Interpretacja indywidualna z dnia 22 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.1114.2023.2.MS2

Możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 grudnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 20 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Dostał Pan w darowiźnie mieszkanie (maj 2021), które zbył Pan (październik 2023) przed upływem 5 lat od momentu darowizny.

Żeby uzyskać zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych, musi Pan wydać całą kwotę w trakcie 3 lat na inne, własne cele budowlane lub mieszkaniowe.

Chciałby Pan z części tych środków spłacić kredyt hipoteczny, który zaciągnął Pan na inne mieszkanie.

Stan prawny tego mieszkania:

Był Pan właścicielem 1/2 mieszkania, drugą cześć posiadała Pana córka.

Pana narzeczona kupiła od Pana córki cały jej udział, czyli 1/2 do swojego majątku odrębnego, ale na ten zakup wziął Pan z narzeczoną wspólny kredyt, w którym jesteście Państwo dłużnikami solidarnymi (kwiecień 2020).

Potem podarował Pan już żonie swoją 1/2 do jej majątku odrębnego (2021).

Żona od darowała Panu 1/2 nieruchomości (grudzień 2023) i stan obecny jest taki sam jak pierwotny – jesteście Państwo współwłaścicielami po 1/2 części w majątkach odrębnych.

Uzupełnienie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W Pana małżeństwie panuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej niezmiennie od 19 grudnia 2020 r., tj. od daty ślubu.

W momencie darowizny 1/2 nieruchomości na Pana rzecz, która miała miejsce w 2023 r., w Pana małżeństwie obowiązywał ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej.

Lokal mieszkalny, na zakup którego zaciągnął Pan wspólnie z narzeczoną kredyt hipoteczny, przeznaczony jest na własne cele mieszkaniowe.

Z umowy kredytowej wynika, że kredytobiorcy odpowiadają solidarnie za wynikające z tej umowy zadłużenie. W umowie kredytowej wskazany został cel na który zaciągnął Pan wspólnie z narzeczoną ww. kredyt hipoteczny. Przeznaczenie kredytu to – nabycie udziału we współwłasności nieruchomości.

Kredyt został zaciągnięty w Banku (…).

Pytanie

Czy spłata kredytu zaciągniętego solidarnie w kwietniu 2020 będzie mogła być zaliczona jako podstawa do zwolnienia z podatku PIT do wysokości kwoty spłaty?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatkami na własne cele mieszkaniowe są m.in. wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika na własne cele mieszkaniowe (m. in. nabycie lokalu mieszkalnego) przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z perspektywy omawianego zwolnienia, aby spłatę kredytu uznać za wydatki na własne cele mieszkaniowe istotne jest, aby:

1) spłacany kredyt był zaciągnięty przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży oraz

2) kredyt ten był zaciągnięty przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży,

3) kredyt ten był zaciągnięty na własne cele mieszkaniowe, enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy, a także

4) kredyt był zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Dodatkowo jeżeli kredytobiorcy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania wynikające z umowy kredytowej, czyli zgodnie z umową kredytobiorcy odpowiadają solidarnie za kredyt, to podatnik jako kredytobiorca solidarny za zadłużenie wynikające z tej umowy również odpowiada solidarnie, a więc do pełnej wysokości. Wówczas przy obliczaniu dochodu zwolnionego można uwzględnić całą kwotę przychodu jaka została wydatkowana na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z powyższym, spełniając wszystkie powyższe warunki (stan faktyczny) cała kwota spłaconego kredytu powinna być zaliczona jako zwolniona od podatku PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

W świetle przywołanego wyżej przepisu, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego.

Z wniosku wynika, że w maju 2021 r. w drodze darowizny do majątku osobistego nabył Pan mieszkanie, które zostało sprzedane w październiku 2023 r.

Tym samym, sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego w 2023 r. stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie tego lokalu mieszkalnego.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

W świetle art. 19 ust. 1 tej ustawy:

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy:

Po myśli natomiast art. 30e ust. 7 omawianej ustawy:

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Wskazać należy, że w myśl przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:

Cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że:

Zawarte w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący. Tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Omawiana regulacja art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wprowadza również termin, w jakim należy dokonać wydatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, aby uprawniało ono do skorzystania z omawianej ulgi podatkowej.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest, aby przychód ten został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych limituje wartość dochodu, jaki podlega zwolnieniu do wysokości, która odpowiada iloczynowi:

• dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz
• udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z tego odpłatnego zbycia.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Ustawodawca w art. 21 ust. 25 ww. ustawy zawarł katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131. Katalog tych wydatków ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.

Należy zwrócić również uwagę na daleko idące konsekwencje wypływające z zawartego w przepisie dotyczącym analizowanego zwolnienia stwierdzenia „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”, rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem lokalu na cele mieszkalne jedynie w sytuacji, gdy nabył ten lokal w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Pojęcie celu związane jest z wewnętrzną postawą człowieka, określaną najczęściej mianem chęci, woli, dążenia, zamiaru, postawy motywującej (powodującej) ludzkie działanie. Zatem, wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, to wydatek dokonany w zamiarze zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych. Utwierdza to w przekonaniu, że istotny jest zamiar nabycia nieruchomości na cele mieszkaniowe, który powinien prowadzić do zamieszkania w nabytej nieruchomości.

Do celów, których realizacja uprawnia do zwolnienia, ustawodawca zalicza wskazaną w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z wniosku wynika, że dostał Pan w darowiźnie mieszkanie (maj 2021), które zbył Pan (październik 2023) przed upływem 5 lat od momentu darowizny. Żeby uzyskać zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych, musi Pan wydać całą kwotę w trakcie 3 lat na inne, własne cele budowlane lub mieszkaniowe. Chciałby Pan z części tych środków spłacić kredyt hipoteczny, który zaciągnął Pan na inne mieszkanie (był Pan właścicielem 1/2 tego mieszkania, drugą cześć posiadała Pana córka. Pana narzeczona kupiła od Pana córki cały jej udział, czyli 1/2 do swojego majątku odrębnego, ale na ten zakup wziął Pan z narzeczoną wspólny kredyt w kwietniu 2020 r., w którym jesteście Państwo dłużnikami solidarnymi). Potem podarował Pan już żonie swoją 1/2 do jej majątku odrębnego (2021). Żona od darowała Panu 1/2 nieruchomości (grudzień 2023) - ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. Lokal mieszkalny, na zakup którego zaciągnął Pan wspólnie z narzeczoną kredyt hipoteczny, przeznaczony jest na własne cele mieszkaniowe. Z umowy kredytowej wynika, że kredytobiorcy odpowiadają solidarnie za wynikające z tej umowy zadłużenie. W umowie kredytowej wskazany został cel na który zaciągnął Pan wspólnie z narzeczoną ww. kredyt hipoteczny. Przeznaczenie kredytu to – nabycie udziału we współwłasności nieruchomości. Kredyt został zaciągnięty w Banku (…).

W tym miejscu wskazać należy, że stosownie do art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz.2809 ze zm.):

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ustawodawca ukształtował jako wspólność łączną, bezudziałową.

Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Pana wątpliwość dotyczy m.in. możliwości skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy środki uzyskane ze sprzedaży lokalu stanowiącego Pana majątek osobisty przeznaczył Pan na spłatę kredytu zaciągniętego wspólnie z narzeczoną (obecnie żoną) na zakup udziału w lokalu mieszkalnym, w którym realizuje Pan własne cele mieszkaniowe.

Z treści przytoczonego wcześniej art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy, jasno wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym na udokumentowane własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy – zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Przepis wyraźnie bowiem stanowi, że kredyt (pożyczka) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Ważne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że wydatkowanie całości uzyskanego przychodu ze sprzedaży mieszkania (które nabył Pan w darowiźnie w maju 2021 r.) na spłatę kredytu zaciągniętego wspólnie z narzeczoną (obecnie żoną) na zakup udziału w lokalu mieszkalnym, w którym udział nabył Pan w grudniu 2023 r. w drodze darowizny od Pana żony, z którą obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej, a w mieszkaniu tym realizuje Pan własne cele mieszkaniowe, uprawnia Pana do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).