Interpretacja indywidualna z dnia 21 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.701.2023.2.RK

Powstanie przychodu w wyniku podziału przez wydzielenie.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy skutków podatkowych podziału Spółki przez wydzielenie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

I.Obecna struktura Grupy

A. sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „A. sp. z o.o.”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest B. sp. z o.o. (dalej: „B. sp. z o.o.” lub „Wspólnik”) - spółka podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów i będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca i B. sp. z o.o. współtworzą Grupę (…) w Polsce (dalej: „Grupa”). Grupa specjalizuje się w kompleksowych usługach cash processingu, w szczególności w zakresie konwojowania wartości pieniężnych i obsługi gotówki. Oprócz A. sp. z o.o. do Grupy należą jeszcze inne spółki zależne od Wspólnika, w tym C. sp. z o.o. (dalej: „C. sp. z o.o.”).

Głównym przedmiotem działalności B. sp. z o.o. jest działalność detektywistyczna i ochroniarska (w tym w zakresie obsługi systemów bezpieczeństwa) oraz pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe. B. sp. z o.o. pełni w Grupie głównie funkcje o charakterze holdingowo-właścicielskim.

Głównym przedmiotem działalności A. sp. z o.o. jest działalność ochroniarska (w tym w zakresie obsługi systemów bezpieczeństwa) oraz pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, w tym tzw. cash processing, polegający na przeliczaniu, sortowaniu i pakowaniu gotówki, elektronicznym rozliczaniu placówek bankowych, bankomatów i punktów handlowo-usługowych.

C. sp. z o.o. odpowiada zasadniczo za realizowanie w ramach Grupy usług ochroniarskich i konwojenckich. Usługi te polegają na organizacji transportu wartości pieniężnych oraz innych wartościowych przedmiotów (w tym przedmiotów niebezpiecznych lub nietypowych). C. sp. z o.o. świadczy również usługi polegające na serwisowaniu urządzeń technicznych (bankomatów, wpłatomatów).

Usługi świadczone przez A. sp. z o.o. i C. sp. z o.o. pozostają ze sobą w funkcjonalnym związku, jako że zlecenia otrzymywane od klientów wymagają częstokroć świadczenia usług zarówno przez C. sp. z o.o. jak i A. sp. z o.o. W konsekwencji, usługi są często świadczone jednocześnie przez obie spółki (A. sp. z o.o. i C. sp. z o.o.). Aktualnie, umowy z najważniejszymi klientami Grupy dotyczą zarówno konwojowania, ochrony, jak i obsługi gotówki, i ich stronami są generalnie zarówno B. sp. z o.o., jak i A. sp. z o.o. oraz C. sp. z o.o.

II.Planowana reorganizacja działalności Grupy

Grupa planuje przeprowadzenie reorganizacji, której zasadniczym celem jest centralizacja procesów: konwojowania, ochrony oraz obsługi gotówki i skupienie tej części działalności w jednym podmiocie. W konsekwencji planowane jest zorganizowanie struktury Grupy w taki sposób, aby ta część działalności była zarządzana bezpośrednio przez B. sp. z o.o. Jak wskazano, aktualnie stronami umów z najważniejszymi klientami Grupy są zarówno B. sp. z o.o., jak i C. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o., a umowy dotyczą zarówno konwojowania, ochrony, jak i obsługi gotówki. Po planowanej reorganizacji stroną umów obok klientów będzie jedynie B. sp. z o.o.

Planowana reorganizacja przyjmie formę podziału A. sp. z o.o. (dalej również jako: „Spółka Dzielona”) przez wydzielenie części działalności Spółki Dzielonej i przeniesienie jej do B. sp. z o.o. (dalej: „Podział”). Wnioskodawca wskazuje, że podobna reorganizacja planowana jest na poziomie C. sp. z o.o., przy czym jest ona przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Podział będzie przeprowadzony w trybie podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tj. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm. - dalej: „KSH”). Mając przy tym na uwadze, że B. sp. z o.o. - jako spółka przejmująca - jest jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej, Podział Spółki Dzielonej nie będzie skutkował podwyższeniem kapitału zakładowego B. sp. z o.o. ani objęciem przez nią ani przez jej wspólników jakichkolwiek udziałów w związku z nabyciem części majątku Spółki Dzielonej (por. art. 550 § 1 KSH).

Celem planowanego Podziału jest centralizacja procesów, w tym relacji klienckich i procesu zarządzania kontraktami, ale także zarządzania zasobami ludzkimi oraz pośrednictwa pracy, co ma usprawnić procesy zarządcze, zwiększyć efektywność obsługi klienta i realizacji kontraktów, usprawnić alokację zasobów i przepływ gotówki w całej Grupie, a w konsekwencji - zwiększyć dochodowość Grupy i spowodować lepsze jej postrzeganie na rynku przez klientów, instytucje finansujące (banki i firmy leasingowe) oraz inwestorów. To działanie ma również na celu oddzielenie i skupienie w jednym podmiocie grupowych aktywów w postaci kontraktów, relacji klienckich oraz kadry zarządzającej tymi kontraktami, przy jednoczesnym pozostawieniu w Spółce Dzielonej prowadzonej działalności outsourcingu pracowniczego. Odbiorcami usług outsourcingu po Podziale mogą być obok B. sp. z o.o. inne podmioty zewnętrzne - w tym - spoza Grupy (tj. podmioty niepowiązane). Rozważanym jest przy tym uzyskanie przez Spółkę Dzieloną statusu agencji pracy (agencji zatrudnienia) i uzyskanie wpisu do rejestru działalności regulowanej.

Konsekwencją powyższego będzie zorganizowanie procesu operacyjnego w taki sposób, że B. sp. z o.o. będzie realizowała zlecenia wynikające z zawartych kontraktów z wykorzystaniem swoich zasobów ludzkich i majątkowych oraz na podstawie zawartych umów będzie nabywała określone usługi od podmiotów trzecich - od Spółki Dzielonej oraz od innych podmiotów, dysponujących określonymi zasobami ludzkimi i majątkowymi (z zastrzeżeniem art. 6a-6e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, tj. o ile klienci-banki wyrażą na to zgodę).

W konsekwencji, wskutek przeprowadzenia Podziału, do B. sp. z o.o. zostaną przeniesione z A. sp. z o.o. składniki majątkowe i niemajątkowe niezbędne do realizacji procesów konwojowania, ochrony oraz obsługi gotówki. W A. sp. z o.o. pozostaną natomiast składniki majątkowe i niemajątkowe tworzące obecnie strukturę do realizacji funkcji outsourcingu pracowniczego świadczonego w ramach Grupy, jak i poza nią. W tym celu w Spółce Dzielonej dokonano następującego wewnętrznego wyodrębnienia.

III.Wyodrębnienie działalności w Spółce Dzielonej

W Spółce Dzielonej zostały wyodrębnione Pion X oraz Pion Outsourcingu, działające na podstawie regulaminu przyjętego w formie uchwały Zarządu A. sp. z o.o., opisane w większym szczególe poniżej.

1)Pion X

Głównym zadaniem Pionu X jest obsługa procesów konwojowania, ochrony oraz obsługi gotówki, w tym pozyskiwanie, zarządzanie i obsługa umów z klientami (kontraktów). Dotyczy to zatem przede wszystkim obsługi istniejących kontraktów, w tym w zakresie przyjmowania i delegowania zleceń, bieżącej obsługi i utrzymywania kontaktów z klientami, a także poszukiwania nowych klientów.

Zlecenia przyjmowane od klientów w ramach zawartych umów są realizowane przy użyciu składników majątkowych i niemajątkowych przydzielonych do Pionu X przez personel Pionu X oraz wybrane osoby udostępniane przez Pion Outsourcingu funkcjonujący w ramach spółki, jak i przez podmioty trzecie - w zakresie niezbędnym do realizacji danego zlecenia. Do Pionu X zaalokowane zostały następujące składniki majątkowe i niemajątkowe:

• prawa i obowiązki wynikające z umów z klientami (kontraktów) i bazy klienckie;
• prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu budynków i pomieszczeń biurowych (w tym serwerownie, sortownie gotówki, skarbiec). A. sp. z o.o. dokonywała licznych prac adaptacyjnych, które są również przydzielone do Pionu X, a w ewidencji środków trwałych stanowią inwestycje w obcych środkach trwałych;
• samochody, w tym specjalistyczne;
• urządzenia techniczne, w tym kamery CCTV, instalacje i urządzenia elektroniczne, systemy zabezpieczeń i systemy kontroli dostępu, rejestratory cyfrowe, agregat prądotwórczy, systemy klimatyzacyjne;
• wyposażenie obiektowe, w tym mundury, buty, torby bankomatowe, kasa pancerna, liczarki, praski do banknotów, sortery, wózki platformowe, a także nadwyżki broni;
• urządzenia biurowe, w tym komputery, telefony komórkowe, drukarki (w tym specjalistyczne drukarki igłowe), monitory, serwery, skanery, czytniki bezprzewodowe, a także podstawowe wyposażenie biura (krzesła, biurka, regały, fotele, szafy);
• wartości niematerialne i prawne, w tym licencje do programów komputerowych (m.in. (...), bazy danych);
• prawa i obowiązki wynikające z umów leasingu, w tym dotyczących samochodów osobowych, serwera, liczarek, rolomatów, sorterów i kopiarek;
• prawa i obowiązki wynikające z umów najmu samochodów zawartych z podmiotami zewnętrznymi;
• środki na rachunkach bankowych przypisanych do Pionu X oraz prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego i innych powiązanych z nimi umów z bankiem;
• zobowiązania funkcjonalnie powiązane z działalnością Pionu X;
• tajemnice Pionu X;
• księgi i dokumenty związane z działalnością Pionu X.

Pion X funkcjonuje w ramach struktury organizacyjnej na czele z wiceprezesem (pełniącym funkcję dyrektora ds. handlowych). Do Pionu X przydzielono również zespół wraz z koordynatorami, których zadania dotyczą realizowania głównych funkcji Pionu X, tj. obsługi procesów konwojowania, ochrony i obsługi gotówki, w tym obsługi kontraktów oraz obsługi zleceń z nich wynikających.

W ramach Pionu X funkcjonują również określone funkcje wsparcia realizowane przez zatrudnionych w tym celu pracowników, tj.:

• dział obsługi klienta - działalność polegająca na monitorowaniu realizacji usług,
• HR,
• księgowość,
• obsługa dostaw i zakupów,
• kontroling,
• administracja.

Wyżej wskazane funkcje są realizowane przy użyciu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Pionu X. A. sp. z o.o. nabywa również usługi IT od zewnętrznego usługodawcy dotyczące obsługi bieżącej, które w koniecznym zakresie są świadczone na rzecz Pionu X.

2)Pion Outsourcingu

Głównym zadaniem Pionu Outsourcingu jest udostępnianie pracowników oraz zleceniobiorców na rzecz odbiorców usługi outsourcingu, m.in. na rzecz Pionu X oraz na rzecz innych podmiotów (powiązanych tzn. z obrębu Grupy, jak i niepowiązanych tzn. spoza niej).

Głównym zasobem Pionu Outsourcingu, którego działalność sprowadza się do udostępniania siły roboczej, są zatem pracownicy oraz zleceniobiorcy realizujący różne zadania głównie z zakresu obsługi gotówki, konwojowania i serwisowania urządzeń. Na czele Pionu Outsourcingu stoją: wiceprezes (dyrektor ds. operacyjnych) oraz dyrektor ds. obsługi gotówki (dyrektor ds. zarządzania zasobami ludzkimi w zakresie obsługi gotówki).

Zadania Pionu Outsourcingu są wykonywane przy użyciu przypisanych i właściwych dla tego typu działalności składników materialnych, takich jak urządzenia biurowe (w tym komputery, laptopy, monitory), wyposażenie biura (krzesła, biurka, regały) oraz wartości niematerialne i prawne, w tym licencje do programów komputerowych (m.in. (...)). Do Pionu Outsourcingu przypisano także wybraną broń palną (poza nadwyżkami broni). Do Pionu Outsourcingu przynależą również zobowiązania związane z Pionem Outsourcingu, wynikające głównie z podpisanych umów z personelem oraz kontrahentami, a ponadto:

• tajemnice Pionu Outsourcingu;
• księgi i dokumenty związane z działalnością Pionu Outsourcingu.

Do Pionu Outsourcingu na dzień Podziału przynależeć będą także środki na rachunkach bankowych przypisanych do Pionu Outsourcingu oraz prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego i innych powiązanych z nimi umów z bankiem.

W ramach Pionu Outsourcingu funkcjonują również określone funkcje wsparcia realizowane przez zatrudnionych w tym celu pracowników, tj. kontroling, administracja. A. sp. z o.o. nabywa również usługi IT od zewnętrznego usługodawcy dotyczące obsługi bieżącej (które w koniecznym zakresie są świadczone na rzecz Pionu Outsourcingu), a także usługi HR oraz księgowości, które wspomagają działalność Pionu Outsourcingu.

Podsumowując, zarówno Pion X, jak i Pion Outsourcingu, funkcjonujące w ramach A. sp. z o.o., korzystają z własnych składników majątkowych i niemajątkowych, ale także w określonych obszarach z usług zewnętrznych.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyżej opisane wyodrębnienie działalności poszczególnych Pionów przybrało sformalizowany charakter w postaci regulaminu przyjętego w formie uchwały Zarządu A. sp. z o.o. , w ramach którego szczegółowo opisano wyodrębnienie organizacyjne Pionu X oraz Pionu Outsourcingu, strukturę zarządczą, podział zadań pomiędzy oba ww. Piony oraz ogólny podział składników majątkowych i pracowników (w zakresie przedstawionym powyżej) przydzielonych do wykonywania zadań w ramach obu ww. Pionów.

Założenia regulaminu uwzględniają, że w obu Pionach funkcjonuje struktura zarządcza w postaci delegowanego wiceprezesa przydzielonego do nadzoru i zarządzania działalnością danego Pionu. Każdy Pion posiada odrębną hierarchiczną strukturę organizacyjną zorganizowaną w taki sposób, by jak najlepiej wykonywać zadania danego Pionu. W każdym Pionie obowiązują również odrębne zasady premiowania i nagradzania pracowników.

Wyodrębnienie każdego Pionu jest także odzwierciedlone poprzez używanie nazw Pionów w korespondencji zewnętrznej (stopka w korespondencji e-mail, wizytówki).

Wyodrębnienie finansowe

Poszczególne Piony funkcjonujące w ramach Spółki Dzielonej są wyodrębnione finansowo w taki sposób, że możliwe jest odrębne ustalenie wyniku finansowego zarówno dla Pionu X, jak i Pionu Outsourcingu. W konsekwencji, możliwa jest odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do każdego Pionu. Możliwa jest również odrębna prezentacja wyniku finansowego uzyskanego przez każdy z Pionów w Spółce Dzielonej.

W ramach każdego Pionu funkcjonują też odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Każdy Pion dysponuje również odrębnymi budżetami. Na dzień Podziału każdy Pion będzie dysponował również odrębnymi rachunkami bankowymi.

Mając na uwadze powyższe, przypisane i przenoszone do B. sp. z o.o. składniki majątkowe, zasoby, prawa i obowiązki wyodrębnione w ramach Pionu X Spółki Dzielonej umożliwiają prowadzenie przez B. sp. z o.o. działalności gospodarczej w zakresie zarządzania i obsługi procesów związanych z konwojowaniem, ochroną i obsługą gotówki.

Składniki majątkowe, zasoby, prawa i obowiązki wyodrębnione w ramach Pionu Outsourcingu Spółki Dzielonej i pozostające w Spółce Dzielonej pozwalają na prowadzenie działalności gospodarczej i świadczenie usług przez A. sp. z o.o. w zakresie działalności Pionu Outsourcingu.

Po Podziale B. sp. z o.o. będzie kontynuowała działalność Pionu X Spółki Dzielonej w ramach przedsiębiorstwa B. sp. z o.o. przy wykorzystaniu przeniesionych do B. sp. z o.o. w wyniku Podziału składników materialnych i niematerialnych (tj. składników przypisanych w planie Podziału Spółki Dzielonej do Pionu X), jak również z wykorzystaniem w określonym zakresie usług nabywanych od Spółki Dzielonej oraz innych podmiotów spoza Grupy.

A. sp. z o.o. będzie natomiast prowadzić działalność Pionu Outsourcingu w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej przy wykorzystaniu składników materialnych i niematerialnych pozostających w Spółce Dzielonej.

Podsumowując powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że zarówno Pion X oraz Pion Outsourcingu w spółce A. sp. z o.o.:

• stanowią odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (istnieje wyodrębnienie funkcjonalne),
• zespoły tych składników są wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej (istnieje wyodrębnienie organizacyjne),
• zespoły tych składników są wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej (istnieje wyodrębnienie finansowe),
• zespoły tych składników mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wnioskodawca wskazuje również, że wszystkie składniki materialne i niematerialne przypisane do Pionu X w Spółce Dzielonej, które będą przedmiotem wydzielenia do B. sp. z o.o. , zostaną przez B. sp. z o.o. przyjęte dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej i zostaną przypisane wyłącznie do działalności prowadzonej przez B. sp. z o.o. w Polsce.

W związku z powyżej zaprezentowanym zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca zamierza potwierdzić swoje stanowisko w zakresie skutków podatkowych planowanej reorganizacji działalności Grupy polegającej na Podziale Spółki Dzielonej przez wydzielenie Pionu X i przeniesienie ich na rzecz B. sp. z o.o. jako spółki przejmującej.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych - celem opisanej restrukturyzacji Grupy nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Pytania

1)Czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X w spółce A. sp. z o.o. , który - zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego - na skutek Podziału zostanie przeniesiony na rzecz B. sp. z o.o. , a także zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion Outsourcingu w spółce A. sp. z o.o. , który - zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego - po Podziale pozostanie w A. sp. z o.o. , będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm. - dalej: „ustawa o CIT”)?

2)Czy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego Podział będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie A. sp. z o.o.?

3)Czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X w spółce A. sp. z o.o. , który - zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego - na skutek Podziału zostanie przeniesiony na rzecz B. sp. z o.o. , będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm. - dalej: „ustawa o VAT”), a co za tym idzie - czy przeprowadzenie Podziału A. sp. z o.o. przez wydzielenie będzie podlegało opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedz na pytania Nr 1 i 2 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania Nr 3 dotyczącego podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X w spółce A. sp. z o.o. , który - zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego - na skutek Podziału zostanie przeniesiony na rzecz B. sp. z o.o. , a także zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion Outsourcingu w spółce A. sp. z o.o. , który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, po Podziale pozostanie w A. sp. z o.o. , stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad 2

Przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego Podział nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie A. sp. z o.o.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ZCP należy rozumieć jako „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Na gruncie powyższego przepisu oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłanki uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP są następujące:

• istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie, przy czym składniki te powinny być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
• zespół tych składników powinien być wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
• zespół tych składników powinien być wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego w niniejszym wniosku opisu zdarzenia przyszłego, wydzielona ze Spółki Dzielonej część stanowiąca Pion X, jak i pozostająca w Spółce Dzielonej po Podziale część stanowiąca Pion Outsourcingu, spełniają wszystkie powyższe przesłanki, stanowiąc zatem - każda z osobna - ZCP.

Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, dla uznania danego zespołu składników za ZCP, składniki te muszą pozostawać ze sobą we wzajemnych interakcjach uzasadniających traktowanie ich jako zorganizowanego, autonomicznego zespołu składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespołu przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we własności jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2022 r. (sygn. 0111- KDIB3-2.4012.591.2022.2.SR) wskazał, że „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”. Podobne stanowisko zostało wyrażone również art. w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2022 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.463.2022.1.AWY) oraz z dnia 8 kwietnia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.30.2020.2.MN).

Wyodrębnienie organizacyjne

W zakresie wyodrębnienia organizacyjnego, wskazać należy, że przepisy nie określają wprost, co należy rozumieć przez takie wyodrębnienie. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2022 r. o sygn. 0111-KDIB3-3. 4012.430.2022.2.WR; z dnia 17 maja 2022 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.42.2022.3.MAZ oraz z dnia 8 listopada 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.630.2021.2.JJ). Dodatkowo, istotna jest również konieczność istnienia faktycznego wyodrębnienia organizacyjnego danej części przedsiębiorstwa. Tym samym, wydzielana jednostka powinna zostać wyodrębniona również pod kątem faktycznego funkcjonowania w danym podmiocie.

Wyodrębnienie finansowe

W interpretacjach organów podatkowych przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-3. 4012.430.2022.2.WR) stwierdził, że „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (podobnie również m.in. interpretacja indywidualna z dnia 24 maja 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-2.4012.138.2022.2.AS oraz z 2 sierpnia 2019 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.303.2019.3.MN). Organy podatkowe podkreślają zatem, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W szczególności, wyodrębnienie finansowe może zatem polegać na prowadzeniu oddzielnego konta, na którym ewidencjonowane są koszty związane z działalnością ZCP.

Niezależna jednostka biznesowa

ZCP powinna również dysponować zdolnością do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo, które może samodzielnie realizować zadania gospodarcze. Jako kryterium oceny zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego funkcjonowania części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jej od reszty przedsiębiorstwa. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.88. 2022.4.MAZ), z dnia 24 lutego 2022 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.840.2021.4.KOM), a także z dnia 2 sierpnia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.303.2019.3.MN).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X w spółce A. sp. z o.o., który na skutek Podziału zostanie przeniesiony na rzecz B. sp. z o.o., a także zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion Outsourcingu w spółce A. sp. z o.o., który po Podziale pozostanie w A. sp. z o.o., będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X, a także zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion Outsourcingu w spółce A. sp. z o.o. stanowią funkcjonalnie wyodrębnione jednostki.

W skład Pionu X A. sp. z o.o. wchodzą bowiem aktywa służące prowadzeniu działalności w zakresie zarządzania procesami konwojowania, ochrony i obsługi gotówki, przede wszystkim - bazy klienckie i poszczególne umowy z klientami, a także pracownicy i zleceniobiorcy (przydzieleni w ramach zorganizowanej struktury), których rolą jest zarządzanie tymi umowami - „opieka” nad poszczególnymi klientami i obsługa przychodzących zleceń w ramach tych umów.

W skład Pionu X A. sp. z o.o. wchodzą również aktywa trwałe konieczne do wykonania danego kontraktu (w tym urządzenia techniczne, wyposażenie obiektowe, samochody), które stosownie do potrzeb mogą być udostępniane podwykonawcom. Czynności zarządzania i obsługi są wykonywane przy użyciu wydzielonych aktywów trwałych (komputery, drukarki, urządzenia biurowe), wartości niematerialnych i prawnych (licencje do programów komputerowych), a także na specjalnie wydzielonej powierzchni biurowej.

Wszystkie składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy są wydzieleni w celu pełnienia zadań postawionych przed Pionem X. Obsługiwane zlecenia są przy tym wykonywane zarówno przy udziale usług świadczonych przez Pion Outsourcingu funkcjonujący w strukturze A. sp. z o.o., jak i podmioty niepowiązane (np. agencje pracy tudzież innych zewnętrznych zleceniobiorców).

Po wydzieleniu Pionu X z A. sp. z o.o. do B. sp. z o.o. B. sp. z o.o. będzie kontynuowała działalność gospodarczą w ramach Pionu X w zakresie, w jakim działalność ta była prowadzona w ramach A. sp. z o.o. z użyciem tych samych składników majątkowych i niemajątkowych.

W skład Pionu Outsourcingu wchodzą z kolei pracownicy, zleceniobiorcy operacyjni realizujący zlecenia z zakresu szeroko pojętej obsługi gotówki, dzięki którym Pion Outsourcingu może współpracować przy wykonywaniu zleceń zarówno z Pionem X, jak i z podmiotami trzecimi.

Po przeprowadzeniu Podziału, A. sp. z o.o. będzie kontynuowała działalność gospodarczą Pionu Outsourcingu z użyciem dotychczasowych składników majątkowych i niemajątkowych (w tym pracowników i zleceniobiorców).

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe okoliczności wskazują zatem na wyodrębnienie funkcjonalne Pionu X oraz Pionu Outsourcingu w ramach struktury organizacyjnej A. sp. z o.o.

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X, a także zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion Outsourcingu w A. sp. z o.o., są również wyodrębnione organizacyjnie. W szczególności, wyodrębnienie organizacyjne zostało formalnie przyjęte i wprowadzone w regulaminie przyjętym w ramach uchwały Zarządu A. sp. z o.o., w którym szczegółowo opisano wyodrębnienie organizacyjne Pionu X oraz Pionu Outsourcingu, strukturę zarządczą, zadania przypisane do obu ww. Pionów oraz ogólny podział składników majątkowych i pracowników przydzielonych do wykonywania zadań w ramach obu ww. Pionów.

Z przyjętego regulaminu wynika, że w A. sp. z o.o. w obu ww. Pionach funkcjonuje struktura zarządcza w postaci delegowanego wiceprezesa przydzielonego do nadzoru i zarządzania działalnością Pionów. Oba Piony posiadają odrębną hierarchiczną strukturę organizacyjną zorganizowaną w taki sposób, by jak najlepiej wykonywać zadania w ramach poszczególnych Pionów. W obu Pionach funkcjonujących w ramach A. sp. z o.o. istnieją również odrębne zasady premiowania i nagradzania pracowników.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika również, że wyodrębnienie Pionu X oraz Pionu Outsourcingu jest także odzwierciedlone poprzez używanie nazwy Pionów w korespondencji zewnętrznej przez pracowników obu ww. Pionów (stopka w korespondencji e-mail, wizytówki, zastosowanie odrębnych procedur wynagradzania).

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji opartej na opisie zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion Outsourcingu, są wyodrębnione organizacyjnie w ramach A. sp. z o.o.

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X oraz zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion Outsourcingu są także wyodrębnione finansowo w strukturze A. sp. z o.o. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, wyodrębnienie polega na możliwości odrębnego ustalenia wyniku finansowego w A. sp. z o.o. dla Pionu X oraz dla Pionu Outsourcingu.

Co więcej, możliwa jest odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań - odrębnie do Pionu X oraz do Pionu Outsourcingu w A. sp. z o.o. Możliwa jest również odrębna prezentacja wyniku finansowego do Pionu X i oraz do Pionu Outsourcingu w A. sp. z o.o. W obu ww. Pionach w A. sp. z o.o. funkcjonują też odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Oba Piony dysponują również odrębnymi budżetami. Na dzień Podziału każdy Pion będzie dysponował również odrębnymi rachunkami bankowymi.

Powyższe świadczy o tym, że zarówno Pion X jak i Pion Outsourcingu w A. sp. z o.o. dysponują wszystkimi potrzebnymi narzędziami umożliwiającymi określenie pozycji finansowej obu ww. Pionów w strukturze A. sp. z o.o.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Pion X jak i Pion Outsourcingu w A. sp. z o.o. spełniają niezbędne dla istnienia ZCP kryterium wyodrębnienia finansowego.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion Outsourcingu w A. sp. z o.o., posiadają zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwa, które mogą samodzielnie realizować przydzielone im zadania gospodarcze. Nie zmienia tego fakt, iż po podziale, B. sp. z o.o. będzie korzystała z usług outsourcingu od Spółki Dzielonej oraz innych podmiotów z Grupy lub spoza Grupy, albowiem taki outsourcing był przez A. sp. z o.o. z powodzeniem wykorzystywany przed Podziałem i stanowi powszechną praktykę rynkową.

Jak wskazano powyżej, Pion X oraz Pion Outsourcingu A. sp. z o.o. stanowią funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębnione zespoły służące do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, tj. działalności w zakresie obsługi i zarządzania procesami konwojowania, ochrony i obsługi gotówki (w Pionie X) oraz działalności operacyjnej w zakresie outsourcingu pracowniczego (w Pionie Outsourcingu).

Pion X stanowi zatem wyodrębnioną część w strukturze A. sp. z o.o., która niezależnie realizuje swoje funkcje i będzie je realizowała w strukturze B. sp. z o.o., w ramach której będzie kontynuowana działalność gospodarcza w tym zakresie. Pion Outsourcingu również stanowi wyodrębnioną część w strukturze A. sp. z o.o., która po wydzieleniu Pionu X do B. sp. z o.o. będzie w stanie kontynuować działalność gospodarczą w oparciu o posiadane składniki majątkowe i niemajątkowe w ramach struktury A. sp. z o.o.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący w momencie Podziału Pion X w spółce A. sp. z o.o., który na skutek Podziału zostanie przeniesiony na rzecz B. sp. z o.o. , a także zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion Outsourcingu w spółce A. sp. z o.o. , który po Podziale pozostanie w A. sp. z o.o., będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad 2

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Do katalogu przychodów z zysków kapitałowych zalicza się m.in. przychody z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym m.in. przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym przychody wspólnika spółki dzielonej (art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m tiret trzecie ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodami są w szczególności, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 ustawy o CIT stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się z kolei, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

Mając natomiast na uwadze art. 12 ust. 13-14 ustawy o CIT, przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3h nie stosuje się w przypadkach, gdy jednym z głównych celów podziału spółek jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jeżeli podział spółek nie został przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tej czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W konsekwencji zatem, podstawowym warunkiem do spełnienia, aby podział A. sp. z o.o. przez wydzielenie był neutralny podatkowo, jest istnienie ZCP w zakresie zarówno majątku przejmowanego przez B. sp. z o.o. na skutek Podziału, jak również majątku pozostającego w A. sp. z o.o. po Podziale.

W ocenie Wnioskodawcy zatem, z uwagi na fakt, że zarówno Pion X, który w ramach Podziału zostanie wydzielony z A. sp. z o.o. do B. sp. z o.o., a także Pion Outsourcingu, który po Podziale pozostanie w Spółce Dzielonej, stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT. W konsekwencji zatem, planowany Podział jest neutralny podatkowo na gruncie ustawy o CIT dla Spółki Dzielonej.

Stanowisko takie potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 czerwca 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.606. 2021.4.BS; z dnia 10 czerwca 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.633.2021.1.AW), a także z dnia 8 marca 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.606.2021.4.BS).

Mając zatem na uwadze okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, z uwagi na fakt, że zarówno majątek wydzielany do B. sp. z o.o. , jak i majątek pozostający w A. sp. z o.o. będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a także przy założeniu, że Podział będzie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, przeprowadzenie Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie Pionu X do B. sp. z o.o. jest neutralne podatkowo na gruncie ustawy o CIT dla Spółki Dzielonej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18, dalej: „KSH”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH:

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH:

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 KSH).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Natomiast, zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki dzielonej przy podziale regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 updop,

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 updop,

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m) updop,

W myśl art. 7b ust. 1a updop,

Powołane przepisy nie stanowią jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego koszyka przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 updop,

Na postawie art. 12 ust. 4 pkt 3h ww. ustawy,

Zgodnie z art. 12 ust. 13 updop,

W świetle art. 12 ust. 14 updop,

Na podstawie art. 12 ust. 15 updop,

Biorąc pod uwagę treść ww. przepisów stwierdzić należy, że aby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Z kolei zgodnie z art. 4a pkt 4 updop,

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

• stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
• jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
• jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 updop), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika m.in., że jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest B. sp. z o.o. Sp. z o.o. Wnioskodawca i B. sp. z o.o. współtworzą Grupę (...) w Polsce. Planowana jest reorganizacja Grupy, która przyjmie m.in. formę podziału A. sp. z o.o. (Spółki Dzielonej) przez wydzielenie części działalności Spółki Dzielonej i przeniesienie jej do B. sp. z o.o. (Spółki Przejmującej).

Podział będzie przeprowadzony w trybie podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych. Mając przy tym na uwadze, że B. sp. z o.o. - jako spółka przejmująca - jest jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej, Podział Spółki Dzielonej nie będzie skutkował podwyższeniem kapitału zakładowego B. sp. z o.o. ani objęciem przez nią ani przez jej wspólników jakichkolwiek udziałów w związku z nabyciem części majątku Spółki Dzielonej (por. art. 550 § 1 KSH).

W Spółce Dzielonej zostały wyodrębnione Pion X oraz Pion Outsourcingu.

W konsekwencji, wskutek przeprowadzenia Podziału, do B. sp. z o.o. zostaną przeniesione z A. sp. z o.o. składniki majątkowe i niemajątkowe niezbędne do realizacji procesów konwojowania, ochrony oraz obsługi gotówki. W A. sp. z o.o. pozostaną natomiast składniki majątkowe i niemajątkowe tworzące obecnie strukturę do realizacji funkcji outsourcingu pracowniczego świadczonego w ramach Grupy, jak i poza nią.

Państwa wątpliwości budzi kwestia ustalenia, czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X oraz Pion Outsourcingu, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop i tym samym Podział przez wydzielenie nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie A. sp. z o.o.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, że aby dokonać oceny czy ww. Podział będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy należy ocenić, czy zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X w spółce A. sp. z o.o. , który na skutek Podziału zostanie przeniesiony na rzecz B. sp. z o.o. , a także zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion Outsourcingu w spółce A. sp. z o.o., który po Podziale pozostanie w Spółce Dzielonej, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu, wskazać należy, że jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wskazać należy, że opisany we wniosku w ramach zdarzenia przyszłego, zarówno Pion X oraz Pion Outsourcingu w spółce A. sp. z o.o. , stanowią odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych Zatem istnieje wyodrębnienie funkcjonalne obu ww. Pionów. Zespoły tych składników są wyodrębnione również organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej, jak również zespoły tych składników zarówno Pion X oraz Pion Outsourcingu w spółce A. sp. z o.o. są wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej. Zespoły tych składników mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wyodrębnienia te przejawiają się w następujący sposób.

W Spółce Dzielonej zostały wyodrębnione Pion X oraz Pion Outsourcingu, działające na podstawie regulaminu przyjętego w formie uchwały Zarządu A. sp. z o.o.

Głównym zadaniem Pionu X jest obsługa procesów konwojowania, ochrony oraz obsługi gotówki, w tym pozyskiwanie, zarządzanie i obsługa umów z klientami (kontraktów). Dotyczy to zatem przede wszystkim obsługi istniejących kontraktów, w tym w zakresie przyjmowania i delegowania zleceń, bieżącej obsługi i utrzymywania kontaktów z klientami, a także poszukiwania nowych klientów.

Zlecenia przyjmowane od klientów w ramach zawartych umów są realizowane przy użyciu składników majątkowych i niemajątkowych przydzielonych do Pionu X przez personel Pionu X oraz wybrane osoby udostępniane przez Pion Outsourcingu funkcjonujący w ramach spółki, jak i przez podmioty trzecie - w zakresie niezbędnym do realizacji danego zlecenia. Do Pionu X zaalokowane zostały następujące składniki majątkowe i niemajątkowe:

• prawa i obowiązki wynikające z umów z klientami (kontraktów) i bazy klienckie;
• prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu budynków i pomieszczeń biurowych (w tym serwerownie, sortownie gotówki, skarbiec). A. sp. z o.o. dokonywała licznych prac adaptacyjnych, które są również przydzielone do Pionu X, a w ewidencji środków trwałych stanowią inwestycje w obcych środkach trwałych;
• samochody, w tym specjalistyczne;
• urządzenia techniczne, w tym kamery CCTV, instalacje i urządzenia elektroniczne, systemy zabezpieczeń i systemy kontroli dostępu, rejestratory cyfrowe, agregat prądotwórczy, systemy klimatyzacyjne;
• wyposażenie obiektowe, w tym mundury, buty, torby bankomatowe, kasa pancerna, liczarki, praski do banknotów, sortery, wózki platformowe, a także nadwyżki broni;
• urządzenia biurowe, w tym komputery, telefony komórkowe, drukarki (w tym specjalistyczne drukarki igłowe), monitory, serwery, skanery, czytniki bezprzewodowe, a także podstawowe wyposażenie biura (krzesła, biurka, regały, fotele, szafy);
• wartości niematerialne i prawne, w tym licencje do programów komputerowych (m.in. (...), bazy danych);
• prawa i obowiązki wynikające z umów leasingu, w tym dotyczących samochodów osobowych, serwera, liczarek, rolomatów, sorterów i kopiarek;
• prawa i obowiązki wynikające z umów najmu samochodów zawartych z podmiotami zewnętrznymi;
• środki na rachunkach bankowych przypisanych do Pionu X oraz prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego i innych powiązanych z nimi umów z bankiem;
• zobowiązania funkcjonalnie powiązane z działalnością Pionu X;
• tajemnice Pionu X;
• księgi i dokumenty związane z działalnością Pionu X.

Pion X funkcjonuje w ramach struktury organizacyjnej na czele z wiceprezesem (pełniącym funkcję dyrektora ds. handlowych). Do Pionu X przydzielono również zespół wraz z koordynatorami, których zadania dotyczą realizowania funkcji Pionu X, tj. obsługi procesów konwojowania, ochrony i obsługi gotówki, w tym obsługi kontraktów oraz obsługi zleceń z nich wynikających.

W ramach Pionu X funkcjonują również określone funkcje wsparcia realizowane przez zatrudnionych w tym celu pracowników, tj.:

• dział obsługi klienta - działalność polegająca na monitorowaniu realizacji usług,
• HR,
• księgowość,
• obsługa dostaw i zakupów,
• kontroling,
• administracja.

Wyżej wskazane funkcje są realizowane przy użyciu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Pionu X. A. sp. z o.o. nabywa również usługi IT od zewnętrznego usługodawcy dotyczące obsługi bieżącej, które w koniecznym zakresie są świadczone na rzecz Pionu X.

Natomiast głównym zadaniem Pionu Outsourcingu jest udostępnianie pracowników oraz zleceniobiorców na rzecz odbiorców usługi outsourcingu, m.in. na rzecz Pionu X oraz na rzecz innych podmiotów (powiązanych tzn. z obrębu Grupy, jak i niepowiązanych tzn. spoza niej).

Głównym zasobem Pionu Outsourcingu, którego działalność sprowadza się do udostępniania siły roboczej, są zatem pracownicy oraz zleceniobiorcy realizujący różne zadania głównie z zakresu obsługi gotówki, konwojowania i serwisowania urządzeń. Na czele Pionu Outsourcingu stoją: wiceprezes (dyrektor ds. operacyjnych) oraz dyrektor ds. obsługi gotówki (dyrektor ds. zarządzania zasobami ludzkimi w zakresie obsługi gotówki).

Zadania Pionu Outsourcingu są wykonywane przy użyciu przypisanych i właściwych dla tego typu działalności składników materialnych, takich jak urządzenia biurowe (w tym komputery, laptopy, monitory), wyposażenie biura (krzesła, biurka, regały) oraz wartości niematerialne i prawne, w tym licencje do programów komputerowych (m.in. (...)). Do Pionu Outsourcingu przypisano także wybraną broń palną. Do Pionu Outsourcingu przynależą również zobowiązania związane z Pionem Outsourcingu, wynikające głównie z podpisanych umów z personelem oraz kontrahentami, a ponadto:

• tajemnice Pionu Outsourcingu;
• księgi i dokumenty związane z działalnością Pionu Outsourcingu.

Do Pionu Outsourcingu na dzień Podziału przynależeć będą także środki na rachunkach bankowych przypisanych do Pionu Outsourcingu oraz prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego i innych powiązanych z nimi umów z bankiem.

W ramach Pionu Outsourcingu funkcjonują również określone funkcje wsparcia realizowane przez zatrudnionych w tym celu pracowników, tj. kontroling, administracja. A. sp. z o.o. nabywa również usługi IT od zewnętrznego usługodawcy dotyczące obsługi bieżącej (które w koniecznym zakresie są świadczone na rzecz Pionu Outsourcingu), a także usługi HR oraz księgowości, które wspomagają działalność Pionu Outsourcingu.

Zatem zarówno Pion X, jak i Pion Outsourcingu, funkcjonujące w ramach A. sp. z o.o. , korzystają z własnych składników majątkowych i niemajątkowych, ale także w określonych obszarach z usług zewnętrznych.

Wyodrębnienie organizacyjne w Spółce przejawia się tym, że wyodrębnienie działalności poszczególnych Pionów przybrało sformalizowany charakter w postaci regulaminu przyjętego w formie uchwały Zarządu A. sp. z o.o. , w ramach którego szczegółowo opisano wyodrębnienie organizacyjne Pionu X oraz Pionu Outsourcingu, strukturę zarządczą, podział zadań pomiędzy oba ww. Piony oraz ogólny podział składników majątkowych i pracowników przydzielonych do wykonywania zadań w ramach obu ww. Pionów.

Założenia regulaminu uwzględniają, że w obu Pionach funkcjonuje struktura zarządcza w postaci delegowanego wiceprezesa przydzielonego do nadzoru i zarządzania działalnością danego Pionu. Każdy Pion posiada odrębną hierarchiczną strukturę organizacyjną zorganizowaną w taki sposób, by jak najlepiej wykonywać zadania danego Pionu. W każdym Pionie obowiązują również odrębne zasady premiowania i nagradzania pracowników.

Wyodrębnienie każdego Pionu jest także odzwierciedlone poprzez używanie nazw Pionów w korespondencji zewnętrznej (stopka w korespondencji e-mail, wizytówki).

Wyodrębnienie finansowe w Spółce przejawia się tym, że poszczególne Piony funkcjonujące w ramach Spółki Dzielonej są wyodrębnione finansowo w taki sposób, że możliwe jest odrębne ustalenie wyniku finansowego zarówno dla Pionu X, jak i Pionu Outsourcingu. W konsekwencji, możliwa jest odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do każdego Pionu. Możliwa jest również odrębna prezentacja wyniku finansowego uzyskanego przez każdy z Pionów w Spółce Dzielonej.

W ramach każdego Pionu funkcjonują też odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Każdy Pion dysponuje również odrębnymi budżetami. Na dzień Podziału każdy Pion będzie dysponował również odrębnymi rachunkami bankowymi.

Zatem przypisane i przenoszone do B. sp. z o.o. składniki majątkowe, zasoby, prawa i obowiązki wyodrębnione w ramach Pionu X Spółki Dzielonej umożliwiają prowadzenie przez B. sp. z o.o. działalności gospodarczej w zakresie zarządzania i obsługi procesów związanych z konwojowaniem, ochroną i obsługą gotówki.

Również składniki majątkowe, zasoby, prawa i obowiązki wyodrębnione w ramach Pionu Outsourcingu Spółki Dzielonej i pozostające w Spółce Dzielonej pozwalają na prowadzenie działalności gospodarczej i świadczenie usług przez A. sp. z o.o. w zakresie działalności Pionu Outsourcingu.

Dodatkowo wskazali Państwo, że podziale B. sp. z o.o. będzie kontynuowała działalność Pionu X Spółki Dzielonej w ramach przedsiębiorstwa B. sp. z o.o. przy wykorzystaniu przeniesionych do B. sp. z o.o. w wyniku Podziału składników materialnych i niematerialnych (tj. składników przypisanych w planie Podziału Spółki Dzielonej do Pionu X), jak również z wykorzystaniem w określonym zakresie usług nabywanych od Spółki Dzielonej oraz innych podmiotów spoza Grupy.

A. sp. z o.o. będzie natomiast prowadzić działalność Pionu Outsourcingu w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej przy wykorzystaniu składników materialnych i niematerialnych pozostających w Spółce Dzielonej.

W związku z powyższym, przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X w spółce A. sp. z o.o. , który na skutek Podziału zostanie przeniesiony na rzecz B. sp. z o.o. , a także zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion Outsourcingu w Spółce Dzielonej, który po Podziale pozostanie w A. sp. z o.o. , stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko do pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do oceny Państwa stanowiska w zakresie pytania Nr 2, stwierdzić należy, że skoro:

• zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X w spółce A. sp. z o.o. , który na skutek Podziału zostanie przeniesiony na rzecz B. sp. z o.o. , a także zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion Outsourcingu w spółce A. sp. z o.o. , który po Podziale pozostanie w Spółce Dzielonej, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop, oraz
• wszystkie składniki materialne i niematerialne przypisane do Pionu X w Spółce Dzielonej, będące przedmiotem wydzielenia do B. sp. z o.o., zostaną przez B. sp. z o.o. przyjęte dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej i zostaną przypisane wyłącznie do działalności prowadzonej przez B. sp. z o.o. w Polsce, oraz
• jak Państwo wskazali w opisie sprawy - Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych a celem opisanej restrukturyzacji Grupy nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania

- to w konsekwencji przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego Podział nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie A. sp. z o.o. , na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem Państwa stanowisko do pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Podsumowując, Państwa stanowisko sprowadzające się do stwierdzenia, że:

• przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion X w spółce A. sp. z o.o., który - zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego - na skutek Podziału zostanie przeniesiony na rzecz B. sp. z o.o., a także zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion Outsourcingu w spółce A. sp. z o.o. , który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, po Podziale pozostanie w A. sp. z o.o. , stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT - jest prawidłowe,
• przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego Podział nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie A. sp. z o.o. - jest prawidłowe.

Ponadto podkreślić należy, że kwestia, czy planowany podział Spółki Dzielonej faktycznie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Informacja ta została przyjęta jako niepodlegający ocenie element zdarzenia przyszłego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).