Interpretacja indywidualna z dnia 3 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.605.2023.4.AWY

Nieopodatkowanie podatkiem VAT czynności sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 17 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieopodatkowania podatkiem VAT czynności sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości.

Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 8 grudnia 2023 r. (wpływ 18 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan wraz ze swoim ojcem współwłaścicielem nieruchomości gruntowej położonej w (…), Gmina (…) o powierzchni 9.500 m², na którą składają się działki ewidencyjne o numerach 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, dla której prowadzona jest księga wieczysta KW nr (…) (dalej „Nieruchomość”).

Pana udział we współwłasności Nieruchomości wynosi 75%, a udział Pana ojca wynosi 25%.

Nieruchomość jest niezabudowana i objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym stanowi teren przeznaczony pod budownictwo jednorodzinne.

Nieruchomość nabył Pan wraz z ojcem w kwietniu 2008 r. Przy nabyciu Nieruchomości nie został naliczony podatek od towarów i usług.

Z uwagi na to, że na Nieruchomości planował Pan realizację inwestycji budowlanej polegającej na budowie budynków mieszkalnych jednorodzinnych, Nieruchomość została wprowadzona przez Pana do ewidencji środków trwałych. W sierpniu 2008 r. uzyskał Pan pozwolenie na budowę umożliwiające realizację powyższej inwestycji. Jednakże ostatecznie Pan do niej nie przystąpił (nie zostały rozpoczęte żadne prace związane z tą budową, a pozwolenie na budowę wygasło), gdyż wraz z drugim współwłaścicielem podjął Pan decyzję o przeznaczeniu Nieruchomości na cele prywatne. W związku z powyższym w 2011 r. wycofał Pan Nieruchomość z prowadzonej działalności oraz z ewidencji środków trwałych.

Zgodnie z przyjętym założeniem, na Nieruchomości miały zostać wybudowane domy jednorodzinne służące zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych Pana rodziny, a także Pana rodziców oraz Pana sióstr. Jednakże ostatecznie do ich budowy nie doszło. Ponadto, poza wstępnymi ustaleniami z architektami dotyczącymi koncepcji budynków, nie zostały podjęte żadne działania w celu budowy - w szczególności nie wystąpiono o wydanie pozwolenia na budowę ww. budynków.

Od momentu nabycia nie ponosił Pan żadnych nakładów na Nieruchomość, w szczególności nie dokonywał Pan jej uzbrojenia, podłączenia instalacji itp. Ponadto, nie podejmował Pan żadnych działań zmierzających do zmiany stanu prawnego Nieruchomości.

Obecnie planuje Pan sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości i prowadzi Pan rozmowy z potencjalnym nabywcą, z którym skontaktowała Pana właścicielka nieruchomości sąsiedniej, która również zamierza ją sprzedać.

Należy dodać, że od 2006 r. prowadzi Pan indywidualną działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG. Zgodnie z wpisem do CEIDG, przedmiot prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej obejmuje:

• kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz
• wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Jednakże obecnie prowadzi Pan faktycznie wyłącznie działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości (od 2022 r. przychody uzyskiwane z tego tytułu są opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych), tzn. wynajmuje Pan:

• lokale w budynku biurowym, który zakupił Pan w 2015 r.,
• lokale w budynku, którego część otrzymał Pan w darowiźnie w 2016 r.

Ponadto, w przeszłości (2005 r.) nabył Pan udział we współwłasności nieruchomości gruntowej, na której wraz z innymi współwłaścicielami wybudował Pan budynek oświatowo-usługowy. Budynek ten został oddany do używania w sierpniu 2011 r. i od tego czasu był wynajmowany w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

W 2015 r. ww. nieruchomość została sprzedana przez wszystkich współwłaścicieli. Poza powyższą transakcją nie dokonywał Pan żadnych sprzedaży nieruchomości lub udziału w ich współwłasności.

Natomiast w 2008 r. nabył Pan niezabudowaną nieruchomość (położoną w innej miejscowości niż Nieruchomość), która od tego czasu nie była przez Pana wykorzystywana, jak również nie była oddana do używania innym podmiotom.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Nie oddaje ani nie oddawał Pan Nieruchomości w najem, dzierżawę albo do używania na podstawie innych umów, jak również nie udostępniał jej Pan i nie udostępnia bezpłatnie.

Nie wykorzystuje ani nie wykorzystywał Pan w żaden sposób swojego udziału we współwłasności Nieruchomości przez cały okres jego posiadania.

Nie zawarł Pan przedwstępnej umowy sprzedaży.

W przypadku zawarcia umowy przedwstępnej, będzie ona określać:

• istotne elementy umowy przyrzeczonej (przedmiot sprzedaży i cenę),
• termin, w jakim ma być zawarta umowa przyrzeczona,
• wpłatę przez nabywcę zadatku w rozumieniu art. 394 Kodeksu cywilnego, mającego to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

Zawarcie umowy przedwstępnej nastąpi w sytuacji, w której nabywca nie będzie dysponował w chwili jej zawarcia środkami umożliwiającymi zapłatę pełnej ceny i celem zawarcia umowy przedwstępnej będzie udzielenie mu czasu na zebranie tych środków, np. poprzez zaciągnięcie kredytu.

Nie udzielił i nie planuje Pan udzielać nabywcy jakichkolwiek pełnomocnictw, upoważnień czy zgód do działania na Pana rzecz i w Pana imieniu.

W 2008 r. wszedł Pan wraz z ojcem w posiadanie Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży.

Udział w Nieruchomości został włączony do ewidencji w 2008 roku z oznaczeniem 03 grunty zabudowane i zurbanizowane, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.). W 2011 roku Nieruchomość została wycofana z prowadzonej działalności oraz z ewidencji środków trwałych. W konsekwencji nie była ona nigdy klasyfikowana na podstawie rozporządzenia z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U. poz. 1864 ze zm.).

Planuje Pan sprzedać udział we współwłasności Nieruchomości nie wcześniej niż w przyszłym roku.

Pytania

1.Czy planowana sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy planowana sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 dotyczące podatku od towarów i usług. Na pytanie nr 1 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie

1.Zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

2.Zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Ad 1

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, źródłem przychodów jest m.in. sprzedaż nieruchomości lub udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Jednocześnie jednak w myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 updof, ww. regulacji nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 - czyli m.in. środków trwałych podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. W przypadku zbycia ww. składników majątkowych przed upływem tego terminu, przychód uzyskany z tego tytułu stanowi bowiem przychód z działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 updof.

Natomiast z powyższego przepisu wynika, że zbycie nieruchomości wycofanych z działalności gospodarczej (ujętych wcześniej w prowadzonej w związku z tą działalnością ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) po upływie 6 lat licząc od pierwszego dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności, podlega ogólnej regulacji art. 10 ust. 1 pkt 8 updof. Oznacza to, że nie skutkuje ono powstaniem przychodu podatkowego - chyba że następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że Nieruchomość była w przeszłości ujęta w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jednakże w 2011 r. została wycofana z ww. ewidencji oraz prowadzonej działalności. Od momentu wycofania Nieruchomości z działalności upłynęło zatem więcej niż 6 lat, co oznacza, że do jej sprzedaży nie mają zastosowania regulacje art. 10 ust. 2 pkt 3 oraz art. 14 ust. 2 pkt 1 updof - nie skutkuje ona powstaniem przychodu podatkowego na podstawie ww. przepisów.

Natomiast planowana sprzedaż jest objęta zakresem zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 updof. Zgodnie z nim, odpłatne zbycie udziału we współwłasności nieruchomości dokonane po upływie 5 lat, od końca roku kalendarzowego, w którym został on nabyty, nie skutkuje zatem powstaniem przychodu podatkowego, pod warunkiem, że nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Planowana sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej. Na wstępie należy stwierdzić, że do przeciwnego wniosku nie może prowadzić okoliczność, iż zgodnie z wpisem do CEIDG prowadzi Pan działalność gospodarczą w przedmiocie obrotu nieruchomościami. Po pierwsze, faktycznie od 8 lat nie dokonał Pan żadnej transakcji sprzedaży nieruchomości. Po drugie, co istotniejsze, fakt prowadzenia przez daną osobę działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, nie oznacza automatycznie, że każda dokonana przez nią sprzedaż nieruchomości stanowi przejaw tej działalności. Przeciwnie, tak jak w przypadku każdego innego przedsiębiorcy zasadne jest wyodrębnienie majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej oraz majątku prywatnego - którego zbycie nie generuje przychodów z działalności gospodarczej.

Sprzedaż nieruchomości „w wykonaniu działalności gospodarczej” ma zatem miejsce jedynie wówczas, gdy ta konkretna transakcja stanowi przedmiot (przejaw) działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika. Natomiast nie stanowi sprzedaży „w wykonaniu działalności gospodarczej” sprzedaż majątku prywatnego.

Planowana sprzedaż Nieruchomości nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że w przypadku nieruchomości wycofanej z działalności, po upływie 6 lat od miesiąca, w którym nastąpiło wycofanie, dla oceny, czy sprzedaż następuje „w wykonaniu działalności”, nie może mieć znaczenia sposób wykorzystywania nieruchomości przed dniem jej wycofania z działalności. W przeciwnym wypadku upływ ww. terminu byłby pozbawiony znaczenia. Uwzględniając racjonalność ustawodawcy, należy uznać, że bez względu na to, jakie czynności były podjęte wobec nieruchomości przed jej wycofaniem z działalności, po upływie 6 lat od tego wycofania, jest ona co do zasady kwalifikowana jako składnik majątku prywatnego.

Do przeciwnego wniosku mogłyby prowadzić jedynie czynności podejmowane po wycofaniu nieruchomości z działalności, które mogłyby wskazywać na to, że jej sprzedaż następuje w ramach profesjonalnego obrotu.

W przypadku Nieruchomości taka sytuacja nie ma jednak miejsca.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 updof, „działalnością gospodarczą” w rozumieniu przepisów updof jest „działalność zarobkowa:

a)wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b)polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych wart. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9”.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 upof, cechą działalności gospodarczej jest prowadzenie jej w sposób zorganizowany i ciągły. Oznacza to, że sprzedaż nieruchomości następuje „w wykonaniu działalności gospodarczej” wówczas, gdy jest dokonywana w ramach określonych powtarzalnych, podejmowanych systematycznie i w sposób uporządkowany czynności, wiążących się określonymi nakładami (materialnymi lub nakładu pracy), wykraczającymi poza zwykły zarząd nieruchomością. Stanowisko to ma oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych - przykładowo można wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 825/16: „Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509) wskazuje, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności - łącznie - polegających na wielokrotnym zbywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykłe użytkowanie mienia, poza sprzedażą)”.

Analogicznie NSA orzekł w wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3426/15: „Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości”.

Sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nie nastąpiła w powyżej opisanych okolicznościach, charakterystycznych dla działalności gospodarczej.

Niezależnie od tego, że faktycznie nie podejmuje Pan powtarzalnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami (jedyną transakcję sprzedaży nieruchomości dokonał Pan 8 lat temu), od momentu wycofania Nieruchomości z działalności (12 lat temu) nie podejmował Pan żadnych działań wiążących się z przygotowaniem jej do sprzedaży, w sposób angażujący zaawansowane środki, typowe dla profesjonalnych handlowców.

Z jednej strony nie podejmował Pan systematycznych działań marketingowych charakterystycznych dla podmiotów prowadzących profesjonalny obrót nieruchomościami. Co więcej, nie ogłaszał Pan nawet zamiaru sprzedaży Nieruchomości, lecz z potencjalnym nabywcą skontaktowała Pana właścicielka nieruchomości sąsiedniej, która również zamierza ją sprzedać.

Z drugiej strony, od momentu wycofania Nieruchomości z działalności nie ponosił Pan także żadnych nakładów na ulepszenie Nieruchomości - a w szczególności nakładów na uzbrojenie terenu - ani do zmiany jej stanu prawnego.

Reasumując, w stosunku do Nieruchomości nie podejmował Pan żadnych aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, charakterystycznych dla podmiotów prowadzących działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak działania marketingowe, czy zmierzające do zmiany charakteru działki, zwiększenia jej atrakcyjności itp.

Wskazane okoliczności świadczą więc o tym, że sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, natomiast nie może być traktowana jako przejaw działalności handlowej w rozumieniu art. 5a pkt 6 updof.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska, iż planowana sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad 2

Okoliczności wskazane w pkt 1 przemawiają również za wnioskiem, że planowana sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Jakkolwiek transakcja sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, to dodatkowym warunkiem opodatkowania jej VAT jest to, by sprzedający działał w związku z tą transakcją w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem: „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”

Z kolei art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że:

„Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

W tym miejscu należy odwołać się do kryteriów pozwalających na uznanie transakcji sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną za wykonywaną ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, które zostały sformułowane w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wydanego w wyniku złożenia wniosków o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W wyroku tym Trybunał stwierdził, że:

„Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

(...) jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. (...)

Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT.

Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

W kontekście powyższego wyroku kryterium decydującym o opodatkowaniu lub nieopodatkowaniu VAT sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne jest to, czy mieści się w zakresie „zwykłego zarządu majątkiem prywatnym” - jeśli wykracza poza ten zakres, co do zasady podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na powyższe orzeczenie konsekwentnie powołują się polskie sądy administracyjne - tak m.in. wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1695/11: „istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Strona w celu dokonania spornej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym. Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru (…).”

Z punktu widzenia możliwości zakwalifikowania transakcji sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną jako wykonanej w ramach „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT istotne znaczenie mają zatem czynności podejmowane przez nią w stosunku do konkretnej nieruchomości, świadczące o prowadzeniu (lub podjęciu) przez sprzedawcę profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami - takie jak aktywne działania marketingowe, zbrojenie terenu, czy też czynności zmierzające do zmiany stanu prawnego działki, zwiększającego jej atrakcyjność rynkową.

Jak wskazano w pkt 1 wniosku, w stosunku do Nieruchomości po wycofaniu jej z działalności gospodarczej (co miało miejsce 12 lat temu) nie były podejmowane żadne tego rodzaju czynności.

Przemawia to za wnioskiem, że również sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, co wyklucza zakwalifikowanie jej jako przejawu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska, iż planowana sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

W myśl art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w 2008 r. wszedł Pan wraz z ojcem w posiadanie Nieruchomości (składającej się z działek nr 1/1, 1/2, 1/3 i 1/4) na podstawie umowy sprzedaży. Przy nabyciu nie został naliczony podatek od towarów i usług. Pana udział w Nieruchomości wynosi 75%, a udział Pana ojca wynosi 25%.

Planuje Pan sprzedać swój udział w Nieruchomości nie wcześniej niż w przyszłym roku.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że od 2006 r. prowadzi Pan indywidualną działalność gospodarczą. Przedmiotem Pana działalności jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Obecnie prowadzi Pan faktycznie wyłącznie działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości.

Jak wskazał Pan w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość jest niezabudowana. Według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, Nieruchomość stanowi teren przeznaczony pod budownictwo jednorodzinne.

Z uwagi na to, że planował Pan na Nieruchomości realizację inwestycji budowlanej polegającej na budowie budynków mieszkalnych jednorodzinnych, wprowadził Pan Nieruchomość do ewidencji środków trwałych. W sierpniu 2008 r. uzyskał Pan pozwolenie na budowę umożliwiające realizację ww. inwestycji. Ostatecznie podjął Pan jednak wraz ze współwłaścicielem decyzję o przeznaczeniu Nieruchomości na cele prywatne - pozwolenie na budowę wygasło, a w 2011 r. wycofał Pan Nieruchomość z prowadzonej działalności.

Na Nieruchomości miały zostać wybudowane domy jednorodzinne dla Pana rodziny, a także Pana rodziców oraz Pana sióstr. Jednakże ostatecznie do ich budowy nie doszło. Wskazał Pan, że w szczególności nie wystąpiono o wydanie pozwolenia na budowę ww. budynków.

Zgodnie z Pana wskazaniem, nie wykorzystuje ani nie wykorzystywał Pan swojego udziału we współwłasności Nieruchomości przez cały okres jego posiadania. Nieruchomość nie jest ani nie była oddana w najem, dzierżawę albo do używania na podstawie innych umów. Od momentu nabycia nie ponosił Pan nakładów na Nieruchomość, w szczególności nie dokonywał Pan jej uzbrojenia, podłączenia instalacji itp.

Z potencjalnym nabywcą skontaktowała Pana właścicielka nieruchomości sąsiedniej, która również zamierza ją sprzedać. Nie zawarł Pan przedwstępnej umowy sprzedaży. Nie udzielił i nie planuje Pan udzielać nabywcy jakichkolwiek pełnomocnictw, upoważnień czy zgód do działania na Pana rzecz i w Pana imieniu.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Pana wątpliwości dotyczą tego, czy sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków TSUE prowadzi do wniosku, że sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek, aby w związku z tą transakcją uznać Pana za podatnika tego podatku.

Z okoliczności sprawy nie wynika bowiem taka Pana aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zgodnie z Pana wskazaniem, nie wykorzystywał Pan w żaden sposób swojego udziału we współwłasności Nieruchomości przez cały okres jego posiadania. Nie oddawał Pan Nieruchomości w najem, dzierżawę lub do używania na podstawie innych umów. Nie poczynił Pan również działań mających na celu podniesienie wartości Nieruchomości (takich jak jej uzbrojenie, podłączenie instalacji). W 2008 r. wystąpił Pan jedynie o pozwolenie na budowę umożliwiające realizację inwestycji budowlanej polegającej na budowie budynków mieszkalnych jednorodzinnych. Należy jednak podkreślić, że ostatecznie nie przystąpił Pan do inwestycji, a pozwolenie na budowę wygasło, gdyż podjął Pan decyzję o przeznaczeniu Nieruchomości na cele prywatne. Ponadto nie zawarł Pan umowy przedwstępnej z potencjalnym nabywcą ani nie udzielił mu Pan jakichkolwiek pełnomocnictw, upoważnień czy zgód. Z potencjalnym nabywcą skontaktowała Pana natomiast właścicielka sąsiedniej nieruchomości, która również zamierza ją sprzedać.

Wszystko to oznacza, że sprzedawany udział we współwłasności Nieruchomości nie był i nie jest dla Pana źródłem uzyskiwania korzyści majątkowych. Działania podejmowane przez Pana w związku z planowaną sprzedażą udziału we współwłasności Nieruchomości nie stanowią ciągu zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że dostawa przez Pana ww. udziału w Nieruchomości wypełnia przesłanki działalności gospodarczej.

Jak wynika z całokształtu okoliczności sprawy, nie wykazał Pan aktywności w przedmiocie zbycia udziału we współwłasności Nieruchomości porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Przy sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości skorzysta więc Pan z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

W związku z powyższym, z tytułu sprzedaży udziału we współwłasności w Nieruchomości nie będzie Pan podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 dotyczącego podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytania nr 1) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto, stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Pana, a nie wywiera skutku prawnego dla współwłaściciela Nieruchomości.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).