Interpretacja indywidualna z dnia 12 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.304.2023.3.JSU

Obowiązki i prawa w podatku akcyzowym związane z wytwarzaniem i zużyciem energii elektrycznej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku akcyzowym jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 27 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku akcyzowego w zakresie obowiązków i praw związanych z wytwarzaniem i zużyciem energii elektrycznej, wpłynął 29 września 2023 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 grudnia 2023 r. (wpływ 3 stycznia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Przedmiotem działalności gospodarczej jest handel i produkcja. Wnioskodawca siedzibę ma w (…), natomiast ponadto posiada (…) oddziałów (nie samobilansujących) w całej Polsce. W jednym z tych oddziałów, w oddziale (…), Wnioskodawca uzyskuje energię elektryczną z paneli fotowoltaicznych. W związku z tym Wnioskodawca zawarł z jednostką: (…) w (…) umowę o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej w dniu (…) r. w zakładzie produkcyjno-usługowym w (…), w której to Wnioskodawca występuje jako „podmiot przyłączony”.

Wnioskodawca, także w związku z wytwarzaniem energii w powyższy sposób, zawarł z ww. podmiotem umowę kompleksową dla Przedsiębiorstw, przy czym jej integralną część stanowią m.in. ogólne warunki Umów Kompleksowych dla Przedsiębiorstw (OWU), jak i cennik standardowy dla przedsiębiorstw oraz oferta sprzedawcy wraz z Regulaminem Oferty.

Dla przedmiotu niniejszego wniosku istotną okolicznością jest to, że Wnioskodawca w związku z wytwarzaniem energii przy użyciu paneli fotowoltaicznych może w danym okresie miesięcznym (w takich właśnie okresach Wnioskodawca rozlicza się jako podatnik VAT z tego podatku) zużyć na własne potrzeby mniej energii niż uzyskał, a zatem pojawia się dla niego jako prosumenta nadwyżka w postaci depozytu, którą w rozliczeniach z ww. jednostką kompensuje na swoje dobro, co powoduje obniżenie jego obciążenia wobec tej jednostki.

Taka właśnie sytuacja wystąpiła m.in. za (…) br., za który to okres (…) wystawiła fakturę VAT, w której wykazała:

a)wartość energii pobranej,

b)depozyt (wskazana wyżej nadwyżka),

przy czym wartość do zapłaty stanowi różnica między wartościami z „a” i z „b”.

To oznacza potrącenie z kwoty należnej sprzedawcy kwoty nadwyżki energii (między wyprodukowaną a zużytą) stanowiącej depozyt.

Istotne jest również dla pełnego obrazu sprawy to, że zarówno Umowa Kompleksowa jak i jej integralne części (OWU i cennik standardowy) nie regulują kwestii fakturowania operacji rozliczania energii wytworzonej przez instalację fotowoltaiczną, ale jedynie sposób tego rozliczania (zwłaszcza depozytu, który stanowi nadwyżka). Jednakże rozliczenia z tytułu wytworzonej przez (…) energii elektrycznej w instalacji fotowoltaicznej należącej do Wnioskodawcy i nabycia tej energii przez Wnioskodawcę, obejmują cykl 12 miesięczny (inny niż okresy do rozliczenia podatku VAT przez Wnioskodawcę), co wynika nie tylko z ustaleń między stronami, ale przede wszystkim z przepisu art. 4 ust. 5 ustawy z dnia 20.02.2015 r. o odnawialnych źródłach energii (tekst jednolity: Dz. U. z 2023 r. poz. 1436), dalej jako „ustawy OZE”.

Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z art. 2 pkt. 27 lit. a ustawy OZE spełnia warunki prosumenta energii odnawialnej, gdyż nie jest producentem energii uzyskiwanej w instalacji fotowoltaicznej, ale ma status prosumenta.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że nie są w stanie dokładnie określić łącznej mocy wytwarzanej energii elektrycznej, gdyż przyjęty z jednostką (…) system rozliczeń obejmuje okres roku kalendarzowego, natomiast Wnioskodawca wyraża swoje stanowisko, iż łączna moc wytworzonej energii z instalacji fotowoltaicznej nie ma znaczenia dla stosowania zwolnienia z podatku akcyzowego, gdyż powołany przez niego w przedstawionym własnym stanowisku zawierającym ocenę prawną przepis określający to zwolnienie powołuje moc samego urządzenia/instalacji wytwarzającego energię (nie więcej niż 1 MW), a nie moc wytwarzanej energii.

Ponadto wskazali Państwo, że nie są podatnikiem posiadającym koncesję w rozumieniu przepisów Prawa energetycznego, ale z pewnością Państwa kontrahent taką koncesję posiada.

Wyjaśnili Państwo również, że w Państwa przekonaniu najprawdopodobniej w okresie rozliczeniowym z (…) energia wytworzona z własnej instalacji fotowoltaicznej nie będzie wyższa niż niezbędna na własne potrzeby Spółki, tak by mieć nadwyżki do odsprzedaży, a więc część energii Spółki w zakresie niewytworzonym z jej instalacji fotowoltaicznej a potrzebnym na bieżące potrzeby Spółka będzie musiała odkupić z sieci za pośrednictwem ww. kontrahenta.

Pytania w zakresie podatku akcyzowego sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z 28 grudnia 2023 r.:

a)Czy Wnioskodawca ma obowiązek rozliczać należny podatek akcyzowy według należnej stawki tego podatku, w sytuacji gdy jego zdaniem ma prawo korzystać ze zwolnienia przedmiotowego w tym podatku?

b)Czy Wnioskodawca ma obowiązek - przy korzystaniu ze zwolnienia przedmiotowego - zarejestrować się w swoim urzędzie skarbowym - jako podatnik podatku akcyzowego?

Państwa stanowisko w sprawie (w zakresie podatku akcyzowego wraz z doprecyzowaniem zawartym w piśmie z 28 grudnia 2023 r.):

Zdaniem Wnioskodawcy, co do zasady obrót energią elektryczną bez względu na sposób jej wytworzenia podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 06.12.2008 r. o podatku akcyzowym, przy czym do Wnioskodawcy jego zdaniem zastosowanie ma pkt 4 tego przepisu:

W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

4) zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię.

W przekonaniu Wnioskodawcy nie będzie on jednak musiał rozliczać podatku akcyzowego ze względu na zwolnienie wynikające z paragrafu 5 ust. 1 w brzmieniu wprowadzonym paragrafem 1 rozporządzenia Min. Fin. z dnia 22.12.2022 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku akcyzowym (Dz. U. z 2022 r. poz. 2851, brzmienie obowiązujące od 1 stycznia 2023 r.).

Zwolnienie to dotyczy zużycia energii przez podmiot, który wyprodukował ją z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, a jak wskazano wcześniej, Wnioskodawca zużywa energię z instalacji fotowoltaicznej o mocy 40 kW (czterdzieści kilowatów), zatem o mocy znacznie mniejszej niż górny pułap zwolnienia, czyli Wnioskodawca w swojej ocenie ma prawo korzystać z powołanego zwolnienia.

Jednocześnie zwolnienie z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w przekonaniu Wnioskodawcy zwalnia go również od obowiązku składania deklaracji tego podatku, zarówno miesięcznych, jak i kwartalnych, co potwierdza treść interpretacji indywidualnej z dnia (…) r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr (…).

Interpretacja ta wydana dla będącej wnioskodawcą stacji paliw, która zamontowała na swojej nieruchomości instalację fotowoltaiczną i również (podobnie jak Wnioskodawca) rozlicza jako prosument nadwyżki wytworzonej energii, potwierdza takie skutki prawne jak: podleganie co do zasady podatkowi akcyzowemu jedynie energii zużytej na swoje potrzeby (jako tzw. autokonsumpcję) a nie wygenerowane i odsprzedane nadwyżki, możliwość zwolnienia z podatku na podstawie paragrafu 5 rozporządzenia jw. w przypadku gdy energia wytworzona została z generatorów o łącznej mocy nie przekraczającej 1 MW, bez względu na ilość tej energii, oraz w związku z tym zwolnieniem także zwolnienie ze składania deklaracji podatku akcyzowego, zarówno miesięcznych jak i kwartalnych.

Kierując się tezami powołanej interpretacji indywidualnej Wnioskodawca ze względu na moc instalacji fotowoltaicznej (40 kW) uważa, iż ma prawo korzystać ze zwolnienia w podatku akcyzowym zużytej energii (nadwyżki jako "odsprzedane" w ogóle pozostają poza opodatkowaniem podatkiem akcyzowym, zwłaszcza, że jak wielokrotnie zaznaczono wyżej, nadwyżki będą jedynie przejściowe), jak i nie ma obowiązku składać deklaracji tego podatku, ani miesięcznych, ani kwartalnych.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że co do zasady wyrażonej w przepisach ustawy o podatku akcyzowym Spółka jako podmiot nie posiadający koncesji podlegałby temu podatkowi przy wytwarzaniu energii z własnej instalacji fotowoltaicznej, jednakże na mocy lex specialis wynikającego z rozporządzenia Min. Fin. o zwolnieniach z podatku akcyzowego ze względu na moc tej instalacji (w jego przypadku 40 kW) nie przekraczającej 1 MW korzystając ze zwolnienia nie musi ani rozliczać tego podatku, ani rejestrować się jako podatnik tego podatku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, stanowiące ściśle odpowiedź na sformułowane we wniosku pytania, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1542, ze zm., dalej jako „ustawa”):

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 5a ustawy:

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Jak wynika z art. 9 ust. 1-3 ustawy:

Stosownie natomiast do art. 11 ustawy:

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy:

W myśl art. 16 ust. 2b ustawy:

Z kolei art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy wskazuje, że:

W myśl art. 24 ust. 1 ustawy:

Natomiast art. 24 ust. 3 ustawy stanowi, że:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436, ze zm., zwana dalej „ustawą o OZE”):

W myśl § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1891; dalej jako: „rozporządzenie w sprawie zwolnień od akcyzy” lub „rozporządzenie”):

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że obrót energią elektryczną, w tym jej zużycie, na zasadach określonych w art. 9 ust. 1 w zw. z art. 11 ustawy podlega opodatkowaniu akcyzą. Ustawodawca w zakresie energii elektrycznej zawarł w art. 9 ust. 1 ustawy wyczerpujący katalog czynności, których zaistnienie stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą, skutkującą obowiązkiem złożenia odpowiedniej deklaracji podatkowej i zapłaty akcyzy przez podatnika, na zasadach wynikających z art. 24 ustawy, przy czym ustawodawca na podstawie ustawy jak i aktów wykonawczych przewidział również możliwość stosowania zwolnień w zakresie energii elektrycznej w ściśle określonych okolicznościach faktycznych.

Równocześnie dokonywanie czynności podlegających opodatkowaniu w zakresie energii elektrycznej co do zasady wiąże się z obowiązkiem rejestracji (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy) w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych, który zastąpił od 1 lutego 2021 r. dotychczasowe zgłoszenie rejestracyjne AKC-R, składane do właściwego naczelnika urzędu skarbowego. W aktualnym stanie prawnym zgłoszenie rejestracyjne jest dokonywane do właściwego dyrektora izby administracji skarbowej przez PUESC. Niemniej w zakresie również tego obowiązku ustawodawca przewidział pewne wyłączenia.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że są Państwo podmiotem, który w jednym ze swoich oddziałów wytwarza w instalacji fotowoltaicznej energię elektryczną, która jest wykorzystywana na własne potrzeby. Jedynie niewykorzystana nadwyżka jest odsprzedawana podmiotowi posiadającemu koncesję, z którym zawarli Państwo umowę kompleksową. Nie posiadają Państwo także koncesji w rozumieniu przepisów Prawa energetycznego.

Na tle powyższego powzięli Państwo wątpliwości, czy mają obowiązek rozliczać należny podatek akcyzowy według należnej stawki tego podatku, w sytuacji gdy Państwa zdaniem mają prawo korzystać ze zwolnienia przedmiotowego w tym podatku oraz czy w związku z korzystaniem ze zwolnienia mają Państwo obowiązek zarejestrować się jako podatnik podatku akcyzowego.

Odnosząc się do tych wątpliwości należy w pierwszej kolejności zaznaczyć, że czynnością podlegającą opodatkowaniu nie jest wytwarzanie energii elektrycznej, jak i sprzedaż energii elektrycznej (niezużytej nadwyżki wytworzonej energii elektrycznej) podmiotowi posiadającemu koncesję w rozumieniu przepisów ustawy Prawo energetyczne, przez podmiot który koncesji nie posiada.

W okolicznościach opisanego stanu faktycznego, czynnością podlegającą opodatkowaniu jest natomiast zużycie energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej, która nie zostanie sprzedana na podstawie umowy kompleksowej (tzw. autokonsumpcja).

Innymi słowy, przedmiotem opodatkowania akcyzą w tym przypadku jest zużycie energii elektrycznej przez Spółkę, wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej - ponieważ w tej części energia ta nie jest przedmiotem sprzedaży, lecz jest zużywana przez Państwa w ramach prowadzonej działalności.

Jednocześnie, co wskazali Państwo we własnym stanowisku, prawodawca wprowadził możliwość zwolnienia od podatku akcyzowego dla zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1MW przez podmiot zużywający tę energię. W przypadku zatem skorzystania z tej możliwości, gdy łączna moc instalacji nie będzie przekraczać 1 MW (z uwagi na rodzaj generatora nie ma zastosowania warunek określony w § 5 ust. 2 rozporządzenia ws. zwolnień), nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku akcyzowego.

Przedstawione okoliczności pozwalają również stwierdzić, że nie są Państwo podmiotem zobowiązanym do rejestracji w zakresie zużywanej energii elektrycznej, wytwarzanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW – znajduje w sprawie zastosowanie wyłącznie na podstawie art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy.

W sprawie, co wyjaśniono wyżej, znaleźć może co prawda zwolnienie, o ile łączna moc instalacji nie będzie przekraczać 1 MW, ale będzie ono dotyczyło wyłącznie energii elektrycznej, którą Państwo zużyją (autokonsumpcja). Zwolnieniem nie będzie natomiast objęta nadwyżka wyprodukowanej energii elektrycznej, która będzie przedmiotem sprzedaży w ramach opisanej we wniosku umowy kompleksowej (sprzedaż ta nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu).

Zatem, zgodzić należy się z Państwa stanowiskiem, w myśl którego, ze względu na moc instalacji (w przypadku Spółki 40 kW) nie przekraczającej 1 MW korzystając ze zwolnienia nie muszą Państwo rozliczać podatku, ani rejestrować się w CRPA jako podatnik tego podatku.

W związku z powyższym Państwa stanowisko, w zakresie podatku akcyzowego stanowiące ściśle odpowiedź na postawione ostatecznie w uzupełnieniu wniosku pytania, należy uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ pragnie zauważyć, że uregulowania wynikające z ustawy o OZE nie stanowią co do zasady podstawy do ustalania prawa i obowiązków wynikających z ustawy o podatku akcyzowym, co wynika z zasady autonomii prawa podatkowego (por. m.in. wyrok NSA z 6 maja 2021 r., sygn. akt I GSK 59/18).

Ponadto § 5 rozporządzenia ws. zwolnień nie stanowi lex specjalis względem uregulowań ustawy o podatku akcyzowym kształtujących opodatkowanie energii elektrycznej z tytułu jej zużycia przez wytwórcę.

Powyższe nie ma jednak wpływu na poprawność skutków podatkowych jakie Państwo wywiedli, ściśle w odpowiedzi na postawione ostatecznie we wniosku pytania.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy wyłącznie podatku akcyzowego, natomiast w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 dotyczących podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanych pytań w zakresie podatku akcyzowego) tj. możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego na podstawie § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, zużycia energii elektrycznej oraz rejestracji w CRPA jako podatnika podatku akcyzowego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Państwo, w treści składanego wniosku, kształtujecie jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.).