Interpretacja indywidualna z dnia 12 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.613.2023.2.ASZ

Zwolnienie od podatku VAT usług polegających na organizacji zajęć ruchowo-tanecznych dla dzieci na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT usług polegających na organizacji zajęć ruchowo-tanecznych dla dzieci na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 stycznia 2024 r. (wpływ 4 stycznia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Ośrodek jest utworzoną przez gminę samorządową instytucją kultury, wpisaną do rejestru instytucji kultury i działającą w oparciu o statut, zgodnie z którego brzmieniem podstawowymi zadaniami jest:

-rozpoznawanie i rozbudzanie zainteresowań oraz potrzeb kulturalnych,

-przygotowywanie do odbioru oraz tworzenie wartości kulturalnych,

-kształtowanie wzorów i nawyków aktywnego uczestnictwa w kulturze.

Może organizować m.in. spektakle, koncerty, wystawy, prowadzić działalność reklamową, informacyjną, wydawniczą, edukację artystyczną, organizować imprezy rozrywkowe, turystyczne, wynajmować i użyczać pomieszczeń, prowadzić inna działalność gospodarczą w zakresie kultury i edukacji wynikającą z potrzeb społeczności lokalnej.

Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. A dokonując sprzedaży na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej prowadzi ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Ośrodek prowadzi zajęcia ruchowo-taneczne dla dzieci w wieku od 2,5 do 8 lat. Zajęcia odbywają się raz w tygodniu. Mają charakter ogólnorozwojowy, z wykorzystaniem różnego rodzaju muzyki. Dzieci samodzielnie lub wraz z opiekunem (dot. najmłodszych dzieci) pod kierownictwem instruktora prowadzącego (zatrudnionego przez Ośrodek w oparciu o umowę zlecenie) wykonują ćwiczenia usprawniające ich ciało oraz kształtujące zdolności motoryczne. Celem zajęć jest kształtowanie świadomości własnego ciała, wrażliwości na muzykę, umiejętności dzielenia przestrzeni, nawiązywania kontaktów z innymi, rozwój dziecka przez ruch, kontakt emocjonalny i wzrokowy, kształtowanie poczucia bezpieczeństwa i pewności siebie, wyzwalaniu radości i uśmiechu dzieci, możliwości tanecznych i rytmicznych, estetyki ruchu i formy przekazu sztuki przez ruch i taniec. Zajęcia odbywają się na sali baletowej wyposażonej w lustra.

Opłatę za udział rodzic/opiekun uiszcza każdorazowo przed zajęciami. Ośrodek nie uzyskuje z tego tytułu zysku. 90% wpływów z powyższych zajęć do kasy Ośrodka stanowi wynagrodzenie instruktora prowadzącego zajęcia a pozostałe 10% stanowi pokrycie kosztów drobnych upominków na Dzień Dziecka/Mikołaja, kosztów zużywanej podczas zajęć energii elektrycznej, cieplnej, środków czystości.

W uzupełnieniu odpowiedzieli Państwo na zadane przez Organ pytania w podany niżej sposób:

Na pytanie: „Czy świadczone usługi w postaci organizacji zajęć ruchowo-tanecznych dla dzieci są usługami kulturalnymi, tj. czy ich celem jest tworzenie, upowszechnianie i ochrona kultury? W czym w przypadku zajęć ruchowo-tanecznych dla dzieci przejawia/będzie przejawiać się działalność kulturalna? Prosimy opisać w jaki sposób realizowany jest powyższy cel? Jakie konkretnie czynności decydują (przesądzają) o kulturalnym charakterze tej usługi? W jaki sposób wykonywana usługa przyczynia się do rozwijania i rozpowszechniania kultury?”

Odpowiedzieli Państwo: „Świadczone usługi organizacji zajęć ruchowo-tanecznych dla dzieci są jak najbardziej usługami kulturalnymi. Ich celem jest uwrażliwienie dziecka na sztukę poprzez taniec, muzykę. W miarę możliwości dzieci przedstawiają zdobyte podczas zajęć cotygodniowych umiejętności taneczno-ruchowe na występie galowym organizowanym z okazji Dnia Matki/Dnia Babci i Dziadka czy też na koniec roku szkolnego jako podsumowanie swoich osiągnięć, przed zaproszonymi gośćmi na dużej scenie Ośrodka. Tego typu działania przyczyniają się bezpośrednio do rozwijania i rozpowszechniania, jak i samego współuczestnictwa najmłodszych w kulturze. Poprzez współuczestnictwo dzieci w przekazie taneczno-muzycznym, poprzedzonym zajęciami przygotowującymi do tego podsumowania, przejawia się typowo kulturalny charakter zajęć ściśle związany z rozwijaniem i rozpowszechnianiem kultury.”

Na pytanie: „Czy usługi w postaci organizacji zajęć ruchowo-tanecznych dla dzieci należą do kategorii czynności wymienionych w art. 43 ust. 19 pkt 1-8 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.)?”

Opowiedzieli Państwo: „Prowadzone zajęcia dla dzieci nie stanowią czynności wymienionych w art. 43 ust. 19 pkt 1-8 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czyli wstępu, które wykluczałby zastosowanie zwolnienia a stanowiłoby o zastosowaniu stawki 8% podatku VAT jak to ma miejsce w przypadku usług wstępu (m.in. biletów wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego).”

Na pytanie: „W jaki sposób kalkulowana jest wysokość opłaty za udział w ww. zajęciach ruchowo-tanecznych dla dzieci?”

Odpowiedzieli Państwo: „Kalkulacja opłaty za zajęcia to w przypadku, gdy jej wysokość stanowi 90% wynagrodzenia instruktora prowadzącego zajęcia dla dzieci (umowa zlecenie), jest głównie negocjowana z instruktorem prowadzącym, a pozostała część 10% przeznaczana jest na drobne upominki Mikołaj, Dzień Dziecka oraz częściowe pokrycie kosztów utrzymania ośrodka (energia, woda).”

Pytanie

Czy prawidłowym jest klasyfikowanie opłaty za zajęcia jako zwolnionej od podatku od towarów i usług zgodnie z w art. 43 ust. 1 pkt 33.a?

Państwa stanowisko w sprawie

Naszym zdaniem z uwagi na fakt, iż świadczona przez Ośrodek forma prowadzonych przez instruktora zajęć dla dzieci stanowi typową usługę kulturalną (obcowanie z kulturą w formie uczenia wrażliwości na sztukę - muzykę, taniec) kwalifikuje się do zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. Zastosowanie ww. zwolnienia w przypadku organizowanych przez Ośrodek zajęć ma charakter podmiotowo- przedmiotowy a przytoczony przepis prawa jak najbardziej odnosi się do tego typu działalności Ośrodka jako podmiotu będącego instytucją kultury, wpisaną do rejestru instytucji kultury oraz utworzoną przez organizatora (gminę) w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy;

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:

Jednocześnie stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy:

W myśl art. 43 ust. 17a ustawy:

Na podstawie art. 43 ust. 18 ustawy:

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 19 ustawy:

Analizując powołane wyżej regulacje dotyczące zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, w zakresie usług kulturalnych zauważenia wymaga, że warunkiem zastosowania ww. zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, jak również przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Ustawodawca zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez ściśle określone grupy podmiotów. Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w ww. przepisie, jako: podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

W przepisach ogólnych (Rozdziału I) ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 194 ze zm.):

W myśl art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Przepis art. 3 ust. 2 cyt. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, stanowi, że:

Stosownie do art. 9 ust. 1 powołanej ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że wypełniają Państwo przesłankę podmiotową wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Jak wynika z wniosku, są Państwoutworzoną przez gminę samorządową instytucją kultury, wpisaną do rejestru instytucji kultury i działającą w oparciu o statut, zgodnie z którego brzmieniem podstawowymi zadaniami jest: rozpoznawanie i rozbudzanie zainteresowań oraz potrzeb kulturalnych, przygotowywanie do odbioru oraz tworzenie wartości kulturalnych, kształtowanie wzorów i nawyków aktywnego uczestnictwa w kulturze.

W następnej kolejności należy zbadać, czy będące przedmiotem wniosku usługi, wypełniają przesłankę przedmiotową do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Ustawa nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić na podstawie dostępnej metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury, itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości, zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość, itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności. Takie rozumienie pojęcia „kultura”, ma jednak niewielkie znaczenie praktyczne, a już w szczególności nie spełni swojej funkcji w procesie interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie zatem z regułami wykładni prawa, w sytuacji, gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgnięcie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. Wykładnia systemowa pozwala nam na ustalenie zakresu rozumienia pojęcia w znaczeniu, w jakim posługują się nim inne akty prawne należące do systemu prawa (wykładnia systemowa zewnętrzna). W tym celu należy sięgnąć do ustawy wprost lub pośrednio odnoszącej się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, tj. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Co prawda definicja działalności kulturalnej w języku prawnym, skonstruowana w oparciu o powyższy akt prawny nie będzie pełna, jednak pozwoli na sprecyzowanie terminów „kultura” oraz „usługi kulturalne” na potrzeby niniejszej interpretacji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, prowadzą Państwo zajęcia ruchowo-taneczne dla dzieci w wieku od 2,5 do 8 lat. Dzieci samodzielnie lub wraz z opiekunem (dot. najmłodszych dzieci) pod kierownictwem instruktora prowadzącego wykonują ćwiczenia usprawniające ich ciało oraz kształtujące zdolności motoryczne. Celem zajęć jest kształtowanie świadomości własnego ciała, wrażliwości na muzykę, umiejętności dzielenia przestrzeni, nawiązywania kontaktów z innymi, rozwój dziecka przez ruch, kontakt emocjonalny i wzrokowy, kształtowanie poczucia bezpieczeństwa i pewności siebie, wyzwalaniu radości i uśmiechu dzieci, możliwości tanecznych i rytmicznych, estetyki ruchu i formy przekazu sztuki przez ruch i taniec. Zajęcia odbywają się na sali baletowej wyposażonej w lustra. Celem świadczonych usług organizacji zajęć ruchowo-tanecznych dla dzieci jest uwrażliwienie dziecka na sztukę poprzez taniec, muzykę. W miarę możliwości, dzieci przedstawiają zdobyte podczas zajęć cotygodniowych umiejętności taneczno-ruchowe na występie galowym organizowanym z okazji Dnia Matki/Dnia Babci i Dziadka czy też na koniec roku szkolnego jako podsumowanie swoich osiągnięć, przed zaproszonymi gośćmi na dużej scenie Ośrodka. Tego typu działania przyczyniają się bezpośrednio do rozwijania i rozpowszechniania, jak i samego współuczestnictwa najmłodszych w kulturze. Poprzez współuczestnictwo dzieci w przekazie taneczno-muzycznym, poprzedzonym zajęciami przygotowującymi do tego podsumowania, przejawia się typowo kulturalny charakter zajęć ściśle związany z rozwijaniem i rozpowszechnianiem kultury.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że nie uzyskują Państwo zysku z tytułu organizacji zajęć ruchowo-tanecznych dla dzieci. 90% wpływów z powyższych zajęć do kasy Ośrodka stanowi wynagrodzenie instruktora prowadzącego zajęcia a pozostałe 10% stanowi pokrycie kosztów drobnych upominków na Dzień Dziecka/Mikołaja, kosztów zużywanej podczas zajęć energii elektrycznej, cieplnej, środków czystości.

Jednocześnie wskazali Państwo, że prowadzone zajęcia dla dzieci nie stanowią czynności wymienionych w art. 43 ust. 19 pkt 1-8 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.  

Tym samym, w świetle przedstawionych okoliczności sprawy, świadczone przez Państwa usługi polegające na organizacji zajęć ruchowo-tanecznych dla dzieci należy uznać za usługi kulturalne w rozumieniu ar. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa - samorządową instytucję kultury – usługi kulturalne polegające na organizacji zajęć ruchowo-tanecznych dla dzieci, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z ar. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja straci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.