Interpretacja indywidualna z dnia 5 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.598.2023.3.MŻA

Zwolnienia od podatku dla usług polegających na organizacji zajęć dla dzieci w wieku przedszkolnym oraz w szkolnym z zakresu arytmetyki mentalnej, układania kostki Rubika, dynamicznego czytania i zapamiętywania.

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 24 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku dla usług polegających na organizacji zajęć dla dzieci w wieku przedszkolnym oraz w szkolnym z zakresu arytmetyki mentalnej, układania kostki Rubika, dynamicznego czytania i zapamiętywania świadczonych osobiście przez Pana oraz przez osoby zatrudnione przez Pana. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 20 grudnia 2023 r. (wpływ 22 grudnia 2023 r.) oraz pismem z 3 stycznia 2024 r. (wpływ 3 stycznia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą. Jest Pan na skali podatkowej. Możliwe, że w przyszłym roku podatkowym po raz pierwszy przekroczy Pan próg 200 000 zł przychodu i tym samym stałby się Pan Vatowcem. Ma Pan też niestety dość duże koszty, ale to jak Pan rozumie nie ma znaczenia czy ktoś się stanie Vatowcem czy nie. Pana działalność ma PKD 8559B.

Prowadzi Pan zajęcia dodatkowe dla dzieci z przedszkoli i szkół podstawowych z zakresu:

• arytmetyki mentalnej - zajęcia mają na celu rozwijanie półkul mózgowych poprzez wspieranie logicznego i analitycznego myślenia, koncentracji i zapamiętywania, kreatywności i wyobraźni. Wykorzystuje Pan na nich japońskie liczydła soroban;
• układania kostki Rubika oraz
• dynamicznego czytania i zapamiętywania.

Nauczyciele, którzy prowadzą zajęcia dodatkowe zwolnieni są z VAT-u. Jednak jak przeczytał Pan w artykule Inforu: „Brak wykształcenia kierunkowego uniemożliwia korzystanie ze zwolnienia z VAT przy świadczeniu usług prywatnego nauczania”.

Zastanawia się Pan więc, czy będzie podlegał zwolnieniu z VAT po przekroczeniu 200 tyś. zł przychodu.

Ukończył Pan bowiem wydział prawa, kierunek administracja. Arytmetyka Mentalna najbliżej jest matematyki, choć z drugiej strony na zajęciach nie uczy Pan praktycznie nic z zakresu matematyki, zajęcia bowiem - tak jak Pan pisał - polegają na rozwijaniu półkul mózgowych poprzez używanie specjalnego liczydła. Pana nauka matematyki skończyła się na szkole średniej i tak naprawdę na zajęciach nie wychodzi Pan poza zakres matematyki ze szkoły podstawowej.

Dodatkowo myśli Pan o ukończeniu kursu kwalifikacyjnego pedagogicznego dla nauczycieli, którego opis brzmi następująco: „(…)”.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

1)Od 2 września 2019 r. prowadzi Pan zajęcia dla dzieci w wieku przedszkolnym oraz szkolnym z zakresu: arytmetyka mentalna; układanie kostki Rubika; dynamiczne czytanie i zapamiętywanie.

2)Nie jest Pan zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

3)Wartość dokonywanej przez Pana sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł.

4)Nie wykonuje Pan czynności określonych w art. 113 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

5)Nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe.

6)Na dzień obecny nie świadczy Pan usługi jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe. Jednak w ciągu najbliższych trzech miesięcy planuje Pan ukończyć kurs kwalifikacyjny dla nauczycieli. Kurs ten jest zgodny z wytycznymi Ministerstwa Edukacji i Nauki.

7)Nie posiada Pan statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego

8)Tak, świadczy Pan usługi nauczania arytmetyki mentalnej, układania kostki Rubika, dynamicznego czytania i zapamiętywania osobiście.

9)Nie świadczy Pan usługi nauczania arytmetyki mentalnej, układania kostki Rubika, dynamicznego czytania i zapamiętywania również przez osoby zatrudnione przez Pana ale w przyszłości nie wyklucza Pan takiej sytuacji.

10)Zawiera Pan umowy o świadczenie ww. usług z rodzicami. Dosłownie w dwóch przypadkach ma Pan umowę podpisaną ze szkołą do której uczęszcza dziecko gdyż to szkoła płaci za zajęcia takiego dziecka.

11)Nikogo Pan nie zatrudnia.

12)W zakresie prowadzonych zajęć ukończył Pan szkolenie organizowane przez Pana franczyzodawcę – działa Pan bowiem na zasadach franczyzy. Posiada Pan certyfikat ukończenia ww. szkolenia.

13)Na dzień dzisiejszy nie ma Pan przygotowania do wykonywania zawodu nauczyciela. Tak jak jednak pisał Pan w pkt 6) w ciągu najbliższych trzech miesięcy planuje Pan ukończyć kurs kwalifikacyjny dla nauczycieli.

14)Zakres przekazywanej przez Pana wiedzy to tak naprawdę zakres wiedzy zdobytej w szkole podstawowej uzupełniony o wiedzę zdobytą na szkoleniach opisanych w pkt 12).

15)W odpowiedzi na pytanie czy zakres świadczonych usług mieści się w podstawie programowej kształcenia na poziomie przedszkolnym, szkoły podstawowej, tj. czy ww. usługi obejmują swoim zakresem materiał dydaktyczny przewidziany w programie nauczania placówek oświatowych, wskazał Pan, że w zdecydowanej większości tak. Wyjątkiem jest układanie kostki Rubika gdyż tego nie ma w programie nauczania na poziomie przedszkolnym oraz szkoły podstawowej.

16)Świadczone przez Pana usługi są równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego.

17)Jeśli w przyszłości będzie Pan zatrudniał osoby to będzie Pan chciał by miały przygotowanie do zawodu nauczyciela.

18)Będzie istniał związek pomiędzy treścią przekazywaną na zajęciach przez zatrudnione przez Pana osoby, a posiadanymi przez nich kwalifikacjami.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu)

1)Czy po przekroczeniu w roku podatkowym kwoty sprzedaży 200 000 zł będzie Pan zwolniony z podatku VAT, skoro zakres świadczonych przez Pana usług nie wykracza poza zakres wiedzy szkoły podstawowej oraz szkolenia u franczyzodawcy?

2)Czy po przekroczeniu w roku podatkowym kwoty sprzedaży 200 000 zł będzie Pan zwolniony z podatku VAT, dopiero po ukończeniu kursu kwalifikacyjnego dla nauczycieli?

3)Czy zatrudniając osobę do prowadzenia zajęć - jeśli ta osoba przekroczy w roku podatkowym kwotę sprzedaży 200 000 zł - będzie Pan zwolniony z podatku VAT od sprzedaży tej osoby?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Tak

Ad. 2

Kurs kwalifikacyjny dla nauczycieli nie będzie wymagany by być zwolnionym z podatku VAT. Jeśli jednak w punkcie 1) Państwa odpowiedź będzie negatywna to po ukończeniu kursu kwalifikacyjnego dla nauczycieli będzie Pan zwolniony z podatku VAT.

Ad. 3

Tak pod warunkiem, że osoba ta będzie miała przygotowanie do zawodu nauczyciela. Warunek taki nie będzie musiał zaistnieć jeśli Państwa odpowiedź w pkt 1) będzie pozytywna.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienia od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1)jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

2)uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którymi:

Państwa członkowskie zwalniają nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu).

Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Powyższe stanowisko potwierdza analiza orzeczeń TSUE. W zapadłym rozstrzygnięciu C‑473/08 z 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, Trybunał stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j VI Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE). W wyroku tym wskazano także, że:

„Thomas Eulitz działał jako nauczyciel w ramach kursu szkoleniowego proponowanego przez podmiot trzeci - EIPOS. W świetle ustaleń sądu krajowego podmiot ten - a nie Thomas Eulitz - pełnił obowiązki instytucji szkoleniowej, w ramach której ten ostatni nauczał oraz świadczył usługi szkoleniowe uczestnikom rzeczonych kursów” (pkt 52).

Z kolei w wyroku TSUE z 14 czerwca 2007 r. C-445/05 w sprawie Werner Haderer, Trybunał wskazał, że:

„28. Ponadto, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 13 część A ust. 1 lit. j) szóstej dyrektywy, nie wystarcza, aby lekcje obejmowały nauczanie na poziomie szkolnym lub uniwersyteckim; poza tym musi być to „nauczanie prywatne przez nauczycieli”.

29. Aczkolwiek z akt postępowania przed sądem krajowym wynika, że W. Haderer udziela lekcji jako nauczyciel, co nie zostało zakwestionowane ani przez państwa członkowskie, ani przez Komisję w uwagach przedstawionych na podstawie art. 23 statutu Trybunału Sprawiedliwości, to jednak pojawia się pytanie, czy lekcje te są udzielane „prywatnie”.

30. To ostatnie określenie umożliwia odróżnienie usług świadczonych przez podmioty wymienione w art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy od usług wymienionych w tym samym ust. 1 pod lit. j), które są wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i na ich własną odpowiedzialność.

31. Do tych ostatnich usług można zaliczyć na przykład kursy indywidualne, w którym to przypadku zasadniczo istnieje związek pomiędzy treścią danej lekcji a kwalifikacjami nauczającego. W tym zakresie brzmienie art. 13 część A ust. 1 szóstej dyrektywy w żaden sposób nie sprzeciwia się temu, aby lekcje udzielane na rzecz większej liczby osób jednocześnie były objęte zwolnieniem ustanowionym w tym przepisie.”

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że nie jest Pan zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Prowadzi Pan zajęcia dodatkowe dla dzieci z przedszkoli i szkół podstawowych z zakresu: arytmetyki mentalnej, układania kostki Rubika oraz dynamicznego czytania i zapamiętywania. Ukończył Pan wydział prawa, kierunek administracja. Wskazał Pan, że arytmetyka mentalna najbliżej jest matematyki, choć z drugiej strony na zajęciach nie uczy Pan praktycznie nic z zakresu matematyki. Pana nauka matematyki zakończyła się na szkole średniej i tak naprawdę na zajęciach nie wychodzi Pan poza zakres matematyki ze szkoły podstawowej.

Pana wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 1 i 2 dotyczą tego, czy po przekroczeniu w roku podatkowym kwoty sprzedaży 200 000 zł będzie Pan zwolniony z podatku VAT, skoro zakres świadczonych przez Pana usług nie wykracza poza zakres wiedzy szkoły podstawowej oraz szkolenia u franczyzodawcy oraz czy po przekroczeniu w roku podatkowym kwoty sprzedaży 200 000 zł będzie Pan zwolniony z podatku VAT, dopiero po ukończeniu kursu kwalifikacyjnego dla nauczycieli.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w opisie sprawy wskazał Pan, że nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe, nie posiada Pan statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego.

W rezultacie świadczone przez Pana usługi prowadzenia zajęć z zakresu arytmetyki mentalnej, układania kostki Rubika oraz dynamicznego czytania i zapamiętywania dla dzieci w wieku przedszkolnym oraz szkolnym, nie będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie jest Pan podmiotem wymienionym w tym przepisie.

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

• przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji oraz
• przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

W tym miejscu należy wskazać, że w wyroku z 21 października 2021 r. w sprawie C-373/19 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że:

„Pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania”.

W ww. wyroku TSUE wskazał, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego. Jednocześnie TSUE powołał się na inne rozstrzygnięcia, tj. wyrok z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, a także postanowienie z 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19),

„O ile nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał orzekł, odpowiednio, w wyroku z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie (C-449/17, EU:C:2019:202) i w postanowieniu z 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst (C-47/19, niepublikowanym, EU:C:2019:840), że tego rodzaju nauczanie nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112”.

Biorąc pod uwagę ww. orzeczenie TSUE oraz okoliczności analizowanej sprawy należy uznać, że świadczone przez Pana usługi prowadzenia zajęć z zakresu arytmetyki mentalnej, układania kostki Rubika oraz dynamicznego czytania i zapamiętywania dla dzieci w wieku przedszkolnym oraz szkolnym, nie są wbrew Pana twierdzeniu usługami obejmującymi kształcenie powszechne na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

Nauczanie to nie ma w świetle ww. orzeczenia TSUE, charakteru kształcenia powszechnego ani wyższego, gdyż nie wiąże się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz rozwoju.

Tym samym nie zostanie spełniona przesłanka przedmiotowa do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Natomiast w odniesieniu do przesłanki podmiotowej, zauważenia wymaga, że pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Przy czym, nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2023 r. poz. 984 ze zm.), ale np. osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe matematyczne i udziela korepetycji z matematyki).

„Nauczyciel” powinien zatem legitymować się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania (czy to publicznym, czy prywatnym), np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN wykształcenie to zasób wiedzy określony programem danej szkoły, jednocześnie np. wykształcenie podstawowe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole podstawowej i gimnazjum, wykształcenie średnie to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni. Musi zatem istnieć związek pomiędzy treścią przekazywaną na lekcji, a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego.

Innymi słowy przesłanka podmiotowa nie odwołuje się bezpośrednio do kwestii wiedzy osoby uczącej (tą zdobywa się bowiem niezależnie od charakteru w jakim dana osoba ją zdobywa - uczy się) lecz wprost do określonego miejsca w schemacie tego uczenia, tj. do posiadania kwalifikacji w działaniu jako „nauczyciel”.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że ukończył Pan wydział prawa, kierunek administracja. Wskazał Pan także, że na zajęciach nie uczy Pan praktycznie nic z zakresu matematyki, zajęcia bowiem - tak jak Pan pisał - polegają na rozwijaniu półkul mózgowych poprzez używanie specjalnego liczydła. W zakresie prowadzonych zajęć ukończył Pan szkolenie organizowane przez Pana franczyzodawcę - działa Pan bowiem na zasadach franczyzy. Posiada Pan certyfikat ukończenia ww. szkolenia. Na dzień dzisiejszy nie ma Pan przygotowania do wykonywania zawodu nauczyciela. W ciągu najbliższych trzech miesięcy planuje Pan ukończyć kurs kwalifikacyjny dla nauczycieli.

W konsekwencji - biorąc powyższe informacje pod uwagę - należy stwierdzić, że nie zostanie spełniona także przesłanka podmiotowa. Nie posiada Pan wykształcenia kierunkowego ściśle w zakresie prowadzonych zajęć, bowiem jak wskazał Pan w opisie sprawy ukończył Pan studia na kierunku administracja. Ponadto w analizowanym przypadku bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia dla świadczonych usług pozostanie fakt ukończenia przez Pana kursu kwalifikacyjnego dla nauczycieli, gdyż w dalszym ciągu nie będzie Pan posiadał wykształcenia kierunkowego w zakresie prowadzonych zajęć.

Należy bowiem powtórzyć, że pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Nauczycielem może być osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe z danej dziedziny). „Nauczyciel” powinien zatem legitymować się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania (czy to publicznym, czy prywatnym) np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym.

Zatem, w odniesieniu do usług prowadzenia zajęć z zakresu arytmetyki mentalnej, układania kostki Rubika oraz dynamicznego czytania i zapamiętywania dla dzieci w wieku przedszkolnym oraz szkolnym, nie będzie spełniał Pan zarówno przesłanki przedmiotowej, jak i podmiotowej. Tym samym dla ww. usług nie będzie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Ponadto Pana wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 3 dotyczą tego, czy zatrudniając osobę do prowadzenia zajęć - jeśli ta osoba przekroczy w roku podatkowym kwotę sprzedaży 200 000 zł - będzie Pan zwolniony z podatku VAT od sprzedaży tej osoby.

Wskazał Pan w opisie sprawy, że aktualnie nie świadczy Pan usługi nauczania arytmetyki mentalnej, układania kostki Rubika, dynamicznego czytania i zapamiętywania przez osoby zatrudnione przez Pana ale w przyszłości nie wyklucza Pan takiej sytuacji. Jednakże jeśli w przyszłości będzie Pan zatrudniał osoby, to będzie Pan chciał by miały przygotowanie do zawodu nauczyciela.

Odnosząc się do powyższego należy rozstrzygnąć, czy będzie można uznać usługi świadczone przez osoby zatrudnione przez Pana za nauczanie prywatne.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji nauczania prywatnego. Problem nauczania prywatnego był jednakże przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE zajętym w wyroku C-455/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób.

W świetle powyższego zwolnienie od podatku VAT przysługuje w sytuacji, w której nauczyciel prowadzi działalność edukacyjną na własny rachunek i odpowiedzialność (tj. działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi prowadzenia zajęć z zakresu arytmetyki mentalnej, układania kostki Rubika oraz dynamicznego czytania i zapamiętywania dla dzieci w wieku przedszkolnym oraz szkolnym będą zatrudnieni przez Pana, to nie będzie łączyć ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z Panem jako zatrudniającym. Zatrudniony pracownik nie będzie wykonywał tych czynności bezpośrednio na rzecz osób będących ich adresatami. To z Panem jako zatrudniającym będzie łączyła tą osobę umowa o świadczenie usług.

Tym samym usługi prowadzenia zajęć z zakresu arytmetyki mentalnej, układania kostki Rubika oraz dynamicznego czytania i zapamiętywania dla dzieci w wieku przedszkolnym oraz szkolnym, organizowane przez Pana, natomiast świadczone przez osoby zatrudnione przez Pana nie będą wypełniały definicji nauczania prywatnego i nie będą mogły korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W konsekwencji, usługi które zamierza Pan świadczyć za pomocą zatrudnionych przez Pana osób nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca przewiduje zwolnienie podmiotowe od podatku VAT dla pewnej grupy podatników. Regulacje w tym zakresie zostały zawarte w art. 113 ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy:

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1)wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2)odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a)transakcji związanych z nieruchomościami,

b)usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c)usług ubezpieczeniowych

- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3)odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy,

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Z powyższych regulacji wynika, że zwolnieniem od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy mogą być objęci podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, u których wartość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła kwoty 200.000,00 zł bez kwoty podatku.

Jak rozstrzygnięto powyżej, zarówno świadczone przez Pana jak i osoby zatrudnione usługi prowadzenia zajęć z zakresu arytmetyki mentalnej, układania kostki Rubika oraz dynamicznego czytania i zapamiętywania dla dzieci w wieku przedszkolnym oraz szkolnym nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, a w konsekwencji ich wartość należy uwzględniać w limicie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym w odniesieniu do świadczonych osobiście przez Pana usług, które, jaki już wskazano nie będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy oraz usług, które będą świadczone przez osoby zatrudnione przez Pana, może Pan skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT wyłącznie w sytuacji jeśli wartość tych usług nie będzie przekraczać kwoty 200 000 zł w ujęciu rocznym. Przy czym wartość usług świadczonych przez osoby zatrudnione przez Pana powinien Pan wliczać do wartości sprzedaży w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

W konsekwencji Pan stanowisko w zakresie pytań nr 1, 2 i 3 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).