, co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona. W związku z wynikami całości działań Wnioskodawcy powstaje do nich prawo własności intelektualnej. Tym samym autorskie oprogramowanie, tworzone lub ulepszane przez Wnioskodawcę jest wytwarzane w ramach działalności spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 w związku z art. 5a pkt 40 ustawy PIT.

Przeniesienie autorskich praw majątkowych i praw zależnych następuje w chwili ujawnienia i przekazania kontrahentowi wyników pracy twórczej do systemu informatycznego kontrahenta. Zgodnie z zawartą z Kontrahentem umową Wnioskodawca wraz z kodem źródłowym przenosi na niego całość autorskich praw majątkowych i zależnych do tak wytworzonej własności intelektualnej w zamian za otrzymane wynagrodzenie. Wnioskodawca w cyklach miesięcznych wystawia faktury VAT z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie na rzecz Kontrahenta majątkowych praw autorskich do wytworzonego w danym miesiącu oprogramowania. Tym samym Wnioskodawca uzyskuje dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programu komputerowego.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy PIT, w której wyodrębnia poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej oraz ustala przypadające na nie przychody i koszty uzyskania. Ww. ewidencja jest prowadzona na bieżąco w trakcie ponoszenia wydatków na działalność badawczo-rozwojową i uzyskiwania przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Mimo prowadzenia powyższej ewidencji Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować konkretnej wartości wydatków do ulepszenia, czy rozwoju konkretnego oprogramowania/części oprogramowania. Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować wydatki do wytworzenia, ulepszenia czy rozwoju oprogramowania lub jego części dokonanego w danym okresie rozliczeniowym, który w przypadku zawartej umowy wynosi jeden miesiąc. Ww. ewidencja prowadzona jest przez Wnioskodawcę od dnia 5 stycznia 2021 r.

W roku 2021 Wnioskodawca ponosił następujące koszty prowadzenia działalności obejmujące wydatki na:

a)usługi księgowe i doradcze,

b)na zakup sprzętu komputerowego i oprogramowania,

c)podnoszenie kwalifikacji zawodowych (szkolenia i literatura fachowa),

d)usługi teleinformatyczne (telefon z dostępem mobilnym do sieci Internet),

e)zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych,

f)eksploatację samochodu osobowego.

W roku 2021 Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy PIT w postaci wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej lub kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Uzupełnienie wniosku

Cała prowadzona przez Wnioskodawcę działalność związana jest z tworzeniem programów komputerowych.

Efektem pracy Wnioskodawcy są programy komputerowe, w związku z tym Wnioskodawca na podstawie umowy z Kontrahentem sprzedaje prawo autorskie do wspomnianych programów, które jest chronione na podstawie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Efekty realizowanych przez Wnioskodawcę zleceń programistycznych na rzecz Kontrahentów w zależności od zlecenia mogą być odrębnymi programami komputerowymi lub stanowić części składowe programów komputerowych, co nie zmienia faktu, że jako efekt twórczej działalności Wnioskodawcy za każdym razem podlegają ochronie zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przeniesienie autorskich praw do programu komputerowego każdorazowo spełnia warunki przewidziane w art. 41 oraz art. 53 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych następuje w chwili wytworzenia danego utworu.

Faktury wystawiane na rzecz kontrahenta Wnioskodawcy nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów jego prac, gdyż przeniesienie takich do wszystkich wytworzonych w danym okresie przez Wnioskodawcę następuje w chwili ich wytworzenia.

W obecnym okresie Wnioskodawca nie ponosi wydatków na zakup sprzętu komputerowego, gdyż jego obecny zleceniodawca ze względów bezpieczeństwa – jest to instytucja bankowa, która w ramach swojej działalności przetwarza wrażliwe dane finansowe swoich klientów – dostarcza swoim wykonawcom zarówno komputery osobiste, jak i specjalistyczne oprogramowanie. Wnioskodawca obecnie ponosi jedynie wydatki na utrzymanie odpowiedniej przepustowości łącza internetowego oraz telefon.

W obecnej chwili Wnioskodawca nie ponosi wydatków na zakup wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych.

Wnioskodawca dokonał wydatki związane eksploatacją samochodu osobowego, wydatki w postaci opłat leasingowych oraz zakupu paliwa w okresie, w którym prowadził działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu programów komputerowych (oprogramowanie, części oprogramowania).

Niektóre koszty stałe, takie jak wydatki na eksploatację samochodu osobowego, mogą rozkładać się na więcej niż jeden projekt ze względu na to, że są to koszty stałe prowadzenia działalności Wnioskodawcy, inne mogą być poniesione w trakcie trwania danego projektu lub konkretnie na jego potrzeby.

Co do zasady całość działań podejmowanych przez Wnioskodawcę ma na celu wytworzenie lub modyfikację istniejącego oprogramowania i stanowi tym samym działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Co za tym idzie wszelkie wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w tym celu, poza wydatkami opisanymi w art. 30ca ust. 5 updof, są zaliczane przez Wnioskodawcę do wskaźnika nexus. Większość ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków ma charakter stały (łącze internetowe, abonament telefoniczny, wydatki eksploatacyjne związane z użytkowaniem samochodu) i z tego względu istnieją trudności z dokładnym przypisaniem ich do konkretnego projektu realizowanego przez Wnioskodawcę. Wpływ na to ma również okoliczność, że zdarzają się sytuacje, kiedy Wnioskodawca równolegle prowadzi prace nad więcej niż jednym projektem. W związku z tym Wnioskodawca z reguły przyporządkowuje koszty proporcjonalnie do czasu poświęconego na realizację danego projektu.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego pod pojęciem program komputerowy Wnioskodawca rozumie kod źródłowy napisany w językach programowania komputerowego ogólnego zastosowania Java, bazodanowego SQL lub technologii przeglądarkowych TypeScript.

Wnioskodawca współtworzył poniższe rozwiązania - współtworzył, gdyż są to bardzo duże systemy, gdzie mamy do czynienia z reguły z implementacją wybranego typu rozwiązań:

1)program komputerowy służący do (...) (technologie implementacji Java, TypeScript, SQL). Program komputerowy (...);

2)program komputerowy służący do (...) (technologie implementacji Java, JavaScript). Jest to program komputerowy (...)

Efektem pracy Wnioskodawcy jest program komputerowy/oprogramowanie, na które składa się kod źródłowy pisany w jednym z wyżej wymienionych języków (Java, SQL i TypeScript). Również „testy oprogramowania” stanowią efekt twórczej pracy Wnioskodawcy, gdyż dla poprawnego działania kodu zgodnie z wymaganiami użytkownika konieczne jest jego sprawdzenie w celu usunięcia ewentualnych błędów. W tym celu należy go przetestować, jednakże nie manualnie (ze względu na stopień złożoności całego programu), ale przy pomocy testów pisanych jako krótkie programy komputerowe wyspecjalizowane w zakresie badania poprawności działania kodu danego rodzaju. Program komputerowy może składać się z różnej ilości kodu źródłowego. Może być bardzo duży i zajmować się rozwiązywaniem wielu złożonych problemów lub wykonywaniem różnych operacji. Pod pojęciem wprowadzenia „nowej funkcjonalności” należy rozumieć dodanie do programu nowego kodu, który pozwala na rozwiązanie określonego problemu lub wykonanie określonej operacji, której program przed dodaniem takiego nowego kodu nie był w stanie wykonać. Jako przykład można podać workflow, czyli definicję przepływu danej sprawy - (...) lub workflow do (...). Reasumując wszelkie podejmowane przez Wnioskodawcę działania sprowadzają się do stworzenia nowego kodu źródłowego, który bądź stanowi program komputerowy/ oprogramowanie (w tym programy do testowania innych programów/oprogramowania) jako takie lub jego część w postaci kodu źródłowego pozwalającego na uruchomienie w danym programie komputerowym/oprogramowaniu nowej jego funkcjonalności.

Pytania

1.Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych (oprogramowanie, części oprogramowania) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ustawy PIT?

2. Czy odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego przez Wnioskodawcę w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy PIT, a tym samym Wnioskodawca osiąga kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

3. Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na: usługi księgowe i doradcze, zakup sprzętu komputerowego i oprogramowania, podnoszenie kwalifikacji zawodowych (szkolenia i literatura fachowa), usługi teleinformatyczne (usługi telefoniczne i dostępu do sieci Internet), zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych, leasing oraz eksploatację samochodu osobowego, w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

4. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych (oprogramowanie, części oprogramowania) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ustawy PIT.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ww. ustawy rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tych przepisów badania naukowe są działalnością obejmującą:

– badania podstawowe rozumiane, jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

– badania aplikacyjne rozumiane, jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (patrz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Szczecinie z 29 października 2020 r. I SA/Sz 619/20).

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi on działalność badawczo-rozwojową, tj. prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 5a pkt 38 i pkt 40 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy PIT, gdyż:

1. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu programowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, których idee są opracowywane, a następnie urzeczywistniane przez Wnioskodawcę. Programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, gdzie jedynie zakładany efekt jest z góry znany. Natomiast praca programisty polega na zastosowaniu najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Programy komputerowe stworzone przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta ulepszyły i rozwijały działanie poprzednio stosowanych przez Kontrahenta programów lub też realizowały zupełnie nowe funkcjonalności. Z tego powodu zdaniem Wnioskodawcy stworzone programy stanowią przejaw jego działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez niego działalności, jak i jego Kontrahenta. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Należy nadmienić również, że ochrona ta obejmuje również fragmenty utworu i utwory w wersji nieukończonej;

2. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania istniejącego już oprogramowania, przy wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych rozwiązań;

3. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) z nastawieniem na rozwój i ulepszanie aplikacji w przyszłości, co skutkuje zwiększeniem zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Czyni to na podstawie nabywanej, łączonej, kształtowanej i wykorzystywanej dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Ponadto, zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: „Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego okresu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”. Wnioskodawca podejmując pracę nad powierzonym mu zagadnieniem ma wyznaczony do osiągnięcia konkretny cel, którym jest wytworzenie oprogramowania mającego spełniać funkcje określone przez Kontrahenta. Wnioskodawca realizując powierzone mu zadanie prowadzi pracę według ścisłego harmonogramu. Począwszy od określenia wymagań dotyczących poprawnej dokumentacji założeń projektu, poprzez tworzenie w odpowiedniej kolejności i z należytą starannością poszczególnych elementów - składowych oprogramowania;

4. Ponadto możliwe jest odniesienie się w przedmiotowej sprawie do Objaśnienia podatkowego z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Stosując zawarte w powyższych przepisach kryteria, których spełnienie jest niezbędne dla zakwalifikowania oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych można przyjąć, że w tym celu konieczne jest by działalność prowadzona przez Wnioskodawcę nosiła cechy:

a) Nowatorskości i twórczości - Wnioskodawca tworzy oprogramowanie, które ma spełniać potrzeby konkretnego Kontrahenta, z którym współpracuje, a celem Kontrahenta jest uzyskanie jak najbardziej innowacyjnych rozwiązań programistycznych zaspokajających te potrzeby;

b) Nieprzewidywalności: Kontrahenci, z którymi Wnioskodawca współpracuje, oczekują od niego wykonywania prac, których rezultat jest co prawda z góry określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych) niezbędnych do osiągnięcia tego rezultatu, pomimo że opiera się na korzystaniu z istniejących metod informatycznych i języków programowania, skutkuje powstaniem całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikacją pierwotnych rozwiązań;

c) Metodyczności: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionym przez nich planem;

d) Możliwości przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez niego działalności gospodarczej, jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania na Kontrahenta, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego wytworzenia.

Biorąc pod uwagę powyższe przesłanki można stwierdzić, zdaniem Wnioskodawcy, że tworzenie przez niego programów komputerowych spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad 2

Dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnych (kwalifikowane IP), zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

a) z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;

b) ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

c) z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem.

Jednym z praw własności intelektualnych wskazanych w tym art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT jest autorskie prawo do programu komputerowego. Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga również, aby spełnione zostały dwa kryteria:

a) prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, oraz

b) przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Należy uznać, że programy komputerowe stanowią przedmiot ochrony prawa autorskiego. Art 74 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Zgodnie z Polską Normą PN- ISO/IEC 2382-1:1996 - 1.05.01 program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego, Warszawa 2014, s. 178). Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22.12.2010 r., C-393/09, Bezpećnostni softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816). Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74). Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny można stwierdzić, że oprogramowanie wytwarzane przez niego, w ramach zawartej umowy o współpracy z danym Kontrahentem jest przedmiotem ochrony prawa autorskiego.

Zdaniem Wnioskodawcy prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono:

– wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie,

– podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a

– jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, co zostało wykazane w stanowisku Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1.

Zgodnie z postanowieniami umowy współpracy w ramach wykonywanych przez Wnioskodawcę usług przenoszone są przez niego na rzecz Kontrahenta prawa do wytworzonego oprogramowania. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Należność ta obejmuje honorarium za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do programu komputerowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z odpłatnego zbycia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania należy zakwalifikować jako dochód z uzyskanego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej skwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, gdyż zostały spełnione łącznie trzy warunki:

– przedmiot ochrony prawa autorskiego, czyli program komputerowy, jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, co zostało wykazane w stanowisku Wnioskodawcy do pytania nr 1, oraz

– zbywane kwalifikowane IP w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, a konkretnie jest wymienione w pkt 8;

– podlega ochronie prawnej na podstawie odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, która zaliczają się przepisy ustawy o PAIPP.

Co za tym idzie, zdaniem Wnioskodawcy, zostały spełnione wszystkie przesłanki niezbędne do uznania, że dochód uzyskiwany przez niego ze zbycia autorskich praw do programów komputerowych stanowi dochód z kwalifikowanego IP określony w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Ad 3

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

((a+b) x 1,3)/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

– a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

– b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

– c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

– d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zdaniem Wnioskodawcy można uznać za koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wydatki poniesione przez niego na:

a) usługi księgowe i doradcze - wobec ciągłych zmian przepisów, z braku wiedzy i odpowiedniego doświadczenia w zakresie prawa podatkowego i księgowości, Wnioskodawca nie jest w stanie samodzielnie w sposób prawidłowy dopełniać obowiązków związanych z rozliczeniami podatkowymi i w zakresie ubezpieczeń społecznych. Tym samym korzystając z usług księgowych i doradców podatkowych, Wnioskodawca jest w stanie spożytkować czas, który niezbędny byłby na zdobycie potrzebnej tego rodzaju wiedzy oraz później na samo prowadzenie księgowości i rozliczeń podatkowych, na dokształcanie się oraz zdobywanie nowych umiejętności, niezbędnych do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem programów komputerowych. Co za tym idzie można stwierdzić, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na obsługę księgową oraz doradztwo podatkowe pozostają w bezpośrednim związku z wytworzeniem, ulepszeniem i rozwojem oprogramowania,

b) na zakup sprzętu komputerowego i oprogramowania - tworzenie oprogramowania wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu elektronicznego oraz właściwego oprogramowania narzędziowego. Tak więc przedmioty te są ściśle związane z zawodem wykonywanym przez Wnioskodawcę i są niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem programów komputerowych,

c) podnoszenie kwalifikacji zawodowych (szkolenia i literatura fachowa) - Wnioskodawca prowadzi działalność w branży charakteryzującej się bardzo szybkim postępem technicznym, co powoduje, że konieczne jest ciągłe podnoszenie kwalifikacji zawodowych i uzupełnianie wiedzy, by proponowane przez Wnioskodawcę rozwiązania programistyczne odpowiadały aktualnemu poziomowi rozwoju branży i spełniały wymagania kontrahentów. Bez ciągłego aktualizowania wiedzy poprzez szkolenia oraz lekturę wydawnictw fachowych Wnioskodawca nie byłby w stanie utrzymać poziomu wiedzy niezbędnego do tworzenia oprogramowania spełniającego aktualne wymagania techniczne i funkcjonalne,

d) usługi teleinformatyczne (usługi telefoniczne i dostępu do sieci Internet) - korzystanie z ww. usług umożliwia Wnioskodawcy bezpośrednią i natychmiastową komunikację z kontrahentami, zdalny dostęp do ich systemów komputerowych, co z kolei pozwala na sprawną wymianę informacji z klientami oraz przesyłanie im wyników prac. Sprawna komunikacja i możliwość stałego i bieżącego weryfikowania wyników prac z klientami pozwala na dostosowanie tworzonego oprogramowania i kodu do ich indywidualnych potrzeb i oczekiwań. Co za tym idzie wydatki czynione przez Wnioskodawcę na ww. usługi pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością programistyczną,

e) zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych - wyposażenie biura pozwala na wydajną i bezpieczną pracę Wnioskodawcy. Komfortowe i ergonomiczne stanowisko pracy, pozwala na zmniejszenie zmęczenia spowodowanego długotrwałą pracą przed monitorem komputera, co pozwala na utrzymanie niezbędnej koncentracji umysłowej niezbędnej w trakcie proces twórczego jakim jest pisanie oprogramowania. Tym samym stworzenie ergonomicznych i bezpiecznych warunków pracy przekłada się na zwieszoną wydajność pracy i możliwości uzyskania przychodu,

f) eksploatację samochodu osobowego - korzystanie z samochodu osobowego umożliwi Wnioskodawcy sprawny transport, czy to do Kontrahenta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, czy to na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Podkreślić należy, iż leasing i użytkowanie samochodu jest wprost związane z wytworzeniem, rozwinięciem, oprogramowania lub jego części (kwalifikowane IP). Wnioskodawca poprzez koszty użytkowania wskazuje koszty paliwa, napraw i przeglądów.

Biorąc pod uwagę wymienione wyżej w punktach od a) do f) wydatki, ich charakter oraz przeznaczenie, Wnioskodawca uważa, że są one wprost związane z wytworzeniem, rozwinięciem, ulepszeniem oprogramowania lub jego części (kwalifikowane IP).

Dokonując oceny czy konkretne wydatki powinny być uwzględniane przy wyliczaniu wskaźnika nexus w lit. a wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy PIT trzeba brać pod uwagę kontekst działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, nie zatrudnia pracowników oraz nie korzysta z usług podwykonawców. Głównym aktywem Wnioskodawcy jest jego wiedza i umiejętności w zakresie informatyki. Należy zatem uznać, że koszty uzyskania przychodów wymienione powyżej są wystarczające do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej oraz do wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programu komputerowego.

Zdaniem Wnioskodawcy omawiane wydatki nie są wydatkami o podobnym charakterze do tych wymienionych w katalogu z art. 30ca ust. 5 ustawy PIT wydatków, które to wydatki nie są uznawane za bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności takich jak: odsetki, opłaty finansowe czy koszty związane z nieruchomościami. Dla uwzględnienia wydatków przy wyliczaniu wskaźnika nexus nie ma znaczenia, czy stanowią one bezpośrednie koszty uzyskania przychodów czy pośrednie koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 5-5c ustawy PIT. Potwierdzają to objaśnienia Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, w których stwierdzono: „Należy zauważyć, że zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT” (s. 49).

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy stwierdzić, że przedstawione w opisie stanu faktycznego koszty uzyskania przychodów Wnioskodawca powinien uwzględniać przy wyliczaniu wskaźnika nexus w lit. a wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy PIT.

Ad 4

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT „Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania”.

Artykuł 30ca ust. 1 i następne ustawy o PIT wskazują, że dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1) prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT;

2) wytwarzanie w ramach działalności kwalifikowalnych praw własności intelektualnej;

3) uzyskiwanie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

4) określenie wysokości dochodu jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika Nexus dla każdego kwalifikowanego IP odrębnie;

5) prowadzenie odrębnej ewidencji operacji finansowych związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP. W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca:

1) prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której realizowana jest działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu ustawy o PIT;

2) w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. oprogramowanie;

3) programy komputerowe sprzedaje na rzecz Kontrahentów, z tytułu czego uzyskuje on przychody;

4) dokonuje odpowiedniej alokacji kosztów do przychodów z danego programu komputerowego, przez co określa dochód ze sprzedaży określonego oprogramowania, w tym jest w stanie obliczyć wartość Nexus dla każdego z nich;

5) wysokość dochodu, jaki może rozliczyć przy zastosowaniu stawki 5%, wynika z odrębnie prowadzonej ewidencji.

W związku z powyższym Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego. Celem dodatkowego wskazania zasadności stanowiska Wnioskodawcy pragnie on wskazać, że znajduje ono potwierdzanie w licznych interpretacjach organów podatkowych, przykładowo: 0111-KDWB.4011.5.2020.2.APA, 0111-KDWB.4011.14.2020.2.KK, 0111-KDIB1-3.4O11.58.2020.2.IZ, 0111-KDIB1-3.4011.48.2020.2.MBD, 0111- KDWB.4011.10.2020.2.AZE, 0112-KDIL2-1.4011.407.2020.3.TR, 0112-KDIL2-2.4011.520.2020.2. WS, 0112-KDIL2-2.4011.416.2020.2.MC, 0112-KDIL2-2.4011.469.2020.2.MM, 0112-KDIL2-1.4011.518.2020.2.JK, 0113-KDIPT2-3.4011.329.2020.2.AC, 0113-KDIPT2-2.4011.381.2020.3.MK, 0113-KDIPT2-3.4011.472.2020.2.GG, 0113-KDIPT2- 3.4011.430.2020.2.SJ, 0113-KDIPT2-1.4011.464.2020.2.MM, 0114-KDIP3-1.4011.303.2020.2.MZ, 0114-KDIP2-1.4011.38.2020.3.KS, 0114-KDIP3-2.4011.679.2019.3.JK2, 0114-KDIP3-1.4011.380.2020.2.MZ, 0114-KDIP3-1.4011.571.2019.2.MK1, 0115-KDIT1.4011.375.2020.2.MN, 0115-KDIT1.4011.374.2020.2.MN, 0115-KDIT1.4011.489.2020.2.MR, 0115-KDIT1.4011.471.2020.2.MN, 0115-KDWT.4011.14.2020.2.JŁ, 0115- KDWT.4011.66.2020.2.MŚ, 0112-KDIL2-2.4011.73.2020.2.MM, 0112-KDIL2-2.4011.79.2020.2.IM, 0112-KDIL2-2.4011.98.2019.2.MC, 0112-KDIL2-2.4011.107.2019.2.IM.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia

W wyniku analizy uzupełnienia wniosek z 1 lipca 2022 r. pozostawiony został bez rozpatrzenia. Postanowienie doręczono Panu 5 października 2022 r.

W odpowiedzi na zażalenie, które wpłynęło 11 października 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał 12 grudnia 2022 r. postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia.

Skarga na postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia

Na to postanowienie wniósł Pan skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła 11 stycznia 2023 r.

Wniósł Pan o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia, które zostały wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie o utrzymaniu w mocy postanowienia I instancji oraz poprzedzające je postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia – wyrokiem z 20 września 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 425/23.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku z 20 września 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 425/23

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

– uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;

– ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Preferencyjna stawka opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box)

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box) jest dochód, który łącznie spełnia następujące warunki:

– został osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc działalności, która spełnia warunki określone w art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ustawy;

– jest „kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej”.

Aby wyjaśnić znaczenie pojęcia „kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej” należy odnieść się do:

– art. 30ca ust. 2 ustawy, który określa, czym jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

– art. 30ca ust. 7 ustawy, który wyjaśnia, jakie kategorie dochodów mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, oraz

– art. 30ca ust. 4, który określa, w jaki sposób ustala się kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej

I tak, zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tzw. kwalifikowanym IP) jest więc prawo własności intelektualnej, które spełnia wszystkie następujące warunki:

– jest jednym z rodzajów praw własności intelektualnej, które ustawodawca wymienił w art. 30ca ust. 2;

– podlega ochronie prawnej na podstawie odrębnych przepisów;

– jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego jako kwalifikowane IP

Jednym z rodzajów praw własności intelektualnej wymienionych w art. 30ca ust. 2 ustawy jest autorskie prawo do programu komputerowego.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji „programu komputerowego” ani też nie odsyła w tym zakresie do żadnych konkretnych regulacji. W języku powszechnym program komputerowy to zestaw instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych, przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Program komputerowy jest więc pewną odrębną całością, która pozwala użytkownikowi komputera na realizację określonych działań.

Co istotne, tak rozumiany program komputerowy jest przedmiotem prawa autorskiego, jeśli spełnia definicję „utworu” będącego przedmiotem prawa autorskiego z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stosownie do tego przepisu przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie definiuje „programu komputerowego”. Wymienia „programy komputerowe” jako rodzaj utworów będących przedmiotem prawa autorskiego wyrażanych słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy Rozdziału 7 ustawy nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Ochronie nie podlegają natomiast idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego (art. 74 ust. 2 ww. ustawy).

A zatem program komputerowy zawsze jest funkcjonalną całością. Jednak nie każdy tak rozumiany program polega ochronie prawno-autorskiej. Program, który jest napisany z wykorzystaniem powtarzalnych schematów, którego wytworzenie wymagało wiedzy i umiejętności programistycznych, ale nie wiązało się z prowadzeniem działań twórczych o indywidualnym charakterze, nie będzie przedmiotem praw autorskich.

Autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy wyłącznie wówczas, gdy przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Zatem warunkiem skorzystania z omawianej preferencji IP Box jest:

– prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej przez podatnika, który chce skorzystać z tej preferencji;

– wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie przez podatnika przedmiotu ochrony autorskim prawem do programu komputerowego w ramach tej działalności badawczo-rozwojowej.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

Definicje ustawowe

Znaczenie pojęcia „działalność badawczo-rozwojowa” zostało wyjaśnione w art. 5a pkt 38 ustawy – jest to:

działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przy czym znaczenia pojęć „badania naukowe” i „prace rozwojowe” zostały określone odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

– badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

– badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

– prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” – określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo rozwojowej obejmuje m.in. prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

– nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

– łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

– kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

– wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

– nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

– łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

– kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

– wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

– planowaniu produkcji oraz

– projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

– w sposób systematyczny,

– w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej

Ustawodawca określił, jakie rodzaje dochodów, które podatnik uzyskuje w ramach działalności gospodarczej, mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych IP.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego IP, jest zamknięty.

Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.

Dochód ustala się według zasad z art. 9 ust. 2 ustawy. Przy ustalaniu przychodów należy mieć na względzie przepisy o momentach rozpoznawania przychodów. Jako koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy rozpoznać koszty funkcjonalnie związane z działalnością podatnika, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu.Należy mieć również na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.

Kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP

Dochód o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy jest jednym z elementów, które służą ustaleniu przedmiotu opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%, tj. ustaleniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zasadę obliczania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej określa art. 30ca ust. 4 ustawy. Kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego IP jest iloczyn:

– dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i

– wskaźnika obliczonego według wzoru podanego w przepisie (tzw. wskaźnika nexus).

Dopiero tak ustalony dochód jest przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką 5%.

Celem wskaźnika nexus nie jest „podatkowe rozliczenie” wydatków ponoszonych przez podatników (kwestia możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu z kwalifikowanego IP jest rozstrzygana na etapie ustalania dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy). Wskaźnik nexus służy określeniu, czy za kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP można uznać całość dochodu z kwalifikowanego IP, czy tylko jego część. Istotna jest tu proporcja wykazywanych przez podatnika wartości.

Zgodnie z art. 30 ca ust. 4 ustawy, wskaźnik nexus oblicza się według wzoru:

[(a+b) x 1,3] / a+b+c+d,

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy). Jeśli wartość wskaźnika jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 30ca ust. 6).

Wskaźnik nexus ustala się dla każdego konkretnego kwalifikowanego IP. Iloczyn wskaźnika nexus ustalonego dla konkretnego kwalifikowanego IP i dochodu uzyskanego z tego kwalifikowanego IP to kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 4 ustawy).

Podstawa opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%

Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym jest podstawą opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Co istotne, podatnik, który chce skorzystać z ulgi IP-Box musi również spełnić obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 30cb ustawy.

Ocena charakteru Pana działalności

W opisie okoliczności faktycznych sprawy wskazał Pan, że prowadzi działalność, w której projektuje Pan i wytwarza oprogramowanie. Opisując tę działalność zaznaczył Pan, że:

Wnioskodawca tworzy programy komputerowe począwszy od etapu analizy potrzeb Kontrahenta, poprzez projektowanie, implementację, testy, wdrożenie oraz wspomaganie przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych.

Ponadto sposób wykonywania usług oraz użyte w tym celu środki i rozwiązania są uzależnione w pełni od uznania Wnioskodawcy, który kieruje się swoją wiedzą fachową i doświadczeniem zawodowym.

Kody źródłowe tworzone, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej są rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowią utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność nie obejmuje zmian programowania o charakterze rutynowym lub okresowym.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci nowych funkcjonalności ww. omawianego oprogramowania.

A zatem wskazał Pan, że wyodrębnione zadania w ramach działalności, której dotyczy Pana pierwsze pytanie:

– polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,

– służą tworzeniu nowych produktów,

– mają twórczy charakter,

– są podejmowane systematycznie,

– nie obejmują wprowadzania okresowych i rutynowych zmian do tworzonych produktów.

Opisał więc Pan działania o cechach właściwych pracom rozwojowym, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tak opisanych okolicznościach faktycznych Pana poszczególne wyodrębnione zadania można uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak Pan wskazał w opisie okoliczności faktycznych sprawy:

Wobec tego przysługujące Panu majątkowe prawa autorskie do danego programu komputerowego, które zostały wytworzone w efekcie prowadzenia konkretnych prac rozwojowych, są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwane także: kwalifikowanym IP).

Przychody z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych na kontrahenta mieszczą się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy).

Odnosząc się do Pana dalszych wątpliwości należy wskazać, że aby ustalić podstawę opodatkowania musi Pan m.in. ustalić wskaźniki nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Przy ustalaniu wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak Pan wskazał w opisie okoliczności faktycznych sprawy – w odniesieniu do wydatków wymienionych w trzecim pytaniu:

Wnioskodawca z reguły przyporządkowuje koszty proporcjonalnie do czasu poświęconego na realizację danego projektu.

Wobec tego wskazane we wniosku wydatki, w zakresie w jakim są przeznaczone na Pana poszczególne prace rozwojowe – ustalone z zachowaniem metody przyporządkowania, która najlepiej odzwierciedla związek poszczególnych wydatków z danymi pracami rozwojowymi i wytworzonym kwalifikowanym IP – można uwzględnić przy ustalaniu poszczególnych wskaźników nexus (art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy). Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP będzie podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatku – 5%.

W konsekwencji poniesione przez Pana wydatki, do których odnosi się pytanie trzecie, które są związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP, należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 powołanej ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Ulgi podatkowe na innowacje i rozwój

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 8 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDWT.4011.651.2022.9.MK