Interpretacja indywidualna z dnia 30 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.748.2023.3.MAP

Ustalenie możliwości amortyzacji budynku.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 9 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia możliwości amortyzacji wskazanego we wniosku budynku. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 grudnia 2023 r. (wpływ 6 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan wspólnikiem Spółki jawnej, której wspólnicy są opodatkowani podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka jawna jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka jawna prowadzi lokal gastronomiczny oraz oferuje usługi hotelarskie.

Spółka Jawna w 2008 r. nabyła kamienicę, w której prowadzi działalność gospodarczą. Kamienica jest wykorzystywana do prowadzenia lokalu gastronomicznego oraz oferowania usług hotelarskich (dalej jako: „Kamienica”). Wypis rejestru gruntów z 26 września 2023 r. wskazuje, że przedmiotowa nieruchomość jest posadowiona na terenie mieszkaniowym. W wypisie księgi wieczystej kamienica została opisana jako nieruchomość miejska zabudowana.

Spółka jawna w 2017 r. wystąpiła z wnioskiem o zmianę sposobu użytkowania Kamienicy. Na mocy decyzji NR … o ustaleniu warunków zabudowy, Prezydent Miasta … wydał rozstrzygnięcie o zmianie sposobu użytkowania lokali w budynku mieszkalnym wielorodzinnym na lokal gastronomiczny – bar w parterze budynku i lokale usługowe na pozostałych kondygnacjach budynku.

Rozstrzygnięcie organu precyzyjnie wskazuje, że Kamienica nie ma w żadnym stopniu przeznaczenia mieszkalnego. Nieruchomość jest użytkowana w celu prowadzenia usług gastronomicznych oraz innych usług, np. hotelarskich, co zostało potwierdzone w decyzji. Nie wykorzystuje Pan kamienicy w celach mieszkaniowych. Nieruchomość jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu lokalu gastronomicznego oraz oferowaniu usług hotelarskich.

Przedmiotem zapytania jest możliwość amortyzacji Kamienicy w świetle z art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wyłączone od amortyzacji są: budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy. Natomiast będąca przedmiotem wniosku nieruchomość nie jest wykorzystywana do celów mieszkalnych oraz nie ma faktycznie przeznaczenia mieszkalnego.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że prowadzona przez Pana działalność w ramach Spółki jawnej opodatkowana jest podatkiem liniowym, zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z 26 września 2023 r. wydanego z upoważnienia prezydenta miasta …, kamienica będąca przedmiotem wniosku została określona jako budynek mieszkalny. Rozporządzenie Rady Ministrów z 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2016 r. poz. 1864) wskazuje, że właściwym dla budynków mieszkalnych jest symbol KŚT 110. Jednakże w rzeczywistości kamienica jest użytkowana do prowadzenia działalności gospodarczej, na co wskazuje zmiana sposobu użytkowania owego składnika na lokal gastronomiczny - bar w parterze budynku i lokale usługowe na pozostałych kondygnacjach budynku.

Natomiast, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) – (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 ze zm.): budynkami mieszkalnymi są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Wyżej wymieniony akt prawny wskazuje również definicję budynków niemieszkalnych. Są nimi: obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Powyższe definicje wskazują, że dla rozróżnienia obydwu typów budynków jest ich faktyczne wykorzystanie powierzchni użytkowej. Kamienica, której dotyczy wniosek, jest wykorzystywana wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej, polegającej na oferowaniu usług gastronomicznych oraz hotelarskich. Zatem mniej niż połowa powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkaniowych, co powoduje, że kamienica jest budynkiem niemieszkalnym.

Dodatkowo, 5 lipca 2017 r. na mocy decyzji prezydenta miasta … kamienicy został zmieniony sposób użytkowania lokali w budynku mieszkalnym wielorodzinnym na lokal gastronomiczny - bar w parterze budynku i lokale usługowe na pozostałych kondygnacjach budynku, co jasno wyraża fakt, że kamienica nie jest wykorzystywana dla celów mieszkalnych.

Pytanie

Czy ma Pan prawo amortyzacji opisanej w stanie faktycznym Kamienicy w świetle art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, Kamienica opisana w stanie faktycznym będzie podlegała amortyzacji.

Zgodnie z artykułem 22c o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji nie podlegają budynki oraz lokale mieszkalne.

W myśl art. 22c. amortyzacji nie podlegają:

1)grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,

2)budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy,

3)dzieła sztuki i eksponaty muzealne,

4)wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1 i 1 a,

5)składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności

– zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Definicja budynku mieszkalnego została umieszczona w rozporządzeniu Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych i mówi ona, że: budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Konieczność odwołania się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych przy definiowaniu pojęć „budynku mieszkalnego” oraz „lokalu mieszkalnego” na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych potwierdza również orzecznictwo, m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 28 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Sz 302/13 (zwany dalej: „wyrokiem”).

W związku z powyższą regulacją Kamienica nie może zostać uznana jako budynek mieszkalny i zostać wyłączona od amortyzacji. Nie jest ona wykorzystywana na cele mieszkalne, tylko do prowadzenia przez działalności gospodarczej. Nie korzysta Pan z owej nieruchomości w celach mieszkalnych.

Ponadto, sędziowie w wyżej wspomnianym wyroku jasno wskazują, że: „o właściwym zaklasyfikowaniu budynku do odpowiedniej sekcji, a następnie działu i w końcu grupy decyduje jego główne użytkowanie. Zgodzić się zatem należy z twierdzeniem organu, że decydujące znaczenie w przedmiotowej sprawie ma sposób faktycznego wykorzystania nieruchomości budynkowej, tutaj w całości do prowadzenia wyżej opisanej działalności gospodarczej”.

Wyrok sądu potwierdza, że o zaklasyfikowaniu budynku rozstrzyga jego użytkowanie. Korzysta Pan z nieruchomości w celu prowadzenia działalności gospodarczej, czyli: lokalu gastronomicznego oraz oferowaniu usług hotelarskich. W związku z tym nie może zostać zaklasyfikowany jako budynek mieszkalny i jako taki wyłączony zostać z amortyzacji. O sposobie użytkowania Kamienicy przesądza również Prezydent Miasta …, który w wydanej decyzji NR … z 5 lipca 2017 r. zmienił sposób użytkowania danej nieruchomości na lokal gastronomiczny oraz lokal usługowy.

Istnieją również inne regulacje także potwierdzają, że Kamienica będąca przedmiotem wniosku nie może zostać uznana za budynek, czy lokal mieszkalny m.in. rozporządzenie 575/2013 w sprawie wymogów ostrożnościowych dla instytucji kredytowych i firm inwestycyjnych, zmieniającym rozporządzenie (UE) nr 648/2012. Zgodnie z rozporządzeniem parlamentu europejskiego i rady (UE) nr 575/2013 z 26 czerwca 2013 r. w sprawie wymogów ostrożnościowych dla instytucji kredytowych oraz zmieniające rozporządzenie (UE) nr 648/2012: „nieruchomość mieszkalna” oznacza lokal mieszkalny zajmowany przez właściciela lub najemcę tego lokalu, w tym prawo do zamieszkania w położonym w Szwecji lokalu mieszkalnym należącym do spółdzielni mieszkaniowej.

Natomiast w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali jest: samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Przyglądając się powyższym regulacjom, również należy stwierdzić, że omawiana Kamienica nie może zostać uznana za lokal mieszkalny, ponieważ nie służy zaspokajaniu Pana potrzeb mieszkaniowych. Kamienica służy prowadzeniu w niej działalności gospodarczej, a nie zaspokojeniu Pana czy innych potrzeb mieszkaniowych.

Przyjęcie odmiennego stanowiska naruszałoby konstytucyjną zasadę równości zawartą w art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z którym (zasada równości obywatela wobec prawa): wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Brak możliwości amortyzacji oznaczałby dla Pana brak możliwości amortyzacji budynku, który nie jest wykorzystywany na cele mieszkaniowe.

Stawiałoby to Pana w niekorzystnej pozycji konkurencyjnej wobec podmiotów, które prowadząc analogiczną działalność, mają prawo do amortyzacji nieruchomości wykorzystywanej na potrzeby tej działalności.

W wielu interpretacjach podatkowych, m.in. w interpretacji indywidualnej  Nr 0111-KDIB1-1.4010.69.2023.2.RH, organy podatkowe potwierdzały możliwość amortyzacji budynków, w których prowadzony jest hotel, czy restauracja. W związku z powyższym brak umożliwienia Panu amortyzacji Kamienicy, w której prowadzi dokładnie taką samą działalność gospodarczą, czyli usługi gastronomiczne oraz hotelowe, stanowiłoby brak równego traktowania podatników.

Zwraca Pan uwagę na wątpliwości dotyczące stosowania samego przepisu ograniczającego możliwości amortyzacji nieruchomości, w sytuacji, gdy na moment zakupu istniała taka możliwości. Należy tutaj przytoczyć wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi o sygn. akt I SA/Łd 258/23 wskazujący na możliwość amortyzacji również lokali mieszkalnych. Sąd podzielił zdanie wnioskodawcy, że art. 16c ustawy o CIT, zabraniający amortyzacji budynków i lokali mieszkalnych, jest niezgodny z zasadą ochrony praw nabytych, wywodzącej się z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej: Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej.

W związku z powyższym nawet gdyby przyjąć, że Kamienica jest lokalem mieszkalnym, to i tak Pana zdaniem powinna podlegać amortyzacji. W przeciwnym wypadku naruszone zostałyby konstytucyjne zasady ochrony praw nabytych oraz równości.

W związku z powyższymi regulacjami i argumentami należy stwierdzić, że Kamienica, w której Spółka jawna prowadzi działalność gospodarczą oferując usługi hotelarskie i gastronomiczne, nie może zostać zakwalifikowana jako budynek mieszkalny, w związku z czym nieruchomość będzie podlegać amortyzacji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zauważam jednak, że stosownie do art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto w myśl art. 22n ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z przepisów tych wynika wprost, że podatnicy nie mogą ujmować w ewidencji oraz zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od nabytych lub wytworzonych budynków i lokali mieszkalnych.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan wspólnikiem Spółki jawnej, która w 2008 r. nabyła kamienicę, w której prowadzi działalność gospodarczą. Kamienica jest wykorzystywana do prowadzenia lokalu gastronomicznego oraz oferowania usług hotelarskich. Właściwym numerem Klasyfikacji Środków Trwałych dla tej kamienicy jest symbol KŚT 110.

Wskazuję, że zasady klasyfikacji danego środka trwałego zostały unormowane w rozporządzeniu Rady Ministrów z 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2016 r. poz. 1864). Klasyfikacja ta jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. O zaliczeniu budynku (lokalu) do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe, decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano-adaptacyjnych. W przypadku budynków (lokali) o różnym przeznaczeniu o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje główne jego przeznaczenie (uwagi szczegółowe do Grupy I w KŚT). Organem uprawnionym do orzekania w zakresie Klasyfikacji Środków Trwałych jest Urząd Statystyczny.

Dodaję, że podział budynków na mieszkalne i niemieszkalne w Klasyfikacji Środków Trwałych oparty jest na Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, wówczas budynek klasyfikowany jest jako niemieszkalny. Budynki niemieszkalne to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych.

W związku z tym, przedmiotem interpretacji nie może być ocena prawidłowości dokonanej przez Pana klasyfikacji budynku (kamienicy) wskazanego we wniosku do KŚT pod symbolem 110. Organem uprawnionym do orzekania w zakresie Klasyfikacji Środków Trwałych jest Urząd Statystyczny. Jeżeli zatem opisana we wniosku kamienica wskazana przez Pana jako mieszkalna została błędnie sklasyfikowana, powinien Pan dokonać odpowiedniej aktualizacji w ewidencji gruntów i budynków oraz wystąpić do Urzędu Statystycznego o wskazanie właściwego dla tego budynku KŚT.

Skoro zatem wskazana we wniosku kamienica wg Klasyfikacji Środków Trwałych jest budynkiem mieszkalnym, to tym samym nie ma Pan możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tej kamienicy.

Reasumując – nie ma Pan prawa amortyzacji opisanej w stanie faktycznym kamienicy na podstawie art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W odniesieniu do powołanej przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego tę interpretację.

Ponadto wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu.

Interpretacja indywidualna jest wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikował Pan obiekt majątku do odpowiedniej grupy wg KŚT. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).

Niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w Pana indywidualnej sprawie i dotyczy skutków podatkowych (opisanego stanu faktycznego) powstałych wyłącznie po Pana stronie. Interpretacja nie odnosi więc do pozostałych wspólników Spółki jawnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).