Interpretacja indywidualna z dnia 6 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.860.2023.4.ICZ

Czy przychody spółdzielni mieszkaniowej z tytułu opłat pobieranych od najemców, będących członkami spółdzielni bądź właścicielami lokali bądź najemcami lokali usługowych lub mieszkalnych, za korzystanie z postojowych miejsc naziemnych zlokalizowanych na terenach stanowiących wyłączną własność spółdzielni podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT?

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług, w kwestii objętej pytaniem nr 2, jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek ORD-IN o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w kwestii czy przychody spółdzielni mieszkaniowej z tytułu opłat pobieranych od najemców, będących członkami spółdzielni bądź właścicielami lokali bądź najemcami lokali usługowych lub mieszkalnych, za korzystanie z postojowych miejsc naziemnych zlokalizowanych na terenach stanowiących wyłączną własność spółdzielni podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.

Uzupełnili go Państwo pismem, które wpłynęło do organu 12 lutego 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółdzielnia Mieszkaniowa - funkcjonuje w oparciu o przepisy ustawy Prawo spółdzielcze oraz ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych i Statut.

Zgodnie z art. 1 ust. 2, 3, 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000r. o spółdzielniach mieszkaniowych oraz zapisami statutu Spółdzielnia Mieszkaniowa realizuje przedmiot swojej działalności przez:

- budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności oraz w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tym budynku lokali;

- zarządzanie nieruchomościami - tak stanowiącymi jej własność oraz własność członków, nabytą od spółdzielni w trybie przepisów ustawy o spółdzielniach, jak też niestanowiących jej mienia lub mienia jej członków na podstawie zawartych umów z właścicielami nieruchomości.

Spółdzielnia Mieszkaniowa jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółdzielnia jest czynnym podatnikiem VAT z tytułu działalności gospodarczej w zakresie m.in. prowadzonych inwestycji w zakresie budownictwa mieszkaniowego oraz działalności związanej z gospodarowaniem zasobami mieszkaniowymi, która to działalność jest zwolniona z podatku VAT. Przedmiotem działalności Spółdzielni jest m.in. budowa, sprzedaż i wynajem lokali mieszkalnych wraz z miejscami postojowymi oraz zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb jej członków.

W celu ułatwienia spółdzielcom, właścicielom lokali znajdujących się w zasobach spółdzielni bądź zarządzanych przez spółdzielnię, właścicielom i najemcom lokali użytkowych korzystania z lokali przez zapewnienie im odpowiedniej liczby miejsc postojowych, SM wprowadziła możliwość organizowania na należących do niej gruntach parkingów obejmujących wydzielone miejsca postojowe naziemne dla samochodów, pojazdów jednośladowych i ewentualnie innych pojazdów.

Miejsca postojowe są wynajmowane właścicielom lokali, spółdzielcom jak i osobom obcym, tzn. niezwiązanym ze spółdzielnią, ale posiadającym lokale mieszkalne bądź użytkowe w najbliższej okolicy. Wynajem jest odpłatny.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone we wniosku nr 2

Czy przychody spółdzielni mieszkaniowej z tytułu opłat pobieranych od najemców, będących członkami spółdzielni bądź właścicielami lokali bądź najemcami lokali usługowych lub mieszkalnych, za korzystanie z postojowych miejsc naziemnych zlokalizowanych na terenach stanowiących wyłączną własność spółdzielni podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT?

Państwa stanowisko

Zgodnie z art. 4 ust. 1 do 4 i ust. 6 ze znaczkiem 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

- członkowie spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali, są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

- osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, są obowiązane uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat na takich samych zasadach, jak członkowie spółdzielni, z zastrzeżeniem art. 5 przeznaczenie pożytków i przychodów spółdzielni -członkowie spółdzielni będący właścicielami lokali są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

- właściciele lokali niebędący członkami spółdzielni są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych. Są oni również obowiązani uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni, które są przeznaczone do wspólnego korzystania przez osoby zamieszkujące w określonych budynkach lub osiedlu.

Obowiązki te wykonują przez uiszczanie opłat na takich samych zasadach, jak członkowie spółdzielni, z zastrzeżeniem art. 5.

Opłaty, o których mowa, przeznacza się wyłącznie na cele określone w tych przepisach.

Zgodnie z art. 5 w.w. ustawy pożytki i inne przychody z nieruchomości wspólnej służą pokrywaniu wydatków związanych z jej eksploatacją i utrzymaniem, a w części przekraczającej te wydatki przypadają właścicielom lokali proporcjonalnie do ich udziałów w nieruchomości wspólnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 i 5 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione oraz ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.

Z kolei przez świadczenie usług stosownie do art. 8 ust. 1 tej ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Umowa najmu jest umową cywilnoprawną. Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014, poz. 121 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Z powyższego wynika, że co do zasady świadczenie usług lub dostarczanie towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do niej przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 11 i pkt 36 w.w. ustawy z całkowitego zwolnienia korzystają:

- czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2,4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.U. z 2023 r. poz. 438)

- usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie zawierają definicji zarówno lokalu mieszkalnego, pomieszczeń pomocniczych oraz lokalu użytkowego.

Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Minister Infrastruktury w § 3 pkt 14 rozporządzenia z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) określił, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Pod pojęciem pomieszczenia technicznego - zgodnie z § 3 pkt 12 wskazanego wyżej rozporządzenia

- należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia).

Umowa najmu jest umową cywilnoprawną. Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014, poz. 121 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Z powyższego wynika, że co do zasady, świadczenie usług lub dostarczanie towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z powyższego wynika, iż parking zewnętrzny (w tym pojedyncze miejsce postojowe) nie spełnia definicji lokalu mieszkalnego, użytkowego, pomocniczego ani pomieszczenia przynależnego. Niewątpliwie jednak ta część nieruchomości służy zaspokajaniu potrzeb spółdzielców jak i właścicieli lokali z zasobów spółdzielni niebędących spółdzielcami, a nadto parking jest położony na terenie stanowiącym własność spółdzielni, której koszty spółdzielcy i właściciele lokali muszą pokrywać.

Zdaniem Wnioskodawcy odpłatne udostępnianie miejsc postojowych naziemnych na rzecz spółdzielców i właścicieli lokali, a także najemców lokali, choćby nie byli członkami spółdzielni, jak też na rzecz osób trzecich korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 11 i 36 ustawy o VAT.

Potwierdza to wyrok TSUE z 13 lipca 1989 r. (C-173/88, Morten Henriksen v Skattemiinisteriet), w którym skład orzekający orzekł, że wynajem garażu jest zwolniony z VAT, jeżeli jest ściśle związany z wynajmem lokalu na cele, które są zwolnione z VAT.

Powyższe wynika z faktu, że zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność (usługę lub dostawę), to nie powinna ona być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, ponieważ Wnioskodawca świadczy kompleksowe usługi dla określonej grupy osób oraz związane z celami mieszkaniowymi to do całości usług należy stosować zwolnienie w zakresie podatku VAT - określone w art. 43 ust. 1 pkt 11 i pkt 36 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku, w kwestii objętej pytaniem nr 2, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosowanie do art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega czynność wykonywana odpłatnie.

W rozpatrywanej sprawie miejsca postojowe wynajmują Państwo odpłatnie właścicielom lokali, spółdzielcom jak i osobom obcym, tzn. niezwiązanym ze spółdzielnią, ale posiadającym lokale mieszkalne bądź użytkowe w najbliższej okolicy. Zatem odpłatny wynajem miejsc postojowych jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto twierdzą Państwo, że świadczą kompleksową usługę wynajmu.

W odniesieniu do powyższego należy wyjaśnić, aby dana usługa była usługą złożoną (kompleksową) winna składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego lub jest niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane i opodatkowane niezależnie.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT.

W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W orzeczeniu w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, TSUE analizował problem związany z dostarczeniem nabywcy typowego, standardowego oprogramowania oraz - jednocześnie - usługi jego dostosowania do indywidualnych potrzeb klienta, przy czym klient otrzymywał od dostawcy od razu oprogramowanie dostosowane do jego potrzeb. Powstała więc wątpliwość co do tego, czy podatnik wykonał, de facto, dwa odrębne świadczenia - dostawę typowego oprogramowania i usługę jego dostosowania do potrzeb klienta, czy też świadczenie podatnika miało charakter jednego świadczenia kompleksowego (złożonego).

W wyroku tym TSUE zawarł kilka uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by - po pierwsze - każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną (pkt 20 uzasadnienia), jednoczenie - po drugie - trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT (pkt 20).

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy - wg TSUE - przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym TSUE wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy. Bo przecież w omawianym przypadku to właśnie perspektywa nabywcy (dla którego wartość nabytego świadczenia jest tworzona przez fakt wejścia w posiadanie oprogramowania przystosowanego do jego indywidualnych potrzeb, a nie oprogramowania standardowego, które mogło być wręcz bezużyteczne - przystosowanie to zostało dokonane przez ten sam podmiot, który dokonał dostawy oprogramowania) była podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Trybunał szczególnie wyraźnie w omawianym wyroku podkreśla fakt, że: „(...) nabycie przez klienta samego standardowego oprogramowania nie było w żaden sposób użyteczne”.

W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku należy przyjąć, iż nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

Wobec powyższego, w przypadku usług o charakterze złożonym, o opodatkowaniu tych czynności wykonywanych w ramach usługi decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług (jednostkowych czynności). Ocena tej okoliczności powinna odbywać się przy tym w oderwaniu od treści umowy łączącej strony, a jedynie w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Sama wola stron umowy, że celem transakcji jest nabycie usługi kompleksowej, a nie poszczególnych wyodrębnionych świadczeń, nie decyduje o zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku albo zwolnienie od podatku.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:

Z przepisu tego wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym - co istotne - na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

- świadczenie usługi na własny rachunek,

- charakter mieszkalny nieruchomości,

- mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy:

Natomiast w myśl § 3 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955), zwanego dalej „rozporządzeniem w sprawie zwolnień”:

Powołany poniżej art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 438 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych”, stanowi, że:

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

Zgodnie z art. 4 ust. 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

Stosownie natomiast do art. 4 ust. 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że ww. zwolnienie od podatku VAT odnosi się do czynności wykonywanych na rzecz członków spółdzielni mieszkaniowych, a także osób niebędących członkami spółdzielni. Muszą być oni właścicielami lokali mieszkalnych, lub musi im przysługiwać spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego. Rodzaje opłat wymienionych w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych dotyczą wszelkich opłat. Jednakże przepisy art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia w sprawie zwolnień, wyraźnie wskazują na właścicieli lokali mieszkalnych, członków spółdzielni i osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa lub prawa własności do lokali mieszkalnych. Tym samym, ww. zwolnienia od podatku VAT dotyczą wyłącznie czynności (za które są pobierane opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych) związanych z lokalami mieszkalnymi, nie dotyczą natomiast czynności związanych z lokalami użytkowymi.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o własności lokali”:

W świetle art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali:

Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali:

Ponadto, § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1225 ze zm.) stanowi, że:

Zgodnie z § 3 pkt 12 ww. rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie:

Na podstawie natomiast § 3 pkt 13 ww. rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie:

Ponadto, zgodnie z objaśnieniami zawartymi w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.):

Na podstawie powyższych uregulowań można stwierdzić, że miejsca postojowe nie mieszczą się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym stanowią lokal użytkowy.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem Państwa działalności jest m.in. budowa, sprzedaż i wynajem lokali mieszkalnych wraz z miejscami postojowymi oraz zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb jej członków. W celu ułatwienia spółdzielcom, właścicielom lokali znajdujących się w zasobach spółdzielni bądź zarządzanych przez spółdzielnię, właścicielom i najemcom lokali użytkowych korzystania z lokali przez zapewnienie im odpowiedniej liczby miejsc postojowych, wprowadzili Państwo możliwość organizowania na należących do Państwa gruntach parkingów obejmujących wydzielone miejsca postojowe naziemne dla samochodów, pojazdów jednośladowych i ewentualnie innych pojazdów. Miejsca postojowe są wynajmowane właścicielom lokali, spółdzielcom jak i osobom obcym, tzn. niezwiązanym ze spółdzielnią, ale posiadającym lokale mieszkalne bądź użytkowe w najbliższej okolicy. Wynajem jest odpłatny.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy przychody spółdzielni mieszkaniowej z tytułu opłat pobieranych od najemców, będących członkami spółdzielni bądź właścicielami lokali bądź najemcami lokali usługowych lub mieszkalnych, za korzystanie z postojowych miejsc naziemnych zlokalizowanych na terenach stanowiących wyłączną własność spółdzielni podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.

W analizowanej sytuacji, odnosząc się do Państwa stanowiska należy stwierdzić w pierwszej kolejności, że wynajem miejsca postojowego zawierany na podstawie odrębnej umowy jest świadczeniem samodzielnym i odrębnym. Dla możliwości korzystania z lokalu mieszkalnego dla celów mieszkaniowych nie ma konieczności wynajmu miejsca postojowego. Lokal mieszkalny bez przeszkód może być wykorzystywany na cele mieszkaniowe przez właściciela czy najemcę lokalu mieszkalnego nawet bez miejsca postojowego. Bez zapewnienia miejsca postojowego w ramach wynajmu lokalu mieszkalnego możliwe jest korzystanie z lokalu mieszkalnego w celach mieszkaniowych, gdyż miejsce postojowe nie jest niezbędne do funkcjonowania w lokalu mieszkalnym. Powołany przez Państwa wyrok TSUE z 13 lipca 1989 r. C-173/88 nie ma zastosowania w opisanej sytuacji, gdyż dotyczył on wynajmu garażu ściśle związanego z wynajmem lokalu na cele mieszkaniowe. Tymczasem w rozpatrywanej sprawie wynajem miejsca postojowego, na podstawie odrębnej umowy wynajmu wymienionym w pytaniu podmiotom nie jest związane ściśle z lokalem mieszkalnym.

Jak wyżej wskazano, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy, odnosi się wyłącznie do czynności wykonywanych przez spółdzielnię w związku z eksploatacją i utrzymaniem lokali mieszkalnych, nie dotyczy zaś czynności związanych z lokalami użytkowymi.

Tym samym wynajem miejsc postojowych, zarówno na rzecz członków Spółdzielni posiadających spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych i właścicieli lokali mieszkalnych, jak i na rzecz osób nieposiadających spółdzielczych praw do lokali mieszkalnych i niebędących właścicielami lokali mieszkalnych, którymi zarządza Spółdzielnia, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy. Do omawianych czynności nie znajduje także zastosowania zwolnienie wynikające z § 3 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia w sprawie zwolnień.

Także pozostałe przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wykonawczych do tej ustawy nie przewidują zwolnienia dla wynajmu miejsc postojowych. Wynajem miejsc postojowych nie może bowiem korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług. Zwolnienie to jest przewidziane wyłącznie dla usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy wyjaśnić, że wynajmowane wydzielone miejsce postojowe naziemne nie stanowi lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia pomocniczego służącego bezpośredniemu zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych.

Zatem zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy nie będzie miało zastosowania w stosunku do wydzielonego miejsca postojowego naziemnego. W przypadku świadczenia usług wynajmu miejsca postojowego nie jest spełniona przesłanka stanowiąca o charakterze wynajmowanej nieruchomości na cele mieszkaniowe. Miejsce postojowe ma charakter służący do postoju samochodu.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że w przypadku wynajmu wydzielonego miejsca postojowego naziemnego nie mają Państwo prawa do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy gdyż nie są spełnione łącznie wszystkie przesłanki wynikające z tego przepisu. Zwolnienie to nie będzie miało zastosowania w stosunku do miejsca postojowego, gdyż nie jest spełniona przesłanka stanowiąca o charakterze wynajmowanej nieruchomości. Miejsce postojowe służy do przechowywania pojazdu, zaspokaja więc potrzeby inne niż mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 stawy o VAT jest uzależnione od charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) i sposobu jego wykorzystywania (użytkowania) przez wynajmującego (cel mieszkaniowy). Wynajmowane miejsce postojowe nie wypełnia przesłanek ww. przepisu dotyczących mieszkalnego charakteru nieruchomości i mieszkaniowego celu najmu.

Podsumowując, mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy, należy stwierdzić, że najem miejsc postojowych, niezależnie od tego, czy jest dokonywany na rzecz członków Spółdzielni posiadających spółdzielcze prawo do lokali mieszkalnych, właścicieli lokali mieszkalnych, czy osób „z zewnątrz”, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ale nie korzysta ze zwolnienia. Fakt równoczesnego posiadania tytułu prawnego do lokalu mieszkalnego przez mieszkańca, również członka Spółdzielni, nie ma wpływu na wyjaśniony powyżej brak możliwości korzystania z ww. zwolnień.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że przychody spółdzielni mieszkaniowej z tytułu opłat pobieranych od najemców, będących członkami spółdzielni bądź właścicielami lokali bądź najemcami lokali usługowych lub mieszkalnych, za korzystanie z postojowych miejsc naziemnych zlokalizowanych na terenach stanowiących wyłączną własność spółdzielni, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 11 i pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług. Wynajem miejsc postojowych stanowi samodzielne, odrębne świadczenie od wynajmu lokalu mieszkalnego i nie korzysta z ww. zwolnień od podatku.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług, w kwestii objętej pytaniem nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ocena Państwa stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, kwestia objęta pytaniem nr 1, jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z  2023 r., poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.