Interpretacja indywidualna z dnia 16 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.679.2023.2.PRM

Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy części Nieruchomości w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie oraz w ramach sprzedaży pozostałej części Nieruchomości, a także opodatkowania podatkiem VAT odszkodowania wypłaconego tytułem wywłaszczenia wyłącznie w części przypadającej na Wnioskodawcę.

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

• braku uznania Pana za podatnika podatku VAT z tytułu dostawy Pana udziału w części Nieruchomości w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie oraz w ramach sprzedaży pozostałej części Nieruchomości – jest nieprawidłowe,
• opodatkowania przez Pana podatkiem VAT odszkodowania wypłaconego tytułem wywłaszczenia wyłącznie w części przypadającej na Pana - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 grudnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 1 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT dostawy części Nieruchomości w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie oraz w ramach sprzedaży pozostałej części Nieruchomości, a także opodatkowania podatkiem VAT odszkodowania wypłaconego tytułem wywłaszczenia wyłącznie w części przypadającej na Pana. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 stycznia 2024 r. (wpływ 22 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Prowadzi Pan również działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej (...).

Obecnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zajmuje się Pan wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami (PKD 68.20.Z). Prowadzona działalność gospodarcza jest głównym źródłem dochodu. Jest Pan podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

19 października 2009 r. nabył Pan na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego (rep. A nr (...)) nieruchomość gruntową, dla której Sąd Rejonowy (...) prowadzi księgę wieczystą o nr (...), położoną w miejscowości (...) (dalej „Nieruchomość”).

Nieruchomość została nabyta za cenę (...) zł od osoby fizycznej niebędącej podatkiem VAT, wobec czego od transakcji zapłacił Pan podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% od wartości transakcji.

Działki wchodzące w skład Nieruchomości stanowią, zgodnie z treścią KW, grunty orne. Działki wchodzące w skład Nieruchomości mają przeznaczenie budowlane. Łączna powierzchnia Nieruchomości wynosi 0,7398 ha i składa się z 7 działek o zróżnicowanej powierzchni. Działki nr 1, 2, 3, 4 i 5 zostały podzielone w ramach postępowania wywłaszczeniowego - o czym w dalszej części uzasadnienia.

Nieruchomość nie stanowi i nie stanowiła środka trwałego Pana przedsiębiorstwa.

Grunt pierwotnie został nabyty z zamiarem prowadzenia przez Pana działalności deweloperskiej, jednakże z uwagi na zaprzestanie prowadzenia tego rodzaju działalności w krótkim okresie po nabyciu Nieruchomości, nie podjął Pan działań mających na celu przeprowadzenie tego projektu, wobec czego Nieruchomość nie była faktycznie wykorzystywana do działalności.

Nabył Pan przedmiotową Nieruchomość i nie wykorzystywał w jakikolwiek sposób.

W księdze wieczystej właścicielami Nieruchomości jest Pan oraz Pana była żona – B.S. Pozostawał Pan z ww. osobą w związku małżeńskim do 24 września 2020 r. kiedy to orzeczenie Sądu Okręgowego (...) orzekające rozwód stało się prawomocne.

Pomiędzy Państwem istniał ustawowy ustrój wspólności małżeńskiej, do 29 września 2016 r. kiedy to została zawarta umowa majątkowa małżeńska w formie aktu notarialnego (rep. A (...)).

Pana była małżonka została wpisana do księgi wieczystej dopiero 10 lipca 2017 r. na mocy złożonego przez Pana oświadczenia w formie aktu notarialnego za rep. A (...), złożonego w związku z zawarciem wyżej opisanej umowy.

Dodatkowo, była małżonka nie prowadzi i nie prowadziła działalności gospodarczej związanej z jakimkolwiek obrotem nieruchomościami, a co więcej nie dokonywała jakichkolwiek czynności na Nieruchomości.

Obecnie, w związku z planowaną inwestycją publiczną (cel publiczny) polegającą na budowie drogi publicznej - inwestycji drogowej pn. (...), zgodnie z pismem Wojewody (...) w trybie art. 130 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, powołano rzeczoznawcę majątkowego w celu określenia wysokości odszkodowania za nieruchomość oznaczoną jako działki:

• 6 - która powstała z podziału działki 1,
• 7 - która powstała z podziału działki 1,
• 8 - która powstała z podziału działki 1,
• 9 - która powstała z podziału działki 2,
• 10 - która powstała z podziału działki 3,
• 11 - która powstała z podziału działki 4,
• 12 - która powstała z podziału działki 13,
• 14 - która powstała z podziału działki 5,
• 15 - która powstała z podziału działki 5.

Po ustaleniu wysokości odszkodowania planowane jest wypłacenie przez właściwy organ odszkodowania, w trybie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, przy czym odszkodowanie z tytułu wywłaszczenia będzie wypłacone Panu oraz Pana byłej małżonce po połowie - na dwa odrębne rachunki bankowe. Jednocześnie całe postępowanie przebiega według przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Na chwilę sporządzenia wniosku nie jest znana także wysokość odszkodowania, z uwagi na to, że jego wysokość będzie dopiero ustalana przez rzeczoznawcę majątkowego wyznaczonego przez organ.

Doprecyzowanie i uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Przy wywłaszczeniu z inicjatywy Wojewody Pomorskiego z działek nr 1, 2, 3, 4, 13, 5 zostaną wyłączone części działek tworząc nowe jednostki ewidencyjne. Wskutek wywłaszczenia i w szczególności wyodrębnienia, działki te ulegną zmniejszeniu.

W księdze wieczystej widnieje 8 działek (nie 7 jak wcześniej Pan omyłkowo wskazał w treści wniosku) - nr 1, 2, 3, 4, 13, 5, 16, 17. Niemniej w związku z wywłaszczeniem właściwy organ dokonał podziału działek w ten sposób, że z działek wchodzących w skład nieruchomości objętej KW nr (…), zostały utworzone działki o następujących numerach ewidencyjnych:

• 6 o powierzchni 0,0073 ha - która powstała z podziału działki 1,
• 7 o powierzchni 0,0041 ha - która powstała z podziału działki 1,
• 8 o powierzchni 0,0069 ha - która powstała z podziału działki 1,
• 9 o powierzchni 0,0174 ha - która powstała z podziału działki 2,
• 10 o powierzchni 0,0091 ha - która powstała z podziału działki 3,
• 11 o powierzchni 0,0097 ha - która powstała z podziału działki 4,
• 12 o powierzchni 0,0003 ha - która powstała z podziału działki 13,
• 14 o powierzchni 0,0246 ha - która powstała z podziału działki 5,
• 15 o powierzchni 0,0562 ha - która powstała z podziału działki 5.

Na moment składania wniosku o interpretację zamierza Pan sprzedać całą nieruchomość, która Panu pozostanie po dokonaniu wywłaszczenia - przy czym w zależności od tego, czy potencjalny nabywca będzie chciał nabyć całość lub część, sprzedana zostanie całość lub część nieruchomości. Niezależnie od powyższego będzie Pan dążyć do sprzedaży całości.

Zaprzestał Pan prowadzenia działalności deweloperskiej 6 grudnia 2010 r.

Nieruchomość, w tym działki nr 1, 2, 3, 4, 13, 5 nie były wykorzystywane do jakichkolwiek celów. Nieruchomość ta od momentu jej zakupu nie była wykorzystywana do jakichkolwiek celów, czy to związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy też do celów osobistych.

Nie zamierza Pan udostępniać działek będących przedmiotem sprzedaży innemu podmiotowi na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy.

Nie zamierza Pan podejmować czynności, w tym angażowania środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości działki/nieruchomości.

Planuje Pan zamieszczenie ogłoszenia na portalach internetowych - portalach ogłoszeń. Nie zamierza Pan korzystać z usług pośredników.

Na moment sporządzania wniosku nie nawiązał Pan kontaktu z żadnym nabywcą nieruchomości. Sprzedaż nieruchomości nastąpi na podstawie umowy sprzedaży, niemniej nie jest wykluczone, że zostanie zawarta umowa przedwstępna, jeżeli okoliczności prawne będą tego wymagały. Taka sytuacja może powstać przykładowo, w przypadku, gdy nabycie będzie następować ze środków pochodzących z finansowania zewnętrznego.

Niemniej stoi Pan na stanowisku, że najbardziej pożądaną dla Pana formą transakcji jest zawarcie jedynie bezwarunkowej umowy sprzedaży, jednakże nie jest wykluczone, że zostanie zawarta umowa przedwstępna, jeżeli będą tego wymagały okoliczności.

Jeżeli zostanie zawarta umowa przedwstępna, nie będzie ona odbiegała od standardowych warunków umowy przedwstępnej, jednak nie wie Pan czy taka umowa będzie zawarta. Jednakże stoi Pan na stanowisku, że najbardziej pożądaną dla Pana formą transakcji jest zawarcie jedynie bezwarunkowej umowy sprzedaży.

Nie ma Pan wiedzy, czy strona kupująca dokona czynności, które zwiększą atrakcyjność nieruchomości. Zakłada Pan, że strona kupująca może nabyć nieruchomość w określonym celu gospodarczym, który na moment składania wniosku o interpretację nie jest Panu znany. Nie zależnie od tego, czy nabywca będzie dokonywał czynności mające na celu zwiększenie atrakcyjność działki, czy nabywca nie będzie w ogóle wykorzystywał działki, pozostaje to poza Pana zainteresowaniem.

Nie planuje Pan udzielać nabywcy pełnomocnictwa do działania w Pana imieniu.

Posiada Pan również inne nieruchomości, dla której prowadzona jest KW nr (…). Nieruchomość została nabyta w ramach spadku.

Wynajmuje Pan dom posadowiony na nieruchomości, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (…). W posiadanie nieruchomości wszedł Pan w ramach spadkobrania. Na części ww. nieruchomości znajduje się również budynek gospodarczy. Dodatkowo, posadowił Pan na tej nieruchomości halę magazynowo-biurową oraz halę magazynową. Zarówno te hale jak i budynek gospodarczy, są wynajmowane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Oba stosunku najmu są oddzielone i niezależne od siebie.

Zbywał Pan wraz z żoną nieruchomości w ramach podziału części majątku wspólnego - dom mieszkalny KW (…), w którym mieszkał Pan z byłą małżonką. Nabycie nieruchomości, jak i wybudowanie domu nastąpiło ze środków pochodzących z kredytu.

Ponadto, zbywał Pan nieruchomość - działkę niezabudowaną (…), która również wchodziła do majątku wspólnego. Działka ta była nabywana na kredyt, na cele prywatne, niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Nie był Pan obowiązany w ramach żadnej z ww. transakcji do rejestracji jako podatnik VAT i nie wykazywał Pan od tych transakcji podatku VAT.

Powody sprzedaży były związane z rozwodem i koniecznością podziału majątku.

Pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku

1)Czy wywłaszczenie części Nieruchomości w rozumieniu przepisów o gospodarce nieruchomościami oraz ewentualna sprzedaż pozostałej części Nieruchomości będą kwalifikowane jako odpłatna dostawa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług?

2)Jeżeli czynność przekazania gruntu w ramach wywłaszczenia będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, to czy odszkodowanie wypłacone tytułem wywłaszczenia powinno być w całości opodatkowane VAT, w przypadku, gdy współwłaściciel nie jest podatnikiem VAT?

Pana stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku

1)W Pana ocenie, wywłaszczenie części Nieruchomości w rozumieniu przepisów o gospodarce nieruchomościami oraz ewentualna sprzedaż pozostałej części Nieruchomości nie będą kwalifikowane jako odpłatna dostawa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na brak Pana statusu przedsiębiorcy w ramach transakcji;

2)W przypadku uznania, że przeniesienie własności Nieruchomości będzie podlegało pod podatek od towarów i usług, Pana zdaniem, tylko część przypadająca na Pana powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie Pana stanowiska

Przez dostawę towarów, stosownie do unormowania art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów za odszkodowaniem.

Poza czynnością, o której mowa w ust. 1, za dostawę towarów uznaje się m.in. przeniesienie prawa własności do towaru w zamian za odszkodowanie, z nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu albo z mocy prawa (ust. 2 lit. a)).

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W ust. 2 tegoż artykułu zawarta została definicja działalności gospodarczej. W myśl tego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Tym samym, aby dostawa towaru stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, musi być dokonywana przez podatnika wykonującego działalność gospodarczą. Zatem do ustalenia czy czynność będzie podlegała opodatkowaniu konieczne jest ustalenie, czy dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Tak szerokie ujęcie definicji działalności gospodarczej powoduje, że podmioty wykonujące taką działalność traktowane są jako podatnicy podatku VAT niezależnie od ich statusu, poza wyjątkami określonymi w tej ustawie.

Treść art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje wyraźnie, że za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, przy czym szeroki zakres tego pojęcia oraz jego obiektywny charakter oznacza, że działalność ta jest postrzegana jako działalność gospodarcza, niezależnie od jej celów lub rezultatów (tak postanowienie TSUE w sprawie C-72/13, podobnie wyrok z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08).

Kwestia, czy działalność ta ma na celu uzyskiwanie dochodu o charakterze stałym, jest problemem faktycznym, który należy oceniać z uwzględnieniem całości okoliczności sprawy, w tym między innymi charakteru użytkowanego dobra (tak m.in. wyrok TSUE w sprawie C-263/11).

Podkreśla się, że warunkiem koniecznym do opodatkowania podatkiem VAT danej transakcji nie jest sam fakt bycia podatnikiem VAT, ale występowanie w roli podatnika VAT w odniesieniu do konkretnej transakcji wchodzącej w zakres działalności gospodarczej danego podmiotu (Wyrok NSA z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07).

Wskazać zatem należy, że przeniesienie własności nieruchomości w związku z realizacją inwestycji, do którego nie jest wymagana zgoda jej właściciela, co więcej - na skutek nakazu władzy państwowej może być ona dokonana także wbrew woli właściciela nieruchomości - nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r., wydanym w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, stwierdzono, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego.

Pana zdaniem, nie podejmował Pan żadnych działań, wykraczających poza zwykłe korzystanie z Nieruchomości, a wskazujących na jej zamiar prowadzenia w związku z własnością Nieruchomości działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Co prawda prowadził Pan kiedyś działalność deweloperską, niemniej całkowicie zaprzestał Pan jej prowadzenia. Co więcej, Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej oraz nie stanowiła środka trwałego przedsiębiorstwa.

Dlatego, w Pana ocenie, nie znajduje zastosowania do niniejszego odszkodowania za wywłaszczenie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT - z uwagi na to, ze przeniesienie własności nie będzie wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W przypadku uznania w zakresie pytania nr 1, że transakcja powinna podlegać opodatkowaniu VAT, to nie sposób uznać, że wywłaszczenie i wypłata odszkodowania w części przypadającej na współwłaścicieli niebędących podatnikami VAT, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pana była małżonka nie występowała bowiem na żadnym etapie transakcji jako przedsiębiorca, tym samym część Nieruchomości, co do której własność przysługuje Pana byłej małżonce, nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Odmienna interpretacja doprowadziłaby do sytuacji, kiedy to w przypadku uznania, że jest Pan przedsiębiorcą i w ramach dokonanej transakcji będzie obciążony podatkiem VAT zarówno od swojej części odszkodowania, jak i od części odszkodowania przypadającej Pana byłej małżonce.

Co istotne, w Pana ocenie, kwestia sposobu opodatkowania VAT wywłaszczenia - tj. co do całości lub części wprost wpływa na Pana obowiązki podatkowe, bo to na Panu będzie ciążył ewentualny obowiązek zapłaty podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe w części dotyczącej uznania Pana za podatnika podatku VAT z tytułu dostawy Pana udziału w części Nieruchomości w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie oraz w ramach sprzedaży pozostałej części Nieruchomości, natomiast prawidłowe w pozostałej części.  

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia pozostaje, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Zasadne jest również wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy przywołać orzeczenie z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w którym TSUE wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest zatem, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.

W związku z powyższym należy wskazać, że elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży nieruchomości za prowadzenie działalności gospodarczej jest cel nabycia oraz całokształt działań jakie zostały podjęte przez właściciela w odniesieniu do tejże nieruchomości przez cały okres jej posiadania.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami (PKD 68.20.Z), z tytułu której jest Pan zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT.

W październiku 2009 r. nabył Pan na podstawie aktu notarialnego Nieruchomość. Od jej zakupu zapłacił Pan podatek od czynności cywilnoprawnych. W skład Nieruchomości wchodzą grunty nr 1, 2, 3, 4, 13, 5, 16 oraz 17. Działki wchodzące w skład Nieruchomości mają przeznaczenie budowlane.

Grunt został nabyty z zamiarem prowadzenia przez Pana działalności deweloperskiej, jednakże z uwagi na zaprzestanie prowadzenia ww. działalności w grudniu 2010 r., nie podjął Pan działań mających na celu przeprowadzenie projektu. Nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Od momentu zakupu Nieruchomość nie była wykorzystywana do jakichkolwiek celów, czy to związanych z działalnością gospodarczą, czy też do celów osobistych.

Współwłaścicielką Nieruchomości jest Pana była małżonka, która została wpisana do księgi wieczystej w 2017 r. na mocy złożonego przez Pana oświadczenia w formie aktu notarialnego. Pana była małżonka nie prowadzi i nie prowadziła działalności gospodarczej związanej z jakimkolwiek obrotem nieruchomościami. Nie dokonywała także jakichkolwiek czynności na Nieruchomości.

W związku z planowaną inwestycją publiczną polegającą na budowie drogi publicznej powołano rzeczoznawcę majątkowego w celu określenia wysokości odszkodowania za nieruchomość oznaczoną jako działki:

• 6, 7, 8 - które powstały z podziału działki 1,
• 9 - która powstała z podziału działki 2,
• 10 - która powstała z podziału działki 3,
• 11 - która powstała z podziału działki 4,
• 12 - która powstała z podziału działki 13,
• 14 i 15 - które powstały z podziału działki 5.

Po ustaleniu wysokości odszkodowania planowane jest wypłacenie przez właściwy organ odszkodowania, w trybie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, przy czym odszkodowanie z tytułu wywłaszczenia będzie wypłacone Panu oraz Pana byłej małżonce po połowie - na dwa odrębne rachunki bankowe.

Zamierza Pan również sprzedać tę część Nieruchomości, która Panu pozostanie po dokonaniu wywłaszczenia - przy czym w zależności od tego, czy potencjalny nabywca będzie chciał nabyć całość lub część, sprzedana zostanie całość lub część Nieruchomości. Niezależnie od powyższego, będzie Pan dążyć do sprzedaży całości.

Nieruchomości pozostałej po wywłaszczeniu nie zamierza Pan udostępniać innemu podmiotowi na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy. Nie zamierza Pan podejmować czynności, w tym angażowania środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości działek. Planuje Pan zamieszczenie ogłoszenia na portalach internetowych. Nie zamierza Pan korzystać z usług pośredników. Nie jest wykluczone, że zostanie zawarta umowa przedwstępna, jeżeli będą tego wymagały okoliczności, która nie będzie się różniła od standardowych warunków umowy przedwstępnej. Nie planuje Pan udzielać nabywcy Nieruchomości pełnomocnictwa.

Obecnie wynajmuje Pan budynek gospodarczy oraz wybudowaną przez siebie halę magazynowo-biurową i halę magazynową znajdujące się na innej nieruchomości, niż opisana powyżej, którą otrzymał Pan w spadku. Najem odbywa się w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Sprzedał Pan też dom mieszkalny oraz działkę niezabudowaną. Nie był Pan obowiązany w ramach żadnej z ww. transakcji do rejestracji jako podatnik VAT i nie wykazywał Pan od tych transakcji podatku VAT. Sprzedaż związana była z rozwodem i koniecznością podziału majątku.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Pan podjął w odniesieniu do części Nieruchomości będącej przedmiotem przejęcia pod budowę drogi oraz sprzedaży pozostałej niewywłaszczonej części Nieruchomości.

Należy w tym miejscu podkreślić, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie jako wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego w niniejszej sprawie nie miało to miejsca.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że aby nieruchomość stanowiła majątek prywatny, to podatnik musi w całym okresie jej posiadania wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości, czy jej części, w ramach majątku osobistego.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, dokonana w kontekście przywołanych wyżej przepisów prawa prowadzi do wniosku, że nabycie Nieruchomości nie miało na celu zaspokojenia Pana potrzeb osobistych np. poprzez budowę domu. Nabycie przez Pana Nieruchomości nastąpiło z zamiarem prowadzenia inwestycji deweloperskiej.

Powyższe świadczy o tym, że nabycie Nieruchomości nie miało na celu wykorzystywania działek do prywatnych potrzeb. Brak dokonania innych czynności, które wskazuje Pan we wniosku, nie może w okolicznościach niniejszej sprawy być brane pod uwagę, gdyż nie można uznać (jak wskazano powyżej), że mamy do czynienia z majątkiem osobistym, skoro już nabycia Nieruchomości dokonał Pan z zamiarem wykorzystywania w prowadzonej wówczas działalności gospodarczej tj. w celu realizacji na niej inwestycji deweloperskiej. Należy też wskazać, że nadal prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami, z tytułu której jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zatem nie cele osobiste – w przypadku Pana brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym – a cele gospodarcze przyświecały Panu w związku z nabyciem Nieruchomości. Wobec powyższego czynność dostawy udziału w Nieruchomości nie będzie stanowiła rozporządzania Pana majątkiem osobistym.

Tym samym, dostawa działek nr 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 14 oraz 15 pod budowę drogi nie będzie stanowiła rozporządzania majątkiem osobistym. W tym przypadku odszkodowanie, które Pan uzyska pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Powyższe oznacza, że dostawa udziału w wywłaszczonych ww. działkach nie następuje w ramach zarządu Pana majątkiem prywatnym, lecz stanowi zbycie dokonane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, w zamian za odszkodowanie za wywłaszczone działki, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy. Dostawa udziału w działkach nr 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 14 oraz 5, zakupionych z zamiarem wykorzystywania w prowadzonej wówczas przez Pana działalności gospodarczej, w zamian za odszkodowanie, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym również sprzedaż przez Pana udziału w części Nieruchomości, pozostałej po wywłaszczeniu, nabytej z zamiarem prowadzenia na niej działalności deweloperskiej, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie dostawą dokonywaną przez Pana jako podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznaję za nieprawidłowe.

Pana wątpliwości dotyczą także opodatkowania przez Pana podatkiem VAT odszkodowania wypłaconego tytułem wywłaszczenia wyłącznie części przypadającej na Pana.

Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że dostawa udziału w wywłaszczonych działkach nr 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 14 oraz 15, jak wyżej wskazano, nie nastąpi w ramach zarządu Pana majątkiem prywatnym, lecz stanowić będzie zbycie dokonane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, w zamian za odszkodowanie za wywłaszczone działki, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy. Będzie Pan występował zatem w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w odniesieniu do posiadanego przez Pana udziału. Powinien Pan zatem opodatkować podatkiem VAT wynagrodzenie w części przypadające na Pana jako na współwłaściciela ww. działek.

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W kwestii skutków prawnych jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Pana Edwarda Sawickiego, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla Pana byłej żony (współwłaścicielki działek).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).