Interpretacja indywidualna z dnia 28 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.683.2023.2.MJ

Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 listopada 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 22 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 grudnia 2023 r. (wpływ 14 grudnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEiDG). Prowadzi Pan działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z tym posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: "u.p.d.o.f.").

Przeważającym przedmiotem Pana działalności jest działalność związana z produkcją pozostałego sprzętu elektrycznego (kod PKD: 27.90.Z).

Rozpoczął Pan prowadzenie działalności gospodarczej (...) 2006 roku, a wybrana przez Pana forma opodatkowania to podatek liniowy w wysokości 19% - podatkowa księga przychodów i rozchodów.

Na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa wnosi Pan o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej na podstawie art. 30ca u.p.d.o.f. Jednocześnie wskazuje Pan, że przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest możliwość skorzystania z preferencji IP BOX wobec dochodów uzyskiwanych z tytułu wytworzenia programów komputerowych na rzecz kontrahentów zagranicznych, w tym podmiotu powiązanego.

Wnioskodawca poniżej wskazuje listę kontrahentów:

• A (dalej zwana jako spółka A)

• B (dalej zwana jako spółka B),

• C (dalej zwana jako spółka C).

Zasadniczo Pana działalność gospodarcza skupiona jest na dwóch płaszczyznach:

•projektowanie, tworzenie oraz rozwijanie/ulepszanie oprogramowania komputerowego;

•projektowanie oraz wytwarzanie elektroniki.

Tworzy Pan rozwiązania przemysłowe i konsumenckie w filozofii „fullstack”, czyli komponentami systemów na wszystkich warstwach, od sprzętowej, po interfejsy użytkownika. Zalicza się do tego projektowanie i produkcja elektroniki, projektowanie systemów mikroprocesowych i osadzonych typu „embedded”, a także tworzenie oprogramowania użytkowego i przemysłowego. W Pana przedsiębiorstwie używanych jest wiele technologii i języków programowania, m.in. (...).

Nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Nie prowadzi Pan również działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, ani na terenie objętym decyzją o wsparciu nowej inwestycji.

Świadczenie usług na rzecz spółki A:

W 2020 roku świadczył Pan usługi programistyczne na rzecz Spółki powiązanej z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (dalej jako: „Spółka”). Zrealizował Pan na jej rzecz trzy zlecenia:

(...)

Wszystkie wymienione funkcje są (...). Zaimplementował Pan (...)

Zgodnie z zawartą umową przenosi Pan na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wytworzonych utworów z chwilą zapłaty ustalonego wynagrodzenia. W umowie Strony wskazały, że przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów wytworzonych w wyniku realizacji przedmiotu umowy nastąpi w maksymalnym zakresie dozwolonym przez prawo, z uwzględnieniem pól eksploatacji określonych w art. 50 i art. 74 ust. 3 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych w szczególności w zakresie:

1.Utrwalania na jakimkolwiek nośniku;

2.Zwielokrotnianie jakąkolwiek techniką, w tym techniką magnetyczną na kasetach video, płytach audiowizualnych, techniką światłoczułą i cyfrową, w tym DVD, VCD, CD-ROM, techniką zapisu komputerowego na wszystkich rodzajach nośników przystosowanych do tej formy zapisu, wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utwory, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego i techniką cyfrową;

3.Publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, wykonanie, w tym w miejscach dostępnych za opłatą wstępu;

4.Obrót prawami na skalę krajową i międzynarodową;

5.Użyczenia, najmu lub wymiany nośników, na których utwór został utrwalony;

6.Wystawianie, wyświetlanie, nadawanie w całości lub w dowolnie wybranych fragmentach za pomocą wizji przewodowej lub bezprzewodowej i/lub fonii dowolną techniką - niezależnie od systemu, standardu i formatu - przez stacje naziemne, kablowe;

7.Nadawanych w całości lub w dowolnie wybranych fragmentach przez satelitę;

8.Integralna i równoczesna retransmisja przez inną organizację telewizyjną;

9.Sporządzanie wersji obcojęzycznych;

10.Wprowadzanie do pamięci komputera i sieci multimedialnej w nieograniczonej liczbie egzemplarzy i nakładów;

11.Wykorzystywania na stronach internetowych;

12.Wykorzystanie w utworach multimedialnych;

13.Wprowadzanie do obrotu za pośrednictwem Internetu oraz innych technik przekazu z wykorzystaniem sieci telekomunikacyjnych, komputerowych i bezprzewodowych;

14.Wykorzystania wszelkich fragmentów w celach promocyjnych i reklamowych;

15.Wykorzystywania w całości lub w dowolnie wybranych fragmentach w usługach interaktywnych udostępnianych za pośrednictwem Internetu oraz innych technik transmisji danych, w tym sieci telekomunikacyjnych, informatycznych i bezprzewodowych;

16.Dokonywania zmian, skrótów;

17.Reemisja i publiczne udostępnianie w taki sposób, aby osoby trzecie mogły mieć do nich dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym, w nieograniczonej liczbie egzemplarzy i objętości.

Świadczenie usług na rzecz spółki B:

W 2020 r. oraz 2021 r. świadczył Pan usługi programistyczne, które polegały na stworzeniu dedykowanego oprogramowania. W ramach zawartej umowy zrealizował Pan następujące projekty:

(...)

Świadczenie usług na rzecz spółki C:

Świadczył Pan usługi programistyczne, które polegały na stworzeniu dedykowanego oprogramowania. W ramach zawartej umowy zrealizował Pan następujące projekty:

(...)

Zgodnie z zawartą umową przenosi Pan na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wytworzonych utworów z chwilą zapłaty ustalonego wynagrodzenia.

Nie wyklucza Pan, że w przyszłości podejmie współpracę również z innymi kontrahentami na podobnych warunkach.

Na podstawie zawartych umów z kontrahentami świadczy Pan usługi programistyczne (szczegółowo opisane powyżej). Sposób ich wykonania oraz użyte rozwiązania są Pana wyborem - nie jest Pan związany instrukcjami kontrahentów, co do sposobu świadczenia usług, nie wiążą Pana w tym zakresie polecenia i nie podlega Pan ich kierownictwu.

Jako przedsiębiorca ponosi Pan odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat i czynności wykonywane w ramach zawartych umów, a w szczególności za rażące zaniedbania. Ponosi Pan też ryzyko gospodarcze, ponieważ w razie niepowodzenia realizowanego projektu straci Klienta - Spółki zaprzestaną z Panem współpracy.

Czynności wykonywane w ramach świadczenia usług programistycznych na rzecz Spółek nie są wykonywane pod kierownictwem, ani w miejscu i czasie przez nie wyznaczonym. Ma Pan możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest związany sztywnymi godzinami pracy.

Czynności prowadzące do powstania, w tym modyfikacji oraz ulepszeniu oprogramowania zasadniczo podzielić można na dwie kategorie:

1)Realizuje Pan od podstaw dane rozwiązanie informatyczne, będące programem komputerowym, tworząc kod źródłowy oraz dokumentację techniczną, stając się jako twórca podmiotem, któremu przysługują autorskie prawa majątkowe do tak stworzonego programu komputerowego (oprogramowania),

2)Realizuje Pan prace podlegające na rozwijaniu/ulepszaniu już istniejących rozwiązań informatycznych w postaci programów komputerowych (oprogramowania). W takiej sytuacji, z uwagi na twórczy charakter prac realizowanych przez Pana, powstaje zmodyfikowana rozwinięta/ulepszona wersja opracowywanego rozwiązania, będąca odrębnym programem komputerowym (oprogramowaniem).

Poza bezpośrednim tworzeniem kodu źródłowego, tworzy Pan również dokumentację techniczną, na podstawie której tworzony jest kod źródłowy. Taka dokumentacja jest tworzona do każdej wytworzonej funkcjonalności. Jednocześnie wskazuje Pan, że w zdecydowanej większości dokumentacja techniczna tworzona jest dodatkowo.

Realizuje Pan zlecenia związane z tworzeniem oraz rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania samodzielnie lub jako członek zespołu programistów. Jednocześnie wskazuje Pan, że każdy programista pracujący w zespole działa w sposób niezależny, tzn. jest odpowiedzialny za własne zadania - każdy z programistów odpowiada za wytworzenie innej nowej funkcjonalności. Ponadto należy zaznaczyć, że realizuje Pan zlecone zadania samodzielnie, a sposób ich wykonania leży tylko i wyłącznie w Pana gestii.

Cechą charakterystyczną pracy programisty jest dostosowanie oprogramowania do wymagań biznesowych Kontrahenta. W praktyce każdy projekt jest inny - jako programista musi Pan wybrać odpowiednią technologię programowania, aby spełnić założenia biznesowe. Kod źródłowy tworzony przez Pana nosi znamiona unikalności, ponieważ nie istnieje drugi taki sam kod źródłowy.

Oprogramowanie tworzone przez Pana jest wyrazem Pana twórczego i indywidualnego działania, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania tworzonego od podstaw, jak i oprogramowania ulepszanego/rozwijanego o nowe funkcjonalności.

Realizując dany projekt programistyczny musi Pan w sposób twórczy przełożyć oczekiwania Kontrahenta na określoną strukturę kodu źródłowego lub dokumentację techniczną, a przy tym procesie nieodzowne jest wykorzystywanie własnej wiedzy, doświadczenia oraz kreatywności przy obsłudze narzędzi programistycznych, aby móc dane założenie wdrożyć, jako sprawnie działający program komputerowy. Nie jest Panu narzucony żaden konkretny sposób stworzenia oprogramowania, wobec czego korzysta Pan ze swobody w tym zakresie. Każdorazowo w wyniku działalności twórczej powstają konkretne i odrębne utwory (programy komputerowe/oprogramowanie) podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Tworzy Pan oprogramowanie od podstaw lub rozwija/modyfikuje już istniejące oprogramowanie (często, które sam Pan wytworzył, a następnie za wynagrodzeniem przeniósł autorskie prawa majątkowe). Nie będzie więc Pan właścicielem oprogramowania modyfikowanego, ale czasowo właścicielem składowych (części) oprogramowania, które powoduje finalnie ulepszenie owego oprogramowania modyfikowanego. Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego to nowe funkcjonalności, które są osobnym programem komputerowym.

Więc owe dodane funkcjonalności są częściami oprogramowania, które są również przedmiotem praw autorskich oraz podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Właścicielem programu komputerowego, które powoduje ulepszenie oprogramowania właściwego (ulepszanego) stanie się więc finalnie Kontrahent. W wyniku ulepszania/modyfikacji powstają więc nowe kody, algorytmy w językach oprogramowania, a więc nowy program komputerowy stanowiący nowe prawo własności intelektualnej.

W praktyce gospodarczej Wnioskodawcy mogą zdarzyć się trzy sytuacje:

1.projekt jest rozciągnięty w czasie, w związku z tym do jednego projektu można przypisać kilka faktur przychodowych,

2.projekt zamyka się w obrębie jednej faktury przychodowej,

3.w danym okresie czasu prowadzone są prace nad kilkoma projektami.

W celu kalkulacji wynagrodzenia przypadającego bezpośrednio na działalność twórczą, a w konsekwencji na dochód przypadający ze sprzedaży kwalifikowanego IP, prowadzi Pan ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu kodu źródłowego, dokumentacji technicznej (i w konsekwencji oprogramowania) oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółki, które nie są związane z działalnością twórczą, w efekcie której powstaje kwalifikowane IP, jakim jest autorskie prawo do programu komputerowego.

Na tej podstawie jest Pan w stanie precyzyjnie określić wysokość dochodu przypadającego na bezpośrednią działalność twórczą w zakresie tworzenia/rozwijania/ulepszania oprogramowania, a tym samym do dochodu przypadającego na każde kwalifikowane IP.

W związku z powyższym nie zamierza Pan objąć preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego całości uzyskiwanego dochodu, a jedynie tą część która bezpośrednio związaną jest z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do oprogramowania, które powstało w efekcie Pana twórczej pracy.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosi Pan lub planuje ponosić w szczególności następujące koszty:

1.Wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do świadczenia usług programistycznych, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych.

2.Wydatki związane zakupem podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych np. mikrofon, słuchawki, myszka, pamięć do serwerów i dyski.

3.Wydatki związane z eksploatacją samochodu osobowego (koszty napraw, paliwa, leasingu).

4.Wydatki związane z prowadzeniem księgowości oraz obsługą prawno-podatkową.

5.Wydatki związane z zakupem urządzeń komunikacyjnych (telefonu komórkowego).

6.Wydatki związane z zakupem infrastruktury chmurowej.

7.Wydatki związane z odprowadzeniem składek na ubezpieczenia społeczne.

8.Wydatki związane z wynagrodzeniem pracowników, a także sfinansowane przez Pana jako płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi pozostaje w ogólnym czasie pracownika w danym miesiącu.

Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe lub dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodyki jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie" odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła, wówczas stosuje Pan przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f. do poszczególnych rodzajów przychodów.

Przykładowo w pierwszej kolejności proporcja jest liczona na podstawie: koszty pośrednie x przychody z działalności związanej z tworzeniem oprogramowania/ suma przychodów, a następnie: koszty pośrednie działalności związanej z tworzeniem oprogramowania x przychody z danego oprogramowania/ suma przychodów ze wszystkich programów komputerowych.

W drugiej kolejności Wnioskodawca ustala poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu ze zbycia danego oprogramowania przez wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust.4 u.p.d.o.f.

Na potrzeby ulgi IP BOX prowadzi Pan i będzie prowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb u.p.d.o.f. Ewidencja jest i będzie prowadzona na bieżąco w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane IP oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 3 u.p.d.o.f. przypadających na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Rozpoczął Pan prowadzenie odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji od 1 stycznia 2019 r. Obowiązek ten zaczął realizować wcześniej niż świadczenie usług dla ww. kontrahentów (spółki A, spółki B oraz spółki C), ponieważ od 1 stycznia 2019 r. zaczął świadczyć usługi dla innego kontrahenta - co jest przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Na potrzeby rozliczenia dochodu z uwzględnieniem preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego zamierza Pan ustalać wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, poprzez iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w danym roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f.

Uzupełnienie wniosku

1.Wniosek obejmuje okres od 2020 r. Jednocześnie nie wyklucza Pan, że w przyszłości będzie świadczył usługi i tworzył oprogramowanie na takich samych zasadach co dotychczas. W związku z tym należy uznać, że wniosek dotyczy zarówno stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego.

2.W oparciu o zlecane przez poszczególnych Kontrahentów prace programistyczne stworzył Pan odpowiednio poniższe programy komputerowe:

Dla A (wskazana we wniosku jako Spółka A):

(...)

Dla B (wskazana we wniosku jako Spółka B):

(...)

Dla C (wskazana we wniosku jako Spółka C):

(...)

3.Na pytanie: W czym przejawiał się twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do „wytworzonych programów komputerowych”, których dotyczy wniosek? Należało wyjaśnić jakie konkretne działania podejmował Pan w celu opracowania stworzonych/rozwiniętych programów komputerowych,Co powodowało, iż wytworzone/rozwijane programy w znacznym stopniu różniły się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana? Na czym polegała oryginalność jego oprogramowania?

Odpowiedział Pan:

Twórczy charakter Pana działalności dla wszystkich Spółek, tj. Spółki A, Spółki B oraz Spółki C przejawia się poprzez nabywanie, łączenie, kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej wiedzy oraz umiejętności w zakresie Oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów. Co więcej, Wnioskodawca wskazuje, że twórczy charakter podejmowanej przez niego działalności ma charakter kreacyjny, dzięki czemu powstaje nowy wytwór intelektu, tj. nowy program komputerowy (oprogramowanie).

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że rezultaty jego działalności odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania - co z kolei spełnia definicję zawartą w doktrynie prawa autorskiego. Na marginesie warto również zaznaczyć, że podejmowana przez Pana działalność twórcza obejmuje skalę jego przedsiębiorstwa, a więc przejawia się opracowaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w Pana praktyce gospodarczej, lub w znacznym stopniu odróżniających się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana.

Powyższe oznacza, że jeżeli modyfikowane oprogramowanie należy rozumieć jako rozwiązanie prototypowe, a więc rozwiązanie dotychczas nie funkcjonujące na rynku to mógł je Pan stworzyć tylko i wyłącznie poprzez podejmowanie działań o charakterze twórczym, z wykorzystaniem nowych koncepcji, narzędzi oraz rozwiązań, które do tej pory nie występowały w Pana praktyce gospodarczej.

4.Aby usprawnić wytworzone już wcześniej w praktyce gospodarczej „Oprogramowania” określił Pan jasne cele i przygotował stosowny harmonogram, w którym je uwzględnił oraz zgodnie z nabytą przez Pana wiedzą dokonał wyselekcjonowania konkretnej wiedzy, którą następnie wykorzystał do stworzenia nowej funkcjonalności, która miała bezpośredni wpływ na usprawnienie wytworzonego już wcześniej „Oprogramowania”. Każda nowa funkcjonalność (ulepszenie) jest odrębnym programem komputerowym.

5.Wytworzone przez Pana Oprogramowania bazują na technologii (narzędziach): (...).

6.Przez oryginalne rozwiązania, zmiany oraz nowe koncepcje niewystępujące dotychczas w Pana praktyce gospodarczej należy rozumieć, dla:

(...).

7.Technologie, które wykorzystuje Pan (które to zostały w szczegółowy sposób opisane powyżej), umożliwiają Panu tworzenie oprogramowania, które jest znacznie różne od wcześniej funkcjonujących rozwiązań na rynku, w tym w Pana praktyce gospodarczej. Dla przykładu wskazuje Pan, że dzięki ww. technologiom, z wykorzystaniem własnej wiedzy ma Pan możliwość (...). Stworzone przez Pana Oprogramowanie pozwala na wszechstronny dostęp do funkcji (...). To oczywiście tylko przykłady, szczegóły każdego z programów zostały szeroko omówione w poprzednich akapitach. Całe oprogramowanie tworzone lub modyfikowane przez Pana ma charakter rozwiązań autorskich, jednostkowych i nie było wcześniej wykorzystane w Pana praktyce gospodarczej.

8.Pana działalność, w ramach której tworzył (tworzy, będzie tworzył) i rozwijał (rozwija, będzie rozwijać) poszczególne oprogramowania prowadzona była (jest, będzie) w sposób systematyczny, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

9.W zakresie poszczególnych Oprogramowań (programów komputerowych) celem było stworzenie zupełnie nowych rozwiązań oraz ulepszenie istniejących, poprzez stworzenie funkcjonalności, które pozwolą na usprawnienie działania dotychczasowych rozwiązań, co będzie stanowiło wyraz charakteru twórczego działalności, przez co powstanie nowe rozwiązanie dotychczas nie funkcjonujące w Pana praktyce gospodarczej lub w znacznym stopniu odróżniające się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana. Powyższy cel jest bezpośrednio związany z drugim, nadrzędnym Pana celem, jakim jest nabywanie, łączenie, kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej wiedzy oraz umiejętności w zakresie Oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów.

10.Cele jakie zostały osiągnięte w poszczególnych latach realizując konkretne projekty dla poszczególnych kontrahentów to stworzenie programów komputerowych (które to zostały opisane w szczegółowy sposób powyżej), co stanowiło wyraz zrealizowania wskazanych w poprzednim akapicie celi, tj. stworzenie zupełnie nowych rozwiązań nie funkcjonujących dotychczas w Pana praktyce gospodarczej. Tym samym realizując ten cel spełnił Pan również drugi, nadrzędny cel, jakim jest nabywanie, łączenie, kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej wiedzy oraz umiejętności w zakresie Oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów.

11.Posiadał Pan źródła finansowania własne, pozyskane w ramach zawartej umowy z kontrahentem.

12.W każdym wypadku opracowując konkretne rozwiązanie praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania dla poszczególnych kontrahentów wykorzystywał Pan własne zasoby finansowe, pozyskane w ramach zawartych umów z kontrahentami. Wykorzystał Pan również własne zasoby rzeczowe, w postaci (...) - nie korzystał z pomocy osób trzecich.

13.Wskazuje Pan, że cele były przez Pana realizowane w okresach miesięcznych.

14.Systematyczność przejawia się w tym, że w harmonogramie określił Pan konkretne ramy czasowe, gdzie opisał, jakie czynności będzie w danym okresie podejmować oraz techniki, z jakich będzie Pan korzystał. W ten sposób podejmował Pan określone czynności regularnie i starannie realizując przez to postawione sobie cele. Tak świadczone przez Pana usługi spełniają definicję słowa systematyczność ze słownika języka polskiego PWN, gdzie zostało wskazane, że słowo systematyczność oznacza robiący coś regularnie i starannie, o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, o działaniach; prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też o efektach takich działań; planowy, metodyczny. Podejmował więc Pan prace w sposób ciągły, a nie incydentalny, aby finalnie w zaplanowanym okresie stworzyć poszczególne programy komputerowe.

15. Wskazuje Pan, że w stosunku do poszczególnych „Oprogramowań” opracował Pan harmonogram z przyjęciem ww. celów. Harmonogram taki poza przyjętymi celami obejmował również potrzeby biznesowe klienta oraz wykaz technicznych zadań, które musi Pan zrealizować, aby osiągnąć postawiony sobie cel.

16. Działania podjęte przed samym tworzeniem/rozwijaniem oprogramowania obejmowały różne kroki zależnie od rodzaju projektu. Poniżej pełen proces, z odniesieniami do projektów tutaj omawianych.

(...)

17. Na pytanie: Czego dotyczyło tworzenie i rozwijanie przez Pana programu komputerowego? Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Pana praktyce gospodarczej Pan zastosował?

Odpowiedział Pan:

(...)

18.Na pytanie: Co powodowało, że wytworzone nowe oprogramowanie lub usprawnione w znacznym stopniu różniło się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana? Na czym polegała oryginalność poszczególnych programów komputerowych?

Odpowiedział Pan:

(...)

Jednocześnie wskazuje Pan, że na uwagę zasługuje fakt, że za każdym razem tworząc poszczególne programy komputerowe tworzył Pan unikatowy kod źródłowy, który w żaden sposób nie pokrywał się z jakimkolwiek kodem źródłowym jaki wcześniej już Pan stworzył w ramach działalności gospodarczej, Można więc stwierdzić, że stworzone przez Pana poszczególne Oprogramowania mają charakter innowacyjny i prototypowy, ponieważ nawet w najmniejszym zakresie nie występowały w Pana praktyce gospodarczej.

19.Na pytanie: Zastosowanie jakich technologii informatycznych (rozwiązań, narzędzi) powodowało, że poszczególne programy komputerowy po ich wytworzeniu lub rozwinięciu różniły się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana?

Odpowiedział Pan:

Przede wszystkim wyróżniają się we wszystkich omówionych projektach i produktach następujące cechy:

(...)

Wskazuje Pan, że wiedza niezbędna do realizacji tych projektów i produktów jest składową wielu czynników. Podstawy zdobył Pan na kursach, uczelniach, i ucząc się samodzielnie. Natomiast głównym składnikiem jest wieloletnie doświadczenie, uczenie się na własnych błędach, eksperymentowanie z technologią, i odkrywanie nowych obszarów rynkowych. Nie do pominięcia jest wieloletnia relacja z klientem, z poszanowaniem wzajemnych wymagań, oczekiwań i aspiracji. Wymienione czynniki są bazą dla realizacji wymienionych projektów.

20.Na pytanie: Jaki rodzaj wiedzy i umiejętności wykorzystywał i rozwijał Pan w ramach działalności?

Odpowiedział Pan:

Zdobyte podstawy w ramach kursów, szkoleń oraz studiów dały Panu podwaliny do tego, aby umiejętności te rozwijać, wykorzystując innowacyjne technologie do tworzenia nowych rozwiązań, które odróżniają stworzone przez Pana „Oprogramowanie” od istniejących dotychczas na rynku oraz w Pana praktyce gospodarczej. W dotychczasowej działalności oferował Pan różne produkty oparte na rozwiązaniach technologicznych, jednakże każde nowostworzone przez Pana „Oprogramowanie” jest ulepszonym produktem, które stanowi wyraz nowego produktu - niewystępującego dotychczas na rynku oraz Pana praktyce gospodarczej.

21.Na pytanie: Przy użyciu jakich „innowacyjnych technologii” powstały poszczególne innowacyjne rozwiązania, jakie nowe zastosowania, jakie usprawnienia odróżniały tworzone programy komputerowe od już istniejących?

Odpowiedział Pan:

Wskazuje Pan, że w każdym projekcie jest inny zestaw innowacyjnych technologii i zostały one bardzo szczegółowo omówione w poprzednich akapitach (z przypisaniem do konkretnego programu komputerowego). Przede wszystkim wyróżniają się we wszystkich omówionych projektach i produktach następujące cechy:

(...)

22.W dotychczasowej działalności oferował różne produkty, które to były oparte na technologiach programistycznych na językach (...).

23.Tworzone, rozwijane produkty, usługi oraz procesy oparte były i są o rozwiązania technologiczne takie jak: (...).

24.Zaplanował Pan, że będzie ciągle zdobywać nową wiedzę i wykorzystywać ją do ciągłego ulepszania oraz tworzenia nowych produktów, nie występujących dotychczas w Pana praktyce gospodarczej. Zaplanował Pan każde przedsięwzięcie (stworzenie poszczególnych programów komputerowych) w sposób metodyczny i systematycznym, tj. określił Pan w harmonogramie cele, zasoby jakie będą potrzebne, aby stworzyć dany program komputerowy, wymagania kontrahentów oraz okres czasu jaki potrzebuje na zrealizowanie zaplanowanego przedsięwzięcia.

25.Realizując zaplanowane przedsięwzięcia określił Pan harmonogramy działań, w których jasno sprecyzował swoje cele oraz zakres czynności technicznych, które musi podjąć aby je zrealizować. Realizował więc Pan zaplanowane przedsięwzięcie w ciągły, systematyczny, metodyczny oraz zaplanowany sposób.

26.Nowy, ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów.

27.Wytwarzane i rozwijane przez Pana oprogramowanie stanowi przejaw Pana działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Twórczy charakter Pana działalności przejawia się poprzez nabywanie, łączenie, kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej wiedzy oraz umiejętności w zakresie Oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów. Twórczy charakter podejmowanej przez Pana działalności ma charakter kreacyjny, dzięki czemu powstaje nowy wytwór intelektu, tj. nowy program komputerowy (oprogramowanie). Jednocześnie zaznacza Pan, że rezultaty Pana działalności odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania - co z kolei spełnia definicję zawartą w doktrynie prawa autorskiego. Na marginesie warto również zaznaczyć, że podejmowana przez Pana działalność twórcza obejmuje skalę jego przedsiębiorstwa, a więc przejawia się opracowaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w Pana praktyce gospodarczej lub w znacznym stopniu odróżniających się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana. Powyższe oznacza, że modyfikowane oprogramowanie należy rozumieć, jako rozwiązanie prototypowe, a więc rozwiązanie dotychczas nie funkcjonujące na rynku, to mógł je Pan stworzyć tylko i wyłącznie poprzez podejmowanie działań o charakterze twórczym, z wykorzystaniem nowych koncepcji, narzędzi oraz rozwiązań, które do tej pory nie występowały w Pana praktyce gospodarczej.

28.Wykonując przedmiotowe usługi Pan ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

29.Na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oblicza Pan wskaźnik Nexus, zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

30.Przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 41 oraz art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, gdyż autorskie prawa majątkowe są przenoszone na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej, a w treści umowy wymienione są szczegółowo pola eksploatacji znane w chwili jej zawarcia. Zgodnie z treścią zwartych umów ze wszystkimi Spółkami, autorskie prawa majątkowe „przenosi” na kontrahenta wraz z zapłatą wynagrodzenia.

31.W umowach znajduje się zapis, że w wypłacanych wynagrodzeniach przez kontrahentów zawarte jest wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw do stworzonych programów komputerowych. W takim wypadku strony dodatkowo miesięcznie ustalają proporcję wynagrodzenia. Proporcja wynagrodzenia jest ustalana w oparciu o prowadzoną ewidencję czasu pracy, a konkretnie - czas poświęcony na pracę twórczą związaną bezpośrednio z pracami rozwojowymi, w tym tworzeniem oprogramowania. Dla przykładu - jeżeli z ewidencji wynika, że 80% czasu w danym miesiącu poświęcił Pan na prace twórczą, a Kontrahent to zaakceptował to 80% wynagrodzenia w danym miesiącu stanowi wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do stworzonego programu komputerowego.

32.Na wystawianych przez Pana fakturach nie jest wyodrębnione wynagrodzenie z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych programów komputerowych.

Strony ustalały i ustalają w poszczególnych miesiącach proporcje wynagrodzenia - na podstawie ewidencji czasu pracy (zostało to opisane w sposób szczegółowy powyżej. Dzięki ustaleniu odpowiedniej proporcji wynagrodzenia oraz prowadzonej wymaganej ewidencji księgowej - ma Pan możliwość w sposób dokładny określić, jaka część wynagrodzenia przysługuje za przeniesienie autorskich praw do stworzonego programu komputerowego, a jaka za pozostałe usługi programistyczne. Nie wyklucza Pan, że w przyszłości, gdy będzie świadczył analogiczne usługi, na takich samych zasadach, to będzie Pan wyodrębniał na fakturach pozycję za przeniesienie praw autorskich do oprogramowania oraz pozostałe usługi programistyczne. Wyodrębnienie dwóch pozycji będzie się odbywało również na podstawie prowadzonych ewidencji, tj. w sposób analogiczny jak dotychczas.

33.Przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

34.Efektem prac prowadzonych w ramach zespołu jest każdorazowo program komputerowy podlegający u Pana ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zaznacza Pan, że każdą stworzoną przez Pana nową funkcjonalność, która ma za zadanie ulepszyć istniejące już Oprogramowanie, należy uznać za odrębny program komputerowy.

35.Nigdy nie doszło do takiej sytuacji, aby powstała część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami - wytworzonymi przez inne osoby - stanowiła program komputerowy. W efekcie prowadzonych przez Pana prac zawsze powstaje nowy program komputerowy - nawet jeżeli tworzy on wyłącznie nowe funkcjonalności istniejącego już oprogramowania (w tym wypadku nową funkcjonalność należy uznać każdorazowo za odrębny program komputerowy). Każdy z członków zespołu programistów jest odpowiedzialny za swoją część projektu i każda ze stworzonych części stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ww. ustawy.

36.Nie współtworzył Pan ani nie współtworzy programów komputerowych. Każdy z członków zespołu programistów jest odpowiedzialny za stworzenie odrębnego programu komputerowego, który to stanowi nową funkcjonalność.

37.W przypadku świadczenia usług na rzecz kontrahentów zagranicznych usługi te były, są i będą wykonywane na terytorium Polski.

Pytania

1.Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, działalność Wnioskodawcy spełnia przesłankę uznania jej za działalność badawczo-rozwojową na gruncie art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy prawa autorskie do utworów szczegółowo opisanych w niniejszym wniosku stanowią kwalifikowane IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3.Czy w przedstawionym stanie faktycznym wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do opodatkowania dochodu uzyskanego z tego tytułu z zastosowaniem 5% stawki podatku, o której mowa w art. 30ca wyżej wskazanej ustawy?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Użycie przez ustawodawcę spójnika "lub" oznacza, że dla uznania działalności gospodarczej podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczające jest prowadzenie przez niego badań naukowych lub prac rozwojowych.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 u.p.d.o.f.

W myśl art. 5a pkt 39 u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a.badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

b.badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe z kolei w myśl art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f. należy odczytywać poprzez definicję zawartą w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce badania naukowe są działalnością obejmującą:

a.badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b.badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei stosownie do treści art. 4 ust. 3 omawianej ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Według podręcznika Frascati działalność badawczo-rozwojowa musi być nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

W Pana opinii prowadzona przez Pana działalność związana z oprogramowaniem spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.

Nabywa Pan, łączy oraz kształtuje i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności z zakresu technologii programistycznych do projektowania i tworzenia nowych bądź ulepszonych programów komputerowych (oprogramowania), które w efekcie przyczyna się do zwiększenia jego zasobów wiedzy oraz umiejętności. Zdobytą wiedzę i umiejętności może Pan wykorzystać oraz wykorzystuje w ramach realizacji bieżących bądź przyszłych projektów. Tworzenie dedykowanych rozwiązań informatycznych w postaci oprogramowania komputerowego wymaga od Pana podjęcia określonego wysiłku intelektualnego. Wskazać należy, że z uwagi na stopień skomplikowania technicznego rozwiązań tworzonych przez Pana w ramach dotychczas realizowanych projektach, musi Pan zlokalizować oraz zidentyfikować aktualnie dostępną wiedzę z zakresu technologii programistycznych. Jednak z uwagi na dynamiczny rozwój szeroko rozumianego IT musi Pan odpowiednio tą wiedzę wyselekcjonować według kryterium przydatności na potrzeby realizacji danego projektu.

Oprogramowanie wytwarzane przez Pana nie jest wynikiem mechanicznych działań - tworzenie dedykowanych rozwiązań w postaci oprogramowania komputerowego wymaga od Pana podjęcia określonego wysiłku intelektualnego. W tym miejscu należy podkreślić, iż świadczy Pan również usługi polegające na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian w oprogramowaniu, jednak nie zamierza Pan objąć ulgą IP BOX wynagrodzenia przypadającego na wykonywanie tych usług.

Rozwojowy charakter Pana działalności objawia się przede wszystkim przy tworzeniu kodu źródłowego oprogramowania, który stanowi wyraz Pana kreatywności, a tak wytworzony program komputerowy stanowi nowy wytwór intelektu. Realizując dany projekt programistyczny musi Pan w sposób twórczy przełożyć oczekiwania Kontrahenta na określoną strukturę kodu źródłowego lub algorytmów, a przy tym procesie nieodzowne jest wykorzystywanie własnej wiedzy, doświadczenia oraz kreatywności przy obsłudze narzędzi programistycznych, aby móc dane założenie wdrożyć jako sprawnie działający program komputerowy. Nie jest narzucony Panu żaden konkretny sposób stworzenia oprogramowania, wobec czego korzysta Pan ze swobody w tym zakresie.

Aby daną działalność można było uznać za działalność badawczo-rozwojową, musi ona łącznie spełniać następujące kryteria:

a.twórczości,

b.systematyczności,

c.zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś).

Prace wykonywane są w sposób twórczy, tj. prowadzą do powstania nowych utworów podlegających ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawach autorskich. Tworzone lub ulepszane oprogramowanie stanowi nowy wytwór intelektu oraz posiada cechę nowości. Realizując dany projekt określa Pan dla niego cele, zasoby, a także wyznacza odpowiedni harmonogram. Usługi wykonywane przez Pana nie są wynikiem mechanicznych działań, a także nie są to czynności o charakterze rutynowym. Realizacja każdego projektu wymaga indywidualnego podejścia do problemu, a także zgromadzenia i wyselekcjonowania wiedzy oraz dobrania odpowiednich narzędzi informatycznych za pomocą, którego zostanie osiągnięty cel jakim jest wytworzenie oprogramowania komputerowego.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza robiący coś regularnie i starannie, o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu: też o efektach takich działań: planowy, metodyczny.

W Pana opinii, prowadzi Pan działalność w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Minister Finansów w punkcie 40 objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX wskazuje, że „wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”. Wnioskodawca z uwagi na przedmiot swojej działalności gospodarczej regularnie realizuje określone projekty programistyczne, które nakierowane są na tworzenie nowych rozwiązań niewystępujących dotychczas w jej praktyce gospodarczej, ani w praktyce gospodarczej Kontrahentów. Pana działania nie mają charakteru jednorazowego, lecz prowadzone są w sposób ciągły i zorganizowany zgodnie z profesjonalnymi standardami.

Pana działalność w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie ma charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowi systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego tworzenia). Systematyczność Pana działań w zakresie świadczenia usług programistycznych na rzecz Spółek przejawia się w tym, że planuje Pan realizację projektów i prowadzi te projekty przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne mu zasoby. Działalność ta ma zawsze określony cel, a mianowicie dąży do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei kryterium zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań należy odnosić do wewnętrznej działalności danego podmiotu.

Jak wskazano w objaśnieniach podatkowych IP BOX „głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowych jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowszych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu”.

Realizacja zleconych projektów programistycznych z uwagi na ich charakter oraz stopień skomplikowania każdorazowo wymaga od Pana zlokalizowania obecnie istniejącej wiedzy i zasobów w celu ustalenia i zaimplementowania najbardziej optymalnego rozwiązania. Jednocześnie z uwagi na obszerność informacji musi Pan zdobytą wiedzą odpowiednio wyselekcjonować pod względem jej przydatności na potrzeby realizacji danego zlecenia. Z każdym projektem rozwija Pan swoją specjalistyczną wiedzę i umiejętności, a następnie wykorzystuje oraz będzie wykorzystywał do bieżących bądź przyszłych projektów.

Mając na uwadze powyższe stoi Pan na stanowisku, że prowadzona przez Pana działalność gospodarcza z zakresu świadczenia usług programistycznych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.

Ad 2.

Pana zdaniem autorskie prawa majątkowe do utworów wytworzonych przez Pana oraz opisanych w niniejszym wniosku spełniają przesłanki, aby uznać je za kwalifikowane prawa własności intelektualne zgodnie z treścią art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.

W świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej.

Katalog kwalifikowanych IP zawartych w wyżej omawianym przepisie jest katalogiem zamkniętym. Oznacza to, że tylko i wyłącznie dochód uzyskiwany z tych praw może zostać opodatkowany preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego.

W świetle art. 74 ust. 1-2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako: „ustawa o prawach autorskich”) programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W polskim porządku prawnym ustawodawca nie zdefiniował pojęcia “programy komputerowego”, co zdaniem większości doktryny prawa autorskiego należy zaaprobować (przykładowo: E. Ferenc- Szydełko, komentarz do art. 74 [w:] Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2021). Wobec tego przy próbie jego definicji należy odwołać się do literatury branżowej, doktryny prawa autorskiego, dyrektyw unijnych, a także orzecznictwa.

Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996-1.05.01 program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego, Warszawa 2014, s. 178).

Poprawne zastosowanie preferencji IP BOX wymaga także uwzględnienia zapisów zawartych w Raporcie OECD BEPS Plan działania nr 5, zgodnie z którym dla autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać znaczenie funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające. Zgodnie z akapitem 34 wspomnianego raportu „copyrighted software”, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu.

W Polsce oprogramowanie definiowane jest jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ono ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przy czym należy podkreślić, że zgodnie z omawianą ustawą przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci. Oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych podatnika.

Minister Finansów w objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej jako: „Objaśnienia podatkowe”) wskazuje, że mając na uwadze akapit 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych „należy uznać, że pojęcie „program komputerowy” utożsamiane jest z pojęciem „oprogramowanie”. Synonimiczność (niemalże tożsamość) pojęć „program komputerowy” oraz „oprogramowanie” wynika również z orzecznictwa Europejskiego Urzędu Patentowego (sprawy o sygnaturach: T 0424/93, T 0761/11, T 2263/11, T 0204/93, T1173/97, T 1541/16). Europejski Urząd Patentowy zwraca uwagę na ścisły, często nierozerwalny związek pomiędzy pojęciem programu komputerowego a oprogramowania. W szczególności, z decyzji Europejskiego Urzędu Patentowego wynika, że program komputerowy to seria kroków (instrukcji), które są podejmowane przez komputer podczas wykonywania programu. Komponentami programu komputerowego są między innymi sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne”.

W świetle art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych synonimiczność pojęć „program komputerowy” oraz „oprogramowanie” wynika również z publikacji doktryny prawa autorskiego (J. Pisuliński, Licencja na oprogramowanie a rozporządzanie rzeczą, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Jagiellońskiego 2018, nr 2, s. 74-84.).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej tworzy Pan zindywidualizowane rozwiązania informatyczne na potrzeby kontrahentów, tworząc przy tym kod źródłowy oprogramowania. W związku z tym stoi Pan na stanowisko, że autorskie prawa majątkowe do wytworzonych utworów stanowią kwalifikowane IP.

Ad 3.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz Pana stanowisko wyrażone w punktach 1-2, w Pana ocenie oprogramowanie, które podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, powstałe w wyniku prowadzenia przez Pana działalności badawczo-rozwojowej stanowi kwalifikowane IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8.

Za wynagrodzeniem przenosi Pan na rzecz Spółki autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych wytworzonych w wyniku realizacji zleceń.

W związku z powyższym w Pana ocenie dochód ten podlega opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest:

pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

2)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

3)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Znaczenie pojęcia „działalność badawczo-rozwojowa” zostało wyjaśnione w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest to:

działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przy czym znaczenia pojęć „badania naukowe” i „prace rozwojowe” zostały określone odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Świadczy Pan usługi programistyczne, które polegają na stworzeniu dedykowanego oprogramowania. Wniosek dotyczy dochodów uzyskiwanych z tytułu wytworzenia programów komputerowych na rzecz trzech wymienionych we wniosku kontrahentów.

Pana działalność gospodarcza skupiona jest na dwóch płaszczyznach:

•projektowanie, tworzenie oraz rozwijanie/ulepszanie oprogramowania komputerowego;

•projektowanie oraz wytwarzanie elektroniki.

Jak podał Pan we wniosku, realizując dany projekt programistyczny musi Pan w sposób twórczy przełożyć oczekiwania Kontrahenta na określoną strukturę kodu źródłowego lub dokumentację techniczną, a przy tym procesie nieodzowne jest wykorzystywanie własnej wiedzy, doświadczenia oraz kreatywności przy obsłudze narzędzi programistycznych.

Oprogramowanie tworzone przez Pana jest wyrazem Pana twórczego i indywidualnego działania.

Twórczy charakter Pana działalności dla wszystkich wymienionych trzech Spółek, przejawia się poprzez nabywanie, łączenie, kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej wiedzy oraz umiejętności w zakresie Oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania, tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów. Twórczy charakter podejmowanej przez Pana działalności ma charakter kreacyjny, dzięki czemu powstaje nowy wytwór intelektu, tj. nowy program komputerowy (oprogramowanie). Jednocześnie zaznacza Pan, że rezultaty Pana działalności odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania.

Pana działalność, w ramach której tworzył (tworzy, będzie tworzył) i rozwijał (rozwija, będzie rozwijać) poszczególne oprogramowania prowadzona była (jest, będzie) w sposób systematyczny, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

W ramach prowadzonych prac twórczych stworzył i rozwijał Pan szereg programów komputerowych, szczegółowo opisanych we wniosku, m.in.:

(...)

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena, czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

W treści wniosku wskazuje Pan, że:

•działalność w ramach której tworzył (tworzy, będzie tworzył) i rozwijał (rozwija, będzie rozwijać) Pan poszczególne oprogramowania prowadzona była (jest, będzie) w sposób systematyczny, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

•Pana działalność twórcza przejawia się opracowaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w Pana praktyce gospodarczej, lub w znacznym stopniu odróżniających się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana.

•nowy, ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów.

•celem Pana działalności jest nabywanie, łączenie, kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej wiedzy oraz umiejętności w zakresie Oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów.

•realizując dany projekt programistyczny musi Pan w sposób twórczy przełożyć oczekiwania Kontrahenta na określoną strukturę kodu źródłowego lub dokumentację techniczną, a przy tym procesie nieodzowne jest wykorzystywanie własnej wiedzy, doświadczenia oraz kreatywności przy obsłudze narzędzi programistycznych

•technologie, które wykorzystuje Pan (które to zostały w szczegółowy sposób opisane powyżej), umożliwiają Panu tworzenie oprogramowania, które jest znacznie różne od wcześniej funkcjonujących rozwiązań na rynku, w tym w Pana praktyce gospodarczej.

•oprogramowanie tworzone lub modyfikowane przez Pana ma charakter rozwiązań autorskich, jednostkowych i nie było wcześniej wykorzystane w Pana praktyce gospodarczej.

•w każdym projekcie jest inny zestaw innowacyjnych technologii.

•oferowane wcześniej produkty w Pana działalności w żadnym zakresie nie pokrywają się z nowo stworzonym oprogramowaniem, które jest przedmiotem wniosku.

•zaplanował Pan, że będzie ciągle zdobywał nową wiedzę i wykorzystywał ją do ciągłego ulepszania oraz tworzenia nowych produktów, nie występujących dotychczas w Pana praktyce gospodarczej.

Oprogramowanie tworzone przez Pana jest wyrazem Pana twórczego i indywidualnego działania, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania tworzonego od podstaw, jak i oprogramowania ulepszanego/rozwijanego o nowe funkcjonalności.

Aby usprawnić wytworzone już wcześniej w praktyce gospodarczej „Oprogramowania” określił Pan jasne cele i przygotował stosowny harmonogram, w którym je uwzględnił oraz zgodnie z nabytą przez Pana wiedzą dokonał wyselekcjonowania konkretnej wiedzy, którą następnie wykorzystał do stworzenia nowej funkcjonalności, która miała bezpośredni wpływ na usprawnienie wytworzonego już wcześniej „Oprogramowania”. Każda nowa funkcjonalność (ulepszenie) jest odrębnym programem komputerowym.

Z wniosku wynika więc, że prowadzona przez Pana działalność związana z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny/metodyczny i zaplanowany, w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W definicji działalności badawczo-rozwojowej kluczowe jest zawarte rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, tj. obejmują:

•nabycie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•łączenie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

•nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

•łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

•kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

•wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

•planowaniu produkcji oraz

•projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

W ramach podejmowanej działalności podejmuje Pan działalność twórczą, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej wiedzy oraz umiejętności w zakresie Oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów.

Nie świadczy Pan usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego.

Powyższe informacje jednoznacznie wskazują, że czynności związane z tworzeniem oprogramowania opisanego we wniosku wypełniają znamiona prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Oznacza to w konsekwencji, że podejmowana bezpośrednio przez Pana działalność polegająca na tworzeniu oraz rozwijaniu programów komputerowych (oprogramowania) stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu w art. 5a pkt 38 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432oraz z 2020 r. poz. 288),

8)autorskie prawo do programu komputerowego,

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Podkreślenia wymaga, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Z opisu sprawy wynika, że:

•oprogramowanie tworzone przez Pana jest wyrazem Pana twórczego i indywidualnego działania, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania tworzonego od podstaw, jak i oprogramowania ulepszanego/rozwijanego o nowe funkcjonalności.

• każdorazowo w wyniku działalności twórczej powstają konkretne i odrębne utwory (programy komputerowe/oprogramowanie) podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

• na potrzeby ulgi IP BOX prowadzi Pan i będzie prowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb u.p.d.o.f. Ewidencja jest i będzie prowadzona na bieżąco w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane IP oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 3 u.p.d.o.f. przypadających na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

• rozpoczął Pan prowadzenie odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji od 1 stycznia 2019 r.

• przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 41 oraz art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, gdyż autorskie prawa majątkowe są przenoszone na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej, a w treści umowy wymienione są szczegółowo pola eksploatacji znane w chwili jej zawarcia.

• efektem prac prowadzonych w ramach zespołu jest każdorazowo program komputerowy podlegający u Pana ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wobec tego stwierdzić należy, że autorskie prawo do programów komputerowych (Oprogramowanie), wytwarzane samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i podlegające ww. ochronie prawnej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Osiągane przez Pana dochody, zawierające wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych, są dochodami, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, ma Panmożliwość w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym skorzystania z postanowień art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach, sumy kwalifikowanych dochodów (dochodów z kwalifikowanych IP skorygowanych o współczynnik nexus) uzyskiwanych/osiągniętych wyłącznie z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. ze sprzedaży (odpłatnego przeniesienia) przez Pana autorskich praw do programów komputerowych w okresie, którego dotyczy wniosek, jeśli Pana sytuacja i obowiązujące przepisy prawa nie ulegną zmianie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawiał i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pana i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pana do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

•Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).