Interpretacja indywidualna z dnia 25 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.788.2023.1.ICZ

Czy w świetle zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego Gminę oraz (…) można uznać za podmioty powiązane finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie uprawnione do utworzenia grupy VAT, o której mowa w art. 15a ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwestii czy w świetle zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego Gminę (…) oraz (…)można uznać za podmioty powiązane finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie uprawnione do utworzenia grupy VAT, o której mowa w art. 15a ustawy o VAT.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: Gmina(…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (…)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…)(dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”, „podatek”) oraz dokonuje scentralizowanych rozliczeń VAT ze wszystkimi jednostkami budżetowymi Gminy w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny i podlegają opodatkowaniu lub zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Na podstawie art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), Gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

(A) (dalej: „ (A)”, „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT działającym wyłącznie na terytorium Polski. Spółka została utworzona (…) 1998 r. na mocy Uchwały Nr (…)Rady Gminy (…)z dnia (…)1998 r. poprzez przekształcenie (…)  z siedzibą w (…), działającego jako zakład budżetowy Gminy, w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Akt założycielski Spółki został przyjęty w drodze wyżej wymienionej uchwały i stanowi do niej załącznik. W wyniku przekształcenia, majątek przekształconego zakładu budżetowego stał się majątkiem Spółki.

Gmina oraz (A) planują utworzyć z dniem 1 stycznia 2024 r. grupę VAT, o której mowa w art. 15a ust. 1 ustawy o VAT (dalej: „grupa VAT”, „grupa”), składającą się wyłącznie z tych dwóch podmiotów (członków grupy VAT). Wnioskodawcy nie zawarli jeszcze umowy o utworzeniu grupy VAT jednakże zamierzają – stosownie do art. 15a ust. 12 ustawy o VAT – określić w niej dzień nabycia statusu podatnika VAT na 1 stycznia 2024 r. (o ile faktyczna rejestracja grupy VAT, o czym stanowi art. 96 ust. 4 ustawy o VAT, nie zostanie dokonana po tej dacie).

Jednocześnie Wnioskodawcy planują, aby Gmina (…) jako przedstawiciel grupy VAT, o którym mowa w art. 2 pkt. 48 i art. 15a ust. 11 ustawy o VAT, złożyła zgłoszenie rejestracyjne grupy wraz z wymaganymi dokumentami odpowiednio wcześniej, umożliwiając właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego weryfikację danych podanych w zgłoszeniu do dnia 1 stycznia 2024 r. Żaden z Wnioskodawców nie jest obecnie członkiem grupy VAT i od 1 stycznia 2024 r. nie będzie członkiem jakiejkolwiek innej grupy VAT niż opisywana we wniosku.

Zakres działalności Wnioskodawców

Do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów (art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, które to zadania Gmina może realizować poprzez działalność utworzonych przez siebie jednostek organizacyjnych (art. 7 ust 1 i art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym), w tym poprzez tworzenie lub przystępowanie do spółek z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółek akcyjnych (art. 2 i art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej, t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 679, dalej: „ustawa o gospodarce komunalnej”).

Przy czym, Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1), gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (pkt 2), wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, odbierania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (pkt 3); zieleni gminnej i zadrzewień (pkt 12), utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (pkt 15).

(A) działa m.in. na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 z późn. zm., dalej: „KSH"), a także ustawy o gospodarce komunalnej, która określa zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego (dalej: „JST”) polegające na wykonywaniu przez JST zadań własnych w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Jak stanowi § 1 ust. 1 Aktu założycielskiego (dalej: „Umowa Spółki”), (A) został utworzony przez Gminę w celu realizacji zadań użyteczności publicznej stanowiących jej zadania własne, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspakajanie zbiorowych potrzeb ludności.

Na mocy § 1 ust. 2 Umowy Spółki, Gmina zleciła (A) wykonywanie zadań własnych Gminy obejmujących sprawy:

a) gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody,

b) zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków,

c) utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwianie odpadów,

d) utrzymania zieleni gminnej i zadrzewień,

e) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Wykonywanie przez (A) powyższych zadań własnych Gminy polega na administrowaniu i zarządzaniu nieruchomościami komunalnymi Gminy, administrowaniu i zarządzaniu siecią wodociągową i kanalizacyjną (w tym stanowiącymi własność Gminy oczyszczalniami ścieków, przepompowniami i innymi środkami trwałymi wytworzonymi dla celów wykonywania zadań z zakresu dostawy wody i odbioru ścieków komunalnych), zarządzaniu i administrowaniu składowiskiem odpadów oraz punktem selektywnej zbiórki odpadów komunalnych stanowiącymi własność Gminy oraz zarządzaniu terenami zieleni gminnej na terenie Gminy (§ 1 ust. 3 Umowy Spółki).

W odniesieniu do zadań z zakresu zarządzania i administrowania Punktem Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych (dalej: „PSZOK”, „Punkt”), Spółka zawarła dnia (…)2022 r. z Gminą stosowne porozumienie, na mocy którego (A) dokonuje czynności eksploatacyjnych i administracyjnych związanych z funkcjonowaniem PSZOK w obrębie miejscowości (…). Spółka posiada prawo nieodpłatnego używania działki, na której znajduje się Punkt oraz otrzymuje za wykonywanie czynności opisanych w porozumieniu wynagrodzenie od Gminy. Podobnie w przypadku składowiska odpadów komunalnych w (…), (A) wykonuje czynności eksploatacyjne i administracyjne związane z terenem składowiska prowadzące do jego rekultywacji i wygaszenia, za które otrzymuje zwrot poniesionych kosztów (obecnie na zasadzie ich refaktury) oraz wynagrodzenie w wysokości określonej w stosownej umowie z dnia (…) 2010 r.

Oba powyższe zadania zostały nałożone na (A) właściwymi uchwałami Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników.

Ponadto, oprócz działalności komunalnej powierzonej (A) przez Gminę, Spółka świadczy usługi najmu (niezwiązanego z działalnością komunalną) na rzecz podmiotów trzecich w oparciu o przekazane (A) nieruchomości i lokale oraz jest uprawniona wykonywać samodzielnie inne rodzaje działalności dopuszczone w Umowie Spółki (przykładowo określone prace budowlane związane z wykonywaniem przyłączy).

Przedmiotem działalności Spółki zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (dalej: "PKD") jest: pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody (kod PKD: (…)), roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych (kod PKD: (…)), roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych (kod PKD: (…)), wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (kod PKD: (…)), pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane (kod PKD: (…)), wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (kod PKD: (…)), działalność pomocnicza związana z utrzymaniem porządku w budynkach (kod PKD: (…)), zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie (kod PKD: (…)), odprowadzanie i oczyszczanie ścieków (kod PKD: (…)), zbieranie odpadów innych niż niebezpieczne (kod PKD: (…)), zbieranie odpadów niebezpiecznych (kod PKD: (…)), obróbka i usuwanie odpadów innych niż niebezpieczne (kod PKD: (…)), przetwarzanie i unieszkodliwianie odpadów niebezpiecznych (kod PKD: (…)), działalność związana z rekultywacją i pozostała działalność usługowa związana z gospodarką odpadami (kod PKD: (…)), pozostałe sprzątanie (kod PKD: (…)), działalność usługowa związana z zagospodarowaniem terenów zieleni (kod PKD: (…)), demontaż wyrobów zużytych (kod PKD: (…)), odzysk surowców z materiałów segregowanych (kod PKD: (…)) oraz sprzedaż hurtowa odpadów i złomu (kod PKD: (…)).

Pomiędzy Gminą i Spółką ma miejsce świadczenie usług, ponieważ (A)obsługuje jednostki organizacyjne Gminy przede wszystkim w zakresie gospodarki wodnościekowej (tj. świadczy usługi dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz Urzędu Gminy i jednostek oświatowych Gminy) oraz administrowania i zarządzania nieruchomościami komunalnymi. W szczególności na mocy umowy z dnia (…) 2023 r. pomiędzy Gminą a (A) zostały powierzone Spółce zadania z zakresu zarządzania nieruchomościami komunalnymi na rzecz Gminy, tj. lokalami użytkowymi i mieszkalnymi należącymi do Gminy oraz lokalami, które są własnością Gminy, ale wchodzą w skład budynków stanowiących własność wspólnot mieszkaniowych. Na podstawie tej umowy (A) wykonuje usługi na rzecz Gminy związane z rozliczaniem opłat i wynagrodzenia należnego Gminie za świadczenie przez nią w tych lokalach usług najmu/dzierżawy oraz dokonuje wszelkich innych czynności faktycznych i prawnych związanych z obsługą lokalowego zasobu komunalnego.

Gmina oraz (A) nie planują zmiany charakteru oraz zakresu prowadzonej przez siebie działalności, przy czym ewentualna konieczność takiej zmiany może wynikać w przyszłości z nałożenia na JST dodatkowych zadań przez organy administracji rządowej na mocy właściwych przepisów lub przez Radę Gminy w drodze uchwały, o czym organ wykonawczy Gminy na ten moment nie ma wiedzy. Niezależnie od powyższego, ewentualne rozszerzenie w przyszłości zasadniczego zakresu działalności (A) (tj. powierzonej działalności komunalnej lub działalności gospodarczej uzupełniającej działalność komunalną wskazaną w Umowie Spółki) będzie odbywać się wyłącznie za aprobatą jedynego wspólnika (a więc Gminy) oraz w ramach zadań Gminy, do wykonywania których jest zobowiązana lub uprawniona. Główna działalność (A), nawet w przypadku jej zmiany lub rozszerzenia, będzie obejmować zadania przekazane Spółce przez Gminę zgodnie z ustawą o gospodarce komunalnej oraz KSH.

W odniesieniu do głównego zakresu działalności (A), wykluczone jest podejmowanie przez Spółkę innych czynności niż działalność komunalna oraz działalność gospodarcza zaakceptowana przez Wspólnika – Gminę, która wpisuje się swoim charakterem w działalność wykonywaną przez Gminę z uwagi na jej zadania własne (przykładowo świadczenie usług najmu lub wykonywanie określonych prac budowlanych dopuszczone w ramach Umowy Spółki w celu wspierania działalności komunalnej lub pozyskiwania nowych źródeł zarobkowania spójnych z profilem działalności (A)).

Stosunki własnościowe i kierownictwo nad działalnością Wnioskodawców

Gmina posiada mienie (tzw. mienie komunalne) i dysponuje tym majątkiem (art. 43 i 45 ustawy o samorządzie gminnym), a także prowadzi gospodarkę finansową (art. 51 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Gminie przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego (art. 40 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym), a organem stanowiącym i kontrolnym w Gminie jest Rada Gminy (art. 15 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Gminę jako osobę prawną reprezentuje oraz kieruje jej bieżącymi sprawami Wójt (art. 26 ust. 1 i art. 31 ustawy o samorządzie gminnym).

W odniesieniu do kluczowych zadań dotyczących prowadzenia i sposobu zorganizowania gospodarki komunalnej w Gminie (w tym wyboru formy prowadzenia tej gospodarki, np. poprzez spółkę prawa handlowego), organem decyzyjnym jest organ stanowiący Gminy tj. Rada Gminy, przy czym może on powierzyć swoje uprawnienia organowi wykonawczemu Gminy, tj. Wójtowi Gminy (art. 4 ustawy o gospodarce komunalnej).

Na mocy uprawnień przyznanych Gminie wyżej przywołanymi przepisami prawa, jest ona założycielem i jedynym wspólnikiem (A). Gmina posiada (…)% udziałów w kapitale zakładowym (A) i pokryła go wkładem pieniężnym oraz wkładami niepieniężnymi: prawami użytkowania wieczystego oraz prawami własności działek i budynków, prawami własności sieci wodociągowych z przyłączami. W rezultacie, Wójt Gminy pełni funkcję Zgromadzenia Wspólników (A), do którego kompetencji należy m.in. zatwierdzanie kierunków rozwoju Spółki, powoływanie i odwoływanie członków Rady Nadzorczej Spółki, zatwierdzanie regulaminu pracy Rady Nadzorczej, ustalanie zasad wynagrodzenia członków Zarządu i członków Rady Nadzorczej Spółki, rozpatrywanie i zatwierdzanie sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy, udzielania członkom organów Spółki absolutorium z wykonania przez nich obowiązków, wyrażanie zgody na zaciągnięcie zobowiązań nieprzewidzianych w żadnym z zatwierdzonych przez Zgromadzenie Wspólników planów rzeczowo-finansowych Spółki oraz zatwierdzanie wieloletnich planów rozwoju i modernizacji urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych (§ 17 i § 18 pkt 1-3, 6, 8, 16, 18 Umowy Spółki).

W związku z wyżej wymienionymi uprawnieniami oraz przepisami ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1907 z późn. zm.), Zgromadzenie Wspólników (A) (w praktyce Wójt Gminy działający w jej imieniu) zatwierdziło w dniu (…) 2010 r. Regulamin pracy Rady Nadzorczej Spółki (Uchwała nr (…) Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników) oraz określiło zasady kształtowania wynagrodzeń członków Zarządu (A). Nadzór nad działalnością (A) we wszystkich dziedzinach jej działalności sprawuje Rada Nadzorcza, której członkowie (obecnie w liczbie (…) członków) powoływani są przez Zgromadzenie Wspólników (Wójta Gminy działającego w jej imieniu), przy czym pracownicy Spółki mają prawo wyboru (…)przedstawicieli do Rady Nadzorczej zgodnie z § 19a ust. 1 i § 20 3 i 4 Umowy Spółki oraz art. 18 ust. 3 pkt 1 ustawy o gospodarce komunalnej. Co istotne, powołanie Rady Nadzorczej jako organu nadzoru nad działalnością Spółki nie pozbawia ani nie ogranicza indywidualnej kontroli wspólnika Spółki (§ 19a ust. 4 Umowy Spółki).

Do kompetencji Rady Nadzorczej należy m.in. powoływanie i odwoływanie członków Zarządu Spółki, opiniowanie sprawozdań Zarządu z działalności Spółki i ocena sprawozdania finansowego, zatwierdzanie regulaminu pracy Zarządu oraz regulaminu organizacyjnego Spółki, opiniowanie planów rzeczowo-finansowych Spółki, opiniowanie sporządzonych przez Zarząd wniosków taryfowych oraz opiniowanie sporządzonego przez Zarząd projektu regulaminu dostarczania wody i odprowadzania ścieków, a także wszystkich wniosków i uchwał Zarządu podlegających rozpatrzeniu przez Zgromadzenie Wspólników, jak również przedkładanie Zgromadzeniu Wspólników wniosków o udzielenie Członkom Zarządu absolutorium (§ 23 pkt 2, 3, 6, 11-14 Umowy Spółki).

Zarząd Spółki reprezentuje i prowadzi sprawy (A), a do jego kompetencji należą wszelkie sprawy związane z prowadzeniem Spółki niezastrzeżone do kompetencji Zgromadzenia Wspólników lub Rady Nadzorczej (§ 25 ust. 1 i 2 Umowy Spółki).

Członkowie Zarządu (A) powoływani i odwoływani są przez Radę Nadzorczą, która jednocześnie określa ich kompetencje oraz tryb działania (w tym podejmowania uchwał) w Regulaminie pracy Zarządu zatwierdzonym przez Radę Nadzorczą (§ 24 ust. 1 i 5 Umowy Spółki). W odniesieniu do prawa do udziału w zysku wypracowanym przez (A), w myśl postanowień Umowy Spółki, zysk (po dokonaniu wymaganych prawem odpisów) przeznacza się uchwałą Zgromadzenia Wspólników (w praktyce Wójta Gminy działającego w jej imieniu) na cele Spółki, przy czym Zgromadzenie Wspólników może tworzyć z zysku fundusze celowe i kapitały.

Niemniej jednak, zgodnie z Umową, o przeznaczeniu zysku oraz sposobie pokrycia straty decyduje zawsze Zgromadzenie Wspólników Spółki w drodze uchwały (§ 30 ust. 1, 2, 4 Umowy Spółki).

Sposób zorganizowania działalności Wnioskodawców

W przypadku działalności spółki komunalnej zasady korzystania z usług publicznych oraz obowiązki wobec odbiorców usług określone są w regulaminie, który obowiązuje na obszarze JST po zatwierdzeniu go (lub zmian do niego) przez organ wykonawczy Gminy (art. 13 ustawy o gospodarce komunalnej). Jednocześnie, działalność Spółki reguluje ustawa z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 537, dalej: „ustawa o zaopatrzeniu w wodę”), w myśl której Rada Gminy przygotowuje, przekazuje do zaopiniowania organowi regulacyjnemu oraz uchwala regulamin dostarczania wody i odprowadzania ścieków, stanowiący akt prawa miejscowego (art. 19 ust. 1-4 ustawy o zaopatrzeniu w wodę). W przypadku (A), obowiązki Spółki określa Regulamin dostarczania wody i odprowadzania ścieków przyjęty Uchwałą nr (…) Rady Gminy (…)z dnia (…)2021 r. (dalej: „Regulamin dostarczania wody”). Spółka nie ma całkowitej swobody w ustalaniu zasad prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, bowiem Regulamin dostarczania wody, przyjęty uchwałą Rady Gminy, określa m.in. minimalny poziom usług świadczonych przez przedsiębiorstwo wodociągowo kanalizacyjne w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków, warunki i tryb zawierania umów z odbiorcami usług, sposób rozliczeń w oparciu o ceny i stawki opłat ustalone w taryfach czy standardy obsługi odbiorców usług, w tym sposoby załatwiania reklamacji oraz wymiany informacji dotyczących w szczególności zakłóceń w dostawie wody i odprowadzaniu ścieków.

Jednocześnie, Gmina oraz (A) faktycznie działają w porozumieniu, mając na względzie jak najlepszy wynik finansowy Spółki i jej rentowność, przy zachowaniu odpowiednio niskich kosztów utrzymania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, co ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców Gminy usług, a działalność (A) nie może być sprzeczna z interesami Gminy.

Infrastruktura do prowadzenia działalności wodno-kanalizacyjnej przez Spółkę Infrastruktura wodno-kanalizacyjna niezbędna do prowadzenia działalności przez Spółkę została jej przekazana w bardzo różnych sposób: (a) w ramach przekształcenia zakładu budżetowego w spółka prawa handlowego na moment jej powstania, (b) została przez (A) wybudowana ze środków pozyskanych od Gminy lub z własnych wypracowanych środków finansowych, (c) została wybudowana przez Gminę i przekazana Spółce nieodpłatnie do korzystania przez Gminę, (d) została wybudowana przez Gminę i przekazana Spółce na podstawie na podstawie umów dzierżaw, (e) została przez Gminę wniesiona aportem niepieniężnym (rzeczowym) do (A). W związku z planowanym utworzeniem grupy VAT intencją Wnioskodawców jest potwierdzenie spełnienia przez nich warunków występowania jednocześnie powiązań finansowych, ekonomicznych oraz organizacyjnych, o których mowa w art. 15a ust. 1, 3-5 ustawy o VAT.

Pytanie

Czy w świetle zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego Gminę (…) oraz (A) Sp. z o.o. z/s w (…) można uznać za podmioty powiązane finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie uprawnione do utworzenia grupy VAT, o której mowa w art. 15a ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina (…)oraz (A) Sp. z o.o. z/s w (…) stoją na stanowisku, iż są podmiotami powiązanymi finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie w rozumieniu art. 15a ust. 1, 3-5 ustawy o VAT uprawnionymi do utworzenia grupy VAT, o której mowa we wskazanym przepisie.

Uzasadnienie

Uwagi ogólne

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Mając powyższe na uwadze, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku VAT występować mogą w dwojakim charakterze: (i) podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa oraz (ii) podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują odpłatnie czynności w reżimie cywilnoprawnym, nawet jeżeli dotyczą one zadań własnych Gminy określonych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym.

Jak stanowi art. 2 pkt 47 ustawy o VAT, przez grupę VAT rozumie się grupę podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, zarejestrowaną jako podatnik podatku.

W świetle art. 15a ust. 1 i 2 ustawy o VAT, podatnikiem, o którym mowa w art. 15, może być również grupa podmiotów spełniająca poniższe warunki: (i) są to podmioty powiązane finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, (ii) które posiadają siedzibę na terytorium kraju lub nie posiadają siedziby na terytorium kraju, w zakresie, w jakim prowadzą działalność gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału położonego na terytorium kraju, (iii) oraz które zawrą umowę o utworzeniu grupy VAT.

W myśl art. 2 pkt 48, art. 15a ust. 10 pkt 3 i ust. 11 ustawy o VAT, grupę VAT, w zakresie jej praw i obowiązków, reprezentuje przedstawiciel grupy VAT, wyznaczony spośród jej członków.

Jak stanowi art. 96 ust. 1 ustawy o VAT podmioty, o których mowa w art. 15a ustawy, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 ustawy złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem niemającym zastosowania do niniejszej sprawy.

Zgodnie z art. 96 ust. 3b ustawy o VAT, w przypadku grupy VAT przedstawiciel grupy VAT składa zgłoszenie rejestracyjne do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla tego przedstawiciela wraz z umową o utworzeniu grupy VAT. Przy czym rejestracja grupy VAT jako czynnego podatnika VAT jest poprzedzona weryfikacją danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym przez naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla przedstawiciela grupy VAT (art. 96 ust. 3b i 4 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 15a ust. 12 ustawy o VAT, grupa VAT nabywa status podatnika z dniem wskazanym w umowie o utworzeniu grupy VAT, nie wcześniej jednak niż z dniem dokonania rejestracji, o której mowa w art. 96 ust. 4 ustawy o VAT.

Przywołane wyżej przepisy przewidują więc możliwość uzyskania statusu podatnika VAT przez grupę podmiotów ściśle powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie. Przepisy te stanowią implementację do polskiego porządku prawnego art. 11 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347 ze zm.).

Szczegółowe przesłanki utworzenia grupy VAT zostały określone w art. 15a ust. 3-5 ustawy o VAT i obejmują wymagania w zakresie powiązań finansowych, ekonomicznych i organizacyjnych między członkami grupy VAT. Przy czym warunek istnienia powiązań finansowych, ekonomicznych i organizacyjnych pomiędzy członkami grupy VAT musi być spełniony nieprzerwanie przez okres, w jakim ta grupa posiada status podatnika (art. 15a ust. 6 ustawy o VAT).

Zdaniem Wnioskodawców, nie występują przeszkody do utworzenia przez nich grupy VAT, a swoje stanowisko uzasadniają niżej w odniesieniu do poszczególnych rodzajów występujących między nimi powiązań.

Powiązania finansowe

W myśl art. 15a ust. 3 ustawy o VAT, podatników uważa się za powiązanych finansowo, jeżeli jeden z podatników będących członkiem grupy VAT posiada bezpośrednio ponad 50% udziałów (akcji) w kapitale zakładowym lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do udziału w zysku, każdego z pozostałych podatników będących członkami tej grupy.

Mając na uwadze okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z którymi: 1/ wyłącznie do kompetencji Gminy należała decyzja o utworzeniu (A) i realizowaniu zadań własnych JST w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a przy tym to Gmina (a dokładnie Rada Gminy) określiła w Uchwale dotyczącej przekształcenia zakładu budżetowego w Spółkę treść aktu założycielskiego, przedmiot i cel działalności (A); 2/ Gmina jest jedynym udziałowcem, a tym samym posiada (…)% udziałów w kapitale zakładowym (A); 3/ Wójt Gminy działający w jej imieniu, pełni w (A) funkcję Zgromadzenia Wspólników, zatem powołuje i odwołuje wszystkich członków Rady Nadzorczej (A) złożonej z (…)członków, z których (…) członków stanowi przedstawicieli wybranych przez pracowników, a tym samym, Gmina posiada ponad (…)% praw głosu w organie kontrolnym Spółki; 4/ Gmina posiada (…)% praw do udziału w zysku (A), przy czym jego przeznaczenie zostało ograniczone w Umowie Spółki wyłącznie do wykorzystania na cele Spółki; to w opinii Wnioskodawców spełnione zostały warunki uznania Gminy i Spółki za podmioty powiązane finansowo w rozumieniu art. 15 ust. 3 ustawy o VAT.

Jak zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w interpretacji indywidualnej z dnia 21 marca 2023 r. o (sygn. 0114-KDIP4-1.4012.602.2022.3.RMA): „Wskazane w ww. art. 15a ust. 3 ustawy wymagania dotyczące ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających należy rozumieć jako posiadanie decydującego (tj. kontrolnego, większościowego) wpływu przez jeden podmiot na drugi w takich aspektach jak zarządzanie, kontrola tego podmiotu czy też stanowienie.” Zdaniem Wnioskodawców, Gmina faktycznie ma decydujący wpływ na kontrolę działalności (A), a także pośredni wpływ na jej zarządzanie.

Wynika to z faktu, że Rada Nadzorcza powoływana przez jedynego wspólnika Spółki – Gminę – jest odpowiedzialna za powoływanie i odwoływanie członków Zarządu Spółki oraz sprawowanie nadzoru nad działalnością (A) we wszystkich jej dziedzinach.

Powiązania ekonomiczne

W świetle art. 15a ust. 4 ustawy o VAT, podatników uważa się za powiązanych ekonomicznie, jeżeli: (i) przedmiot głównej działalności członków grupy VAT ma taki sam charakter lub (ii) rodzaje działalności prowadzonej przez członków grupy VAT uzupełniają się i są współzależne, lub (iii) członek grupy VAT prowadzi działalność, z której w całości lub w dużej mierze korzystają inni członkowie grupy VAT.

W opinii Wnioskodawców Gmina i (A) spełniają warunek istnienia powiązań ekonomicznych, o którym mowa w art. 15a ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, ponieważ rodzaje prowadzonej Gminę i (A) działalności uzupełniają się i są współzależne, a dodatkowo w pewnym generalnym rozumieniu przedmiot działalności członków grupy VAT ma taki sam charakter – tj. realizowania zadań własnych Gminy na terenie Gminy, wskazanych w ustawie o samorządzie gminnym, na rzecz lokalnej społeczności.

 Jak wyjaśnił Minister Finansów w „Objaśnieniach podatkowych w zakresie grup VAT z 11 października 2022 r.” (dalej: „Objaśnienia podatkowe”) wyżej wymieniona przesłanka dotycząca „uzupełniania się” i „współzależności” działalności członków grupy VAT powinna być rozumiana jako „prowadzenie różnej działalności przez podmioty, ale w sposób powodujący, że działalność ta staje się kompletna, pozostająca we wzajemnej zależności.”

Rodzaje działalności Gminy oraz (A) są wobec siebie komplementarne, bowiem zarówno Gmina, jak i (A) odpowiadają za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty lokalnej określonych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – (A) w wymiarze bezpośrednim i faktycznym, natomiast Gmina na zasadzie nadzoru oraz określania strategii działania. W szczególności, zakres czynności powierzony (A) stanowi działalność, którą mogłaby prowadzić Gmina, bowiem wpisuje się ona w jej zakres zadań własnych określonych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym. Niemniej, Gmina postanowiła przekazać swoją działalność w aspektach jej przypisanych do wykonywania przez (A).

Tym samym bezsprzecznie w przypadku Gminy i Spółki rodzaje prowadzonej działalności przez członków grupy VAT uzupełniają się i są wobec siebie współzależne. Gmina zobowiązana jest do realizacji konkretnych zadań własnych z zakresu: a) gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody, b) zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, c) utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwianie odpadów, d) utrzymania zieleni gminnej i zadrzewień, e) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych, wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 1- 3, 12, 15 ustawy o samorządzie gminnym, przy czym – z uwagi na wiele aspektów formalno-praktycznych Gmina zdecydowała się tę działalność przekazać (A) i wskazała ten zakres działalności w tożsamy sposób do cytowanych zapisów ustawy o samorządzie gminnym w § 1 ust. 2 Umowy Spółki. Tym samym, decyzją Rady Gminy dokonany został jedynie „podział”/„wyodrębnienie” wyżej wymienionych obowiązków JST i przekazanie ich do utworzonego w tym celu (A).

Dodatkowym argumentem przemawiającym za uznaniem zakresów działalności Wnioskodawców za uzupełniające się i współzależne jest faktyczne świadczenie usług pomiędzy członkami planowanej grupy VAT.

(A) świadczy bowiem usługi wodno-kanalizacyjne bezpośrednio na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy (tj. w budynkach będących własnością Gminy), a także (w zakresie określonym w Umowie Spółki) usługi administrowania i zarządzania nieruchomościami komunalnymi Gminy (…).

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawców rodzaje działalności Gminy oraz (A) są wobec siebie zależne i kompletne. Utworzenie odrębnej spółki specjalizującej się w świadczeniu usług wodno-kanalizacyjnych na rzecz mieszkańców, Gminy (jej jednostek organizacyjnych) i innych podmiotów z terenu Gminy, administrowaniu i zarządzaniu mieniem komunalnym, PSZOK oraz rekultywowanym składowiskiem odpadów, a także związane z tym przekazanie do (A) infrastruktury niezbędnej do prowadzenia tej działalności, było dla Gminy uzasadnione dla Gminy w szczególności z perspektywy kadrowej, organizacyjnej i finansowej. Spółka dysponuje odpowiednią infrastrukturą i zasobami ludzkimi, aby w sposób najbardziej efektywny i oszczędny realizować powyższe zadania, co jest uzasadnione zarówno z punktu widzenia ekonomicznego, jak i prawnego. Dodatkowo, Gmina jako podmiot działający w oparciu o przepisy ustawy o finansach publicznych jest zobligowana do efektywnego zarządzania finansami, co obejmuje racjonalne wydawanie środków finansowych, a więc minimalizowanie kosztów realizacji zadań, aby w jak największym stopniu zabezpieczyć środki finansowe służące wspólnocie samorządowej. Utworzenie Spółki ma więc swoje podstawy nie tylko organizacyjne, ale finansowe. Przy czym w dalszym ciągu działalność ta jest ściśle związana z realizacją podstawowych zadań publicznych Gminy o charakterze lokalnym, a co więcej, jest efektem obowiązków nałożonych przepisami prawa na Gminę.

Tym samym przedmiot działalności członków grupy VAT ma też ten sam zakres w rozumieniu zaspakajania potrzeb wspólnoty lokalnej.

Z punktu widzenia odbiorcy usług świadczonych przez Wnioskodawców, działalność Gminy i (A) stanowią całość i łącznie wpisują się w zakres podstawowych, powszechnych usług zapewnianych i nadzorowanych przez szeroko pojęte organy administracji publicznej (nawet jeśli świadczone są w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT). Wskazuje na to również cel utworzenia (A) określony w Umowie Spółki, tj.: realizacja zadań użyteczności publicznej stanowiących zadania własne Gminy (§ 1 ust. 1 Umowy Spółki), w praktyce wykonywanych m.in. w oparciu o majątek będący własnością Gminy.

Jednocześnie, za prawidłowość świadczonych przez (A) usług odpowiada pośrednio Gmina, do której pierwotnie należała decyzja o wyborze tej formy prowadzenia gospodarki komunalnej na swoim terytorium (art. 2 i art. 9 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej) oraz która zobowiązana jest nadzorować działalność (A) i zapewnić mieszkańcom realizację ich potrzeb z zakresu zadań własnych Gminy. Ponadto, z praktycznego punktu widzenia działalność Spółki nie byłoby możliwa bez wykorzystania mienia przekazanego przez Gminę i bez jej wsparcia finansowego. Zarówno powstanie (A) oraz jego funkcjonowanie (w tym w szczególności rozbudowa infrastruktury kanalizacyjnej) są uzależnione od wsparcia Gminy. Należy bowiem zauważyć, że działalność (A) wymaga wysokich nakładów inwestycyjnych na infrastrukturę przy braku możliwości pobierania opłat za usługi wodnokanalizacyjne w wysokości zapewniającej szybki zwrot inwestycji, co zasadniczo wyklucza lub znacząco utrudnia prowadzenie tego rodzaju działalności przez podmioty o wyłącznie prywatnym kapitale.

Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych dopuścił wprost możliwość tworzenia grup VAT z udziałem JST, posługując się przykładem, w którym warunek występowania powiązań ekonomicznych został spełniony dzięki najmie budynków Gminy przez przedsiębiorstwo komunalne, świadczeniu usług na rzecz drugiego członka grupy VAT oraz dostarczaniu energii cieplnej innym członkom grupy VAT przez zakład energetyki cieplnej. Zdaniem Wnioskodawców, w okolicznościach opisanych w niniejszym wniosku zachodzą podobne przesłanki, bowiem (A) m.in. administruje nieruchomościami Gminy oraz świadczy na jej rzecz usługi wodno-kanalizacyjne, natomiast Gmina przekazała własne nieruchomości oraz infrastrukturę niezbędną do prowadzenia tego typu działalności (m.in. w drodze aportu oraz umów cywilnoprawnych).

Prawidłowość takiego stanowiska potwierdzają również interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora KIS w zbliżonych stanach faktycznych, np. interpretacja indywidualna z dnia 21 marca 2023 r. (sygn. 0114-KDIP4-1.4012.602.2022.3.RMA), w której Dyrektor KIS zajął następujące stanowisko: w przypadku, gdy pomiędzy członkami grupy VAT (m.in. jednostkami budżetowymi Gminy a spółką komunalną) występuje wymiana usług, np. poprzez obsługiwanie jednostek JST w zakresie gospodarski wodno-ściekowej, to działalności wykonywane przez członków uzupełniają się i są współzależne, a więc występują między nimi powiązania ekonomiczne.

Powiązania organizacyjne

Jak stanowi art. 15a ust. 5 ustawy o VAT, podatników uważa się za powiązanych organizacyjnie, jeżeli: (i) prawnie lub faktycznie, bezpośrednio lub pośrednio, znajdują się pod wspólnym kierownictwem, lub (ii) organizują swoje działania całkowicie lub częściowo w porozumieniu. W ocenie Wnioskodawców, są oni podmiotami powiązanymi organizacyjnie na podstawie art. 15a ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT, tj. organizują swoje działania całkowicie lub częściowo w porozumieniu, a dodatkowo faktycznie znajdują się pod wspólnym kierownictwem. Gmina faktycznie oraz prawnie sprawuje kontrolę nad (A) oraz jej działalnością, o czym świadczą następujące okoliczności: 1/ Wójt Gminy, jako Zgromadzenie Wspólników (A), ma decydujący wpływ na kierunki rozwoju Spółki oraz ocenę działalności organów Spółki i realizacji jej celów finansowych; 2/ Wójt Gminy, jako Zgromadzenie Wspólników (A), ma bezpośredni wpływ na wybór osób zasiadających w jej organach kontrolnych oraz pośredni wpływ na wybór członków organów wykonawczych, a dodatkowo określa zasady ich wynagradzania; 3/ głównym celem działalności (A) określonym w jej Akcie założycielskim jest realizacja zadań własnych Gminy (zadań użyteczności publicznej) przekazanych do realizacji Uchwałą Rady Gminy, zatem działalność (A) nie może być sprzeczna z interesami Gminy; 4/ Rady Gminy określiła obowiązki (A) w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków w drodze Uchwały Rady Gminy będącej aktem prawa miejscowego, której przyjęcie wynika z ustawy o zaopatrzeniu w wodę; 5/ (A) funkcjonuje zasadniczo dzięki majątkowi przekazanemu i rozbudowywanemu przez Gminę, mając na względzie interes mieszkańców Gminy (majątek który Spółka nabyła, przejęła lub wybudowała bez udziału Gminy stanowi niewielką część jej aktywów i nie pozwala prowadzić działalności w obecnej skali). Biorąc pod uwagę powyższe nie jest możliwe, aby (A) działał niezależnie do Gminy, co wynika w szczególności z przepisów prawa regulujących gospodarkę komunalną oraz działalność wodno-kanalizacyjną.

Należy dodatkowo zwrócić uwagę, że Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych wskazał, iż: „Możliwe w tym przypadku (tj. występowania powiązań organizacyjnych - przyp. Wnioskodawców) jest też zorganizowanie swoich działań na podstawie umownych ustaleń gwarantujących podejmowanie przez grupę VAT działań w koordynacji, uwzględniając wspólną wolę przedstawicieli członków grupy VAT. W takich przypadkach może zachodzić sytuacja, gdy występuje konieczność wcześniejszej zgody w odniesieniu do czynności zarządczych, takich jak mianowanie kadry kierowniczej lub innych kluczowych stanowisk, zawieranie dużych kontraktów, ustalanie cen towarów i usług.”

W opinii Wnioskodawców, przywołana wyżej interpretacja przepisów odnoszących się do powiązań organizacyjnych między członkami VAT znajduje zastosowanie w ich sytuacji – działania Gminy i (A) są bowiem zorganizowane na podstawie umownych ustaleń zapewniających koordynację, a dodatkowo kluczowe decyzje dotyczące: 1/ mianowania członków organów zarządzających Spółką (np. powoływanie członków Zarządu Spółki przez Radę Nadzorczą wybieraną w praktyce przez Wójta Gminy działającego jako Zgromadzenie Wspólników), 2/ zawierania dużych kontraktów (np. wyrażanie zgody przez Zgromadzenie Wspólników na rozporządzanie przez (A) mieniem lub zaciąganie zobowiązań powyżej określonej kwoty w sytuacjach wskazanych w Umowie Spółki, zatwierdzanie przez Zgromadzenie Wspólników rocznych planów rzeczowo-finansowych oraz wieloletnich planów rozwoju i modernizacji urządzeń przez (A)), 3/ są (i będą) podejmowane są pod warunkiem akceptacji lub co najmniej zaopiniowania przez organy zależne od Gminy (jako jedynego Wspólnika Spółki), czyli Radę Nadzorczą.

Ponadto Wójt Gminy jest organem wykonawczym Gminy, który również wykonuje zarząd działalności prowadzoną przez Gminę.

Potwierdzeniem możliwości utworzenia przez JST oraz spółki komunalne (których działalność, tak jak w przypadku (A), jest regulowana właściwymi ustawami) grupy VAT, są również interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora KIS, m.in.:

- interpretacja indywidualna z dnia 9 czerwca 2023 r. (sygn. 0113-KDIPT1- 2.4012.216.2023.2.AJB),

- interpretacja indywidualna z dnia 20 stycznia 2023 r. (sygn. 0113-KDIPT1- 2.4012.817.2022.1.KW).

Podsumowując, Gmina oraz utworzona przez nią Spółka spełniają warunki wymagane do utworzenia grupy VAT, ponieważ występują pomiędzy nimi powiązania finansowe, ekonomiczne oraz organizacyjne.

Mając na uwadze powyższe Gmina (…) oraz (A) Sp. z o.o. zs. w (…)są podmiotami powiązanymi finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie w rozumieniu art. 15a ust. 1, 3-5 ustawy o VAT uprawnionymi do utworzenia grupy VAT, o której mowa we wskazanym przepisie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy,

Według art. 15 ust. 2 ustawy,

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy,

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40, ze zm.),

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym,

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Od 1 stycznia 2023 r. wprowadzono w ustawie przepisy dotyczące m.in. możliwości utworzenia przez kilka podmiotów tzw. grupy VAT.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy,

Stosownie do art. 15a ust. 2 ustawy,

Ww. zmiana przewiduje możliwość uzyskania statusu podatnika podatku od towarów i usług przez grupę podatników ściśle powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie. Regulacja ta implementuje do krajowego porządku prawnego art. 11 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Głównym skutkiem wprowadzenia systemu grupowego rozliczania VAT, przewidzianego w Dyrektywie 2006/112/WE jest umożliwienie traktowania podmiotów, którzy są ściśle powiązani pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym, nie jako odrębnych podatników VAT, lecz jako jednego podatnika. Innymi słowy, pewna liczba ściśle powiązanych ze sobą podatników ulega połączeniu w jednego nowego podatnika do celów VAT.

Jak wynika z art. 15a ust. 1 ustawy, w celu założenia przez dwa lub więcej podmiotów grupy VAT, konieczne jest, aby podmioty te były powiązane finansowo, ekonomicznie, organizacyjnie oraz aby zawarły umowę o utworzeniu grupy VAT. Warunki utworzenia grupy VAT zostały szczegółowo wymienione w art. 15a ust. 3 – ust. 5 ustawy. W przepisach tych wskazano jak należy interpretować wymagane powiązania finansowe, ekonomiczne i organizacyjne. 

Zgodnie z art. 15a ust. 3 ustawy,

Stosownie do art. 15a ust. 4 ustawy,

Przez powiązania o charakterze ekonomicznym należy rozumieć nie tylko taki sam charakter głównej działalności członków grupy, ale także uzupełnianie się i współzależność prowadzonej działalności czy też prowadzenie działalności w całości lub w dużej mierze wykorzystywanej przez członków grupy.

Powiązanie ekonomiczne należy uznać za istniejące, jeśli działalność członków grupy VAT jest tego samego rodzaju, nawet jeżeli ich działania są prowadzone w różnych sektorach gospodarki.

Komplementarna lub wzajemna działalność członków, może natomiast obejmować przypadki, gdy towary lub usługi wytwarzane przez członka grupy VAT są niezbędne do działania dla innych członków oraz przypadki, w których towary lub usługi są konsumowane wspólnie.

Natomiast działalność członków grupy VAT, którzy całkowicie lub częściowo działają na korzyść innych członków, może obejmować przypadki, w których podmiot bezpośrednio dostarcza towary lub usługi innemu członkowi, nawet jeśli działalność tego ostatniego nie jest koniecznie zależna od tych dostaw lub usług.

Na podstawie art. 15a ust. 5 ustawy,

Całkowicie lub częściowo dzielone struktury zarządzania skutkują podejmowaniem decyzji w grupie VAT przez jeden podmiot, który zapewnia strategiczne przywództwo dla całej grupy VAT będącej już w rozumieniu VAT pojedynczym podatnikiem. Obecność takiego podmiotu zarządzającego działającego poprzecznie w całej grupie VAT można ustalić na podstawie jego miejsca w hierarchii (np. dzielone kierownictwo najwyższego szczebla) lub rodzaju działań o których ma prawo decydować (np. wspólnego zarządzania sprawami prawnymi lub zagadnieniami finansowymi). Podmiot taki powinien być w stanie narzucić swoją wolę innym członkom grupy VAT podlegającym jakiejś formie nadzoru i rozliczalności.

Zgodnie z art. 15a ust. 6 ustawy,

Podczas całego okresu istnienia grupy VAT zachodzić muszą wszystkie trzy typy powiązań. Należy mieć na względzie, że grupa VAT jest specjalnym rodzajem podatnika, który powstaje w oparciu o wyjątkowe podstawy obwarowane ściśle określonymi warunkami, co można osiągnąć przez łączne spełnienie powyższych wymogów. Łączne spełnienie warunków stwarza dodatkową gwarancję, że w ramach działalności grup VAT nie będą popełniane nadużycia, ponieważ zapewnia ono wykluczenie sztucznych struktur pozbawionych jakiegokolwiek znaczenia gospodarczego.

Jak wynika z przedstawionych przez Państwa we wniosku informacji, Gmina oraz (A) planują utworzyć z dniem 1 stycznia 2024 r. grupę VAT, o której mowa w art. 15a ust. 1 ustawy o VAT, składającą się wyłącznie z tych dwóch podmiotów (członków grupy VAT). Nie zawarli Państwo jeszcze umowy o utworzeniu grupy VAT jednakże zamierzają – stosownie do art. 15a ust. 12 ustawy o VAT – określić w niej dzień nabycia statusu podatnika VAT na 1 stycznia 2024 r. (o ile faktyczna rejestracja grupy VAT, o czym stanowi art. 96 ust. 4 ustawy o VAT, nie zostanie dokonana po tej dacie). Jednocześnie planują Państwo, aby Gmina (…)jako przedstawiciel grupy VAT, o którym mowa w art. 2 pkt. 48 i art. 15a ust. 11 ustawy o VAT, złożyła zgłoszenie rejestracyjne grupy wraz z wymaganymi dokumentami odpowiednio wcześniej, umożliwiając właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego weryfikację danych podanych w zgłoszeniu do dnia 1 stycznia 2024 r. Żaden z Wnioskodawców nie jest obecnie członkiem grupy VAT i od 1 stycznia 2024 r. nie będzie członkiem jakiejkolwiek innej grupy VAT niż opisywana we wniosku.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy w świetle zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego Gminę (…) oraz (A) Sp. z o.o. zs. w (…)można uznać za podmioty powiązane finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie uprawnione do utworzenia grupy VAT, o której mowa w art. 15a ustawy o VAT.

Powołane wyżej przepisy stanowią, że grupę VAT mogą tworzyć podmioty powiązane finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które zawrą umowę o utworzeniu grupy VAT. Warunkami dla podatników chcących utworzyć taką grupę jest posiadanie siedziby na terytorium kraju lub nieposiadanie siedziby na terytorium kraju w zakresie, w jakim prowadzą działalność gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału położonego na terytorium kraju.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz cytowany wyżej stan prawny należy stwierdzić, że skoro:

- na mocy uprawnień przyznanych Gminie przepisami prawa, jest ona założycielem i jedynym wspólnikiem (A), Gmina jest jedynym udziałowcem, a tym samym posiada (…)% udziałów w kapitale zakładowym (A), pokryła go wkładem pieniężnym oraz wkładami niepieniężnymi;

- Wójt Gminy działający w jej imieniu, pełni w (A) funkcję Zgromadzenia Wspólników, czyli m.in. powołuje i odwołuje wszystkich członków Rady Nadzorczej (A) (złożonej z (…) członków, z których (…)członków stanowi przedstawicieli wybranych przez pracowników), tym samym, Gmina posiada ponad (…)% praw głosu w organie kontrolnym Spółki,

- wyłącznie do kompetencji Gminy należała decyzja o utworzeniu (A) i realizowaniu zadań własnych JST w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a przy tym to Gmina (a dokładnie Rada Gminy) określiła w Uchwale dotyczącej przekształcenia zakładu budżetowego w Spółkę treść aktu założycielskiego, przedmiot i cel działalności (A);

- Gmina (założyciel i jedyny wspólnik) posiada (…)% praw do udziału w zysku (A), przy czym co do prawa do udziału w zysku wypracowanym przez (A), to w myśl postanowień Umowy Spółki, zysk (po dokonaniu wymaganych prawem odpisów) przeznacza się uchwałą Zgromadzenia Wspólników (w praktyce Wójta Gminy działającego w jej imieniu) na cele Spółki, przy czym Zgromadzenie Wspólników może tworzyć z zysku fundusze celowe i kapitały, jednak, zgodnie z Umową, o przeznaczeniu zysku oraz sposobie pokrycia straty decyduje zawsze Zgromadzenie Wspólników Spółki w drodze uchwały,

to tym samym spełnione są warunki uznania Gminy (…) i (A) Sp. z o.o. za podmioty powiązane finansowo w rozumieniu art. 15a ust. 3 ustawy o VAT.

Odnosząc się kwestii powiązań ekonomicznych należy wskazać, ze do zadań Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1), gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (pkt 2), wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, odbierania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (pkt 3), zieleni gminnej i zadrzewień (pkt 12), utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (pkt 15).

Do zadań (A) należy administrowanie i zarządzanie nieruchomościami komunalnymi Gminy, administrowanie i zarządzanie siecią wodociągową i kanalizacyjną (w tym stanowiącymi własność Gminy oczyszczalniami ścieków, przepompowniami i innymi środkami trwałymi wytworzonymi dla celów wykonywania zadań z zakresu dostawy wody i odbioru ścieków komunalnych), zarządzanie i administrowanie składowiskiem odpadów oraz punktem selektywnej zbiórki odpadów komunalnych stanowiącymi własność Gminy oraz zarządzaniu terenami zieleni gminnej na terenie Gminy.

Pomiędzy Gminą i Spółką ma miejsce świadczenie usług, ponieważ (A) obsługuje jednostki organizacyjne Gminy przede wszystkim w zakresie gospodarki wodnościekowej (tj. świadczy usługi dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz Urzędu Gminy i jednostek oświatowych Gminy) oraz administrowania i zarządzania nieruchomościami komunalnymi. W szczególności na mocy umowy z dnia (…)2023 r. pomiędzy Gminą a (A) zostały powierzone Spółce zadania z zakresu zarządzania nieruchomościami komunalnymi na rzecz Gminy, tj. lokalami użytkowymi i mieszkalnymi należącymi do Gminy oraz lokalami, które są własnością Gminy, ale wchodzą w skład budynków stanowiących własność wspólnot mieszkaniowych. Na podstawie tej umowy (A) wykonuje usługi na rzecz Gminy związane z rozliczaniem opłat i wynagrodzenia należnego Gminie za świadczenie przez nią w tych lokalach usług najmu/dzierżawy oraz dokonuje wszelkich innych czynności faktycznych i prawnych związanych z obsługą lokalowego zasobu komunalnego. Zadania zostały nałożone na (A) właściwymi uchwałami Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników.

Wobec powyższego należy uznać, że Gmina (…) i (A) Sp. z o.o. są podmiotami powiązanymi ekonomicznie na podstawie art. 15a ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ przedmiot działalności członków grupy VAT jest uzupełniający i współzależny, tym samym przedmiot działalności członków grupy VAT będzie miał ma taki sam charakter – tj. realizowanie zadań własnych Gminy na terenie Gminy, wskazanych w ustawie o samorządzie gminnym, na rzecz lokalnej społeczności.

Odnosząc się kwestii powiązań organizacyjnych należy uznać, iż Gmina (…) i (A) Sp. z o.o. są podmiotami powiązanymi organizacyjnie na podstawie art. 15a ust. 5 ustawy o VAT, tj. organizują swoje działania całkowicie lub częściowo w porozumieniu, a dodatkowo faktycznie znajdują się pod wspólnym kierownictwem. Gmina sprawuje faktyczną oraz prawną kontrolę nad (A) oraz jej działalnością, o czym świadczą następujące okoliczności:

- Wójt Gminy, jako Zgromadzenie Wspólników (A), ma decydujący wpływ na kierunki rozwoju Spółki oraz ocenę działalności organów Spółki i realizacji jej celów finansowych;

- Wójt Gminy, jako Zgromadzenie Wspólników (A), ma bezpośredni wpływ na wybór osób zasiadających w jej organach kontrolnych oraz pośredni wpływ na wybór członków organów wykonawczych, a dodatkowo określa zasady ich wynagradzania;

- głównym celem działalności (A) określonym w jej Akcie założycielskim jest realizacja zadań własnych Gminy (zadań użyteczności publicznej) przekazanych do realizacji Uchwałą Rady Gminy, w przypadku działalności spółki komunalnej zasady korzystania z usług publicznych oraz obowiązki wobec odbiorców usług określone są w regulaminie, który obowiązuje na obszarze JST po zatwierdzeniu go (lub zmian do niego) przez organ wykonawczy Gminy, tym samym działalność (A) nie może być sprzeczna z interesami Gminy;

- Gmina zleciła (A) wykonywanie zadań własnych Gminy obejmujących sprawy:

a) gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody,

b) zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków,

c) utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwianie odpadów,

d) utrzymania zieleni gminnej i zadrzewień,

e) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

- wykonywanie przez (A) powyższych zadań własnych Gminy polega na administrowaniu i zarządzaniu nieruchomościami komunalnymi Gminy, administrowaniu i zarządzaniu siecią wodociągową i kanalizacyjną;

- Rady Gminy określiła obowiązki (A) w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków w drodze Uchwały Rady Gminy będącej aktem prawa miejscowego, której przyjęcie wynika z ustawy o zaopatrzeniu w wodę;

- (A) funkcjonuje zasadniczo dzięki majątkowi przekazanemu i rozbudowywanemu przez Gminę, mając na względzie interes mieszkańców Gminy (majątek który Spółka nabyła, przejęła lub wybudowała bez udziału Gminy stanowi niewielką część jej aktywów i nie pozwala prowadzić działalności w obecnej skali).

W przepisach obowiązujących od 1 stycznia 2023 r. nie ma zastrzeżenia co do konieczności posiadania osobowości prawnej lub szczególnej formy prawnej. Nie występują także wprost wyłączenia, które uniemożliwiałyby wprost zawiązanie grupy VAT w ramach jednostki samorządu terytorialnego i utworzonych przez nią spółek komunalnych.

Reasumując, w świetle powołanych przepisów uznać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy Gmina oraz utworzony przez nią (A) Spółka z o.o. spełniają warunki wymagane do utworzenia grupy VAT, w rozumieniu art. 15a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej - ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we (…),(…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.