Interpretacja indywidualna z dnia 5 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.648.2023.2.JKU

Zwolnienie od podatku dostawy nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Interpretacja indywidualna– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 stycznia 2024 r. (wpływ 31 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (…) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek lub VAT).

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o ustawę z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1 cytowanej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zakresu działania Gminy w zakresie jej zadań własnych, należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności zadania własne Gminy obejmują, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Zgodnie z art. 43 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina dysponuje mieniem komunalnym. W świetle tego przepisu mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw.

W myśl art. 45 ustawy o samorządzie gminnym, podmioty mienia komunalnego samodzielnie decydują o przeznaczeniu i sposobie wykorzystania składników majątkowych, przy zachowaniu wymogów zawartych w odrębnych przepisach prawa.

Na mocy przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (dalej: ustawa o realizacji inwestycji drogowych), gminne nieruchomości mogą zostać przejęte na potrzeby realizacji inwestycji drogowych, stając się własnością Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

W odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wydaje właściwy wojewoda. Jednocześnie za przejęte na potrzeby inwestycji drogowych nieruchomości, zgodnie z art. 12 ust. 4a, 4f i 5 w związku z art. 11a i 18 ustawy o realizacji inwestycji drogowych, dotychczasowemu właścicielowi nieruchomości przysługuje odszkodowanie.

Gmina była właścicielem położonych w obrębie ewidencyjnym (…), Gmina (…), nieruchomości gruntowych o następujących numerach ewidencyjnych (dalej razem: Nieruchomość):

1)1 o pow. (...) ha (wydzielona z działki nr 4, KW nr (…)),

2)2 o pow. (...) ha (wydzielona z działki nr 4, KW nr (…)),

3)3 o pow. (...) ha (wydzielona z działki nr 4, KW nr (…)).

Dla wskazanych Nieruchomości nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (dalej: MPZP), nie wydano również decyzji o warunkach zabudowy, ani decyzji o ustaleniu celu publicznego. Na przedmiotowym terenie nie była posadowiona żadna zabudowa.

Decyzją Nr (…) z 28 kwietnia 2023 r. (znak (…)) (dalej jako: Decyzja) Wojewoda (…) zezwolił na realizację inwestycji drogowej pn.: „(…)”. Decyzja ta została wydana z rygorem natychmiastowej wykonalności. W związku z niniejszą decyzją, stanowiące uprzednio własność Gminy Nieruchomości zostały przejęte przez Skarb Państwa na własność (stały się własnością Skarbu Państwa). Gmina zobowiązana była do niezwłocznego wydania Nieruchomości.

Wydanie Nieruchomości na rzecz Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad nastąpiło oświadczeniem Wójta Gminy, wydanym (...) maja 2023 r., nadanym w placówce pocztowej (...) maja 2023 r., przy zachowaniu 30 dniowego terminu ustawowego liczonego od dnia doręczenia zawiadomienia o wydaniu decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, przez co Gminie przysługiwało, wynikające z art. 18 ust. 1e pkt 1 ustawy o realizacji inwestycji drogowych prawo do uzyskania odszkodowania powiększonego o 5% wartości nieruchomości.

Decyzją Wojewody (…) (dalej jako: Wojewoda) z (...) października 2023 r., znak: (…), zostało ustalone odszkodowanie za wywłaszczenie powyżej wskazanych Nieruchomości. Stosownie bowiem do art. 12 ust. 4a ustawy o realizacji inwestycji drogowych, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Uzupełnienie opisu sprawy.

Pytanie nr 1. Organu:

W jaki sposób działki będące przedmiotem wywłaszczenia były wykorzystywane przez Gminę od momentu nabycia do momentu wywłaszczenia?

Odpowiedź Gminy:

Działka nr 1 obręb ewidencyjny (…) będąca przedmiotem wywłaszczenia była wykorzystywana przez Gminę od momentu nabycia do momentu wywłaszczenia, stanowi grunt rolny i nie była wykorzystywana przez Gminę w żaden inny sposób.

Działka nr 2 obręb ewidencyjny (…) będąca przedmiotem wywłaszczenia była wykorzystywana przez Gminę od momentu nabycia do momentu wywłaszczenia, stanowi grunt rolny i nie była wykorzystywana przez Gminę w żaden inny sposób.

Działka nr 3 obręb ewidencyjny (…) będąca przedmiotem wywłaszczenia była wykorzystywana przez Gminę od momentu nabycia do momentu wywłaszczenia, stanowi grunt rolny i nie była wykorzystywana przez Gminę w żaden inny sposób.

Pytanie nr 2. Organu:

Czy działki były wykorzystywane przez Gminę w prowadzonej działalności gospodarczej? Jeśli tak, to należy wskazać w jaki sposób.

Odpowiedź Gminy:

Nie, działka nr 1 obręb (…) nie była wykorzystywana przez Gminę w prowadzonej działalności gospodarczej.

Nie, działka nr 2 obręb (…) nie była wykorzystywana przez Gminę w prowadzonej działalności gospodarczej.

Nie, działka nr 3 obręb (…) nie była wykorzystywana przez Gminę w prowadzonej działalności gospodarczej.

Pytanie nr 3. Organu:

Czy działki, będące przedmiotem wywłaszczenia, zostały kiedykolwiek oddane osobom trzecim do użytkowania na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych (np. najmu lub dzierżawy)? Jeżeli tak, to należy wskazać, w jakim okresie i czy była to czynność odpłatna, czy nieodpłatna?

Odpowiedź Gminy:

Nie, działka nr 1 obręb (…) będąca przedmiotem wywłaszczenia nie była oddana osobom trzecim do użytkowania.

Nie, działka nr 2 obręb (…) będąca przedmiotem wywłaszczenia nie była oddana osobom trzecim do użytkowania.

Nie, działka nr 3 obręb (…) będąca przedmiotem wywłaszczenia nie była oddana osobom trzecim do użytkowania.

Pytanie nr 4. Organu:

Czy dla przedmiotowych działek do dnia wydania decyzji Wojewody (…) zezwalającej na realizację inwestycji drogowej pn.: „(…) dla wywłaszczonych działek został sporządzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego? Jeżeli tak, to jakie przeznaczenie działek wynikało z tego planu (czy działki były przeznaczone pod zabudowę)?

Odpowiedź Gminy:

Nie, dla działki nr 1 obręb (…) nie został sporządzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Nie, dla działki nr 2 obręb (…) nie został sporządzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Nie, dla działki nr 3 obręb (…) nie został sporządzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Pytanie nr 5. Organu:

Czy dla przedmiotowych działek do dnia wydania decyzji Wojewody (…) zezwalającej na realizację inwestycji drogowej pn.: „(…) zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy bądź też decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego, zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 lub pkt 2 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.)? Kiedy dokładnie miało to miejsce?

Odpowiedź Gminy:

Nie, dla działki nr 1 obręb (…) nie zostały wydane ani decyzje o warunkach zabudowy, ani też decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego, zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 lub pkt 2 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Nie, dla działki nr 2 obręb (…) nie zostały wydane ani decyzje o warunkach zabudowy, ani też decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego, zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 lub pkt 2 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Nie, dla działki nr 3 obręb (…) nie zostały wydane ani decyzje o warunkach zabudowy, ani też decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego, zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 lub pkt 2 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Pytanie nr 6. Organu:

Kiedy została/zostanie wydana decyzja o wywłaszczeniu w odniesieniu do tych działek?

Odpowiedź Gminy:

Decyzja o wywłaszczeniu działki nr 1 obręb (…) została wydana dnia 25 października 2023 r.

Decyzja o wywłaszczeniu działki nr 2 obręb (…) została wydana dnia 25 października 2023 r.

Decyzja o wywłaszczeniu działki nr 3 obręb (…) została wydana dnia 25 października 2023 r.

Pytanie nr 7. Organu:

Kiedy zostało wypłacone Gminie odszkodowanie z tytułu przeniesienia z mocy prawa prawa własności ww. działek na rzecz Skarbu Państwa?

Odpowiedź Gminy:

Odszkodowanie z tytułu przeniesienia z mocy prawa prawa własności działki nr 1 obręb (…) na rzecz Skarbu Państwa zostało wypłacone Gminie dnia 17 listopada 2023 r.

Odszkodowanie z tytułu przeniesienia z mocy prawa prawa własności działki nr 2 obręb (…) na rzecz Skarbu Państwa zostało wypłacone Gminie dnia 17 listopada 2023 r.

Odszkodowanie z tytułu przeniesienia z mocy prawa prawa własności działki nr 3 obręb (…) na rzecz Skarbu Państwa zostało wypłacone Gminie dnia 17 listopada 2023 r.

Pytanie

Czy dostawa Nieruchomości korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, dostawa Nieruchomości korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Według art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu VAT.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z kolei zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższych regulacji należy uznać, iż w związku z przeniesieniem prawa własności Nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie Wnioskodawca występował w charakterze podatnika VAT, a czynność tę, w świetle ustawy o VAT Gmina zobowiązana była rozliczyć dla celów VAT jako odpłatną dostawę towarów.

W tym przypadku bowiem, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę odpłatną.

Zwolnienia z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W związku z powyższym na gruncie VAT, za teren budowlany uznaje się wyłącznie taki grunt niezabudowany, którego przeznaczenie pod zabudowę wynika z obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego lub wydanej decyzji o warunkach zabudowy. Oznacza to tym samym, iż w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego obowiązującego dla danej nieruchomości niezabudowanej oraz gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy dla tego gruntu, nieruchomości tej nie traktuje się dla celów VAT jako terenu budowlanego (niezależnie od przeznaczenia tej nieruchomości określonego w innych dokumentach, np. w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego).

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego wyżej przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1)lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2)sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem także w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższego wynika, że ustawa o VAT nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Ponadto Gmina podkreśla, iż w niniejszej sytuacji nie ma znaczenia fakt, iż w stosunku do nieruchomości gruntowych wydana została decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Zmiana przeznaczenia działek z terenów niebędących terenami przeznaczonymi pod zabudowę na tereny przeznaczone pod zabudowę odbywa się w momencie, w którym decyzje na realizację inwestycji drogowych stają się ostateczne, zatem dopiero po momencie, w którym nieruchomości te stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa.

W odniesieniu do sytuacji Gminy oznacza to, iż w momencie przeniesienia na Skarb Państwa prawa do rozporządzania Nieruchomościami jak właściciel grunty te nie mogły być traktowane jako tereny budowlane. W pierwszej kolejności bowiem doszło do przejęcia tych Nieruchomości (jako gruntów niezabudowanych niestanowiących terenów budowlanych) na rzecz Skarbu Państwa, a następnie dopiero do zmiany ich przeznaczenia. Stanowisko zgodne z powyższym znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo DKIS wyraził taki pogląd w interpretacji indywidualnej z dnia 17 listopada 2021 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.735.2021.1.MJ, wskazując, iż: „należy podkreślić, że zmiana przeznaczenia ww. wywłaszczonych Działek Nr 1 nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia. Zatem, ponieważ w momencie dostawy (wywłaszczenia) przedmiotowe Działki Nr 1 były terenem niezabudowanym niebędącym terenem budowlanym, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, bowiem grunty nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz decyzją o warunkach zabudowy, to ich dostawa korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.

Podobne stanowisko DKIS wyraził w interpretacji indywidualnej z dnia 28 grudnia 2021 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.809.2021.2.MWJ, w której potwierdził, że: „zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia. Z opisu sprawy wynika, że na podstawie decyzji Wojewody z dnia 17 grudnia 2020 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, na własność Skarbu Państwa przeszła własność nowo powstałych działek gruntu: nr 1, 2, 3, 4, 5. (…) Na dzień wywłaszczenia przedmiotowe działki nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W stosunku do działek nr 1, 3, 4, 5 nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy. Część działki nr 2 (o powierzchni ok. 40 arów) została objęta decyzją o warunkach zabudowy dotyczących budownictwa jednorodzinnego. Wobec powyższego – na dzień wywłaszczenia – działki nr 1, 3, 4, 5 nie stanowiły terenów budowlanych, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że czynność przeniesienia prawa własności z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie działek nr 1, 3, 4, 5 oraz części działki nr 2, która na dzień wywłaszczenia nie była objęta decyzją o warunkach zabudowy dotyczącą budownictwa jednorodzinnego – pod warunkiem, że w ww. decyzji o warunkach zabudowy linie rozgraniczające miejsce zabudowy, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.” Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane również w interpretacjach indywidualnych:

•z 15 grudnia 2021 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.776.2021.2.AK, w której DKIS wskazał, iż: „Okoliczności sprawy wskazują, że na dzień wywłaszczenia przedmiotowej działki Nr 1/1 – to jest na dzień wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej – działka ta nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Jednocześnie, na dzień wywłaszczenia dla działki Nr 1/1 nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy. Więc na dzień wywłaszczenia działka Nr 1/1 nie była terenem budowlanym, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W opisanym zdarzeniu przyszłym nie ma znaczenia fakt, iż w stosunku do ww. działki Nr 1/1 wydana została decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Zmiana przeznaczenia działki z terenów niebędących terenami przeznaczonymi pod zabudowę na tereny przeznaczone pod zabudowę odbyła się bowiem w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta stała się z mocy prawa własnością Województwa co oznacza, iż w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania działką jak właściciel nie była ona traktowana jako tereny budowlane. W pierwszej kolejności bowiem doszło do przejęcia działki na rzecz ww. podmiotu, a następnie do zmiany jej przeznaczenia. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Tym samym, przeniesienie przez Pana z nakazu organu władzy publicznej prawa własności działki Nr 1/1, w zamian za odszkodowanie, w trybie wywłaszczenia, w związku z jej przeznaczeniem pod inwestycję dotyczącą budowy dróg, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, która korzysta ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.

•z 26 marca 2021 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.28.2021.2.ASY, w której DKIS stwierdził, iż „zmiana przeznaczenia ww. wywłaszczonych Działek nr 1 nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia. Zatem, ponieważ w momencie dostawy (wywłaszczenia) przedmiotowe Działki nr 1 były terenem niezabudowanym niebędącym terenem budowlanym w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, bowiem grunty nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz decyzją o warunkach zabudowy, to ich dostawa korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.

•z 21 października 2020 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.321.2020.2.EB, w której DKIS stwierdził, że: „Zaznaczyć w tym miejscu należy, że zmiana przeznaczenia ww. wywłaszczonych nieruchomości, tj. Działek nr 1 nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia. W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że czynność przekazania przez Gminę z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie prawa własności niezabudowanych nieruchomości – Działek nr 1, stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone przez DKIS w interpretacjach indywidualnych:

•z 19 lipca 2018 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.330.2018.1.JO,

•z 20 sierpnia 2018 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.421.2018.1.DC,

•z 23 grudnia 2019 r. o sygn. 0114-KDIP4.4012.724.2019.2.MP,

•z 21 października 2020 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.321.2020.2.EB,

•z 24 stycznia 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.591.2017.2.AM.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, przedmiotowa dostawa Nieruchomości, będących gruntami niezabudowanymi, które nie były objęte planem zagospodarowania przestrzennego oraz dla których nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, korzystała ze zwolnienia z VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy dostawa Nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że ani organ władzy publicznej ani urząd obsługujący ten organ wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Zatem w przedmiotowym zakresie nie występują Państwo jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Państwa sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości jest taka sama jak innych podmiotów, dokonujących dostawy gruntów.

Tym samym dokonując zbycia opisanych nieruchomości gruntowych, działają Państwo jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Tak więc przeniesienie przez Państwa własności opisanych we wniosku działek nr 1, nr 2 i nr 3 na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. Wyjaśnić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz – w przypadku braku takiego planu – wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.), zwanej dalej ustawą o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Z zapisów wyżej cytowanego przepisu wynika, że przez decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu należy rozumieć zarówno decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, jak i decyzję o warunkach zabudowy.

W świetle art. 2 pkt 5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.), zwanej dalej ustawą o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 162 ze zm.), zwanej dalej ustawa o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Przepis artykułu 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wskazuje, że:

Według art. 11i ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W myśl art. 11i ust. 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Jak stanowi ust. 3 tego artykułu:

Według regulacji art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Jak już wcześniej wskazano przeniesienie z mocy prawa własności gruntu w opisanym przypadku w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, natomiast opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności w zamian za wynagrodzenie pełniące funkcję odszkodowania.

We wniosku wskazano, że byli Państwo właścicielem położonych w obrębie miasta nieruchomości gruntowych o nr 1, nr 2 i nr 3. Dla wskazanych nieruchomości nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, nie wydano również decyzji o warunkach zabudowy, ani decyzji o ustaleniu celu publicznego. Na przedmiotowym terenie nie była posadowiona żadna zabudowa. Decyzją Wojewoda zezwolił na realizację inwestycji drogowej pn.: „(…). Decyzja ta została wydana z rygorem natychmiastowej wykonalności. W związku z tą decyzją, stanowiące uprzednio własność Gminy Nieruchomości zostały przejęte przez Skarb Państwa na własność (stały się własnością Skarbu Państwa). Gmina zobowiązana była do niezwłocznego wydania Nieruchomości. Wydanie Nieruchomości na rzecz Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad nastąpiło oświadczeniem Wójta Gminy, wydanym 16 maja 2023 r., nadanym w placówce pocztowej 17 maja 2023 r., przy zachowaniu 30 dniowego terminu ustawowego liczonego od dnia doręczenia zawiadomienia o wydaniu decyzji o zezwoleniu na realizacje inwestycji drogowej, przez co Gminie przysługiwało, wynikające z art. 18 ust. 1e pkt 1 ustawy o realizacji inwestycji drogowych, prawo do uzyskania odszkodowania powiększonego o 5% wartości nieruchomości. Decyzją Wojewody z 25 października 2023 r., zostało ustalone odszkodowanie za wywłaszczenie powyżej wskazanych Nieruchomości. Stosownie bowiem do art. 12 ust. 4a ustawy o realizacji inwestycji drogowych, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Z opisu sprawy wynika zatem, że przed dniem wywłaszczenia działki nr 1, nr 2 i nr 3, nie miały charakteru terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że zmiana przeznaczenia wywłaszczonych nieruchomości (działek nr 1, nr 2 i nr 3) z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbyła się w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Stwierdzić należy, że czynność przeniesienia niezabudowanych działek nr 1, nr 2 i nr 3 w zamian za odszkodowanie w trybie wywłaszczenia, w związku z ich przeznaczeniem pod inwestycję dotyczącą budowy drogi publicznej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy stanowiąc odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Jednakże z uwagi na okoliczność, że opisane we wniosku działki nr 1, nr 2 i nr 3 stanowiły teren niezabudowany nieobjęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i decyzją o warunkach zabudowy, a zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości odbyła się w tym samym momencie, w którym ta nieruchomość stała się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa – przeniesienie własności tej nieruchomości korzystało ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem, ponieważ w momencie dostawy (wywłaszczenia) przedmiotowe działki były terenem niezabudowanym niebędącym terenem przeznaczonym pod zabudowę, to ich dostawa korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Podsumowując, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).