Interpretacja indywidualna z dnia 16 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.761.2023.2.IO

Czy zbywając w drodze sprzedaży nieruchomość stanie się Pan podatnikiem VAT zobowiązanym do uiszczenia podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 20 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości podatkiem od towarów i usług.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 27 grudnia 2023 r. (data wpływu 28 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan właścicielem działki o nr ew. (…) karta mapy (…) o pow. (…) ha położonej w miejscowości (…) gmina (…) powiat (…) województwo (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o nr KW nr (…). Przedmiotową nieruchomość nabył Pan na podstawie darowizny dnia (…) 1999 sporządzonej w Kancelarii Notarialnej (…) przez notariusz (…) repetytorium nr (…).

Przedmiotową nieruchomość nabył Pan do majątku osobistego. Przedmiotowa działka nie jest uzbrojona.

Aktualnie nie prowadzi Pan żadnej działalności gospodarczej, a przedmiotowa działka nie jest obecnie przedmiotem dzierżawy. Działka była dzierżawiona przez okres (…) miesięcy w terminie od (…) przez (…).

Jest Pan również właścicielem działki nr (…) o powierzchni (…) ha w tej samej gminie.

W roku (…) dokonał Pan sprzedaży działki nr (…) we wsi (…).

Jest Pan również współwłaścicielem domu oraz działki położonego w (…) na prawach współwłasności (…).

Zamiaru sprzedaży działki nigdzie Pan nie ogłaszał.

W sprawie zakupu przedmiotowej działki skontaktował się z Panem przedstawiciel firmy (…) z siedzibą w (…). Dnia (…) w Kancelarii Notarialnej w (…) zawarł Pan umowę przedwstępną sprzedaży przedmiotowej działki pod warunkami (Repetytorium akt. (…),w której zobowiązuje się sprzedać firmie (…) przedmiotową nieruchomość za cenę w kwocie (…) zł. Do powyższej umowy został sporządzony aneks, przedłużający umowę do dnia (…). Niniejszy aneks został sporządzony celem przedłużenia daty trwania umowy oraz zmianę ceny na kwotę (…) zł. Na przedmiotowej działce firma (…) planuje zbudować obiekt (…) wraz z (…) oraz całą pozostałą niezbędną infrastrukturą.

Spółka, która zamierza kupić nieruchomość, zamierza ją wykorzystać wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży przedmiotowej działki, udzielił Pan również stosownych pełnomocnictw pracownikom firmy (…) do występowania w Pana imieniu przed organami administracji publicznej celem uzyskania decyzji i pozwoleń, które umożliwią zrealizowanie planowanej przez firmę (…) inwestycji na przedmiotowej nieruchomości.

Wyraził Pan również zgodę na dysponowanie przez firmę (…) całą nieruchomością na cele budowlane przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej w zakresie występowania z wnioskami o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii, itp.

Jednym z zapisów przedmiotowej umowy sprzedaży jest również możliwość zawarcia jeszcze przed dokonaniem sprzedaży przez Pana ze spółką (…) umowy dzierżawy, przedmiotowej działki na cele związane z powstaniem przedmiotowej inwestycji.

W odpowiedzi na wezwanie Organu, pismem z 27 grudnia 2023 r. uzupełnił Pan opis sprawy w następującym zakresie:

1) W jaki sposób wykorzystywał i wykorzystuje Pan działkę? W szczególności:

- Czy korzystał lub korzysta z niej Pan dla celów prowadzenia działalności gospodarczej? Jeśli tak, w jakim okresie lub okresach i w jaki sposób Pan z niej korzystała lub korzysta?

- Czy korzystał lub korzysta Pan z niej dla swoich celów osobistych (w jaki sposób)?

odpowiedź: Działka nigdy nie była przez Pana wykorzystywana do działalności gospodarczej. Działkę nabył Pan w drodze umowy darowizny i od tego momentu nic na niej Pan nie robił.

2) Jeśli korzystał lub korzysta Pan z działki dla celów prowadzenia działalności gospodarczej proszę wskazać:

a) W jaki sposób działka była lub jest wykorzystywana w Pana działalności gospodarczej?

b) Czy wykorzystywał lub wykorzystuje Pan działkę do czynności opodatkowanych czy zwolnionych z podatku VAT?

c) Czy wykorzystywał lub wykorzystuje Pan działkę wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT?

odpowiedź: Nie była wykorzystywana.

3) Czy wykorzystywał lub wykorzystuje Pan działkę do działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług? Jeśli tak – czy sprzedawał Pan płody rolne z działki, które pochodziły z Pana własnej działalności rolniczej (Jeśli tak, proszę wskazać: jakie to były płody rolne, kiedy je Pan sprzedawał, czy sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT)?

odpowiedź: Działka nigdy nie była wykorzystywana do celów związanych z działalnością rolniczą.

4) Czy jest Pan rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.)? Zgodnie z tym przepisem:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o rolniku ryczałtowym – rozumie się przez to rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

odpowiedź: Nie jestem.

5) Czy prowadził lub prowadzi Pan jakieś działania, żeby uatrakcyjnić działkę dla celów sprzedaży lub podnieść jej wartość? W szczególności, czy:

a) ogrodził Pan nieruchomość,

b) wydzielił Pan drogę wewnętrzną,

c) uzbroił działkę,

d) podjął Pan działania w celu jej uzbrojenia,

e) wydzielił albo podzielił Pan działkę?

Kiedy prowadził Pan te działania?

odpowiedź: Nie prowadził Pan żadnych działań żeby uatrakcyjnić działkę do celów sprzedaży. Działania takie podejmował przyszły nabywca - (…) na podstawie pełnomocnictwa udzielonego w umowie przedwstępnej.

6) Czy po zawarciu umowy przedwstępnej kupujący będzie inwestował w infrastrukturę działki (np. uzbroi teren w media, ogrodzi go)? Jeśli tak – jakie działania podejmie do momentu zawarcia finalnej umowy sprzedaży?

odpowiedź: Kupujący - (…) przed zawarciem umowy sprzedaży, zamontował (…) pod przyszły (…) na działce nr (…), kosztem i staraniem kupującego. Przeprowadził również badania gruntu, również na koszt kupującego. Według Pana wiedzy zanim działka nr (…) nie zostanie sprzedana, nie będą podejmowane na niej żadne dodatkowe prace.

7) Jakie działania podejmie nabywca w ramach udzielonemu mu pełnomocnictwa? Kto (Pan, czy Kupujący) będzie pokrywał koszty tych działań?

odpowiedź: Kupujący starał się o zmianę Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla działki nr (…) w celu wybudowanie (…) według ich koncepcji. Po zmianie MPZP wystąpił również o wydanie pozwolenia na budowę. Składał również wnioski dot. budowy (…) i podłączenia (…) oraz o warunki odprowadzenia (…) z działki. Może również wnioskować o (…) w pasie drogowym przy działce nr (…). Wszelkie koszta są po stronie kupującego.

8) Czy działka jest objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, jeśli tak to czy z Planu wynika, że działka jest przeznaczona pod zabudowę?

odpowiedź: Działka jest objęta MPZP. Przed zmianą była przeznaczona pod cele mieszkaniowo-usługowe. Po zmianie przeznaczenie działki nr (…) to teren zabudowy usługowej i częściowo teren zieleni (…).

Pytanie

Czy zbywając w drodze sprzedaży opisaną nieruchomość stanie się Pan podatnikiem VAT zobowiązanym do uiszczenia podatku od towarów i usług ?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem sprzedaż opisanej nieruchomości stanowi sprzedaż incydentalną. Pana udział w opisanej nieruchomości stanowi część Pana majątku osobistego.

Sprzedaż w żaden sposób nie nosi znamion wykonywania działalności gospodarczej. Nigdy nie zajmował się Pan obrotem nieruchomościami.

Z uwagi na powyższe w świetle opisanego stanu faktycznego sprzedając nieruchomość nie staję się Pan podatnikiem VAT

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1, z późn. zm.):

„podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działki istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży działki podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z orzeczenia tego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem sięgnąć do wykładni wynikającej z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Przedmiotem Pana wątpliwości w niniejszej sprawie jest kwestia czy zbywając w drodze sprzedaży opisaną nieruchomość stanie się Pan podatnikiem VAT zobowiązanym do uiszczenia podatku od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić Pana wątpliwości należy w ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy będzie Pan działał w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pan właścicielem działki o nr ew. (…) o pow. (…) ha położonej w miejscowości (…). Przedmiotową nieruchomość nabył Pan na podstawie darowizny dnia (…) 1999 r. Przedmiotową nieruchomość nabył Pan do majątku osobistego. Przedmiotowa działka nie jest uzbrojona. Działka była dzierżawiona przez okres (…) miesięcy przez (…). W roku (…) dokonał Pan sprzedaży działki nr (…) we wsi (…). Zamiaru sprzedaży działki nigdzie Pan nie ogłaszał. W sprawie zakupu przedmiotowej działki skontaktował się z Panem przedstawiciel firmy (…) z siedzibą w (…). Dnia (…) w Kancelarii Notarialnej zawarł Pan umowę przedwstępną sprzedaży przedmiotowej działki w której zobowiązuje się sprzedać firmie (…) przedmiotową nieruchomość za cenę w kwocie (…) zł. Do powyższej umowy został sporządzony aneks, przedłużający umowę do dnia (…) r. Niniejszy aneks został sporządzony celem przedłużenia daty trwania umowy oraz zmianę ceny na kwotę (…) zł. Na przedmiotowej działce firma (…) planuje zbudować obiekt (…) wraz z (…) oraz całą pozostałą niezbędną infrastrukturą. Spółka, która zamierza kupić nieruchomość, zamierza ją wykorzystać wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nie prowadziłem żadnych działań żeby uatrakcyjnić działkę do celów sprzedaży. Działania takie podejmował przyszły nabywca - (…) na podstawie pełnomocnictwa udzielonego w umowie przedwstępnej. Na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży przedmiotowej działki, udzielił Pan również stosownych pełnomocnictw pracownikom firmy (…) do występowania w Pana imieniu przed organami administracji publicznej celem uzyskania decyzji i pozwoleń, które umożliwią zrealizowanie planowanej przez firmę (…) inwestycji na przedmiotowej nieruchomości. Wyraził Pan również zgodę na dysponowanie przez firmę (…) całą nieruchomością na cele budowlane przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej w zakresie występowania z wnioskami o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii, itp. Jednym z zapisów przedmiotowej umowy sprzedaży jest również możliwość zawarcia jeszcze przed dokonaniem sprzedaży przez Pana ze spółką (…) umowy dzierżawy, przedmiotowej działki na cele związane z powstaniem przedmiotowej inwestycji. Kupujący - (…) przed zawarciem umowy sprzedaży, zamontował (…) pod przyszły (…) na działce nr (…), kosztem i staraniem kupującego. Przeprowadził również badania gruntu, również na koszt kupującego. Według Pana wiedzy zanim działka nr (…) nie zostanie sprzedana, nie będą podejmowane na niej żadne dodatkowe prace. Kupujący starał się o zmianę Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla działki nr (…) w celu wybudowania (…) według ich koncepcji. Po zmianie MPZP wystąpił również o wydanie pozwolenia na budowę. Składał również wnioski dot. budowy (…) i podłączenia (…) oraz o warunki odprowadzenia (…) z działki. Może również wnioskować o (…) w pasie drogowym przy działce nr (…). Wszelkie koszty są po stronie kupującego. Działka jest objęta MPZP. Przed zmianą była przeznaczona pod cele mieszkaniowo-usługowe. Po zmianie przeznaczenie działki nr (…) to teren zabudowy usługowej i częściowo teren zieleni (…).

Odnosząc się do Pana wątpliwości, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży, o których mowa w art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

W myśl art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

W świetle § 2 tego artykułu:

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu:

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonywa w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Wobec powyższego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez stronę kupującą wywołają skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej (jako mocodawcy), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości podejmuje Pan pewne działania w sposób zorganizowany.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że działka będąca przedmiotem dostawy, była przedmiotem dzierżawy.

Jak wskazuje art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki. Zatem dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W świetle powyższego uznać należy, że Kupujący do czasu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Pana działki nr (…). Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazał Pan w opisie sprawy, udzielił Pan Kupującemu stosownego pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Pana, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Pana (aktualnego właściciela) sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Pana (mocodawcy). Z kolei Kupujący, dokonując takich działań jak pozyskanie wszelkich niezbędnych decyzji organów administracyjnych określi, czy realizacja przez niego inwestycji będzie możliwa zgodnie z planem, pomimo, że działka będzie nadal w Pana posiadaniu. Działania te dokonywane za pełną Pana zgodą, pozwolą zminimalizować ryzyko związane z nabyciem i jednocześnie zmaksymalizować przychody ze sprzedaży a także wpłyną generalnie na możliwość realizacji inwestycji przez Kupującego. Kupujący, dokonując opisanych we wniosku działań uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość stanowiącą Pana własność. Działania te wpłyną generalnie na poniesienie atrakcyjności jako towaru i wzrost jej wartości.

Zatem, dokonując sprzedaży działki nr (…), nie będzie Pan korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób zorganizował Pan sprzedaż ww. nieruchomości, że niejako Pana działania łącznie z działaniami Kupującego, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący Pana własnością będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pana sferze prawnopodatkowej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Kupującego.

W konsekwencji dokonując opisanych we wniosku czynności podjął Pan działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał Pan aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Mając powyższe na uwadze, w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę do uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, zatem czynność dostawy działki nr (…) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.