Interpretacja indywidualna z dnia 25 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.1007.2023.2.AC

Skutki podatkowe umorzenia kredytu hipotecznego zaciągniętego przez osoby fizyczne na zakup lokalu mieszkalnego i garażu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 listopada 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia kredytu. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 stycznia 2024 r. (wpływ 8 stycznia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W kwietniu 2008 r. zawarła Pani wraz narzeczonym (ślub w (…) 2008 r. - wspólność majątkowa) umowę kredytu hipotecznego z przeznaczeniem na zakup nieruchomości mieszkalnej - A. Kwota kredytu została określona w CHF. Celem kredytu było budownictwo mieszkaniowe. Przeznaczenie kredytu: finansowanie przedpłat na poczet budowy i zakupu od inwestora zastępczego lokalu mieszkalnego oraz garażu jednostanowiskowego.

Kredyt został podpisany solidarnie przez dwóch kredytobiorców. Zabezpieczeniem prawnym umowy kredytowej została hipoteka na kredytowanej nieruchomości. Kwota uruchomionego kredytu została w całości przeznaczona na zakup ww. nieruchomości. Mieszkała Pani w niej wraz z mężem do 2022 r. Akt notarialny na zakup podpisany 5 sierpnia 2009 r. Na nieruchomości nie była i nie jest prowadzona działalność gospodarcza.

W związku z powiększeniem rodziny zdecydowali się Państwo się na zakup większej nieruchomości - B (częściowo z oszczędności, częściowo z kolejnego kredytu hipotecznego), a dotychczasowe mieszkanie, tj. nieruchomość – A zdecydowali się Państwo wynająć odpłatanie (najem prywatny, podatek rozliczany na zasadach ryczałtu rozlicza Pani mąż, PIT-28).

Obecnie Bank kredytujący nieruchomość - A zaproponował Państwu zawarcie ugody (kredyt zaciągnięty we frankach) o następującej treści:

• Na dzień zawarcia tej Ugody zadłużenie Kredytobiorcy/ów z tytułu niespłaconego kapitału Kredytu w kwocie (…) CHF po przeliczeniu na PLN po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego według tabeli kursów średnich walut obcych z dnia 15 listopada 2023 r. publikowanej przez Narodowy Bank Polski na stronie (...) wynosi (…) PLN. Odsetki naliczone za okres od ostatniej spłaty rat do daty podpisania ugody wynoszą (…) CHF, po przeliczeniu na PLN po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego według tabeli kursów średnich walut obcych z dnia 15 listopada 2023 r. publikowanej przez Narodowy Bank Polski na stronie (...) wynoszą (…) PLN;
• Strony zmieniają walutę zadłużenia na PLN i uzgadniają, że zadłużenie z tytułu salda kredytu oraz odsetek na dzień zawarcia ugody wynosi łącznie (…) PLN;
• Bank zwalnia Kredytobiorcę/ów z długu (umarza zadłużenie Kredytobiorcy/ów z tytułu kredytu) w kwocie (…) PLN ustalonej przez Strony i wskazanej w ust. 3 powyżej, a Kredytobiorca/y dokonane zwolnienie z długu przyjmuje/ją;
• W związku ze zwolnieniem z długu (wskazanym w ust. 4) zadłużenie Kredytobiorcy/ów wobec Banku z tytułu Kredytu uznaje się za spłacone w całości.

W treści zaproponowanej ugody, bank informuje także o kwestii podatkowej odwołując się do rozporządzenia Ministra Finansów z 27 marca 2020 r., z której wynika, że w sytuacji ugody i umorzenia przez bank części kwoty kredytu, kredytobiorca może skorzystać z możliwości zaniechania poboru podatku dochodowego od umorzonej części kredytu. Umowa ugody nie została jeszcze podpisana, nie jest znana jej treść końcowa – przeprowadzają Państwo analizę prawno-podatkową. W przeszłości nie korzystała Pani z umorzenia wierzytelności z tytułu innego kredytu zabezpieczonego hipotecznie i zaciągniętego na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 592 ze zm.).

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Część zaciągniętego w 2008 r. kredytu hipotecznego została w części wydatkowana na garaż.

Bank, który udzielił Pani kredytu jest podmiotem, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym i jest uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów.

W skład kwoty umorzenia kredytu będą wchodziły tylko kapitał i odsetki. Nie ma wyznaczonego terminu podpisania ugody, nie wiadomo czy do niej dojdzie.

Pytanie

Czy w przypadku umorzenia przez bank całości kredytu hipotecznego zaciągniętego w 2008 r. na lokal mieszkalny oraz garaż, znajdzie w stosunku do Pani zastosowanie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, będzie Pani zwolniona z zapłaty podatku, ponieważ kredyt przeznaczony był na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych.

Zwolnienie nie dotyczy kwoty przeznaczonej na zakup garażu, od której będzie Pani musiała zapłacić podatek.

W Pani ocenie urząd skarbowy zaniecha od Pani poboru podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu umorzenia przez bank części kwoty przedmiotowego kredytu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Reguły dotyczące opodatkowania

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Źródła przychodów

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Natomiast na podstawie art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Umorzenie wierzytelności

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy:

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym, umorzoną Pani kwotę wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zaniechanie poboru podatku

Jednakże zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 592):

W myśl § 2 ww. rozporządzenia:

Z kolei § 4 cytowanego rozporządzenia stanowi, że:

Natomiast w myśl § 3 komentowanego rozporządzenia:

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie zaś do art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem zaniechanie poboru podatku do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów znajdzie zastosowanie, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.kredyt był zaciągnięty na realizację inwestycji mieszkaniowej;

2.kredyt był udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw;

3.kredyt był zabezpieczony hipotecznie;

4.kredytobiorca nie korzystał wcześniej z umorzenia zobowiązania z tytułu innego kredytu na własne cele mieszkaniowe zabezpieczonego hipotecznie.

Przedstawiła Pani informacje, z których wynika, że:

1.w kwietniu 2008 r. zaciągnęła Pani kredyt z przeznaczeniem na zakup: lokalu mieszkalnego i garażu;

2.kredyt był zabezpieczony hipotecznie;

3.nie korzystała Pani wcześniej z zaniechania poboru podatku z tytułu jakiegokolwiek kredytu;

4.zamierza Pani zawrzeć ugodę z bankiem w zakresie umorzenia całości kredytu hipotecznego z 2008 r.

Pani wątpliwość budzi kwestia, czy do umorzonej kwoty kredytu zaciągniętego na nabycie lokalu mieszkalnego i garażu ma zastosowanie rozporządzenie dotyczące zaniechania poboru podatku.

Z literalnego brzmienia rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego wynika, że dotyczy ono:

• kredytu zaciągniętego (udzielonego) na jedną inwestycję mieszkaniową (§ 1 pkt. 1a);
• kredytu udzielonego, a nie wydatkowanego na cele mieszkaniowe wskazane w umowie kredytowej (§ 1 pkt. 3);
• kredytu zaciągniętego na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ((§ 3 pkt. 3).

Zatem, aby zastosować ww. rozporządzenie o zaniechaniu poboru podatku ważny jest cel na jaki został zaciągnięty kredyt. Cel ten powinien wynikać z umowy kredytowej.

Z zawartej przez Panią umowy kredytowej wynika, że bank udzielił Pani kredytu budowlanego (zabezpieczonego hipoteką) na:

• lokal mieszkalny,
• garaż.

Pani skutki podatkowe z tytułu umorzenia kredytu w części przeznaczonej na zakup lokalu mieszkalnego

Zgodnie z ww. rozporządzeniem jedną z przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z zaniechania poboru podatku do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytu jest przeznaczenie tego kredytu na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na nabycie lokalu mieszkalnego.

Zatem, umorzony Pani kredyt zaciągnięty na nabycie ww. lokalu będzie korzystał z zaniechania poboru podatku. Z tego tytułu bank nie powinien wystawiać PIT-11. Nie będzie miała Pani obowiązku z tego tytułu płacić podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zatem, Pani stanowisko w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Pani skutki podatkowe z tytułu umorzenia kredytu w części przeznaczonej na zakup garażu

Garaż nie mieści się w katalogu wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w powyższym artykule ma charakter zamknięty.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.

Tym samym nie spełniła Pani warunku określonego w przepisie § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na zakup lokalu niemieszkalnego, tj. garażu. Zatem w tej części nie był to kredyt udzielony Pani przez bank na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W Pani przypadku nie ma znaczenia, czy nabycie garażu sfinansowała Pani z udzielonego kredytu, czy z własnych środków, gdyż nabycie lokalu niemieszkalnego (garażu) nie zostało wymienione jako własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przypadającej na Panią umorzonej kwoty wierzytelności, która dotyczy garażu. Bank będzie zobowiązany z tego tytułu wystawić PIT-11.

Zatem, Pani stanowisko w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy prawidłowo postrzega Pani, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez Panią stan faktyczny. W polskim systemie prawa podatkowego obowiązuje zasada samoobliczenia podatku. Wydanie interpretacji indywidualnej nie zwalnia podatnika z obowiązku obliczenia podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego. Stąd też Organ interpretacyjny nie analizował przedstawionych przez Panią kwot.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).