Interpretacja indywidualna z dnia 31 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.543.2023.2.ESD

Podatek od towarów i usług w zakresie uznania odpłatnego udostępniania sali na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych na podstawie umowy za działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych wydatków związanych z inwestycjami przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·uznania odpłatnego udostępniania Sali na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych na podstawie umowy za działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT,

·prawa do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych wydatków związanych z inwestycją pn. . „(…)” przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy skalkulowanej w oparciu o dane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego zgodnie z Rozporządzeniem.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 stycznia 2024 r. (wpływ 17 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40, ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 9 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych Gminy należą w szczególności sprawy dotyczące kultury oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej.

Gmina jest w trakcie realizacji następujących inwestycji:

·A (dalej: Inwestycja I) oraz

·B (dalej: Inwestycja II).

W związku z realizacją Inwestycji I oraz Inwestycji II Gmina ponosi liczne wydatki inwestycyjne (dalej: Wydatki inwestycyjne).

Na realizację Inwestycji I Gmina uzyskała dofinansowanie w ramach:

·Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz

·Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych w ramach naboru na środki dla gmin z przeznaczeniem na inwestycje i zakupy inwestycyjne realizowane w miejscowościach, w których funkcjonowały zlikwidowane państwowe przedsiębiorstwa gospodarki rolnej.

Natomiast na realizację Inwestycji II Gmina uzyskała dofinansowanie w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych.

Po zakończeniu realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II i oddaniu ich do użytkowania, intencją Gminy jest, aby powstały majątek był udostępniany w następujący sposób:

A.nieodpłatnie na rzecz lokalnej społeczności na cele gminne (np. w celu organizacji zebrań wiejskich i spotkań przedstawicieli JST z mieszkańcami);

B.odpłatnie rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych (np. w celu organizacji imprez okolicznościowych).

Na podstawie Zarządzenia Wójta Gminy w sprawie ustalenia zasad i opłat za wynajem sal wiejskich na terenie Gminy, Gmina pobiera opłaty za wynajem sal wiejskich znajdujących się na jej terenie.

Wydatki inwestycyjne są/będą udokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Gmina zasadniczo nie jest/nie będzie w stanie dokonać bezpośredniej alokacji ponoszonych wydatków inwestycyjnych do poszczególnych rodzajów działalności, tj. czynności odpłatnych lub nieodpłatnych.

Uzupełnienie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

1.Jak wskazano we Wniosku, zamiarem Gminy jest, aby po zakończeniu realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II i oddaniu ich do użytkowania, sale wiejskie udostępniane były zarówno odpłatnie na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych (np. w celu organizacji imprez okolicznościowych), jak i nieodpłatnie na rzecz lokalnej społeczności na cele gminne (np. w celu organizacji zebrań wiejskich i spotkań przedstawicieli Gminy z mieszkańcami).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy efekty powstałe w wyniku realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II, będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności odpłatnych, które jak wskazane zostało przez Gminę w uzasadnieniu do Wniosku, stanowią czynności opodatkowane VAT wykonywane w ramach działalności gospodarczej oraz do wykonywania czynności nieodpłatnych, które jak wskazane zostało przez Gminę w uzasadnieniu do Wniosku, stanowią według Gminy czynności pozostające poza zakresem ustawy o VAT.

Gmina pragnie jednak podkreślić, iż ustalenie czy świadczona przez Gminę usługa odpłatnego udostępniania przez Gminę sal wiejskich powstałych w ramach realizacji Inwestycji I i Inwestycji II na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania jest przedmiotem zapytania Gminy (pytanie nr 1).

Zatem w ramach udzielenia odpowiedzi na przedmiotowe pytanie w tym zakresie Gmina przedstawia swoje stanowisko zaprezentowane również w uzasadnieniu do Wniosku.

2.Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 1, efekty powstałe w wyniku realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności odpłatnych, które jak wskazane zostało przez Gminę w uzasadnieniu do Wniosku, jej zdaniem stanowią czynności opodatkowane VAT wykonywane w ramach działalności gospodarczej oraz do wykonywania czynności nieodpłatnych, które jak wskazane zostało przez Gminę w uzasadnieniu do Wniosku, stanowią według Gminy czynności pozostające poza zakresem ustawy o VAT, służące realizacji zadań publicznoprawnych (cele inne niż działalność gospodarcza).

Zdaniem Gminy efekty powstałe w wyniku realizacji inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina pragnie jednak podkreślić, iż ustalenie czy świadczona przez Gminę usługa odpłatnego udostępniania przez Gminę sal wiejskich powstałych w ramach realizacji Inwestycji I i Inwestycji II na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania – jest przedmiotem zapytania Gminy (pytanie nr 1).

Zatem w ramach udzielenia odpowiedzi na przedmiotowe pytanie w tym zakresie Gmina przedstawia swoje stanowisko zaprezentowane również w uzasadnieniu do Wniosku.

3.Jak wskazano we wniosku Gmina nie będzie w stanie dokonać przyporządkowania ponoszonych wydatków związanych z Inwestycją I oraz Inwestycją II w całości do czynności odpłatnych (które jak wskazane zostało przez Gminę w uzasadnieniu do Wniosku, stanowią według Gminy czynności opodatkowane VAT wykonywane w ramach działalności gospodarczej).

Gmina pragnie jednak podkreślić, iż ustalenie czy świadczona przez Gminę usługa odpłatnego udostępniania przez Gminę sal wiejskich powstałych w ramach realizacji Inwestycji I i Inwestycji II na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT, jest przedmiotem zapytania Gminy (pytanie nr 1).

Zatem w ramach udzielenia odpowiedzi na przedmiotowe pytanie w tym zakresie Gmina przedstawia swoje stanowisko zaprezentowane również w uzasadnieniu do Wniosku.

4.Jak wskazano we wniosku, efekty powstałe w wyniku realizacji inwestycji wykorzystywane będą do czynności odpłatnych (które jak wskazano w uzasadnieniu Wniosku stanowią czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT) i jednocześnie nieodpłatnych (które jak wskazane zostało w uzasadnieniu Wniosku stanowią czynności pozostające poza zakresem ustawy o VAT). W konsekwencji, zdaniem Gminy, efekty powstałe w wyniku realizacji inwestycji w żadnym stopniu nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych z VAT.

Gmina pragnie jednak jeszcze raz podkreślić, iż ustalenie czy świadczona przez Gminę usługa odpłatnego udostępniania przez Gminę sal wiejskich powstałych w ramach realizacji Inwestycji I i Inwestycji II na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT jest przedmiotem zapytania Gminy (pytanie nr 1).

Zatem w ramach udzielenia odpowiedzi na przedmiotowe pytanie w tym zakresie Gmina przedstawia swoje stanowisko zaprezentowane również w uzasadnieniu do Wniosku.

5.Gmina pragnie wskazać, iż jednostką organizacyjną Gminy obsługującą/zarządzającą budynkami sal wiejskich objętymi zakresem pytania we wniosku będzie urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego.

6.Gmina informuje, iż prewspółczynnik ustalony dla jednostki organizacyjnej Gminy, wymienionej w odpowiedzi na pytanie nr 5, tj. urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, wstępny na 2023 r. (rzeczywisty za 2022 r.) wynosi 8%.

7.Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 6, prewspółczynnik ustalony dla jednostki organizacyjnej Gminy, wymienionej w odpowiedzi na pytanie nr 5, tj. urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, wstępny na 2023 r. (rzeczywisty za 2022 r.) wynosi 8%. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy niniejsze pytanie jest bezprzedmiotowe.

Pytania

1.Czy odpłatne udostępnianie przez Gminę sal wiejskich powstałych w ramach realizacji Inwestycji I i Inwestycji II na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

2.Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od ponoszonych przez nią Wydatków inwestycyjnych przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT skalkulowanej w oparciu o dane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego zgodnie z Rozporządzeniem?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Odpłatne udostępnianie przez Gminę sal wiejskich powstałych w ramach realizacji Inwestycji I i Inwestycji II na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

2.Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od ponoszonych przez nią Wydatków inwestycyjnych przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT skalkulowanej w oparciu o dane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego zgodnie z Rozporządzeniem.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy o VAT, w niektórych sytuacjach gminy mogą być podatnikami VAT z tytułu wykonywanych czynności. Gminy wyposażone są w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym należy uznać, iż spełniają zawartą w ww. przepisie definicję podatnika VAT, o ile działania gmin są realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: NSA), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”.

Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) – gmina”.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Mając na uwadze, iż umowa najmu niewątpliwie jest umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. 2023 poz. 1610 ze zm.), nie ma wątpliwości, że w ramach wykonywania przedmiotowych czynności, tj. odpłatnego udostępnienia na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych – sal wiejskich, na podstawie zawartych między stronami umów, Gmina działać będzie w roli podatnika VAT.

Konsekwentnie, mając na uwadze, iż Gmina działać będzie w tym zakresie w roli podatnika VAT oraz wykonywać będzie usługi najmu na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych za wynagrodzeniem (zainteresowany podmiot zobowiązany będzie do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Gminy), przedmiotowa transakcja podlegać będzie opodatkowaniu VAT (odpłatne świadczenie usług).

W opinii Wnioskodawcy świadczone przez niego usługi najmu na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych nie korzystają przy tym ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują zwolnienia z opodatkowania, które znalazłoby zastosowanie w przedstawionym przez Gminę stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Reasumując, świadczone przez Gminę usługi najmu sal wiejskich powstałych w ramach realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, w stosunku do których ani w ustawie o VAT, ani też w rozporządzeniach wykonawczych, nie zostało przewidziane zwolnienie z opodatkowania.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

•nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz

•nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego uznać należy, iż z tytułu świadczenia usług odpłatnego wynajmu sal wiejskich Gmina będzie podatnikiem VAT, gdyż przedmiotowe świadczenie wykonywane będzie odpłatnie na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych przez Gminę z podmiotami trzecimi.

W konsekwencji uznać należy, iż Gmina będzie dokonywała w takim przypadku odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Drugim warunkiem niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

Gmina wskazuje, iż w jej opinii, za bezsporny należy uznać fakt, iż poniesione przez Gminę Wydatki inwestycyjne będą bezpośrednio związane z czynnościami opodatkowanymi.

Wybudowane w ramach realizacji Inwestycji I i Inwestycji II sale wiejskie będą bowiem przedmiotem odpłatnego udostępniania na rzecz zainteresowanych podmiotów.

Niemniej jednak wybudowane w ramach realizacji Inwestycji I i Inwestycji II sale wiejskie będą również udostępniane nieodpłatnie na rzecz lokalnej społeczności na cele gminne np. w celu organizacji zebrań wiejskich i spotkań przedstawicieli Gminy z mieszkańcami w ramach realizacji przez Gminę zadań własnych wynikających z odrębnych ustaw, w tym w szczególności na cele związane z kulturą.

Mając na uwadze powyższe, wybudowane w ramach realizacji Inwestycji I i Inwestycji II sale wiejskie będą wykorzystywane zarówno do działalności opodatkowanej w postaci odpłatnego wynajmu sal wiejskich jak również do działalności pozostającej poza zakresem ustawy o VAT, tj. bezpłatnego udostępniania sal wiejskich w celu realizacji zadań publicznoprawnych.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 22 ustawy o VAT minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić dla niektórych podatników sposób kalkulacji takiej proporcji uwzględniając specyfikę prowadzonej przez nich działalności (dalej: „prewspółczynnik”).

W stosunku do jednostek samorządu terytorialnego sposób kalkulacji prewspółczynnika został określony w Rozporządzeniu Ministra Finansów dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dalej: Rozporządzenie) i jego podstawą są dane wynikające z rocznych sprawozdań finansowych.

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 Rozporządzenia w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego [podkreślenie Gminy].

Stosownie do ust. 2 ww. par. sposób określenia proporcji w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego ustala się wg wzoru:

X = A x 100 / D_UJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D_UJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

W konsekwencji Gminie przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych w oparciu o prewspółczynnik skalkulowany w oparciu o dane jednostki organizacyjnej, która będzie administrować obiektem, tj. urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Analogiczne stanowisko, zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 lipca 2022 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.440.2022.1.JSZ, w której organ wskazał, że: „Jak wynika z treści wniosku, jako zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT zamierzają Państwo zrealizować projekt. Faktury związku z realizacją projektu będą wystawiane na Państwo. Zakupione wyposażenie będzie służyło zarówno czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu (udostępnianie nieodpłatne), jak również czynnościom opodatkowanym (udostępnianie odpłatne). Efekty zrealizowanego projektu będą wykorzystywane przez Państwa do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy od podatków od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Nie będzie istniała możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji w przedstawionych we wniosku okolicznościach sprawy w odniesieniu do wydatków, które wykorzystywane będą zarówno do celów prowadzonej przez Państwo działalności gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), w sytuacji gdy nie będą Państwo w stanie ich powiązać z konkretnymi kategoriami działalności, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników”.

Tożsame stanowisko wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2022 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.475.2022.2.WL w której wskazał, że: „Zatem, w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Zadania pn.: "...", będzie przysługiwało Państwa Gminie na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a ustawy prawo do odliczenia części podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji określonej w § 3 ust. 2 rozporządzenia właściwej dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego”.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków inwestycyjnych w oparciu o prewspółczynnik skalkulowany dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,z uwagi na planowane wykorzystywanie majątku, który powstanie w ramach realizacji Inwestycji I i Inwestycji II, zarówno do działalności opodatkowanej w postaci odpłatnych usług najmu sal wiejskich jak i do działalności pozostającej poza zakresem ustawy o VAT w postaci bezpłatnego udostępniania sal wiejskich w celu realizacji zadań publicznoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

W świetle art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 9 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizują Państwo Inwestycję I oraz Inwestycję II. Na realizację Inwestycji I oraz Inwestycji II uzyskali Państwo dofinansowanie. Wydatki inwestycyjne są/będą udokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Państwa fakturami VAT, na których Państwo oznaczeni są/będą jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Po zakończeniu realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II i oddaniu jej do użytkowania planują Państwo udostępniać jenieodpłatnie na rzecz lokalnej społeczności na cele gminne (np. w celu organizacji zebrań wiejskich i spotkań przedstawicieli JST z mieszkańcami) oraz odpłatnie rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych (np. w celu organizacji imprez okolicznościowych).

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania nr 1 wskazać należy, że w przypadku odpłatnego udostępnienia sal wiejskichna rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych na podstawie zawieranych umów nie będą Państwo działali jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będą Państwo korzystali z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Ww. odpłatne udostępnianie przedmiotowych sal wiejskich będzie wykonywane w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwo będą występowali w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem ww. czynność objęta zakresem pytania nr 1 – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zaznaczenia wymaga, że zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy. Odpłatne świadczenie usług udostępniania sal wiejskich nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie opodatkowane według stawki VAT właściwej dla tychże usług.

Podsumowując, odpłatne udostępnienie przez Państwa ww. sal wiejskich na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznaję za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii objętej pytaniem nr 2, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeden z nich wskazany został w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Według art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Na mocy § 1 rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Przepisy te stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Jak rozstrzygnięto powyżej odpłatne udostępnienie sal wiejskich na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, objęte zakresem pytania nr 1 wniosku– jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie należy wskazać, że ww. sale wiejskie będą również udostępniana nieodpłatnie na rzecz lokalnej społeczności na cele gminne (np. w celu organizacji zebrań wiejskich i spotkań przedstawicieli JST z mieszkańcami).

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy wskazać należy, że przedmiotowe wydatki ponoszone na realizację Inwestycji I oraz Inwestycji II są/będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto – jak wskazali Państwo w opisie sprawy – Gmina zasadniczo nie jest/nie będzie w stanie dokonać bezpośredniej alokacji ponoszonych wydatków inwestycyjnych do poszczególnych rodzajów działalności, tj. czynności odpłatnych lub nieodpłatnych.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro ponoszone przez Państwa wydatki związane z realizacją przedmiotowych Inwestycji są/będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej – do czynności opodatkowanych, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i nie mają/nie będą mieli Państwo możliwości przyporządkowania wydatków w całości do działalności gospodarczej, to powinni Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej z zastosowaniem tzw. preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 rozporządzenia przy zastosowaniu prewspółczynnika obliczonego dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Jednocześnie z okoliczności sprawy nie wynika, że efekty powstałe w wyniku realizacji ww. Inwestycji I oraz Inwestycji II są/będą wykorzystywane do czynności zwolnionych z opodatkowania. Wobec tego wyliczony na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów § 3 ust. 2 rozporządzenia, podatek naliczony przypisany do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, podlega/będzie podlegał odliczeniu w całości.

Podsumowując, w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji I oraz Inwestycji II przysługuje/będzie Państwu przysługiwało – na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a ustawy – prawo do odliczenia części podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji określonej w § 3 ust. 2 rozporządzenia właściwej dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Przy czym, prawo do odliczenia podatku VAT, przysługuje/będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

·zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym oraz zdarzeniem przyszłym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).