Interpretacja indywidualna z dnia 15 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.671.2023.2.MF

Dotyczy ustalenia, czy zapłacona przez Wnioskodawcę kara umowna z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy z Dostawcą na dostarczenie paliwa gazowego stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy zapłacona przez Wnioskodawcę kara umowna z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy z Dostawcą na dostarczenie paliwa gazowego stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm.).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – 9 stycznia 2024 r. (wpływ do Organu tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym i prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie produkcji (…), a także ich hurtowej sprzedaży. Spółka jest jednym z najbardziej nowoczesnych zakładów w Europie produkujących (…).

Wytworzenie tego rodzaju produktów wymaga stałego użycia dużej ilości gazu, zarówno (…), ale też w trakcie pozostałych etapów produkcyjnych. Wydatki na paliwo gazowe stanowią znaczącą część kosztów wpływających na finalną cenę produkcji wyrobów wytwarzanych przez Wnioskodawcę.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawarła w dniu (…) umowę na dostawę gazu z (…) (dalej jako: „Dostawca”). W dniu (…) Spółka podpisała aneks do ww. umowy. Aneks został zawarty na czas określony do (…) a warunki w nim określone miały obowiązywać od (…) do (…). Umowa Wnioskodawcy z Dostawcą przewidywała karę umowną z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy.

W wyniku nieprzewidzianej podwyżki cen gazu, Wnioskodawca stanął przed poważną decyzją biznesową dotyczącą kontynuacji działalności handlowej, związanej z produkcją towarów, które w procesie wytwarzania wymagają znacznego zużycia tego surowca. Wnioskodawca podjął dwukrotnie próby renegocjowania warunków obowiązującej z Dostawcą umowy. Niestety strony umowy nie doszły do konsensusu w tym przedmiocie.

Spółka rozważała podniesienie cen detalicznych wytwarzanych produktów w celu rekompensaty wzrostu kosztów energetycznych.

Podwyżka cen doprowadziłaby do obniżenia atrakcyjności oferty Wnioskodawcy na rynku, co z kolei niosłoby ze sobą ryzyko utraty klientów, którzy mogliby zdecydować się na alternatywne produkty dostępne u konkurencyjnych dostawców. Taki scenariusz wpłynąłby negatywnie na dochody Wnioskodawcy oraz skutkowałby generowaniem strat w przedsiębiorstwie.

Wnioskodawca po przeprowadzeniu szczegółowej analizy kosztowej, chcąc utrzymać atrakcyjność rynkową, a przede wszystkim prowadzoną działalność, zdecydował się na rozwiązanie umowy z Dostawcą.

Rozwiązanie umowy nie wynikało z zaniedbań po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie byłby w stanie generować przychodów na tym samym poziomie, gdyby w dalszym ciągu ponosił koszty gazu w ustalonej przez Dostawcę zwiększonej wysokości. Dlatego taka decyzja była ekonomicznie korzystniejsza niż kontynuowanie umowy.

W związku z rozwiązaniem umowy, Wnioskodawca został obciążony karą umowną, którą zapłacił. Dzięki temu Spółka nie musiała drastycznie podnosić cen towarów, nie poniosła z tego tytułu strat, ale przede wszystkim zachowała dotychczasowe źródło przychodów przy jednoczesnym zachowaniu konkurencyjności na rynku.

Pytanie

Czy zapłacona przez Wnioskodawcę kara umowna z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy z Dostawcą na dostarczenie paliwa gazowego stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm.)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy kara umowna z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy z Dostawcą na dostarczenie paliwa gazowego stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm.).

Uzasadnienie

Zdaniem Wnioskodawcy kara umowna z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy z Dostawcą na dostarczenie paliwa gazowego stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm.).

Zgodnie z ustawą o CIT, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów).

W ocenie Wnioskodawcy można przyjąć, że kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wcześniejsze rozwiązanie umowy przez Wnioskodawcę nie wynikało z jakichkolwiek zaniedbań. Gdyby nie drastyczna podwyżka cen, Spółka najprawdopodobniej w dalszym ciągu korzystałaby z usług Dostawcy.

Produkowane przez Spółkę towary zawsze charakteryzowały się najwyższą jakością. Podwyżka cen gazu u ówczesnego Dostawcy, znacząco zwiększyła koszty dotychczasowej produkcji. Wnioskodawca nie byłby w stanie uzyskiwać przychodów na tym samym poziomie, gdyby w dalszym ciągu opłacał gaz według nowych - podniesionych stawek. Jednocześnie konieczne byłoby podwyższenie cen oferowanych produktów, co znacząco wpłynęłoby na ich atrakcyjność, a tym samym konkurencyjność Spółki.

Odstąpienie od umowy było poprzedzone dokładną analizą zysków i strat, które finalnie zakończyły się najbardziej racjonalną na tamten moment decyzją. W wyniku tych rozważań, Spółka zdecydowała się na zerwanie umowy z Dostawcą. Wnioskodawca kilkukrotnie próbował renegocjować warunki obowiązującej umowy, niemniej strony nie doszły do porozumienia w tym zakresie.

Podjęcie decyzji o zerwaniu umowy generowało najmniejszą stratę przychodu przy jednoczesnych największych oszczędnościach, co było dla Spółki kluczowe pod kątem dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca zmuszony niespodziewaną podwyżką cen gazu Dostawcy, zdecydował się na zawarcie umowy z nowym dostawcą na znacznie korzystniejszych warunkach. Dzięki temu Spółka zachowała dotychczasowe źródło przychodów i nie poniosła z tego tytułu straty, przy jednoczesnym zachowaniu konkurencyjności na rynku.

Spółka podejmowała decyzje w sposób racjonalny i ekonomiczny, a jej działania zmierzały do spełnienia określonego celu jakim było zabezpieczenie źródła przychodów. Co istotne były to czynności nie tylko zmierzające do zmniejszenia starty ekonomicznej, ale przede wszystkim mające na celu osiągnięcie przychodu z tytułu sprzedaży produktów, bez podnoszenia cen - na tym samym poziomie. Spółka zdecydowała się na odstąpienie od umowy, a co za tym idzie narażenie się na karę umowną w celu ochrony istniejącego (podstawowego) źródła przychodów, tak aby zapewnić działalności funkcjonowanie na dotychczasowym bezpiecznym i rentownym poziomie, bez utraty kontrahentów. Jednocześnie Wnioskodawca rozwiązując umowę na dostarczanie gazu zredukował koszty bezpośrednie produkcji towarów.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy poniesiona przez niego kara umowna spełnia wszystkie warunki uznania jej za wydatek podlegający zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kryteria normatywne.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.”

Co istotne, ww. przepis nie wyłącza z kosztów uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań zapłaconych z innego tytułu niż w nim wskazane. Normy prawne określone w poszczególnych jednostkach redakcyjnych art. 16 ust. 1 ustawy o CIT są wyjątkami od zasady wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tym samym w ocenie Wnioskodawcy należy je interpretować ściśle. Oznacza to, że zapłacone kary umowne lub odszkodowania wynikające z innych tytułów niż wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile spełniają warunki przewidziane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z informacjami wskazanymi w opisie stanu faktycznego - Spółka została obciążona karą umowną w związku z odstąpieniem od umowy dostawy gazu. Tytułem kary umownej nie była więc wada dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług czy zwłoka w dostarczeniu towaru wolnego od wad ani też zwłoka w usunięciu wad towarów / wykonanych robót i usług.

Przyjęcie poglądu skutkującego uznaniem, że każda kara umowna lub odszkodowanie nie mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów, czyniłoby regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT zbędną, co stałoby w sprzeczności z domniemaniem racjonalności ustawodawcy. Takie stanowisko potwierdzają liczne orzeczenia sądów administracyjnych (np. Wyrok NSA z 7 czerwca 2023 r. sygn. akt II FSK 2961/20, wyrok WSA z 18 sierpnia 2021 r. sygn. akt I SA/Po 357/21).

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 21 czerwca 2023 r. sygn. akt II FSK 68/21: „Jeżeli wolą ustawodawcy byłoby wyłączenie in genere możliwości zaliczenia kar umownych do kosztów uzyskania przychodów, dałby temu wyraz inaczej formułując wyłączenie. (...) Katalog wyłączeń dotyczy zdarzeń spowodowanych wadliwością, w tym z tytułu wykonania usługi lub wad towaru, to znaczy, że zaistnienie wady jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji kar umownych z kosztów podatkowych. Zatem przepis ten nie obejmuje przypadków odstąpienia od umowy.”

W przypadku Spółki kara dotyczyła odstąpienia od umowy na usługę dostawy gazu. Nie mamy więc do czynienia z wadliwością wykonania usługi, a z odstąpieniem od umowy. Ponadto, Spółka była w tej relacji usługobiorcą, trudno więc mówić o jakiejkolwiek wadliwości w wykonaniu usługi, do której Spółka nie była zobowiązana.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy kary nałożone na Spółkę nie stanowią kar wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy poniesiony przez Spółkę wydatek z tytułu obciążenia karą umowną przez Dostawcę: został opłacony, miał więc charakter definitywny, pozostawał związany z działalnością gospodarczą, został poniesiony w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, został udokumentowany, a jednocześnie nie podlega wyłączeniu z możliwości zaliczenia do KUP. Z tego względu w ocenie Wnioskodawcy wydatek ten spełnia wszystkie warunki uznania go za koszt uzyskania przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę kara umowna z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy z Dostawcą na dostarczenie paliwa gazowego stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- koszt został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Podatnik ma zatem prawo zaliczyć na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT do kosztów uzyskania przychodów wszystkie poniesione wydatki za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane i pozostają one w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zauważyć należy, że ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu lub zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów. Cel ten musi być widoczny, zaś poniesione wydatki winny go bezpośrednio lub pośrednio realizować lub co najmniej winny go zakładać jako realny.

Określenie „w celu” oznacza pozostawanie kosztu w takim związku z przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła, że poniesienie go ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródeł.

Przyjmuje się, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało.

Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Oprócz powyższego należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kryteria normatywne.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Do kosztów podatkowych nie zalicza się więc sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych czy odszkodowań z tytułów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami i odszkodowaniami.

W art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT ustawodawca wprost wylicza, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary, czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań, wymienione ściśle w tym przepisie, tj. kary umowne oraz odszkodowania z tytułu wad dostarczanych towarów, wykonanych robót i usług, zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub też zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

W tym miejscu zauważyć należy, że uregulowania dotyczące kar umownych zawarte są w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm., dalej: „KC”).

Zgodnie z art. 471 KC:

Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W myśl natomiast art. 483 § 1 KC:

Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Art. 483 § 1 KC, stanowi, że:

Dłużnik nie może bez zgody wierzyciela zwolnić się z zobowiązania przez zapłatę kary umownej.

Stosownie do treści art. 484 § 1 KC:

W razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania kara umowna należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na wysokość poniesionej szkody. Żądanie odszkodowania przenoszącego wysokość zastrzeżonej kary nie jest dopuszczalne, chyba że strony inaczej postanowiły.

Zapisy ustanawiające karę umowną stanowią powszechnie stosowaną praktykę przy zawieraniu umów i stanowią realizację zasady swobody tychże umów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawarła w dniu (…) umowę na dostawę gazu z (…) (dalej jako: „Dostawca”). W dniu (…) Spółka podpisała aneks do ww. umowy. Aneks został zawarty na czas określony do (…) a warunki w nim określone miały obowiązywać od (…) do (…). Umowa Wnioskodawcy z Dostawcą przewidywała karę umowną z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy. W wyniku nieprzewidzianej podwyżki cen gazu, Wnioskodawca stanął przed poważną decyzją biznesową dotyczącą kontynuacji działalności handlowej, związanej z produkcją towarów, które w procesie wytwarzania wymagają znacznego zużycia tego surowca. Wnioskodawca podjął dwukrotnie próby renegocjowania warunków obowiązującej z Dostawcą umowy. Niestety strony umowy nie doszły do konsensusu w tym przedmiocie. Spółka rozważała podniesienie cen detalicznych wytwarzanych produktów w celu rekompensaty wzrostu kosztów energetycznych. Podwyżka cen doprowadziłaby do obniżenia atrakcyjności oferty Wnioskodawcy na rynku, co z kolei niosłoby ze sobą ryzyko utraty klientów, którzy mogliby zdecydować się na alternatywne produkty dostępne u konkurencyjnych dostawców. Taki scenariusz wpłynąłby negatywnie na dochody Wnioskodawcy oraz skutkowałby generowaniem strat w przedsiębiorstwie. Wnioskodawca po przeprowadzeniu szczegółowej analizy kosztowej, chcąc utrzymać atrakcyjność rynkową, a przede wszystkim prowadzoną działalność, zdecydował się na rozwiązanie umowy z Dostawcą. Rozwiązanie umowy nie wynikało z zaniedbań po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie byłby w stanie generować przychodów na tym samym poziomie, gdyby w dalszym ciągu ponosił koszty gazu w ustalonej przez Dostawcę zwiększonej wysokości. Dlatego taka decyzja była ekonomicznie korzystniejsza niż kontynuowanie umowy. W związku z rozwiązaniem umowy, Wnioskodawca został obciążony karą umowną, którą zapłacił. Dzięki temu Spółka nie musiała drastycznie podnosić cen towarów, nie poniosła z tego tytułu strat, ale przede wszystkim zachowała dotychczasowe źródło przychodów przy jednoczesnym zachowaniu konkurencyjności na rynku.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy zapłacona przez Wnioskodawcę kara umowna z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy z Dostawcą na dostarczenie paliwa gazowego stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.

Jak wskazują Państwo we wniosku, wcześniejsze rozwiązanie umowy przez Wnioskodawcę nie wynikało z jakichkolwiek zaniedbań. Gdyby nie drastyczna podwyżka cen, Spółka najprawdopodobniej w dalszym ciągu korzystałaby z usług Dostawcy. Podwyżka cen gazu u ówczesnego Dostawcy, znacząco zwiększyła koszty dotychczasowej produkcji. Wnioskodawca nie byłby w stanie uzyskiwać przychodów na tym samym poziomie, gdyby w dalszym ciągu opłacał gaz według nowych - podniesionych stawek. Jednocześnie konieczne byłoby podwyższenie cen oferowanych produktów, co znacząco wpłynęłoby na ich atrakcyjność, a tym samym konkurencyjność Spółki.

Odstąpienie od umowy było poprzedzone dokładną analizą zysków i strat, które finalnie zakończyły się najbardziej racjonalną na tamten moment decyzją. W wyniku tych rozważań, Spółka zdecydowała się na zerwanie umowy z Dostawcą. Wnioskodawca kilkukrotnie próbował renegocjować warunki obowiązującej umowy, niemniej strony nie doszły do porozumienia w tym zakresie.

Ponadto podjęcie decyzji o zerwaniu umowy generowało najmniejszą stratę przychodu przy jednoczesnych największych oszczędnościach, co było dla Spółki kluczowe pod kątem dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca zmuszony niespodziewaną podwyżką cen gazu Dostawcy, zdecydował się na zawarcie umowy z nowym dostawcą na znacznie korzystniejszych warunkach. Dzięki temu Spółka zachowała dotychczasowe źródło przychodów, przy jednoczesnym zachowaniu konkurencyjności na rynku.

Spółka podejmowała decyzje w sposób racjonalny i ekonomiczny, a jej działania zmierzały do spełnienia określonego celu jakim było zabezpieczenie źródła przychodów. Co istotne były to czynności zmierzające przede wszystkim w celu osiągnięcia przychodu z tytułu sprzedaży produktów, bez podnoszenia cen - na tym samym poziomie. Spółka zdecydowała się na odstąpienie od umowy, a co za tym idzie narażenie się na karę umowną w celu ochrony istniejącego (podstawowego) źródła przychodów, tak aby zapewnić działalności funkcjonowanie na dotychczasowym bezpiecznym i rentownym poziomie, bez utraty kontrahentów. Jednocześnie Wnioskodawca rozwiązując umowę na dostarczanie gazu zredukował koszty bezpośrednie produkcji towarów.

Biorąc pod uwagę powyższy stan faktyczny, oraz przytoczone przepisy prawa podatkowego, wskazać należy, że kara umowna, którą została obciążona Spółka, nie dotyczą wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, a jedynie są konsekwencją wcześniejszego rozwiązania przez Spółkę umowy z Dostawcą na dostarczenie paliwa gazowego. W przypadku, gdyby Spółka nie zdecydowała się na rozwiązanie umowy z Dostawcą na dostarczenie paliwa gazowego to konieczne byłoby podwyższenie cen oferowanych produktów, co znacząco wpłynęłoby na ich atrakcyjność, a tym samym konkurencyjność Spółki. Wnioskodawca nie byłby w stanie uzyskiwać przychodów na tym samym poziomie, gdyby w dalszym ciągu opłacał gaz według nowych - podniesionych stawek.

Zatem kara umowna opisana we wniosku, nie podlegają ograniczeniu określonemu w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślić jednak należy, że – jak wskazano na wstępie – poniesiony wydatek, aby mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, musi spełniać ogólną zasadę zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy, tj. musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Jednocześnie, ciężar prawidłowego udokumentowania wydatku i wykazania związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem (zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła) przychodów spoczywa na podatniku. To właśnie on musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności. Decydując się na poniesienie określonych wydatków musi sam dokonać oceny, czy wydatki, które poniósł mają na celu uzyskanie przychodu albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, a następnie podjąć decyzję o ich ewentualnym zakwalifikowaniu do kosztów podatkowych.

Zauważyć należy, że zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w przywołanym przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że poniesiony wydatek przysporzy mu spodziewanego przychodu lub przyczyni się do zabezpieczenia źródła przychodów.

W przedmiotowej sprawie istotna jest analiza poniesionego wydatku w postaci zapłaty kary umownej i jego wpływu na powstanie przychodu, względnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu. Analiza ta nie byłaby pełna bez uwzględnienia, czy powstaniu tego kosztu towarzyszyło racjonalne działanie Spółki.

W tym kontekście należy zauważyć, że koszty związane z działalnością gospodarczą, oprócz tego, że muszą być wynikiem racjonalnego i celowego działania nie mogą obciążać budżetu skutkami zaniedbań przedsiębiorcy, powodujących zmniejszenie jego wpływów.

Podatnik nie może bowiem kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatków, będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania albo niezachowania przez niego należytej staranności. Działalność podmiotu gospodarczego powinna cechować dbałość i zachowanie należytej staranności tak w procesie decyzyjnym jak i wykonawczym. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu zapobieżenia im.

W orzecznictwie wielokrotnie podkreślano, że strat i wydatków wynikających z zaniedbań oraz nieracjonalnych działań w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej podatnik nie może przerzucać na Skarb Państwa.

Taka sytuacja nie miała miejsca w opisanym stanie faktycznym przez Spółkę.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności stwierdzić należy, że zapłacona przez Wnioskodawcę kara umowna z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy z Dostawcą na dostarczenie paliwa gazowego stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W konsekwencji Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).