Interpretacja indywidualna z dnia 23 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.353.2023.5.AM

Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy nieruchomości w ramach Transakcji; możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT oraz prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług:

‒w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT działki o numerze ewidencyjnym H oraz E w części, w jakiej nie jest objęta MPZP oraz nie posiada wydanej decyzji o warunkach zabudowy - jest nieprawidłowe,

‒w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

Nadto informuję, że w zakresie pytania nr 2, w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług działek o numerze ewidencyjnym C oraz D oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 25 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wpłynął 25 września 2023 r. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwania - pismami z 30 listopada 2023 r. (wpływ 30 listopada 2023 r.) oraz z 4 stycznia 2024 r. (wpływ 4 stycznia 2024 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

(…)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

(…)

Opis stanu faktycznego

1. Status Zainteresowanych oraz ogólny opis Transakcji

Y sp. z o. o. z siedzibą w (…) (dalej: „Zbywca” lub „Sprzedający”) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z Rejestrem Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: „KRS”), przedmiotem działalności Sprzedającego jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Zbywca jest właścicielem nieruchomości położonej w (…) oraz w (…), szczegółowo opisanej poniżej (dalej: „Nieruchomość”).

X Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Nabywca” lub „Kupujący”, razem Zbywca i Nabywca dalej będą określani jako: „Wnioskodawcy” lub „Strony” lub „Zainteresowani”) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z KRS przedmiotem działalności Kupującego jest m. in. transport lądowy, pasażerski, miejski i podmiejski, działalność organizatorów turystyki oraz działalność obiektów sportowych.

Nabywca, na podstawie umowy sprzedaży (dalej: „Umowa”) zawartej w akcie notarialnym z dnia (…), repertorium (…) numer (…), nabył od Zbywcy prawo własności Nieruchomości, tj. działek (gruntu) wraz z własnością posadowionych na tych działkach zabudowań, jak również dodatkowe składniki majątkowe z tym związane, wskazane szczegółowo poniżej (dalej: „Transakcja”).

Nabywca zamierza wykorzystywać nabyte składniki do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność wyciągów narciarskich).

Strony nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy o VAT oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 wraz ze zm.).

2. Opis Nieruchomości

Przedmiotem Transakcji jest prawo własności nieruchomości złożonej z 11 działek położonych w (…) oraz (…).

Zbywca oraz Nabywca w Umowie, sporządzonej w formie aktu notarialnego, zawarli dotyczące działek nr J oraz K wspólne zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust 11 ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości.

Strony obejmują zakresem wniosku wszystkie działki składające się na Nieruchomość, tj. działki oznaczone numerami ewidencyjnymi: A, B, C, D, E, F, G, H, I, J oraz K.

Na działce nr A  znajdują się: górna stacja wyciągu orczykowego wraz ze sterówką, podpory wyciągu orczykowego z fundamentami oraz przez działkę przechodzi rurociąg do systemu śnieżenia, instalacje podziemne takie jak kable sterujące, zasilanie, a także linia wysokiego napięcia. Dodatkowo, przez fragment działki przechodzi droga. Zbywca nie dokonał odliczenia VAT od nabycia działki oraz nabył działkę ze stawką zwolnioną. Zbywca przed Transakcją wykorzystywał Nieruchomość do dzierżawy opodatkowanej VAT, a następnie traktował jako towar do dalszej odsprzedaży. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (dalej: „MPZP”) przewiduje dla tej działki następujące przeznaczenia:

‒R - Tereny rolne obejmujące grunty rolne - łąki i pastwiska, podlegające ochronie przed zmianą użytkowania na cele nierolnicze. W rejonie terenów ZL stanowią naturalne przedpole kompleksów leśnych. Dopuszcza się realizację podziemnego uzbrojenia terenu.

‒E1 - Istniejąca linia elektroenergetyczna napowietrzna wysokiego napięcia 110 kV relacji (…) wraz ze strefą ochronną do utrzymania i remontu. Obowiązuje zachowanie strefy ochronnej od linii w wielkościach zgodnych z przepisami szczególnymi. W obrębie strefy linii wszelkie działania inwestycyjne wymagają uzgodnienia z właściwym Zakładem Energetycznym.

‒ZLz - Tereny leśne obejmujące grunty „Ls” zgodnie z ewidencja gruntów. Obowiązuje zakaz zmiany użytkowania gruntów na cele nieleśne i ograniczenie realizacji obiektów nie związanych z gospodarka leśną za wyjątkiem przypadków dopuszczonych ustawą o ochronie gruntów rolnych i leśnych oraz ustawą o lasach. Właściciele lasów obowiązani są do trwałego utrzymania lasu i zapewnienia ciągłości ich użytkowania. W przypadkach szczególnie uzasadnionych potrzeb właścicieli lasów może nastąpić zmiana lasu na użytek rolny na zasadach i w trybie przepisów ustawy o lasach.

‒RL - tereny leśne.

‒RZ/UT - tereny rolne w formie łąk i pastwisk z dopuszczeniem realizacji: kolei liniowej, urządzeń narciarskich z urządzeniami towarzyszącymi.

‒ZL - Tereny leśne obejmujące grunty „Ls” zgodnie z ewidencja gruntów. Obowiązuje zakaz zmiany użytkowania gruntów na cele nieleśne i ograniczenie realizacji obiektów nie związanych z gospodarka leśną za wyjątkiem przypadków dopuszczonych ustawą o ochronie gruntów rolnych i leśnych oraz ustawą o lasach. Właściciele lasów obowiązani są do trwałego utrzymania lasu i zapewnienia ciągłości ich użytkowania. W przypadkach szczególnie uzasadnionych potrzeb właścicieli lasów może nastąpić zmiana lasu na użytek rolny na zasadach i w trybie przepisów ustawy o lasach.

‒LZ - Tereny zadrzewione obejmujące grunty „Lz” zgodnie z ewidencją gruntów. Wskazana zamiana terenów zadrzewionych (Lz) na tereny leśne (Ls). Dopuszcza się realizację obiektów i urządzeń związanych z gospodarka leśną. W uzasadnionych przypadkach dopuszcza się realizację urządzeń infrastruktury technicznej, komunikacji oraz urządzeń sportu, turystyki i wypoczynku. Wszelkie działania należy prowadzić na warunkach wynikających z przepisów szczególnych. Utrzymuje się istniejące sieci infrastruktury technicznej.

‒USZ1z - Teren realizacji kolejek krzesełkowych. Realizacja kolejek krzesełkowych winna spełniać następujące wymagania: urządzenie napędowe i pomieszczenie operatora w dolnej stacji kolejek, stacje górne jako przewojowe, wyposażone w pomosty do bezpiecznego wysiadania oraz kabiny kontroli funkcjonowania urządzeń, kolorystyka podpór kolei winna być utrzymana w kolorach stonowanych, nie wyróżniających się z tła w okresie bezśnieżnym. Obowiązuje urządzenie terenów przyległych do stacji kolei z zastosowaniem zieleni pochodzenia rodzimego. Dopuszcza się przesunięcie lokalizacji dolnych i górnych stacji kolei krzesełkowych oraz ich wydłużenie lub skrócenie, wynikające z ukształtowania terenu, projektu technicznego, uzgodnień i parametrów kolei. Lokalizacja stacji przesiadkowej (górnej stacji kolejki dolnej i dolnej stacji kolejki górnej) z uwagi na przebieg istniejącej linii wysokiego napięcia 110 kV wymaga uzgodnienia z Zakładem Energetycznym. Dopuszcza się realizacje ciągów infrastruktury technicznej, związanych z funkcjonowaniem kolejek i tras narciarskich. W tym kanalizacji rurociągu do śnieżenia stoków narciarskich przewodów do oświetlenia tras zjazdowych, wodociągów. W rejonie kolei dopuszcza się wykorzystanie rolnicze terenu w okresie wiosenno-letnim dla wypasu zwierząt. Dopuszcza się jako wariantowe rozwiązanie kolejki krzesełkowej realizację wyciągu narciarskiego, oznaczonego w planie symbolem „USZ2z”, którego orientacyjna trasa przedstawiona jest na rysunku planu.

‒R/USZz - Tereny rolne z dopuszczeniem realizacji narciarskich tras zjazdowych w okresie zimowym. Możliwe wykorzystanie rolnicze terenu (użytki zielone) dla wypasu zwierząt w okresie wiosenno-letnio-jesiennym. Zasady zagospodarowania przy zachowaniu ustaleń, o których mowa w § 7 ust. 1 i 2. Dopuszcza się urządzenie narciarskich tras zjazdowych w okresie zimowym. Obowiązuje prowadzenie tras zjazdowych z maksymalnym wykorzystaniem naturalnej konfiguracji terenu dla zminimalizowania robót ziemnych, zmierzających do sztucznego kształtowania podłużnego i poprzecznego profilu trasy. Obowiązuje nakaz zabezpieczenia terenu przed erozją z zastosowaniem środków technicznych i biologicznych; zakaz stosowania chemicznych środków ochrony roślin należących do I i II klasy trucizn. Dopuszcza się realizację ścieżek turystycznych i dróg gospodarczych. Obowiązuje zakaz realizacji napowietrznych sieci infrastruktury technicznej. Dopuszcza się realizację ciągów infrastruktury technicznej takich jak: kanalizacja, wodociąg, zasilanie energetyczne, sieci i urządzenia do śnieżenia, oświetlenia tras sportów zimowych itp., związanych z funkcjonowaniem kolejki i wyciągów narciarskich, tras narciarskich oraz z obiektami ich obsługi, zlokalizowanymi na terenach „UG” i „USZ4z”. Dopuszcza się realizację wyciągów narciarskich nie wyróżnionych na rysunku planu pod warunkiem zachowania bezpieczeństwa głównej trasy zjazdowej, łączącej górną stację na Jaworzynce z dolną stacją przy drodze gminnej w (…), zlokalizowaną poza granica opracowania. Obowiązuje zakaz wznoszenia jakichkolwiek obiektów kubaturowych (za wyjątkiem dyżurki operatora wyciągów) oraz nasadzania zieleni wysokiej i krzewiastej.

‒USZ2 - Tereny realizacji wyciągów narciarskich wraz ze stacjami i infrastrukturą towarzyszącą. Obowiązuje zakaz wznoszenia obiektów kubaturowych oraz nasadzania drzew i krzewów oraz zakaz realizacji napowietrznych sieci infrastruktury technicznej. Urządzenia wyciągowe powinny spełniać następujące wymagania: napęd wyciągu winien być umieszczony w stacji dolnej, z dopuszczonym wyposażeniem w dyżurkę operatora, kolorystyka elementów wyciągu i stacji powinna być utrzymana w kolorach niewyróżniających tych urządzeń w krajobrazie w okresie bezśnieżnym. Trasy wyciągów oznaczone są na rysunku planu jako orientacyjne i mogą być zmienione stosownie do szczegółowych rozwiązań technicznych, z zachowaniem zasady prowadzenia trasy. Obowiązuje urządzenie terenów przyległych do stacji wyciągów z zastosowaniem zieleni pochodzenia rodzimego z dopuszczeniem elementów małej architektury o wysokich walorach estetycznych i funkcjonalnych i jednorodnej formie plastycznej. Obowiązuje zakaz ogradzania obiektów stacji górnych z dopuszczeniem ogrodzenia stacji dolnych pod warunkiem zastosowania ogrodzeń drewnianych lub innych ażurowych w kolorystyce ciemnobrązowej lub ciemnozielonej.

‒USZ2z - Teren realizacji wyciągu narciarskiego wraz ze stacjami i infrastrukturą towarzyszącą - stanowiącego alternatywne rozwiązanie dla kolejki krzesełkowej „USZ1z”. Obowiązuje zakaz wznoszenia obiektów kubaturowych oraz nasadzania drzew i krzewów oraz zakaz realizacji napowietrznych sieci infrastruktury technicznej. Trasa wyciągu oznaczona jest na rysunku planu jako orientacyjna i może być zmieniona stosownie do szczegółowych rozwiązań technicznych, z zachowaniem zasady prowadzenia trasy. Obowiązuje urządzenie terenów przyległych do stacji wyciągu z zastosowaniem zieleni pochodzenia rodzimego z dopuszczeniem elementów małej architektury o wysokich walorach estetycznych i funkcjonalnych i jednorodnej formie plastycznej. Kolorystyka elementów wyciągu i stacji powinna być utrzymana w kolorach niewyróżniających tych urządzeń w krajobrazie w okresie bezśnieżnym. Obowiązuje zakaz ogradzania obiektu stacji górnej z dopuszczeniem ogrodzenia stacji dolnej pod warunkiem zastosowania ogrodzeń drewnianych lub innych ażurowych w kolorystyce ciemnobrązowej lub ciemnozielonej. Dopuszcza się jako alternatywne rozwiązanie realizacje kolejki krzesełkowej, o trasie wyróżnionej na rysunku planu i oznaczonej symbolem „USZ1z”.

‒UG/C/k – Tereny usług gastronomicznych. Ustala się realizację jednego obiektu gastronomicznego, formą architektoniczną nawiązującą do tradycyjnych cech Beskidu Sądeckiego. Maksymalna wysokość obiektu 9,0 m od strony przystokowej terenu. Dach o kącie nachylenia głównej połaci dachowej od 35 do 45 stopni, kryty gontem, dachówką lub ich imitacją. W urządzeniu terenu dopuszcza się realizację elementów małej architektury o wysokich walorach estetycznych, funkcjonalnych i jednorodnej formie plastycznej. Dojazd do terenu koleją krzesełkową, drogą wewnętrzną od strony Wierchomli Małej (Gmina Piwniczna-Zdrój); w okresie zimowym również skuterami śnieżnymi. Dopuszcza się realizacje sanitariatów kontenerowych obudowanych drewnem. Zakaz realizacji jakichkolwiek innych stałych obiektów kubaturowych. Dopuszcza się realizację dyżurki GOPR.

‒USZ3/C/k - Teren lokalizacji górnej stacji kolejki krzesełkowej - realizacja niezbędna w przypadku wykonania kolejki krzesełkowej. Realizacja urządzeń górnej stacji na warunkach określonych w przepisach szczególnych. Możliwa realizacja dyżurki GOPR oraz urządzeń i sieci infrastruktury technicznej, niezbędnych dla sprawnego funkcjonowania kolejki. Forma architektoniczna obiektu w nawiązaniu do tradycyjnych cech Beskidu Sądeckiego. Maksymalna wysokość obiektu 9,0 m od strony przystokowej terenu. Dach o kącie nachylenia głównych połaci dachowych od 35 do 45 stopni, kryty gontem lub dachówką lub ich imitacją. Dopuszcza się zmianę kształtowania zabudowy - zgodnie z § 9 ust. 2. Dopuszcza się realizacje sanitariatów kontenerowych obudowanych drewnem na potrzeby personelu górnej stacji. Zakaz realizacji jakichkolwiek innych stałych obiektów kubaturowych.

‒KK – rejon lokalizacji stacji kolei linowej

‒Dopiski „/C” – tereny położone w strefie uzdrowiskowej „C” uzdrowiska (…) - obowiązują wskazania i warunki dotyczące zasad zagospodarowania, zawarte w statucie uzdrowisk (…) i (…).

‒Dopiski „/k” - obejmują eksponowane widokowo stoki i wierzchowiny. Obowiązuje zachowanie szczególnych warunków kształtowania architektury w krajobrazie według ustaleń zawartych w § 9. Obowiązuje zakaz realizacji nowych, napowietrznych linii elektroenergetycznych. Obowiązuje zakaz realizacji wysokiej zieleni ograniczającej krajobrazowe wglądy widokowe.

Na działce nr B znajdują się podpory wyciągu orczykowego, infrastruktura podziemna systemu śnieżenia, kable zasilające i sterujące. Zbywca nie dokonał odliczenia VAT od nabycia działki oraz nabył ją ze stawką zwolnioną. Zbywca przed Transakcją wykorzystywał Nieruchomość do dzierżawy opodatkowanej VAT, a następnie traktował jako towar do dalszej odsprzedaży. MPZP przewiduje dla tej działki następujące przeznaczenia (opisane powyżej): R/USZz, R, RZ/UT, RL, USZ2.

Na działce nr C nie znajdują się żadne zabudowania. Zbywca nie dokonał odliczenia VAT od nabycia działki oraz nabył ją ze stawką zwolnioną. Zbywca przed Transakcją wykorzystywał Nieruchomość do dzierżawy opodatkowanej VAT, a następnie traktował jako towar do dalszej odsprzedaży. Ponadto, działka nie jest objęta MPZP oraz nie została wobec niej wydana żadna decyzja o warunkach zabudowy.

Na działce nr D nie znajdują się żadne zabudowania. Zbywca nie dokonał odliczenia VAT od nabycia działki oraz nabył ją ze stawką zwolnioną. Zbywca przed Transakcją wykorzystywał Nieruchomość do dzierżawy opodatkowanej VAT, a następnie traktował jako towar do dalszej odsprzedaży. Ponadto, działka nie jest objęta MPZP oraz nie została wobec niej wydana żadna decyzja o warunkach zabudowy.

Na działce nr E znajdują się oświetlenie trasy oraz część infrastruktury podziemnej. Nadto, przez działkę przechodzi linia wysokiego napięcia. Zbywca nie dokonał odliczenia VAT od nabycia działki oraz nabył ją ze stawką zwolnioną. Zbywca przed Transakcją wykorzystywał Nieruchomość do dzierżawy opodatkowanej VAT, a następnie traktował jako towar do dalszej odsprzedaży. Ponadto, działka częściowo nie jest objęta MPZP, jednak w pozostałym zakresie MPZP przewiduje dla działki następujące przeznaczenie (opisane powyżej): RZ/UT, KK, LZ, R, R/USZ, ZL.

Na działce nr F znajdują się: podziemna infrastruktura systemu śnieżenia oraz zasilanie i sterowanie. Nadto, przez działkę przechodzi linia wysokiego napięcia. Zbywca nie dokonał odliczenia VAT od nabycia działki oraz nabył ją ze stawką zwolnioną. Zbywca przed Transakcją wykorzystywał Nieruchomość do dzierżawy opodatkowanej VAT, a następnie traktował jako towar do dalszej odsprzedaży. MPZP przewiduje dla tej działki następujące przeznaczenia:

‒UT3/c/k - Tereny przeznaczone pod funkcje turystyczne, noclegowo-gastronomiczne oraz związane z obsługą ruchu turystycznego, wypoczynku i rekreacji a także z koleją krzesełkową i sportami zimowymi. Forma architektoniczna obiektów powinna spełniać wymagania, o których mowa w § 9. Powierzchnia zabudowy - max 7% pow. terenu. Dopuszcza się uzupełniającą funkcję mieszkań służbowych dla potrzeb obsługi obiektów. Obowiązuje zakaz wydzielania działek budowlanych. Obowiązuje urządzenie terenu z zastosowaniem zieleni niskiej z dopuszczeniem wysokiej w rejonie terenów leśnych i zadrzewionych. Dopuszcza się realizację elementów małej architektury o wysokich walorach estetycznych, funkcjonalnych i jednorodnej formie plastycznej. Dojazd z istniejącej drogi. W okresie zimowym dojazd koleją krzesełkową i skuterami śnieżnymi.

‒UT4/c/k/ - Teren usług gastronomicznych z możliwością funkcji mieszkaniowej dla personelu. Ustala się możliwość realizacji jednego obiektu z dopuszczeniem wykorzystania poddasza jako funkcji noclegowej. Obowiązuje zakaz wydzielania działek budowlanych. Obowiązuje urządzenie terenu z zastosowaniem zieleni niskiej oraz elementów małej architektury o wysokich walorach estetycznych, funkcjonalnych i jednorodnej formie plastycznej. Powierzchnia zabudowy nie może przekroczyć 12% pow. terenu „UT4”. Dojazd z istniejącej drogi od strony południowej poprzez krótki odcinek drogi wewnętrznej. W okresie zimowym dojazd koleją krzesełkową i skuterami śnieżnymi. Ponadto obowiązują ustalenia w zakresie kształtowania zabudowy zawarte w § 9.

‒Oraz opisane wyżej: USZ1z, E1, R/USZ, R/USZz, LZ, R, ZL.

Na działce nr G znajdują się podpory kolei wyprzęganej z fundamentami i infrastruktura systemu śnieżenia, zasilanie, oświetlenie. Nadto, przez działkę przechodzi linia wysokiego napięcia. Zbywca nie dokonał odliczenia VAT od nabycia działki oraz nabył ją ze stawką zwolnioną. Zbywca przed Transakcją wykorzystywał Nieruchomość do dzierżawy opodatkowanej VAT, a następnie traktował jako towar do dalszej odsprzedaży. MPZP przewiduje dla tej działki następujące przeznaczenia:

‒USZ1 - Teren realizacji kolejek krzesełkowych. Realizacja kolejek krzesełkowych winna spełniać następujące wymagania: - urządzenie napędowe i pomieszczenie operatora w dolnej stacji kolejek, - stacje górne jako przewojowe, wyposażone w pomosty do bezpiecznego wysiadania oraz kabiny kontroli funkcjonowania urządzeń, - kolorystyka podpór kolei winna być utrzymana w kolorach stonowanych, nie wyróżniających się z tła w okresie bezśnieżnym. Obowiązuje urządzenie terenów przyległych do stacji kolei z zastosowaniem zieleni pochodzenia rodzimego. Dopuszcza się przesunięcie lokalizacji dolnych i górnych stacji kolei krzesełkowych oraz ich wydłużenie lub skrócenie, wynikające z ukształtowania terenu, projektu technicznego, uzgodnień i parametrów kolei. Lokalizacja stacji przesiadkowej (górnej stacji kolejki dolnej i dolnej stacji kolejki górnej) z uwagi na przebieg istniejącej linii wysokiego napięcia 110 kV wymaga uzgodnienia z Zakładem Energetycznym. Dopuszcza się realizację ciągów infrastruktury technicznej, związanych z funkcjonowaniem kolejek i tras narciarskich. W tym kanalizacji rurociągu do śnieżenia stoków narciarskich przewodów do oświetlenia tras zjazdowych, wodociągów. W rejonie kolei dopuszcza się wykorzystanie rolnicze terenu w okresie wiosenno-letnim dla wypasu zwierząt.

‒ZL1 - Tereny leśnie stanowiące własność lasów państwowych. Obowiązują ustalenia jak dla „ZL”

‒UT2/c/k/ - jak dla UT2a

‒oraz opisane wyżej: R/USZ, R/USZz/ RL, ZL, RZ/UT.

Na działce nr H nie znajdują się żadne zabudowania. Zbywca nie dokonał odliczenia VAT od nabycia działki oraz nabył ją ze stawką zwolnioną. Zbywca przed Transakcją wykorzystywał Nieruchomość do dzierżawy opodatkowanej VAT, a następnie traktował jako towar do dalszej odsprzedaży. MPZP przewiduje dla tej działki następujące przeznaczenia (opisane wyżej): ZL i R.

Na działce nr I znajduje się kilka budynków oraz dwa wyciągi orczykowe wraz ze sterówkami i infrastruktura systemu śnieżenia. Zbywca nie dokonał odliczenia VAT od nabycia działki oraz nabył ją ze stawką zwolnioną. Zbywca przed Transakcją wykorzystywał Nieruchomość do dzierżawy opodatkowanej VAT, a następnie traktował jako towar do dalszej odsprzedaży. MPZP przewiduje dla tej działki następujące przeznaczenia:

‒UT3, UWT10 - tereny zabudowy usługowej;

‒R/UTN, R/UTN/k, R/UTN1, R/UTN3/k, R/UTN4 - tereny rolne z dopuszczeniem realizacji usługi i urządzeń rekreacyjno-usługowych;

‒R, ZL, LZL - tereny zieleni położone w obrębie terenów zainwestowanych;

‒E1 - linia elektroenergetyczna wysokiego napięcia 110 kV.

Na działce nr J znajdują się: stok narciarski, wraz z infrastrukturą związaną z funkcjonowaniem stoku, budynek o funkcji komercyjnej - budynek obsługi stacji dolnej wyciągu narciarskiego, stacja trafo, stacja dolna wyciągu krzesełkowego wraz ze sterownią oraz elementami infrastruktury (m. in. podpory). Zbywca nie dokonał odliczenia VAT od nabycia działki oraz nabył ją ze stawką zwolnioną. Zbywca przed Transakcją wykorzystywał Nieruchomość do dzierżawy opodatkowanej VAT, a następnie traktował jako towar do dalszej odsprzedaży. MPZP przewiduje dla działki następujące przeznaczenie:

‒RUL - Tereny obsługi produkcji w gospodarstwie leśnym. Utrzymuje się obiekty istniejącej osady rolnoleśnej z dopuszczeniem remontu. Dopuszcza się zmianę funkcji istniejącego zainwestowania oraz wprowadzenie nowej zabudowy usługowej o wysokim standardzie dla obsługi rekreacji i sportu. Dopuszcza się realizacje kas biletowych, serwisu sprzętu narciarskiego, szkółki narciarskiej, dyżurki GOPR oraz pomieszczeń socjalnych dla obsługi kolei krzesełkowych, pomieszczeń na sprzęt niezbędny do utrzymania tras narciarskich. Obowiązuje zabezpieczenie niezbędnych miejsc parkingowych. Dopuszcza się realizację sieci i urządzeń infrastruktury technicznej. Obowiązuje wyposażenie w systemy lub urządzenia do utylizacji ścieków i usuwania odpadów w sposób zorganizowany. Realizacja usług nie związanych z prowadzeniem gospodarstwa leśnego wymaga zgody Dyrektora Lasów Państwowych bądź pozyskania terenu przez inwestora.

‒USZ3 - Tereny lokalizacji dolnej stacji kolei krzesełkowej, obsługi technicznej urządzeń i tras narciarskich oraz usług handlu Ustala się realizację funkcji związanych z kolejką krzesełkową i trasą narciarską takich jak: kasy biletowe, recepcja obsługi narciarskiej i turystycznej, informacja turystyczna, sprzedaż pamiątek, wypożyczalni sprzętu narciarskiego z serwisem, pomieszczenia szkółki narciarskiej, dyżurka GOPR, itp. Możliwa realizacja obiektów obsługi techniczno-gospodarczej w tym pomieszczenia warsztatowe, garaże ratrakowe, skuterów śniegowych z dopuszczeniem służbowych lokali mieszkalnych wbudowanych w obiekty przeznaczone do obsługi przedsięwzięć komercyjnych. Forma architektoniczna obiektów powinna spełniać wymagania, o których mowa w § 9. Dopuszcza się realizację niezbędnych sieci i urządzeń infrastruktury technicznej. Dojazd z istniejącej drogi gminnej KGL.

‒(opisane powyżej): R.

Na działce nr K znajdują się: fundament pod jeden z byłych budynków, budynek sterówki oraz dolna stacja wyciągu orczykowego, budynek przepompowni, stacja trafo, sterówka oraz górna stacja kolei wyprzęganej, podpory kolei wyprzęganej z fundamentami, infrastruktura systemu śnieżenia, zasilanie, oświetlenie. Nadto, przez działkę przechodzi linia wysokiego napięcia. Zbywca nie dokonał odliczenia VAT od nabycia działki oraz nabył ją ze stawką zwolnioną. Zbywca przed Transakcją wykorzystywał Nieruchomość do dzierżawy opodatkowanej VAT, a następnie traktował jako towar do dalszej odsprzedaży. MPZP przewiduje dla działki następujące przeznaczenie:

‒R/UT/c/k - Tereny gospodarstwa agroturystycznego. Ustala się realizację obiektów służących działalności rolno-leśnej, w tym: 4.6. bacówki regionalnej dla potrzeb hodowli zwierząt (owce, konie itp.) z dopuszczeniem produkcji żywności ekologicznej. 4.7. obiektów dla przechowywania zwierząt oraz szopy na paszę, 4.8. miejsc noclegowych bazujących na działalności agroturystycznej, w obiektach formą i bryłą nawiązujących do dawnych chat w Beskidzie Sądeckim. 4.9. utrzymuje się istniejący obiekt gospodarczy z dopuszczeniem jego remontu i przebudowy na potrzeby gospodarstwa agroturystycznego.

‒USZ4/usz4z - Tereny lokalizacji stacji przesiadkowej kolejki krzesełkowej. Realizacja urządzeń stacji przesiadkowej na warunkach określonych w przepisach odrębnych. Dopuszcza się realizację funkcji gastronomii, kas biletowych, serwisu sprzętu narciarskiego, szkółki narciarskiej, dyżurki GOPR oraz pomieszczeń socjalnych dla obsługi kolei krzesełkowych, pomieszczeń na sprzęt niezbędny do utrzymania tras narciarskich. Z uwagi na położenie terenu w strefie eksponowanych widokowo stoków i wierzchowin „k”, obowiązują szczególne warunki architektoniczno-krajobrazowe z koniecznością wkomponowania obiektów w krajobraz. Obowiązuje kształtowanie architektury nawiązującej do tradycyjnych cech architektury drewnianej Beskidu Sądeckiego. Obowiązuje zachowanie spadku połaci dachowych w przedziale 35 do 45 stopni. Zakaz otwierania dachów oraz przesuwania kalenicy w pionie i w poziomie. Pokrycie dachów gontem, dachówką lub ich imitacją. Przy realizacji obiektów i urządzeń w obrębie linii elektroenergetycznej wysokiego napięcia 110 kV obowiązuje zachowanie strefy technicznej zgodnie z przepisami szczególnymi oraz warunkami uzyskanymi przez właściwy Zakład Energetyczny. Dopuszcza się realizację niezbędnych sieci infrastruktury technicznej (sieć wodociągowa, kanalizacyjna, kabel elektroenergetyczny, oświetlenie terenu).

‒UT2a/c/k/ - Tereny usług noclegowo-gastronomicznych i rekreacji. Ustala się realizację UT2a obiektów noclegowo-gastronomicznych oraz urządzeń związanych z funkcjonowaniem i obsługą dolnej stacji wyciągu narciarskiego, oznaczonego symbolem „USZ2”. Obowiązuje zakaz wydzielania działek budowlanych. Obowiązuje urządzenie terenu z zastosowaniem zieleni niskiej oraz elementów małej architektury o wysokich walorach estetycznych, funkcjonalnych i jednorodnej formie plastycznej. Dopuszcza się realizację obiektów i urządzeń sportów i rekreacji letniej takich jak: basen, boiska do gier itp. Dojazd do terenu istniejącą drogą dojazdową; w okresie zimy koleją krzesełkową i skuterami śnieżnymi. Obowiązują ustalenia jak dla „UT” oraz ustalenia zawarte w § 9.

‒(opisane powyżej): E1, R/USZ, RL, R, UT3/c/k, RZ/UT, USZ2.

W księdze wieczystej nr (…) prowadzonej dla działki nr I wpisano prawo przechodu i przejazdu przez działkę numer (…) na rzecz każdoczesnych właścicieli nieruchomości objętej KW nr (…).

Działki nr J oraz K z uwagi na zawartą rezygnację ze zwolnienia spod opodatkowania, na potrzeby wniosku w dalszej części będą zwane łącznie jako „Działki opodatkowane”. Ponadto, znajdujące się na Działkach opodatkowanych obiekty powstały i były wykorzystywane wcześniej niż 2 lata przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, a Zbywca nie dokonywał nakładów na ulepszenie tych obiektów.

Znajdujące się na działkach nr A , B, E, F, G, I, naniesienia powstały i były wykorzystywane wcześniej niż 2 lata przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, a Zbywca nie dokonywał nakładów na ulepszenie wskazanych naniesień. Na potrzeby wniosku ww. działki będą zwane łącznie jako: „Działki z naniesieniami”.

Pozostała część Nieruchomości, tj. złożona z działek nr C, D, H będzie łącznie zwana na potrzeby wniosku jako: „Pozostałe działki”.

3. Nieruchomość w strukturach Sprzedającego

Składniki majątkowe związane z Nieruchomością nie są jedynymi aktywami Zbywcy. W szczególności, w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy prowadzone są również inne dostawy oraz dzierżawy nieruchomości.

Nieruchomość nie stanowi formalnie odrębnego przedsiębiorstwa ani organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w ramach prowadzonej przez niego działalności. W szczególności, Nieruchomość nie została wyodrębniona w formie oddziału, wydziału, dywizji, pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej w dokumentach korporacyjnych (np. umowie spółki) ani w dokumentach wewnętrznych Zbywcy (np. regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych Zbywcy o podobnym charakterze). Zbywca nie zgłosił również Nieruchomości jako odrębnego podatnika czy płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych lub składek na ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne.

Nieruchomość nie została również wyodrębniona w ramach Zbywcy na płaszczyźnie finansowej.

Zbywca nie zatrudniał i nie zatrudnia (nie będzie zatrudniać) pracowników, dla których Nieruchomość stanowiłaby zakład pracy, który z chwilą sprzedaży Nieruchomości z mocy prawa przeszedłby na Kupującego zgodnie z art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.). Podsumowując, Nieruchomość nie została przez Zbywcę wyodrębniona ani organizacyjnie, ani finansowo w ramach swojego przedsiębiorstwa.

4. Wyłączenia z przedmiotu dostawy

Przedmiotem Umowy jest sprzedaż Nieruchomości (opisanej szczegółowo powyżej) wraz z wszelkimi znajdującymi się na niej naniesieniami.

Podkreślić należy, iż dostawie nie towarzyszyło przeniesienie innych należności i zobowiązań Zbywcy.

W wyniku dostawy, na Kupującego nie zostały przeniesione:

‒ewentualne kredyty związane z Nieruchomością,

‒prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń związanych z Nieruchomością,

‒środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych,

‒zobowiązania wobec podmiotów trzecich powstałych do dnia dokonania dostawy,

‒księgi rachunkowe Zbywcy związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,

‒firma Zbywcy (ani nazwa jego przedsiębiorstwa),

‒tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy,

‒prawa i obowiązki wynikające z ewentualnych umów, które Zbywca mógł zawrzeć ze swoimi usługodawcami/dostawcami towarów, tj. na przykład umów o:

‒prace budowlane,

‒ochronę ubezpieczeniową Nieruchomości,

‒świadczenie usług księgowych, prawnych lub marketingowych.

Zbywca nie był stroną umów z usługodawcami, które dotyczyły Nieruchomości (przykładowo umowy na dostawę mediów do Nieruchomości), a więc zgodnie z tym, przedmiotem Transakcji nie było przejście żadnych należności i zobowiązań na Kupującego.

W związku z tym, że Zbywca oraz Nabywca na dzień Transakcji posiadają status podatnika VAT oraz prowadzą działalność gospodarczą opodatkowaną VAT, intencją Stron jest, aby Transakcja została udokumentowana stosowną fakturą VAT.

Ponadto, w pismach będących uzupełnieniami wniosku wskazali Państwo:

‒według najlepszej Państwa wiedzy, naniesienia znajdujące się na poszczególnych działkach stanowią:

1)A :

i.Górna stacja kolejki wyciągu orczykowego - budowlę

ii.Podpory wyciągu wraz z fundamentami - budowlę

iii.Rurociąg systemu śnieżenia - budowlę (obiekt liniowy)

iv.Instalacje podziemne (kable sterujące i zasilające) - budowlę (obiekt liniowy)

v.Linia wysokiego napięcia - budowlę (obiekt liniowy)

2)B

i.Podpory wyciągu orczykowego - budowlę

ii.Infrastruktura podziemna sytemu śnieżenia - budowlę (obiekt liniowy)

iii.Kable zasilające i sterujące - budowlę (obiekt liniowy)

3)E

i.Oświetlenie trasy narciarskiej - budowlę (obiekt liniowy)

ii.Infrastruktura podziemna - budowlę (obiekt liniowy)

iii.Linia wysokiego napięcia - budowlę (obiekt liniowy)

4)F:

i.Infrastruktura systemu śnieżenia - budowlę (obiekt liniowy)

ii.Linia zasilająca i sterująca - budowlę (obiekt liniowy)

iii.Linia wysokiego napięcia - budowlę (obiekt liniowy)

5)G:

i.Podpory kolei wraz z fundamentami - budowlę

ii.Infrastruktura systemu śnieżenia - budowlę (obiekt liniowy)

iii.Zasilanie, oświetlenie - budowlę (obiekt liniowy)

iv.Linia wysokiego napięcia - budowlę (obiekt liniowy)

6)I:

i.Budynki - obiekty tymczasowe (obiekty budowlane niezwiązane trwale z gruntem), a zatem nie stanowią budynków, budowli lub ich części

ii.Wyciągi orczykowe - budowlę

iii.Infrastruktura systemu naśnieżania - budowlę (obiekt liniowy)

7)J:

i.Budynek komercyjny - budynek

ii.Stacja trafo - budowlę

iii.Stacja dolna wyciągu - budowlę

8)K:

i.Fundamenty - budowlę

ii.Dolna stacja wyciągu orczykowego - budowlę

iii.Przepompownia - budowlę

iv.Stacja trafo - budowlę

v.Górna stacja wyciągu - budowlę

vi.Podpory kolei - budowlę

vii.Infrastruktura systemu śnieżenia - budowlę

viii.Zasilanie i oświetlenie - budowlę (obiekt liniowy)

– w rozumieniu ustawy Prawo budowlane;

‒według najlepszej Państwa wiedzy, w stosunku do naniesień stanowiących budynki, budowle lub ich części, nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług;

‒według najlepszej Państwa wiedzy pomiędzy pierwszym zasiedleniem wszystkich naniesień a planowaną dostawą upłynął okres 2 lat. Z uwagi na to, że dotyczy to wszystkich naniesień, w ocenie Wnioskodawcy nie jest konieczne udzielanie odpowiedzi odrębnie dla każdego naniesienia (dla każdego odpowiedź jest twierdząca);

‒nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenie lub przebudowę w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tych naniesień;

‒dla wszystkich działek opisanych we wniosku, na których znajdują się naniesienia, występują linie rozgraniczające. Z uwagi na to, że linie rozgraniczające występują na wszystkich ww. działkach, w ocenie Wnioskodawcy nie jest konieczne udzielanie odpowiedzi odrębnie dla każdego naniesienia (dla każdej działki odpowiedź jest twierdząca);

‒nie są Państwo właścicielami linii wysokiego napięcia znajdujących się na nieruchomościach nr A , E, F,G oraz K;

‒linie wysokiego napięcia nie były przedmiotem dostawy. W wyniku opisanej transakcji nie doszło do przeniesienie prawa do rozporządzenia ww. towarami jak właściciel ze Sprzedającego na rzecz nabywcy;

‒linie wysokiego napięcia stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego;

‒droga znajdująca się na nieruchomości nr A nie jest drogą utwardzoną - jest to nieutwardzony szlak drożny (droga ta została „wyjeżdżona”);

‒dla działki nr E, do momentu sprzedaży, nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu;

‒na nieruchomości nr E znajduje się linia rozgraniczająca;

‒według najlepszej Państwa wiedzy na działce E na części, która nie jest objęta MPZP oraz wobec której nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy nie znajdują się żadne naniesienia stanowiące budynki, budowle lub ich części w rozumieniu art. 3 ust. 2 i 3 ustawy Prawo budowlane;

‒zgodnie z posiadaną przez Państwa wiedzą, na działkach, na których znajdują się naniesienia i które posiadają linie rozgraniczające są wydzielone tereny o różnym przeznaczeniu (o różnych zasadach gospodarowania). Linie rozgraniczające oddzielają od siebie obszary o różnym przeznaczeniu, a każdy obszar oznacza inne, konkretne przeznaczenie danego terenu. Innymi słowy każdy obszar jest określony jednym, konkretnym przeznaczeniem. Wskazali Państwo, że szczegółowy opis przeznaczenia poszczególnych działek znajduje się także we wniosku;

‒według najlepszej Państwa wiedzy, w zakresie działek na których znajdują się naniesienia i które posiadają linie rozgraniczające, przedmiotowe naniesienia będące budynkami, budowlami lub ich częściami nie znajdują się na całym terenie działki, tj. w zakresie tych działek występują także części niezabudowane, oddzielone od części zabudowanej liniami rozgraniczającymi;

‒zgodnie z Państwa wiedzą, na działkach z naniesieniami, posiadających linie rozgraniczające oraz części które nie zostały przeznaczone pod zabudowę, nie znajdują się żadne naniesienia na częściach nieprzeznaczonych pod zabudowę. Innymi słowy, naniesienia występują jedynie na częściach działek, które są przeznaczone pod zabudowę;

‒poza wskazanym w uzupełnieniu wniosku budynkiem stanowiącym obiekt tymczasowy, na przedmiotowych działkach nie znajdują się inne naniesienia niezwiązane trwale z gruntem. Pozostałe wskazane naniesienia, występujące na działkach, są trwale związane z gruntem.

Pytania

1)Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji podlega opodatkowaniu VAT?

2)Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji korzysta ze zwolnienia spod opodatkowania podatkiem VAT?

3)Czy Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości w części, w której dostawa nieruchomości jest opodatkowana VAT i nie korzysta ze zwolnienia?

Państwa stanowisko w sprawie

W opinii Wnioskodawców, w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:

1)Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji podlega opodatkowaniu VAT.

2)Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji:

a)nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT,

b)w stosunku do Pozostałych Działek korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT,

c)w stosunku do Działek z Naniesieniami korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,

d)w stosunku do Działek opodatkowanych, z uwagi na zastosowanie przez Strony art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, ich dostawa nie podlega zwolnieniu z VAT.

3)Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości w części, w której dostawa nieruchomości jest opodatkowana VAT i nie korzysta ze zwolnienia.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCÓW

Ad 1.

1. Uwagi wstępne

W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m. in. „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”. Z kolei art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”.

Zgodnie z art. 6 pkt. 1 ustawy o VAT „przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Powyższy przepis wskazuje, iż w każdym przypadku, gdy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, czynność taka nie podlega regulacjom ustawy o VAT.

Wnioskodawcy pragną wskazać, iż polski ustawodawca w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT posłużył się pojęciem „zbycia”, które nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT. Niemniej jednak, zdaniem Wnioskodawców pojęcie to powinno być odczytywane w sposób analogiczny do terminu „dostawa towarów” zdefiniowanego w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Mając powyższe na uwadze, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, które prowadzą do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W szczególności termin „zbycie” obejmuje: sprzedaż, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport) czy zamianę.

W świetle powyższego, przepisów ustawy o VAT nie stosujemy w przypadku zbycia, w tym dostawy, przedsiębiorstwa oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym, przy ustalaniu zastosowania przepisów ustawy o VAT, istotne znaczenie ma określenie, czy przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

2. Przedmiot transakcji jako przedsiębiorstwo

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Niemniej jednak, pojęcie to zostało zdefiniowane w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. 2023, poz. 1610 t. j. z późn. zm.; dalej: Kodeks cywilny). W myśl przedmiotowej regulacji, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

‒oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części, nazwa przedsiębiorstwa,

‒własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

‒prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

‒wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

‒koncesje, licencje i zezwolenia,

‒patenty i inne prawa własności przemysłowej,

‒majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

‒tajemnice przedsiębiorstwa,

‒księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż - w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo - muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem.

Kluczowym jest, aby przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia stanowiło całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Zbywany majątek powinien stanowić na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu. Nawet w przypadku wyłączenia z zakresu transakcji zbycia przedsiębiorstwa niektórych elementów, pomiędzy pozostałymi zbywanymi składnikami majątkowymi muszą zostać zachowane związki funkcjonalne w taki sposób, aby przekazany majątek mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-3.4012.657.2018.2.SM).

W kontekście powyższych uwag należy wskazać, że przedmiot Transakcji jest ograniczony do zbycia Nieruchomości oraz niektórych praw ściśle związanych z samą Nieruchomością, które zazwyczaj są przedmiotem przeniesienia w transakcjach mających za przedmiot nieruchomości.

Przedmiotem Transakcji nie jest bowiem zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, pozostających ze sobą w takim związku funkcjonalnym, by być zdolnym do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedmiotem Transakcji są bowiem wyłącznie wybrane elementy, które same w sobie nie warunkują prowadzenia działalności w zakresie najmu w sposób niezakłócony, nie można więc uznać, że łączy je więź o charakterze organizacyjnym. Na kwestię, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem niejednokrotnie zwracano uwagę w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn. SA/Sz 2724/95; wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r., sygn. I SA/Kr 1189/99 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn.: I SA/Gd 1205/13, utrzymany w mocy przez wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2015 r., sygn.: I FSK 572/14).

W skład przedmiotu Transakcji nie wchodzą istotne składniki majątku Sprzedającego, które determinują funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego, tj.:

‒ewentualne kredyty związane z Nieruchomością,

‒prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Zbywcy,

‒środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych,

‒zobowiązania wobec podmiotów trzecich powstałych do dnia dokonania dostawy,

‒księgi rachunkowe Zbywcy związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,

‒firma (nazwa przedsiębiorstwa) Zbywcy,

‒tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy,

‒prawa i obowiązki wynikające z ewentualnych umów, które Zbywca mógł zawrzeć ze swoimi usługodawcami/dostawcami towarów, tj. na przykład umów o:

‒prace budowlane,

‒ochronę ubezpieczeniową Nieruchomości,

‒świadczenie usług księgowych, prawnych lub marketingowych.

Zbywca nie zatrudniał i nie zatrudnia pracowników, dla których Nieruchomość stanowiłaby zakład pracy, który z chwilą sprzedaży Nieruchomości z mocy prawa przeszedłby na Kupującego zgodnie z art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465). Podkreślenia zdaniem Wnioskodawców wymaga, iż nie sposób jest prowadzić działalności w zakresie najmu zasadniczo wyłącznie w oparciu o posiadane Nieruchomości i inne składniki majątkowe wskazane w opisie stanu faktycznego.

Jak zostało bowiem wskazane w opisie stanu faktycznego, Transakcji nie towarzyszył transfer szeregu istotnych składników przedsiębiorstwa Zbywcy. Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy ściśle związane z sama Nieruchomością. Nie można - zdaniem Wnioskodawców - uznać, iż jest to zespół elementów, jak również, że elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym. Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca - celem prowadzenia przez siebie działalności - musi zaangażować po swojej stronie szereg niezbędnych zasobów i aktywów niezbędnych do jej prowadzenia, których nie uzyskał w wyniku przedmiotowej Transakcji. Obejmuje to przykładowo takie elementy jak finansowanie prowadzonej działalności, zapewnienie odpowiednich usług zarządczych/administracyjnych/ochrona ubezpieczeniowa Nieruchomości/znalezienie nabywców oferowanych usług, itp. Fakt ten potwierdza, że w wyniku Transakcji nie doszło do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Zbywcy, a jedynie poszczególnych składników jego majątku.

Ponadto, w celu określenia konsekwencji podatkowych tej transakcji na gruncie VAT, należałoby dokonać analizy, czy składniki majątkowe nabywane przez Nabywcę mogą zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

3. Przedmiot transakcji jako zorganizowana część przedsiębiorstwa

Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej również jako: ZCP) „rozumie się (…) organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą oraz stanowiskiem organów podatkowych, z powyższej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4.zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zespół składników w tym zobowiązań

W tym kontekście należy podkreślić, iż zgodnie z ustaleniami Stron, przedmiotowa dostawa nie obejmuje zobowiązań z tytułu ewentualnych kredytów związanych z Nieruchomością. Co więcej, przedmiotem dostawy nie są również środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie Zbywcy, nazwa spółki Zbywcy, jak również należności i zobowiązania wobec podmiotów trzecich powstałe przed dniem dokonania dostawy, a także - co do zasady - prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami usług. Jednocześnie, nie występują w stanie faktycznym zasadniczo umowy z usługodawcami zawarte przez Zbywcę (w tym m.in. umowy na dostawę mediów do Nieruchomości). Ewentualne nowe umowy zapewniające prawidłowe funkcjonowanie Nieruchomości zostaną podpisane przez Nabywcę i zaczną obowiązywać po dacie zawarcia umowy sprzedaży lub w uzgodnionym dniu po dacie zawarcia umowy sprzedaży.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawców, transakcja sprzedaży Nieruchomości nie obejmuje kluczowych składników, które zdaniem Wnioskodawców mają istotne znaczenie dla funkcjonowania działalności w zakresie wynajmowania, dzierżawy oraz zarządu nad nieruchomościami. Należy podkreślić, że zgodnie z definicją ustawową, zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmuje m.in. zobowiązania odnoszące się do przenoszonych składników. Zatem, w związku z faktem, że - w szczególności zobowiązania kredytowe oraz umowne nie zostały przeniesione na Kupującego - przesłanki określone w definicji wskazanej w ustawie o VAT nie są spełnione. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawców nie można w tym przypadku mówić o zespole składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe

Aby określony zespół składników materialnych i niematerialnych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi on odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Oznacza to, iż zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest tylko suma aktywów i pasywów, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników umożliwiający prowadzenie działalności gospodarczej, natomiast ocenie podlegać tutaj powinna rola, jaką poszczególne składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Zgodnie z ugruntowaną przez lata stosowania omawianych przepisów praktyką interpretacyjną, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa tworzy odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa np. oddział, wydział, dział itp. (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPe). Takie organizacyjne wydzielenie powinno być zasadniczo dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 września 2011 r., sygn. ITPP2/443-888/11/PS). Analogiczne stanowisko zostało wyrażone również np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 kwietnia 2016 r. (sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ).

Odrębność finansowa zgodnie z ugruntowaną praktyką interpretacyjną właściwych organów powinna być z kolei rozpatrywana w szczególności na płaszczyźnie formalnej, np. prowadzenie odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 9 grudnia 2016 r. (sygn. 1462- IPPP2.4512.784.2016.2.AM) potwierdził, że „wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP”, tj. oznacza to „sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP” (zob. przykładowo również: interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 grudnia 2015 r., sygn. IPPP2/4512-938/15-2/MAO oraz interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 września 2015 r., sygn. IPPP3/4512-598/15-2/WH).

Zdaniem Wnioskodawców w odniesieniu do składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem dostawy, nie można powiedzieć, że odznaczają się wystarczającą odrębnością organizacyjną i finansową z uwagi na fakt, iż:

‒nie zostały one wyodrębnione w sposób organizacyjny w przedsiębiorstwie Zbywcy, tj. nie realizują one odrębnych zadań od reszty przedsiębiorstwa (działalność gospodarcza prowadzona przez Zbywcę obejmuje głównie wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi), nie zostały one przyporządkowane do jakiejkolwiek definiowalnej jednostki organizacyjnej (działu, oddziału, etc.), nie są one w żaden odmienny od innych składników sposób oznaczone w księgach, ewidencjach itp.,

‒nie zostały one wyodrębnione w sposób finansowy w przedsiębiorstwie Zbywcy, tj. nie posiadają one ksiąg rachunkowych odrębnych od pozostałych składników majątkowych Zbywcy.

Należy zatem podkreślić, iż zgodnie ze wskazanymi powyżej uwagami, przesłanki w postaci wyodrębnienia organizacyjnego oraz finansowego zespołu składników, zawarte w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT nie zostaną w analizowanej sytuacji spełnione.

4. Pojęcie transferu przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części) w prawie unijnym

Należy dodatkowo zauważyć, iż pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (z ang. „totality of assets or part thereof”) stanowi pojęcie prawa unijnego, które zostało zdefiniowane w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) dotyczących VAT. Wnioskodawcy pragną przy tym zwrócić uwagę, iż zgodnie z treścią orzeczenia TSUE w sprawie C-G7/01 Zita Modes Sarl „pojęcie transferu, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, lub wniesienia do spółki całego lub części majątku przedsiębiorstwa, powinno być interpretowane w taki sposób, że obejmuje ono przeniesienie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części w tym środki trwałe i obrotowe zdolne do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, a nie tylko proste zbycie aktywów takich jak wyroby gotowe” [podkreślenie - Wnioskodawcy].

Orzeczenie to definiuje zakres pojęcia transferu przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części), w rozumieniu art. 5 ust. 8 tzw. VI Dyrektywy VAT2, którego transpozycję do krajowego porządku prawnego stanowi art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zakres przedmiotowy obydwu przepisów powinien zatem być analogiczny, co oznacza, że tezy wspomnianego orzeczenia TSUE wyznaczają granice interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa” użytego w przepisach krajowych.

Jak wynika z powyższej definicji sformułowanej przez TSUE, dla zaistnienia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu VAT, niezbędne jest by składniki weń wchodzące mogły samodzielnie, tj. bez dodawania żadnych dodatkowych elementów lub modyfikowania istniejących samodzielnie realizować zadania gospodarcze, tj. na przykład:

‒nabywać towary lub usługi niezbędne do prowadzenia takiej działalności, w szczególności posiadać ważne umowy zakupu towarów lub usług z dostawcami towarów lub usług niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej,

‒być zdolnym do wytworzenia towarów lub usług, które mogłyby być przedmiotem sprzedaży,

‒posiadać kontakty z klientami (w tym zawarte umowy sprzedaży, najmu, dzierżawy, etc.) wytwarzanych przez przedsiębiorstwo towarów lub usług lub też know-how odnośnie do tego, jak wejść w kontakty z tymi klientami,

‒posiadać odpowiednią obsługę administracyjną (rachunki bankowe, umowy na stałą obsługę prawną, administracyjną, biurową, etc.).

W ocenie Wnioskodawców, zespół składników będący przedmiotem omawianej transakcji w żadnym wypadku nie byłby zdolny do tego, by samodzielnie (bez wzbogacenia go o dodatkowe elementy i składniki majątkowe) realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze lub działać jako niezależny i samodzielny przedsiębiorca. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego, przedmiotem dostawy są określone składniki materialne oraz niematerialne, niemniej jednak:

‒w skład tego zespołu składników nie wchodzą pracownicy, za pomocą których przedsiębiorstwo mogłoby wykonywać zadania gospodarcze,

‒w skład tego zespołu składników nie wchodzą co do zasady umowy na dostawę towarów lub usług niezbędnych do prowadzenia jakiejkolwiek zorganizowanej działalności gospodarczej (umowy na prowadzenie rachunków bankowych, dostawę mediów, zarządzanie Nieruchomością, ubezpieczenie, etc.),

‒na Kupującego nie zostaną przeniesione środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie Zbywcy, firma spółki Zbywcy, ani też know-how (tajemnice przedsiębiorstwa), umożliwiający prowadzenie działalności gospodarczej oraz pozyskiwanie klientów (najemców).

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, transakcja ta nie obejmuje kluczowych składników, które mają istotne znaczenie dla prowadzenia działalności w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. W konsekwencji - po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości - Kupujący prowadzi za pomocą Nieruchomości działalność gospodarczą polegającą m.in. na organizowaniu transportu oraz działalności organizatora turystycznego, w szczególności działalności związanej z infrastrukturą narciarską. Zdaniem Wnioskodawców, fakt ten dodatkowo potwierdza, że w wyniku dostawy nie doszło do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Zbywcy, a jedynie poszczególnych składników jego majątku.

W świetle powyższych uwag, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, iż dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i tym samym do transakcji tej stosuje się przepisy ustawy o VAT.

5. Stanowisko organów podatkowych

Przedmiot Transakcji w świetle Objaśnień Podatkowych MF

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP wpisuje się też w pełni w konkluzje wynikające z Objaśnień podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej jako: Objaśnienia lub Objaśnienia MF). W dokumencie tym przedstawiono bowiem okoliczności, w których dana transakcja zbycia nieruchomości komercyjnych powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP (przy czym - jak Wnioskodawcy wykażą w dalszej części wniosku - w przedmiotowej sprawie warunki te nie będą spełnione).

Wnioskodawcy pragną również podkreślić, że - jak wskazano w treści Objaśnień - mają one służyć „zwiększeniu pewności stosowania prawa u podatników poprzez zmniejszenie ryzyka kwestionowania poprawności rozliczeń w podatku VAT przez organy podatkowe”. Tym samym, Objaśnienia powinny - zdaniem Stron - znaleźć zastosowanie przy wydawaniu interpretacji, potwierdzając stanowisko Stron prezentowane w niniejszym wniosku.

Zgodnie z Objaśnieniami, „[…] co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”, a jedynie „w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Równocześnie, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP, Objaśnienia nakazują uwzględnić - w szczególności - następujące okoliczności:

1)zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2)faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Odnosząc powyższe do obrotu nieruchomościami komercyjnymi, Objaśnienia wskazują przy tym, iż typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

1)przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

2)nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Jak zostało też wskazane, oceny w powyższym zakresie należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

W świetle powyższych uwag ogólnych, w dalszej części wniosku Wnioskodawcy przedstawią bliżej, jakimi kryteriami należy - w świetle Objaśnień - kierować się przy ocenie spełnienia powyższych warunków oraz odniosą je do okoliczności planowanej Transakcji.

Okoliczności istotne dla ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności.

Jak wskazano w Objaśnieniach, dla dokonania oceny spełnienia powyższego kryterium zweryfikować należy, czy przenoszony zespół składników majątkowych zawiera elementy pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

‒angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotami transakcji lub

‒podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Treść Objaśnień wskazuje jednoznacznie, iż za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Należy natomiast zauważyć, iż w analizowanym stanie faktycznym Nabywca nabył prawo własności Nieruchomości, jak również dodatkowe składniki majątkowe z tym związane, a następnie zamierza wykorzystywać nabyte składniki do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności Transakcji, podkreślić zatem należy, iż na Nabywcę nie został przeniesiony żaden kluczowy element umożliwiający kontynuowanie przez Nabywcę działalności Zbywcy.

W szczególności należy zauważyć, iż Nabywca będzie świadczył przy wykorzystaniu nabytej nieruchomości działalność związaną z infrastrukturą narciarską (a zatem będzie to działalność o innym charakterze niż ta prowadzona przez Zbywcę). Co więcej, Nabywca będzie zobowiązany m.in. do pozyskania klientów oraz zawarcia niezbędnych umów umożliwiających prowadzenie analizowanej działalności.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że przedmiot Transakcji nie spełnia kryteriów pozwalających uznać - w świetle Objaśnień - że przenoszony zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Zbywcę.

Okoliczności istotne dla ustalenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę

Równocześnie, Objaśnienia wskazują, iż „przy ocenie, czy nabywca nieruchomości komercyjnych ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę”.

Strony pragną podkreślić, że Zbywca prowadzi działalność związaną z najmem i zarządem nad Nieruchomością – Nabywca nie zamierza kontynuować tej działalności, lecz jest zainteresowana prowadzeniem działań polegających co do zasady na działalności związanej z infrastrukturą narciarską. Ponadto, Wnioskodawcy wskazują, że na dzień dokonania Transakcji, Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Zbywcę do żadnej działalności, a poprzednio była dzierżawiona na rzecz innego podmiotu.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców, że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP, znajduje pełne potwierdzenie w treści Objaśnień.

Stanowisko organów podatkowych zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

‒Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR wskazał, że transakcja dostawy gruntu wraz z nieruchomością biurową, podczas której na kupującego nie zostaną przeniesione m.in. (i) umowy o zarządzanie Nieruchomością, (ii) tajemnice przedsiębiorstwa, nazwy i know-how Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na komercyjnym wynajmie nieruchomości oraz związanego z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności, (iii) umowy związane z bieżącą obsługą działalności Sprzedającego, w tym umowy na usługi księgowe, umowy na doradztwo prawne, umowy z pośrednikiem w zakresie wynajmu nieruchomości, umowy rachunku bankowego Sprzedającego, (iv) należności i zobowiązania Sprzedającego związane z funkcjonowaniem Nieruchomości oraz ogólnie z działalnością Sprzedającego, w tym wierzytelności Sprzedającego z tytułu umów najmu (czynsze i inne należności) nie będzie stanowić sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny. W interpretacji organ podkreślił, że „planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa. Przedmiotem zbycia będą niektóre składniki majątkowe Sprzedającego, niezdolne bez odpowiedniego zorganizowania do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej”.

‒Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 26 czerwca 2018 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.267.2018.3.AZ, wskazał, że dostawa gruntu zabudowanego kompleksem sześciu budynków biurowo-magazynowych, oddanych do użytkowania na podstawie umów najmu – bez przenoszenia na nabywcę (i) praw i obowiązków wynikających z umów związanych z ubezpieczeniem nieruchomości oraz zarządzaniem nieruchomością, (ii) umów związanych – funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, (iii) rachunków bankowych, (iv) pracowników Sprzedającego - nie może zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa. W interpretacji Dyrektor KIS stwierdził, iż „zbycie składników materialnych nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, gdyż większość istotnych elementów tworzących u Wnioskodawcy przedsiębiorstwo nie jest objęta transakcją sprzedaży. Zatem w ocenie Organu, w przedmiotowej sprawie nie można mówić o zespole składników niematerialnych i materialnych, zorganizowanych w taki sposób, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia u nabywcy działalności gospodarczej”. Co więcej, wskazano, że „analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że planowana transakcja sprzedaży nieruchomości nie będzie także sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Tymczasem, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem transakcji nie stanowią takich autonomicznych, zorganizowanych zespołów”.

‒Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2016 r., sygn. IBPP3/4512-784/15/JP, w której to przedmiotem zbycia było prawo użytkowania wieczystego zabudowanych działek gruntu wraz z posadowionym na nich budynkiem biurowym, budowlami oraz niezbędnymi urządzeniami, instalacjami, systemami i wyposażeniem, wskazał, że „nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedawcy na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi ona także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KHS. Ponadto przedmiotem zbycia nie są ani należności ani zobowiązania, pomimo że one występują. Brak jest także przypisanych do niej pracowników, co oznacza, że Nieruchomość nie może samodzielnie realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze. (...) W świetle powyższego należy stwierdzić, że tzw. Nieruchomość, nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT”.

Ad 2.

1. Zasady ogólne.

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa transakcja w ocenie Zainteresowanych stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT i nie mieści się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W treści ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości (budynków, budowli lub ich części) podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Zainteresowanych, należy również przeanalizować, czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT.

2. Podleganie Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Odnosząc powyższe do dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji należy wskazać, że w ocenie Zainteresowanych nie podlega ona zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie tu zastosowania w związku z faktem, że Nieruchomość była wykorzystywana przez Zbywcę do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (tj. w zakresie wynajmu / dzierżawy).

Podsumowując, w odniesieniu do dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji nie zostały spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

3. Podleganie Transakcji zwolnieniu spod opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w odniesieniu do części Nieruchomości dot. Pozostałych działek.

Zgodnie z powyższym uzasadnieniem, dostawa Nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT.

Dostawa Nieruchomości na rzecz Nabywcy, w części obejmującej Pozostałe działki, zdaniem Wnioskodawców, dotyczy dostawy wyłącznie gruntów niezabudowanych. Na Pozostałych działkach bowiem nie znajdują się, w ocenie Wnioskodawców, żadne zabudowania mogące stanowić w rozumieniu Prawa Budowlanego budynków lub budowli.

Tym samym, do dostawy Nieruchomości, w części obejmującej Pozostałe działki nie znajdą zastosowania zwolnienia spod opodatkowania VAT dotyczące dostawy budynków/budowli.

Niemniej, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższej regulacji wynika, iż ze zwolnienia z VAT będzie korzystała dostawa, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane w rozumieniu ustawy o VAT.

Przez tereny budowlane, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, rozumieć należy grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. 2023 poz. 977 ze zm.) ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Natomiast w myśl ust. 2 powyższego przepisu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,

2.sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, w przypadku Pozostałych działek:

‒w stosunku do działki nr C oraz D nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego ani nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy;

‒w stosunku do działki nr H obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i w konsekwencji o przeznaczeniu rzeczonej działki decydują więc zapisy przedmiotowego aktu prawa miejscowego.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców, działka nr H stanowi tereny nieprzeznaczone pod zabudowę z uwagi na następujące zapisy w MPZP, które nie dopuszczają zabudowy przedmiotowej działki:

‒R - Tereny rolne obejmujące grunty rolne - łąki i pastwiska, podlegające ochronie przed zmianą użytkowania na cele nierolnicze. W rejonie terenów ZL stanowią naturalne przedpole kompleksów leśnych. Dopuszcza się realizację podziemnego uzbrojenia terenu.

‒ZL - Tereny leśne obejmujące grunty „Ls” zgodnie z ewidencja gruntów. Obowiązuje zakaz zmiany użytkowania gruntów na cele nieleśne i ograniczenie realizacji obiektów nie związanych z gospodarka leśną za wyjątkiem przypadków dopuszczonych ustawą o ochronie gruntów rolnych i leśnych oraz ustawą o lasach. Właściciele lasów obowiązani są do trwałego utrzymania lasu i zapewnienia ciągłości ich użytkowania. W przypadkach szczególnie uzasadnionych potrzeb właścicieli lasów może nastąpić zmiana lasu na użytek rolny na zasadach i w trybie przepisów ustawy o lasach.

Jednocześnie, działki nr C oraz D z uwagi na fakt, iż nie są działkami zabudowanymi oraz nie zostały objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani nie została wydana wobec nich decyzja o warunkach zabudowy, w ocenie Wnioskodawców, także spełniają definicję terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle wydawanych interpretacji indywidualnych Pozostałe działki, co do których nie została dopuszczona zabudowa w MPZP lub nie są objęte MPZP lub decyzją o warunkach zabudowy, stanowią grunt inny niż tereny budowlane. Na stanowisko takie wskazuje m.in. interpretacja indywidualna z dnia 4 lutego 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.624.2019.2.KK, w której Organ wskazał, że: „Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że dostawa części działki nr (...) oraz części działki nr (...), które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są przeznaczone pod tereny rolnicze oraz tereny zieleni naturalnej, jak również nieobjętej planem zagospodarowania przestrzennego (dla części działki nr (...)), podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT. Zwolnieniem z podatku VAT należy objąć ww. części tych działek, proporcjonalnie do udziału w ogólnej powierzchni działek będących przedmiotem transakcji”.

Wobec powyższego, należałoby uznać, iż w danej sytuacji przedmiotem dostawy Pozostałych działek będzie teren niezabudowany, inny niż teren budowlany. Tym samym w analizowanym przypadku możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

4. Podleganie Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w odniesieniu do części Nieruchomości dot. Działek z naniesieniami.

Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwolniona od podatku została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle znowelizowanej definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

c)wybudowaniu lub

d)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W ocenie zainteresowanych, opierając się na znowelizowanej definicji „pierwszego zasiedlenia”, w odniesieniu do Działek z naniesieniami wchodzących w skład Nieruchomości, zgodnie ze wskazanym stanem faktycznym, pierwsze zasiedlenie nastąpiło ponad 2 lata przed Transakcją z racji tego, że Działki z naniesieniami od ponad dwóch lat są wykorzystywane przez Zbywcę w ramach prowadzonej przez niego działalności. Ponadto, jak zostało wskazane w stanie faktycznym, w odniesieniu do Działek z naniesieniami nie doszło i nie dojdzie do ponownego ich pierwszego zasiedlenia w okresie ostatnich dwóch lat przed Transakcją (wydatki poniesione na ich ulepszenia w okresie dwóch lat przed Transakcją nie przekroczyły i nie przekroczą do dnia Transakcji 30% ich wartości początkowej).

W konsekwencji, do dostawy Działek z naniesieniami wchodzących w skład Nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

5. Podleganie Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w odniesieniu do części Nieruchomości dot. Działek opodatkowanych oraz rezygnacja ze zwolnienia.

Analogicznie jak zostało wspomniane w punkcie powyżej, w ocenie Zainteresowanych, opierając się na znowelizowanej definicji „pierwszego zasiedlenia”, w odniesieniu do Działek opodatkowanych wchodzących w skład Nieruchomości, zgodnie ze wskazanym stanem faktycznym, pierwsze zasiedlenie nastąpiło ponad 2 lata przed Transakcją z racji tego, że Działki opodatkowane co najmniej od dwóch lat są wykorzystywane przez Zbywcę w ramach prowadzonej przez niego działalności. Ponadto, jak zostało wskazane w stanie faktycznym, w odniesieniu do Działek opodatkowanych nie doszło i nie dojdzie do ponownego ich pierwszego zasiedlenia w okresie ostatnich dwóch lat przed Transakcją (wydatki poniesione na ich ulepszenia w okresie dwóch lat przed Transakcją nie przekroczyły i nie przekroczą do dnia Transakcji 30% ich wartości początkowej).

Niemniej, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia), i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)złożą w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2)adres budynku, budowli lub ich części.

Jak zaznaczono powyżej, zarówno Zbywca jak i Nabywca, byli na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT, a zatem pierwszy z warunków dla wybrania opodatkowania VAT dostawy Działek opodatkowanych, wymieniony w powołanym przepisie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, należy uznać za spełniony. Ponadto, Zbywca i Nabywca złożyli w Umowie sporządzonej w formie aktu notarialnego oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Działek opodatkowanych.

W związku z tym, dostawa Działek opodatkowanych wchodzących w skład Nieruchomości jest, w ocenie Wnioskodawców, w całości opodatkowana VAT stawką podstawową (23%).

Ad 3.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, (…)”. Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Mając na uwadze, iż Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, warunek przewidziany w przywołanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zostanie spełniony w zakresie, w jakim Nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie należy podkreślić, iż w świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”.

W konsekwencji, dla celów określenia prawa Nabywcy do odliczenia VAT naliczonego, konieczne jest ustalenie, czy transakcja ta:

‒podlega opodatkowaniu (tj. nie zaistniały przesłanki wyłączające transakcję spod regulacji ustawy o VAT), oraz

‒nie jest zwolniona od podatku.

Jak zostało wykazane w uzasadnieniu stanowiska Stron w ramach pytania nr 1 - zdaniem Wnioskodawców - przedmiotowa Transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i tym samym do transakcji tej stosuje się przepisy ustawy o VAT. Ponadto, jak zostało wyżej ustalone, częściowo dostawa Nieruchomości korzysta ze zwolnienia spod opodatkowania VAT, a częściowo jest opodatkowana podatkiem VAT. W powyższej sytuacji należałoby zatem uznać, iż wyłączenie z prawa do odliczenia VAT naliczonego w zakresie czynności opodatkowanych podatkiem VAT, przewidziane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie ma zastosowania w odniesieniu do dostawy części Nieruchomości podlegającej opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe, Nabywcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości w zakresie, w jakim jest ona wykorzystywana do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz została opodatkowana podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku:

‒w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT działki o numerze ewidencyjnym H oraz E w części, w jakiej nie jest objęta MPZP oraz nie posiada wydanej decyzji o warunkach zabudowy - jest nieprawidłowe,

‒w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej (działek) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Należy wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Państwa wątpliwość w pierwszej kolejności dotyczy ustalenia czy dostawa Nieruchomości w ramach opisanej we wniosku Transakcji podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

We własnym stanowisku powołali się Państwo na art. 6 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Zgodnie z tym przepisem:

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

‒istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

‒zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

‒składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

‒zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-G7/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

Zatem o tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jak wynika z przedstawionego przez Państwa we wniosku opisu sprawy, zarówno Państwo jak i Zainteresowany niebędący stroną postępowania posiadacie status czynnego podatnika podatku VAT oraz posiadają Państwo siedzibę działalności gospodarczej w Polsce.

Na podstawie zawartej umowy sprzedaży nabyli Państwo prawo własności Nieruchomości, tj. działek wraz z własnością posadowionych na tych działkach zabudowań, jak również dodatkowych składników majątkowych związanych z tymi działkami.

Zamierzają Państwo wykorzystywać nabyte składniki do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność wyciągów narciarskich).

Przedmiotem Transakcji jest prawo własności Nieruchomości złożonej z 11 działek, tj. działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi A , B, C, D, E, F, G, H, I, J oraz K.

Jak również wskazali Państwo w opisie sprawy, Nieruchomość nie stanowi formalnie odrębnego przedsiębiorstwa ani organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa. W szczególności Nieruchomość nie została wyodrębniona w formie jakiejkolwiek jednostki organizacyjnej w dokumentach korporacyjnych (np. umowie spółki) ani w dokumentach wewnętrznych Zbywcy - Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania - np. w regulaminie wewnętrznym. Zbywca nie zgłosił Nieruchomości jako odrębnego podatnika czy płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych lub składek na ubezpieczenie zdrowotne lub ubezpieczenie społeczne.

Ponadto, Nieruchomość nie została wyodrębniona na płaszczyźnie finansowej.

Jak wprost wynika z wniosku, Zbywca nie zatrudniał i nie zatrudnia pracowników, dla których Nieruchomość stanowiłaby zakład pracy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy.

W wyniku dostawy, nie zostały na Państwa przeniesione:

‒ewentualne kredyty związane z Nieruchomością,

‒prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń związanych z Nieruchomością,

‒środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych,

‒zobowiązania wobec podmiotów trzecich powstałych do dnia dokonania dostawy,

‒księgi rachunkowe Zbywcy związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,

‒firma Zbywcy (ani nazwa jego przedsiębiorstwa),

‒tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy,

‒prawa i obowiązki wynikające z ewentualnych umów, które Zbywca mógł zawrzeć ze swoimi usługodawcami/dostawcami towarów, tj. na przykład umów o:

‒prace budowlane,

‒ochronę ubezpieczeniową Nieruchomości,

‒świadczenie usług księgowych, prawnych lub marketingowych.

Co również wynika wprost z opisu sprawy, Nieruchomość nie została wyodrębniona ani organizacyjnie, ani finansowo w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy.

Biorąc pod uwagę powyżej wskazane przepisy oraz opis sprawy należy wskazać, że w analizowanej sprawie należy uznać, że dostawa Nieruchomości stanowiącej przedmiot Transakcji nie stanowi zbycia ani przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie doszło bowiem do spełnienia przesłanek uznania przedmiotowej transakcji za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przedmiotowej Nieruchomości nie można zatem uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, dostawa Nieruchomości w ramach transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej dostawy Nieruchomości.

Wskazać należy, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Dla dostawy budynków, budowli lub ich części ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a lub art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku budynków, budowli lub ich części  niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że wymienione powyżej zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy,

Natomiast, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

Przepis ten określa, że przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli więc dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione.

Natomiast do dostawy terenów niezabudowanych ma zastosowanie przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:

Ponadto w myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Zatem z powyższego zwolnienia nie korzystają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane - są zwolnione od podatku.

Powyższe uregulowanie oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi - są zwolnione od podatku VAT.

W związku z tym, że ustawa nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć należy, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Ustawa z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, przedmiotem transakcji jest Nieruchomość składająca się z 11 działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi: A , B, C, D, E, F, G, H, I, J oraz K.

Wskazać należy, że przedmiotowe działki zostały przez Państwa przyporządkowane następująco:

a)działki A , B, E, F, G oraz I zostały przyporządkowane jako „Działki z naniesieniami”,

b)działki J oraz K zostały przyporządkowane jako „Działki opodatkowane”,

c)działki C, D i H została przyporządkowana jako „Pozostałe działki”.

Działki A , B, E, F, G, I, J oraz K są działkami zabudowanymi budynkami lub budowlami. Wskazali Państwo również, że w stosunku do wszystkich naniesień stanowiących budynki, budowle i ich części nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a przedmiotową Transakcją upłynął okres 2 lat. Nadto, nie były ponoszone wydatki na ulepszenie lub przebudowę w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tych naniesień.

Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy w odniesieniu do „Działek z naniesieniami” (działki nr A , B, E [w części, w jakiej jest objęta MPZP, bo jak wynika z podanych przez Państwa informacji w tym obszarze jest zabudowa], F, G oraz I) należy wskazać, że dostawa tych działek w ramach Transakcji korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika bowiem wprost z opisu sprawy, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą przedmiotowych nieruchomości upłynął okres 2 lat oraz nie były one przedmiotem ulepszeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej budynków lub budowli.

Z tego też względu przedmiotowe działki A , B, E (w części, w jakiej jest objęta MPZP), F, G oraz I korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dostawa tzw. „Działek opodatkowanych”, podobnie jak „Działki z naniesieniami” również korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą przedmiotowych nieruchomości (budynków i budowli posadowionych na działkach nr J oraz K) również upłynął okres 2 lat oraz nie były one przedmiotem ulepszeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej budynków lub budowli. Jednakże - jak wynika wprost z przedstawionego we wniosku opisu sprawy – w stosunku do działek J oraz K złożyli Państwo wraz ze Zbywcą (będąc czynnymi podatnikami podatku VAT) w umowie, sporządzonej w formie aktu notarialnego, wspólne zgodne oświadczenie o rezygnacji ze skorzystania ze zwolnienia dostawy „Działek opodatkowanych”, wybierając opodatkowanie podatkiem VAT dostawy tych działek.

Ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo to zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeśli zatem obie strony transakcji (sprzedawca i nabywca – czynni podatnicy VAT) podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i skutecznie złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa zabudowanej działki będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Z tego względu, w sytuacji gdy skutecznie Państwo (Sprzedawca i Nabywca) złożyli w treści aktu notarialnego zgodnie oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku to  dostawa działek J oraz K podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku.

Z uwagi na to, że transakcja dostawy „Działek z naniesieniami” korzysta ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, a w przypadku „Działek opodatkowanych” mogłaby korzystać z tego zwolnienia (gdyby nie zostało złożone przez Państwa zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT) - dalsza analiza zwolnień - wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy - jest bezzasadna.

W konsekwencji - na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy - również sprzedaż gruntu (działek nr A, B, E (część objęta MPZP), F, G oraz I), z którym związane są ww. naniesienia korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast sprzedaż gruntu (działek J oraz K) z którym związane są ww. naniesienia podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki podatku.

Odnosząc się natomiast do działki E w części, w której nie jest objęta MPZP oraz nie posiada decyzji o warunkach zabudowy wskazać należy, że dostawa tej działki w ramach transakcji podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Na działce E na części, która nie jest objęta MPZP oraz wobec której nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy nie znajdują się żadne naniesienia stanowiące budynki, budowle lub ich części w rozumieniu art. 3 ust. 2 i 3 ustawy Prawo budowlane. Zatem w tej części działka nr E nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z tego też względu działka E w części, w której nie jest objęta MPZP oraz nie posiada decyzji o warunkach zabudowy korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na to, że transakcja dostawy działki E w części, w której nie jest objęta MPZP oraz nie posiada decyzji o warunkach zabudowy korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dalsza analiza zwolnienia - wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy - jest bezzasadna.

Odnosząc się natomiast do działki H należy wskazać, że dostawa powyższej działki nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawia art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 3 ustawy z 28 września 1991 r. o lasach (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1356):

Wskazali Państwo, że zgodnie z MPZP działka nr H w części posiada przeznaczenie ZL - Tereny leśne obejmujące grunty „Ls” zgodnie z ewidencja gruntów. Obowiązuje zakaz zmiany użytkowania gruntów na cele nieleśne i ograniczenie realizacji obiektów nie związanych z gospodarka leśną za wyjątkiem przypadków dopuszczonych ustawą o ochronie gruntów rolnych i leśnych oraz ustawą o lasach. Właściciele lasów obowiązani są do trwałego utrzymania lasu i zapewnienia ciągłości ich użytkowania. W przypadkach szczególnie uzasadnionych potrzeb właścicieli lasów może nastąpić zmiana lasu na użytek rolny na zasadach i w trybie przepisów ustawy o lasach.

Zatem, nie można wykluczyć, iż na terenach dla których MPZP przewiduje dla tej działki (H) przeznaczenie jako tereny leśne (ZL), zgodnie z zasadami gospodarowania lasem i na jego potrzeby nie zostaną w przyszłości wybudowane budynki, budowle lub inne obiekty niezbędne do prawidłowego gospodarowania lasem. Wskazuje to, że w tym obszarze dopuszczalna jest zabudowa.

Natomiast w pozostałej części działki H MPZP przewiduje przeznaczenie R - Tereny rolne obejmujące grunty rolne - łąki i pastwiska, podlegające ochronie przed zmianą użytkowania na cele nierolnicze. W rejonie terenów ZL stanowią naturalne przedpole kompleksów leśnych. Dopuszcza się realizację podziemnego uzbrojenia terenu.

Skoro na części działki H z przeznaczeniem R dopuszcza się realizację podziemnego uzbrojenia terenu to nie można wykluczyć, że w przyszłości dojdzie do uzbrojenia terenu, które zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.) stanowi budowlę. Co również wskazuje, że w tym obszarze dopuszczalna jest zabudowa.

Bowiem zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy prawo budowlane:

Zatem transakcja dostawy działki H nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT bowiem tereny te spełniają definicji terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Wskazać w tym miejscu należy, że przedmiotowa dostawa działki H nie korzysta również ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, przedmiotowa działka nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Przedmiotowa działka były bowiem wykorzystywana do czynności opodatkowanej podatkiem VAT, tj. do dzierżawy, a następnie była wykorzystywana jako towar do dalszej odsprzedaży.

Tym samym wskazać należy, że dostawa działki H podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku VAT.

Wobec powyższego należy wskazać, że:

a)działki A , B, E (w części), F, G oraz I korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług,

b)działki J, K oraz H podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku,

c)działka E w części która nie jest objęta MPZP oraz nie posiada wydanej decyzji o warunkach zabudowy korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawieart. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy uznać za:

‒nieprawidłowe - w zakresie działek H oraz E w części, w jakiej nie jest objęta MPZP oraz nie posiada wydanej decyzji o warunkach zabudowy;

‒prawidłowe - w pozostałym zakresie.

Podkreśla się przy tym, że w odniesieniu do działek C i D zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również możliwość odliczenia na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatku VAT naliczonego z faktury VAT dokumentującej dostawę Nieruchomości w części, w której dostawa nieruchomości jest opodatkowana VAT i nie korzysta ze zwolnienia.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przystąpili Państwo do Transakcji jako zarejestrowani czynni podatnicy podatku VAT. Ponadto wskazali Państwo, że Państwa zamiarem jest wykorzystywanie przedmiotowych nieruchomości do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości w części w której dostawa nieruchomości jest opodatkowana podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia, tj. w części dotyczącej działek J, H oraz K. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym, Państwa stanowisko - odnośnie pytania nr 3 - zgodnie z którym, Nabywcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości w zakresie, w jakim jest ona wykorzystywana do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz została opodatkowana podatkiem VAT - należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuję, że w zakresie pytania nr 2, w części dotyczącej działek o numerze ewidencyjnym C oraz D zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto wskazuję, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, którego dotyczy pytanie nr 4, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Nadmieniamy, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanych pytań. Inne kwestie (np. zastosowanie właściwej stawki podatku VAT), które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Ponadto, art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej stanowi, że:

Tym samym, kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być rozstrzygnięta tylko w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Stosownie do tego przepisu:

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W szczególności przyjęto w ślad za Państwa wskazaniem że „naniesienia opisane we wniosku jako stanowiące przedmiot dostawy, znajdujące się na działkach będących przedmiotem dostawy, stanowią budowle”. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.