Interpretacja indywidualna z dnia 7 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.1091.2023.1.AK

Dotyczy wypłaty świadczeń pieniężnych przez Fundację na rzecz beneficjenta (Fundatora) oraz zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 grudnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z wypłatą świadczeń pieniężnych przez Fundację na rzecz beneficjentów.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Obecnie Wnioskodawca jako przyszły i jedyny fundator planuje utworzenie fundacji rodzinnej z siedzibą w Polsce ("Fundacja"). Fundacja będzie utworzona i zarejestrowana zgodnie z ustawą o fundacji rodzinnej z dnia 26 stycznia 2023 r. (dalej: ustawa o fundacji rodzinnej). Do Fundacji zostanie wniesione mienie przez Wnioskodawcę jako fundatora. Wnioskodawca będzie zarazem beneficjentem Fundacji. Po zarejestrowaniu, Fundacja w ramach prowadzonej działalności inwestycyjnej zamierza nabyć udziały od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) za kwotę 100.000 zł, stanowiącą kwotę niższą niż rynkowa wartość przedmiotowych udziałów. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Nabycie udziałów przez Fundację nastąpi w celu korzystania z praw z nimi związanych, a przede wszystkim w celu uzyskiwania dywidendy. Fundacja na rzecz beneficjentów wypłacać będzie wyłącznie środki pieniężne. Jeśli dalej będzie mowa o świadczeniach z Fundacji na rzecz beneficjenta to rozumieć należy wyłącznie środki pieniężne.

Pytania

1. Czy wartość nabytych przez Fundację udziałów w kwocie stanowiącej różnicę pomiędzy wartością rynkową a ich ceną nabycia będzie stanowić przychód podatkowy Fundacji z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) i tym samym po stronie Fundacji wystąpi obowiązek zapłaty podatku CIT?

2. Czy wypłacając świadczenie Wnioskodawca powinien przy ustalaniu proporcji, o której mowa w art. 28 ustawy o fundacji rodzinnej, uznać za mienie wniesione przez fundację rodzinną ww. kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy ceną nabycia udziałów a ich wartością rynkową, w konsekwencji uznać że część kwoty świadczenia na jego rzecz z Fundacji nie będzie podlegać zwolnieniu w myśl art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z art. 21 ust. 49 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytania Nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych

Wnioskodawca, który będzie zarówno fundatorem jak i beneficjentem nie powinien przy ustalaniu proporcji, o której mowa w art. 28 ustawy o fundacji rodzinnej uznawać za mienie wniesione przez fundację rodzinną ww. kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy ceną nabycia udziałów a ich wartością rynkową. W konsekwencji całość otrzymywanych przez Wnioskodawcę świadczeń z Fundacji (środków pieniężnych) podlegać będzie zwolnieniu w myśl art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o PIT. Na podstawie art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej przez świadczenie rozumie się składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane beneficjentowi do korzystania przez fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów. Stosownie do art. 20 ust. 1g ustawy o PIT za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się również przychody z tytułu otrzymania lub postawienia do dyspozycji świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, oraz mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej. Jeżeli przedmiotem tego świadczenia lub tym mieniem nie są pieniądze lub wartości pieniężne, przychód powstaje w ostatnim dniu miesiąca, w którym podatnik otrzymał takie świadczenie lub mienie, a w przypadku świadczenia lub mienia przysługującego za okres dłuższy niż miesiąc, przychód powstaje w ostatnim dniu każdego miesiąca, za który takie świadczenie lub mienie przysługuje.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1g: a) fundatora albo osoby będącej w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2021 r. poz. 1043, z 2022 r. poz. 1846 i 2180 oraz z 2023 r. poz. 326), uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej, b) beneficjenta fundacji rodzinnej z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, jeżeli beneficjentem jest fundator albo osoba będąca w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - z zastrzeżeniem ust. 49.

W myśl art. 21 ust. 49 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 157, stosuje się do części przychodów: 1) fundatora albo osoby będącej w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej, 2) beneficjenta będącego fundatorem albo osobą będącą w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, według stanu na dzień uzyskania przychodu.

Art. 28 ustawy o fundacji rodzinnej stanowi, że: 1. Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określa się proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez każdego z fundatorów lub przez fundację rodzinną. 2. Mienie wniesione do fundacji rodzinnej w drodze darowizny albo spadku przez: 1) fundatora lub jego małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo - uważa się za wniesione przez fundatora; 2) inne osoby - uważa się za wniesione przez fundację rodzinną.

Zgodnie z art. 29 ustawy o fundacji rodzinnej: 1. Proporcję, o której mowa w art. 28 ust. 1, określa się w części, w jakiej pozostaje suma wartości składników mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przypadająca na tego fundatora lub fundację rodzinną do wartości sumy mienia wniesionego przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną.

2. Proporcję, o której mowa w art. 28 ust. 1, określa się każdorazowo w przypadku wniesienia mienia do fundacji rodzinnej.

W ocenie Wnioskodawcy wartość nabytych przez Fundację udziałów w kwocie stanowiącej różnicę pomiędzy ceną nabycia udziałów a ich wartością rynkową nie można uznać za mienie wniesione przez fundację rodzinną w rozumieniu art. 28 ustawy o fundacji rodzinnej, a co za tym idzie ww. kwota stanowiąca różnicę pomiędzy ceną nabycia udziałów przez Fundację a ich wartością rynkową, nie powinna mieć wpływu na ustalenie proporcji, zgodnie z art. 29 ustawy o fundacji rodzinnej. Mienie to nie zostało wniesione ponadto w drodze darowizny ani spadku. W konsekwencji nie należy ww. kwoty uznawać za wpływające na ustalenie proporcji o której mowa w art. 21 ust. 49 ustawy o PIT i tym samym całe świadczenie otrzymane przez Wnioskodawcę od Fundacji korzystać będzie ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Ustawą z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. 2023 r. poz. 326) został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych m.in. art. 5a pkt 50, zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej:

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej:

Art. 17 ustawy o fundacji rodzinnej stanowi, że:

Zgodnie z art. 20 ustawy o fundacji rodzinnej:

Stosownie do art. 20 ust. 1g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z obowiązującym od 22 maja 2023 r. art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 21 ust. 49 ww. ustawy:

Stosownie do art. 27 ustawy o fundacji rodzinnej:

Art. 28 ustawy o fundacji rodzinnej stanowi, że:

Zgodnie z art. 29 ustawy o fundacji rodzinnej:

Z przepisów ustawy o fundacji rodzinnej wynika zatem, że każdorazowo w przypadku wniesienia mienia do fundacji rodzinnej określa się proporcję. Ta proporcja ma bezpośrednie przełożenie na wysokość opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych świadczeń dokonywanych przez fundację na rzecz beneficjentów.

Zasadą jest zatem, że świadczenia otrzymywane od fundacji przez:

• fundatora i jego małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej;
• a także beneficjenta fundacji z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej jeżeli beneficjentem jest fundator albo jego małżonek, zstępni, wstępni, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha,

- podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednakże zakres tego zwolnienia wyznaczony jest stosunkiem wartości składników mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przypadającej na tego fundatora lub fundację rodzinną do wartości sumy mienia wniesionego przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną.

Z przepisu art. 21 ust. 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 157, stosuje się do części wskazanych przychodów odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o fundacji rodzinnej, według stanu na dzień uzyskania przychodu.

Odesłanie do art. 27 ust. 4 ustawy o fundacji rodzinnej zawarte w art. 21 ust. 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć w ten sposób, że proporcja, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o fundacji rodzinnej oznacza:

1)w odniesieniu do danego fundatora – proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez tego fundatora w stosunku do wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną,

2)w odniesieniu do osoby będącej w stosunku do danego fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – proporcję ustaloną dla tego fundatora zgodnie z pkt 1 powyżej,

3)w odniesieniu do osoby będącej osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w stosunku do więcej niż jednego fundatora – sumę proporcji ustalonych zgodnie z pkt 1 powyżej dla wszystkich fundatorów, w stosunku do których ta osoba jest osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że mienie wniesione do fundacji rodzinnej w drodze darowizny albo spadku przez małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo danego fundatora można, zgodnie z art. 28 ust. 2 pkt 1 ustawy o fundacji rodzinnej, uznać za wniesione przez tego fundatora tylko o ile małżonek, zstępni, wstępni lub rodzeństwo tego fundatora nie są jednocześnie pozostałymi fundatorami fundacji rodzinnej.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia wskazać należy, w związku z ewentualnym otrzymaniem lub postawieniem do dyspozycji świadczeń od Fundacji, będzie korzystać Pan ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z ust. 49 w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej. Na potrzeby zwolnienia w podatku dochodowym należy się kierować aktualną/ostatnią proporcją ustaloną zgodnie z przepisami ustawy o fundacji rodzinnej (ustaloną na moment ostatniego wniesienia mienia do fundacji rodzinnej, z uwzględnieniem wartości mienia i statusu osób wnoszących mienie na moment tego wniesienia) zamieszczoną w spisie mienia.

Jeżeli w spisie mienia w momencie dokonania przez Fundację zakupu udziałów od spółki z. o.o. została zapisana ich wartość w cenie rzeczywistej zapłaty za te udziały przez fundację, tj. 100 000 zł., i w takiej wartości została ustalona wartość mienia nabytego przez fundację, to nie ma podstaw by przy ustalaniu proporcji, o której mowa w art. 28 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej odnosić się rynkowej wartości udziałów. Tym samym różnica w cenie nabycia udziałów a ich wartością rynkową nie stanowi mienia wniesionego przez fundację i nie  będzie wpływu na ustalenie proporcji.

Zatem Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnegow (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).