Interpretacja indywidualna z dnia 30 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.715.2024.4.ALN

Wystawienie faktury w związku z przeniesieniem na Spółkę użytkującą nieruchomość kosztów podatku od nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 listopada 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 6 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku wystawienia faktury VAT w związku z przeniesieniem przez Pana na Spółkę użytkującą nieruchomość kosztów podatku od nieruchomości oraz podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan pismem z 16 stycznia 2024 r. (data wpływu 25 stycznia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(ostatecznie przedstawionego w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca jest komandytariuszem Spółki. W roku 2019 została zawiązana ww. Spółka, a Wnioskodawca wniósł jako wkład niepieniężny, prawo do użytkowania dla Spółki komandytowej nieruchomości należącej do Wnioskodawcy, na okres 20 lat. Wartość wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę została przeliczona według cen rynkowych i była objęta podatkiem VAT.

Do tej pory Wnioskodawca ponosi koszt podatku od nieruchomości, dotyczący gruntu, którego prawo użytkowania zostało wniesione aportem do Spółki komandytowej. Jednak Wnioskodawca z uwagi na wysoką wartość podatku od nieruchomości i fakt, że to Spółka  prowadzi działalność gospodarczą na tym gruncie, chciałby przenieść koszt podatku od nieruchomości na spółkę, w postaci "refaktury" tego kosztu.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan:

Spółka komandytowa została zawiązana aktem notarialnym z dn. 14.02.2019 r. Umowa przewiduje, że Spółka w zakresie prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa zrealizuje przedsięwzięcie budowlane stanowiące przedmiot pozwolenia na budowę z dnia 28.09.2018, oraz będzie prowadzić działalność gospodarczą polegającą na odpłatnym udostępnianiu pomieszczeń w wybudowanym budynku, a także oferowaniu innych usług powiązanych albo tradycyjnie towarzyszących udostępnianiu pomieszczeń (§ 1 ust. 2 umowy). W celu realizacji przedsięwzięcia określonego w § 1 ust. 2 wniósł Pan do Spółki wkład niepieniężny w postaci ustanowienia użytkowania na nieruchomości, działka ewid. nr A/6, obręb ewidencyjny, o powierzchni ... ha, objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy. Użytkowanie zostało ustanowione na czas trwania Spółki (§ 5 ust. 2 umowy). Czas trwania Spółki został przewidziany na okres 20 lat (§ 2 ust. 4 umowy). Z tytułu ustanowienia użytkowania na rzecz Spółki nie pobiera Pan od Spółki żadnych opłat, natomiast jako wspólnikowi (komandytariuszowi) przysługuje Panu prawo do udziału w zysku wypracowanym przez spółkę przy wykorzystaniu nieruchomości, na której ustanowiono użytkowanie. Umowa nie zawiera odrębnych postanowień dotyczących rozliczenia między Panem a spółką podatku od nieruchomości, na której ustanowiono użytkowanie, co oznacza, że w tym zakresie stosuje się regulację ustawową (art. 258 k.c.). Pomiędzy Panem a Spółką nie występują żadne czynności poza wykonywaniem praw przysługujących Panu jako wspólnikowi (zarządzanie spółką, wypłata dywidendy).

W uzupełnieniu wniosku w zakresie odpowiedzi na pytania w podatku od towarów i usług wskazał Pan:

Odpowiedź na pytanie 1):

Czy jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług ?

Od dnia 30.09.2016 jest Pan zarejestrowany nieprzerwalnie, jako czynny podatnik VAT.

Odpowiedź na pytanie 2):

Czy wniósł Pan wkład niepieniężny do Spółki w postaci ustanowienia użytkowania nieruchomości jako czynny zarejestrowany podatnik od towarów i usług?

Tak

Pytanie

(ostatecznie postawione w uzupełnieniu wniosku)

Czy przy zwrocie przez spółkę podatku od nieruchomości Wnioskodawca wystawia fakturę VAT z należnym podatkiem?

Pana stanowisko w sprawie

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem w Wnioskodawcy istnieje możliwość przeniesienia przez właściciela nieruchomości (Wnioskodawcy) na użytkownika nieruchomości (spółkę komandytową) kosztu zapłaconego podatku od nieruchomości na podstawie art. 258 k.c.

Przepis ten stanowi, że „W stosunkach wzajemnych między użytkownikiem a właścicielem, użytkownik ponosi ciężary, które zgodnie z wymaganiami prawidłowej gospodarki powinny być pokrywane z pożytków rzeczy”. W orzecznictwie odnosząc się do treści ww. przepisu zauważono: „Podług art. 258 k.c. w stosunkach wzajemnych między użytkownikiem a właścicielem, użytkownik ponosi ciężary, które zgodnie z wymaganiami prawidłowej gospodarki powinny być pokrywane z pożytków rzeczy. Norma ta receptuje treść art. 143 Prawa rzeczowego na tle którego do pojęcie >ciężarów< zaliczono zarówno ciężary publiczno-prawne (np. podatek gruntowy), jak i ciężary prywatno-prawne. W literaturze, na gruncie art. 143 Prawa rzeczowego podnoszono, że przy powyższym ujęciu tego przepisu ma on częściowo podobne znaczenie, co - znaczenie bardziej kazuistyczny - przepis § 1047 k.c. z 1896 r., który, jak pisano w pracach legislacyjnych miano na uwadze. Według zaś przepisu § 1047 k.c.p. z 1896 r. przykładowo ciężar ponoszenia kosztów podatku gruntowego obciążał użytkownika. Z samej lokaty omawianego art. 258 k.c. pośród szeregu - poprzedzających i następujących - przepisów, które normują wewnętrzny stosunek między właścicielem a użytkownikiem wynika że i w art. 258 k.c. idzie tylko o ten stosunek, jak to normował wyraźnie - cytowany już - § 1047 k.c. z 1896 r. „a za nim art. 143 Prawa rzeczowego. Wedle art. 258 k.c., zgodnie z zapatrywaniami literatury i judykatury >ciężarami< w rozumieniu tego przepisu, są m.in. podatki, składki ubezpieczeniowe itp. Idąc zatem dalej tym tropem, że zasadom logiki i celowości oraz potrzebom obrotu gospodarczego odpowiada, tylko taka wykładnia, że użytkownik praw użytkownika wieczystego ponosi opłaty związane z tym użytkownikiem wieczystym" (wyrok SA w Gdańsku z 24 czerwca 1994 r., sygn. I ACr 474/94).

Wynika stąd jednoznacznie, że podatek od nieruchomości stanowi ciężar, który zgodnie z zasadami prawidłowej gospodarki powinien zostać pokryty z pożytków z tej nieruchomości, a konsekwencji art. 258 k.c. stanowi podstawę roszczenia właściciela nieruchomości do jej użytkownika o zwrot wydatku w postaci uiszczonego przez niego podatku od nieruchomości. Wątpliwości budzi natomiast sposób przeprowadzenia tego rozliczenia i jego konsekwencje podatkowe. Wątpliwości te zostały zawarte w postawionych powyżej pytaniach.

Ad. 1

Wnioskodawca uważa, że żądając od użytkownika (Spółki komandytowej) zwrotu uiszczonego podatku od nieruchomości, nie wystawia faktury z naliczonym podatkiem VAT, a wyłącznie wezwanie do zapłaty lub notę obciążeniową, które to nie zawierają podatku VAT. Zwrot podatku od nieruchomości nie stanowi bowiem wynagrodzenia za ustanowienie użytkowania na nieruchomości, lecz jest związany z czynnością zapłaty przez właściciela podatku od nieruchomości, a więc z faktem poniesienia ciężaru związanego z nieruchomością przez jej właściciela.

Pana stanowisko przedstawione w uzupełnieniu wniosku:

Uważa Pan, iż w momencie zwrotu od Spółki komandytowej nie wystawia Pan faktury VAT z naliczonym podatkiem, a wyłącznie notę obciążeniową, która nie zawiera podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwaną dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie, czyli musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Z przepisu art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że odnosi się on do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W tym miejscu należy zauważyć, że dokumentowanie czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 106b ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy:

Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy:

W myśl art. 244 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 1610 ze zm.) zwaną dalej „Kodeks cywilny”:

Użytkowanie jest zatem ograniczonym prawem rzeczowym unormowanym w art. 252-270 Kodeksu cywilnego. I tak, według art. 252 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 253 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Przy czym stosownie do art. 45 Kodeksu cywilnego:

Jak zaś stanowi art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 254 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 258 Kodeksu cywilnego:

Użytkowanie jest ograniczonym prawem rzeczowym, które polega na możności obciążenia rzeczy (ruchomej albo nieruchomości) prawem do jej używania i do pobierania pożytków. Jest prawem niezbywalnym i wygasa wskutek niewykonywania go przez określony czas. Zakres użytkowania, wysokość czynszu (opłat) oraz terminy płatności ustalają strony w umowie.

Zauważyć należy, że z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że to nie odpłatność sama w sobie podlega opodatkowaniu, a świadczenie, za które odpłatność przysługuje. Dotyczy to także podatku od nieruchomości, który nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy.

Zgodnie z art. 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej „Ordynacja podatkowa”:

Zatem podatek od nieruchomości jest świadczeniem pieniężnym nieekwiwalentnym (w zamian za wpłacony podatek od nieruchomości podatnikowi nie przysługuje wzajemne świadczenie ze strony gminy).

Podatek ten ma charakter majątkowy i związany jest z posiadanym majątkiem, a nie z wynagrodzeniem uzyskiwanym z tytułu posiadania nieruchomości.

Z tych też względów podatek od nieruchomości nie może być przedmiotem sprzedaży lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w efekcie nie podlega „refakturowaniu”.

Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości ciąży na właścicielu nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na inną osobę ze skutkiem zwalniającym właściciela z obowiązku podatkowego. Strony stosunku cywilnoprawnego mogą jednak w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych, zawrzeć w umowie postanowienie co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu ponoszonych przez właściciela nieruchomości opłat lub kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości, a więc również z tytułu podatku od nieruchomości.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, sam podatek od nieruchomości, jako że nie może być przedmiotem odsprzedaży, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jeżeli jednak strony umowy postanowią, że właściciel nieruchomości „przerzuca” koszt podatku od nieruchomości na korzystającego z nieruchomości, wówczas kwota odpowiadająca kwocie podatku stanowi element cenotwórczy usługi.

Przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa, a nie zbiór wyodrębnionych w jej ramach kosztów. Z uwagi na powyższe, opodatkowaniu nie podlega koszt podatku od nieruchomości, ale usługa, której elementem kalkulacyjnym wynagrodzenia jest kwota odpowiadająca kwocie ww. podatku.

Koszt podatku od nieruchomości jest należnością za odpłatne świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan komandytariuszem Spółki, do której w 2019 r. wniósł Pan jako zarejestrowany czynny podatnik VAT wkład niepieniężny, w postaci prawa do użytkowania nieruchomości. Wartość wkładu wniesionego przez Pana została przeliczona według cen rynkowych i była objęta podatkiem VAT. Czas trwania Spółki został przewidziany na okres 20 lat. Umowa nie zawiera odrębnych postanowień dotyczących rozliczenia między Panem a spółką podatku od nieruchomości, na której ustanowiono użytkowanie.

Do tej pory ponosi Pan koszt podatku od nieruchomości, dotyczący gruntu, którego prawo użytkowania zostało wniesione do Spółki komandytowej. Chciałby Pan przenieść koszt podatku od nieruchomości na spółkę, w postaci "refaktury" tego kosztu.

Jak wynika z okoliczności sprawy, w zamian za wniesione prawo użytkowania nieruchomości w okresie 20 lat otrzymał Pan prawo do udziału w zyskach Spółki komandytowej, które posiada określoną wartość. A zatem świadczy Pan na rzecz Spółki usługę, która ma określoną wartość. W wyniku wniesienia przez Pana do Spółki prawa użytkowania nieruchomości stał się Pan stroną umowy o użytkowanie. Jednocześnie, jako właściciel nieruchomości, jest Pan zobowiązany do uiszczenia podatku od nieruchomości.

Odnosząc się do przedstawionego przez Pana opisu sprawy stwierdzić należy, że kwota odpowiadająca kwocie podatku od nieruchomości stanowi w analizowanym przypadku element Pana rozliczeń z biorącym nieruchomość w użytkowanie i jest należnością za odpłatne świadczenie usługi na rzecz Spółki.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, że kwota odpowiadająca kwocie podatku od nieruchomości zalicza się do elementów świadczenia należnego z tytułu oddania nieruchomości w użytkowanie, to stanowi ona zapłatę za to świadczenie będącą podstawą opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym podlega udokumentowaniu fakturą ze stawką VAT właściwą dla wniesienia prawa użytkowania nieruchomości do Spółki.

Zatem Pana stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).