Interpretacja indywidualna z dnia 15 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.556.2023.2.AS

Prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących realizację Zadania.

Interpretacja indywidualna– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług– jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących realizację Zadania.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 grudnia 2023 r. (wpływ 29 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje zadanie inwestycyjne pn. (…) (dalej „Projekt”, „Zadanie”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 30, ze zm.), Gmina odpowiada za zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. W ramach realizacji tego zadania Gmina sukcesywnie rozbudowuje sieć kanalizacyjną oraz wodociągową i powiązaną z nią infrastrukturę na terenie Gminy.

(...)2023 r. Gmina (…) podpisała umowę na realizację projektu z Samorządem Województwa (…) w ramach poddziałania (...). Celem operacji jest poprawa gospodarki wodno-ściekowej w Gminie (…), poprzez budowę sieci kanalizacyjnej w (…) i sieci wodociągowej w (...). Całkowita wartość projektu wynosi (…) zł brutto, dofinansowanie dla gminy (…) wynosi (…) zł, pozostała kwotę stanowi wkład własny gminy. Wypłata dotacji następuje po realizacji zadania.

Faktury VAT, dokumentujące wydatki związane z realizacją zadania, wystawione będą na Gminę. Przystępując do inwestycji Gmina zakłada, że wybudowany/nabyty w ramach tej inwestycji majątek będzie przez nią wykorzystywany do czynności opodatkowanych, tj. odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków od mieszkańców Gminy. Gmina zawrze z mieszkańcami odpowiednie umowy w zakresie dostawy wody/odbioru ścieków i obciąży ich z tytułu świadczenia wyżej wymienionych usług. Uzyskiwany z tego tytułu obrót Gmina ujmie w rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu świadczenia powyższych usług Gmina wykaże w składanych deklaracjach VAT. Zakupy dotyczące budowy sieci kanalizacyjnej w (…) i sieci wodociągowej w (…) będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, generujących podatek należny po stronie Gminy oraz czynności zwolnionych z podatku.

Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Będą Państwo w stanie przyporządkować wydatki związane z realizacją Zadania wyłącznie do wykonywanych czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i do czynności zwolnionych od podatku, tj. dokonać alokacji bezpośredniej. Odliczają Państwo podatek VAT wg. prewskaźnika metrażowego, który w roku 2023 wynosi 97%.

Pytanie

Czy Gmina ma możliwość odliczenia kwot podatku VAT wynikających z faktur dokumentujących realizację Zadnia?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina będzie miała prawo do odliczenia kwot podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Zadania inwestycyjnego.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2023 r. poz. 1570 ze zm.), nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Gmina realizując przedmiotowe zadanie inwestycyjne, spełnia warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT naliczonego, gdyż efekty realizacji Zadania będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych (Gmina będzie prowadziła sprzedaż opodatkowaną podatkiem od towarów i usług z wykorzystaniem ww. inwestycji).

Otrzymanie powyższej interpretacji indywidualnej jest niezbędne, ponieważ każdy beneficjent operacji w ramach poddziałania (...) objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, jest zobowiązany załączyć ją do wniosku o płatność.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku– jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupów z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz art. 90 ustawy.

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 5 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy:

Przepis art. 90 ust. 8 ustawy stanowi, że:

Według art. 90 ust. 9 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 9a ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:

Z kolei, w myśl art. 90 ust. 10b ustawy:

Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku. Przepis art. 90 ustawy określa dla ww. sytuacji zasady proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego w ciągu roku podatkowego na podstawie obrotów osiągniętych w poprzednim roku podatkowym.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach realizacji zadań własnych Gminy rozbudowują Państwo sieć kanalizacyjną oraz wodociągową i powiązaną z nią infrastrukturę na terenie Gminy. Realizują Państwo Zadanie, którego celem jest poprawa gospodarki wodno-ściekowej w Gminie, poprzez budowę sieci kanalizacyjnej i sieci wodociągowej. Faktury VAT, dokumentujące wydatki związane z realizacją Zadania, wystawione będą na Państwa. Zawrą Państwo z mieszkańcami odpowiednie umowy w zakresie dostawy wody/odbioru ścieków. Zakupy dotyczące budowy sieci kanalizacyjnej i sieci wodociągowej będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych oraz czynności zwolnionych od podatku VAT. Będą Państwo w stanie przyporządkować wydatki związane z realizacją Zadania wyłącznie do wykonywanych czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i do czynności zwolnionych od podatku, tj. dokonać alokacji bezpośredniej. Odliczają Państwo podatek VAT wg. prewskaźnika metrażowego, który w roku 2023 wynosi 97%.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących realizację Zadania.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów działalności (niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowanej lub zwolnionej), z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi lub zwolnionych od podatku VAT.

Jak wskazali Państwo we wniosku, są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a zakupy dotyczące budowy sieci kanalizacyjnej i sieci wodociągowej będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych oraz czynności zwolnionych od podatku VAT. Jednocześnie będą Państwo w stanie przyporządkować wydatki związane z realizacją Zadania wyłącznie do wykonywanych czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i do czynności zwolnionych od podatku, tj. dokonać alokacji bezpośredniej.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w związku z realizacją Zadania, z uwagi na fakt, że będą Państwo mieli możliwość przypisania poniesionych wydatków do czynności opodatkowanych, to przy odliczaniu podatku naliczonego związanego z Zadaniem mają Państwo prawo do odliczenia podatku VAT w części przypisanej do wykonywanych czynności opodatkowanych. Prawo to przysługuje o ile nie zaistnieją przesłanki wskazane w art. 88 ustawy.

Podsumowując, będą Państwo mieli możliwość odliczenia kwot podatku VAT, wynikających z faktur dokumentujących realizację Zadnia. Prawo to będzie Państwu przysługiwało wyłącznie w części, w jakiej wydatki poniesione na realizację Zadania będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, szczególnie na wskazaniu przez Państwa, że „zakupy dotyczące budowy sieci kanalizacyjnej (…) i sieci wodociągowej (…) będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, (…) oraz czynności zwolnionych z podatku”, oraz że „będą Państwo w stanie przyporządkować wydatki związane z realizacją Zadania wyłącznie do wykonywanych czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i do czynności zwolnionych od podatku, tj. dokonać alokacji bezpośredniej”. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).