Interpretacja indywidualna z dnia 21 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.484.2023.2.GK

Obowiązek wystawienia faktury ustrukturyzowanej wystawionej przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w związku z przemieszczeniem własnych towarów.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 października 2023 r. wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP Państwa wniosek z 23 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku wystawienia faktury ustrukturyzowanej wystawionej przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w związku z przemieszczeniem własnych towarów. Uzupełniliście go Państwo pismem przesłanym za pośrednictwem ePUAP 5 grudnia 2023 r. (wpływ 5 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jesteście Państwo spółką prawa niemieckiego należącą do grupy kapitałowej (…). Przedmiotem Państwa działalności jest (...).

Jesteście Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT w Niemczech. Jesteście Państwo również podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, zarówno na potrzeby transakcji krajowych jak i na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Siedziba Państwa działalności gospodarczej mieści się w Republice Federalnej Niemiec. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej utrzymujecie Państwo relacje biznesowe z polską spółką kapitałową, w której posiadacie Państwo 100% udziałów tj. ze spółką A. Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: Spółka PL) - pomiędzy Państwem a Spółką PL została zawarta umowa o świadczenie usług. W związku z jej wykonywaniem posiadacie Państwo na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności, o którym mowa w art. 28b ust. 2 ustawy o VAT. Okoliczność ta została potwierdzona przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) w interpretacji indywidualnej z 5 lutego 2020 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.687.2019.2.JŻ.

W ramach umowy zawartej ze Spółką PL, zlecacie Państwo wykonanie usług Spółce PL. Schemat postępowania wygląda następująco: przemieszczacie Państwo towary do magazynu Spółki PL (w drodze WNT lub wewnątrzzakładowego przemieszczenia towarów) w celu wykonania na nich usług przez Spółkę PL. Po wykonaniu na nich usług, towar lub gotowy wyrób zostaje powrotnie wywieziony z terytorium Polski. Możecie albo przemieścić Państwa produkty z magazynu Spółki PL do Państwa magazynu w Niemczech (tj. do Państwa magazynu w (…) lub zewnętrznych Państwa magazynów u klientów lub dostawców) lub do innego kraju Unii Europejskiej albo możecie sprzedać je bezpośrednio z terytorium Polski na rzecz nabywców z Polski, Unii Europejskiej lub krajów trzecich.

Wśród występujących u Państwa transakcji wewnątrzwspólnotowych dochodzi m.in. do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Państwa magazynów w Niemczech zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy o VAT (dalej jako: WZPT). Państwa WZPT jest rozpoznawane 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania dostawy.

Spełniacie Państwo wymogi wymienione w art. 42 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o VAT, niezbędne dla zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, ponieważ dokonujecie dostawy na rzecz nabywców posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał Państwu oraz Państwo składając deklarację podatkową, w której wykazujecie tę dostawę towarów, jesteście zarejestrowani jako podatnik VAT UE.

W celu zapewnienia możliwości zastosowania stawki 0% dla transakcji WZPT na rzecz nabywców z UE, gromadzicie Państwo dowody, potwierdzające że towary będące przedmiotem WZPT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywców na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Posiadane przez Państwa dokumenty spełniają wymagania przewidziane w art. 42 ust. 3 oraz 42 ust. 11 ustawy o VAT.

W związku z tym, w celach dokumentacji WZPT z Polski do Niemiec, dysponujecie Państwo i będziecie w przyszłości dysponować (alternatywnie):

• dokumentem przewozowym,
• skanem potwierdzenia przyjęcia towarów przez odbiorcę tj. Gelangensbestatigung,
• potwierdzeniem przyjęcia towarów przez odbiorcę zawartym w wiadomości mailowej (oświadczenia nabywcy towarów).

Posiadany przez Państwa dokument przewozowy zawiera w szczególności następujące dane/informacje:

Dokument CMR klasyczny (skan podpisanego dokumentu lub podpisana kopia w wersji papierowej):

a)nr dokumentu;

b)nazwę i adres nadawcy;

c)nazwę i adres odbiorcy;

d)miejsce przeznaczenia (tj. miejsce, do którego jest wysyłany towar);

e)miejsce i datę załadowania towaru;

f)dane dotyczące towaru, tj. określenie ilości sztuk ładunku, rodzaju towaru, wagi brutto;

g)dane dotyczące przewoźników;

h)miejsce i datę wystawienia dokumentu przewozowego;

i)nr dowodu dostawy tj. delivery note, lieferschein lub nr dokumentu EDL (tj. Transportbeleg);

j)podpis i pieczątkę nadawcy (w tym zakresie jest to podpis pracownika magazynowego Spółki PL, odpowiedzialnego za wydanie danej przesyłki przewoźnikowi), pieczątkę przewoźnika odbierającego towar od nadawcy, podpis, pieczątkę odbiorcy towarów oraz datę otrzymania towarów.

Dokument przewozowy w formie elektronicznej (otrzymywany przez Państwa w wersji pdf na dedykowany Państwa adres email bądź pobierany przez z Państwa z portalu przewoźnika) zawiera natomiast:

a)nr dokumentu przewozowego;

b)miejsce i dane podmiotu, do którego towary zostały dostarczone;

c)datę załadowania towaru;

d)miejsce i datę rozładowania/dostarczenia towarów;

e)dane dotyczące przewoźników;

f)datę wystawienia dokumentu przewozowego;

g)nr dowodu dostaw tj. delivery note, lieferschein lub nr dokumentu EDL (tj. Transportbeleg).

Co do zasady, otrzymujecie Państwo dokumenty CMR w formie elektronicznej. W wyjątkowych przypadkach, otrzymujecie Państwo klasyczne dokumenty CMR (skan podpisanego dokumentu CMR lub kopia podpisanego dokumentu CMR otrzymana w wersji papierowej).

W przypadku braku ww. dokumentów możecie Państwo dysponować potwierdzeniami przyjęcia towarów, tj. skanem potwierdzenia przyjęcia towarów przez odbiorcę albo potwierdzeniem przyjęcia towarów przez odbiorcę zawartym w wiadomości mailowej.

Potwierdzenie przyjęcia towarów dla każdej odrębnej dostawy towarów (dokument Gelangensbestatigung) każdorazowo zawiera w szczególności:

a)kolejny nr dokumentu oraz nr zamówienia (wskazane także na fakturze za dany towar);

b)specyfikację towarów (nr artykułu, liczbę sztuk, kod nomenklatury scalonej (CN) towaru);

c)oświadczenie nabywcy o przyjęciu towarów wskazanych w potwierdzeniu we wskazanym na potwierdzeniu miejscu (które jest krajem UE innym niż Polska);

d)datę przyjęcia towarów;

e)podpis i pieczątkę odbiorcy towarów.

Miesięczne potwierdzenie przyjętych towarów (Entry certificate) każdorazowo zawiera przede wszystkim:

a)oświadczenie odbiorcy o przyjęciu towarów wykazanych w zestawieniu;

b)nr dowodu dostawy (delivery note, lieferschein) widoczny również na fakturze sprzedaży za dany towar;

c)nr faktury sprzedaży;

d)liczbę sztuk dostarczonego towaru;

e)miesiąc, w którym towary zostały dostarczone;

f)adres wysyłki i kraj obioru towaru;

g)datę, podpis i pieczątkę odbiorcy towarów.

Otrzymujecie Państwo ww. oświadczenia o przyjęciu towarów przez odbiorcę w formie elektronicznej tj. podpisane, zeskanowane a następnie przesłane drogą mailową w formacie pdf.

Oświadczenie natomiast ma formę zbiorczego poświadczenia odbioru towarów przez nabywcę przekazanego Państwu w formie wiadomości e-mail. Z treści wiadomości wynika, że odbiorca potwierdza, iż towary w załączonym do maila zestawieniu zostały dostarczone w danym miesiącu do odbiorcy w innym kraju członkowskim UE niż kraj ich wysyłki (Polska).

Oświadczenie mające formę wiadomości mailowej pozbawione jest ręcznego podpisu odbiorcy towarów. Poprzez jednak adres mailowy, z którego pochodzi dana wiadomość, możliwe jest powiązanie danej wiadomości (oświadczenia) z konkretnym nabywcą.

Poza ww. dokumentami WZPT Spółki nie jest i nie będzie w inny sposób dokumentowane, w tym fakturami wewnętrznymi albo fakturami proforma bądź też innymi dokumentami zawierającymi elementy faktury.

Jesteście Państwo w posiadaniu wskazanych powyżej dokumentów wymienionych przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy dla WZPT.

Zgodnie z ustawą z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r., poz. 1598) (dalej: Ustawa nowelizująca), od 1 lipca 2024 r. zostaną wprowadzone przepisy nakładające na podatników obowiązek dokumentowania transakcji przy zastosowaniu Krajowego Systemu e-Faktur (dalej: KSeF). Z treści dodanego tą ustawą art. 106ga ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT wynika, że obowiązek ten będzie ciążył również na podmiotach posiadających w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli to stałe miejsce będzie uczestniczyć w dostawie towarów lub świadczeniu usług. Wobec brzmienia tych przepisów od 1 lipca 2024 r. w ww. okolicznościach będziecie Państwo zobowiązani do dokumentowania transakcji fakturami ustrukturyzowanymi wystawianymi przy zastosowaniu KSeF.

Pytanie

Czy w stanie prawnym, który będzie obowiązywał od 1 lipca 2024 r., Spółka będzie zobligowana do dokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w ramach WZPT fakturą ustrukturyzowaną wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, w przypadku gdy w dostawach tych będzie uczestniczyło Państwa stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, w stanie prawnym, który będzie obowiązywał od 1 lipca 2024 r., nie będziecie Państwo zobligowani do dokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w ramach WZPT fakturą ustrukturyzowaną wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, w przypadku gdy w dostawach tych będzie uczestniczyło Państwa stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

a)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

b)eksport towarów;

c)import towarów na terytorium kraju;

d)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

e)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Stosownie do art. 13 ust. 3 ustawy o VAT za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Analiza powyższych przepisów prowadzi zatem do wniosku, iż wewnątrzzakładowe przemieszczenie towarów jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (dalej: WDT) podlega opodatkowaniu VAT.

W ustawie o VAT zostały uregulowane zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Art. 106a pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że przepisy rozdziału 1. Faktury stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem:

a)przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

b)czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska.

Ponadto w art. 106a pkt 2 ustawy o VAT wskazano, że przepisy tego rozdziału stosuje się także do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a)państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b)państwa trzeciego.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1)sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2)wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3)wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4)otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a)wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b)czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c)dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 b.

Przy tym, stosowanie do definicji zawartej w art. 2 pkt 31 ustawy o VAT, fakturą jest dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Elementy faktury zostały natomiast wymienione w art. 106e ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu faktura powinna obowiązkowo zawierać m.in.:

1)datę wystawienia;

2)kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3)imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4)numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5)numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6)datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7)nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8)miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9)cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15) kwotę należności ogółem.

Jednocześnie, z dniem 1 lipca 2024 r. wejdzie w życie art. 106ga ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnicy będą obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

Przy tym, z definicji zawartej w art. 2 pkt 32a ustawy o VAT wynika, że przez fakturę ustrukturyzowaną - rozumie się fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie.

W art. 106ga ust. 2 ustawy o VAT został przewidziany wyjątek od ww. zasady, zgodnie z którym obowiązek, korzystania z KSeF nie dotyczy wystawiania faktur:

1)przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;

2)przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę;

3)przez podatnika korzystającego z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 7, 7a i 9, dokumentujących czynności rozliczane w tych procedurach;

4)na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej;

5)w przypadku odpowiednio udokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106s.

W takim przypadku, zgodnie z brzmieniem ust. 3. cyt. przepisu wystawia się faktury elektroniczne lub faktury w postaci papierowej. Jednocześnie, w ust. 4. została przewidziana możliwość wystawiania faktur ustrukturyzowanych w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 i 2.

Biorąc powyższe pod uwagę – posiadacie Państwo w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, zatem na gruncie stanu prawnego, który będzie obowiązywał od 1 lipca 2024 r. Państwo dokonując czynności, w których to stałe miejsce prowadzenia działalności będzie uczestniczyć, co do zasady będzie zobowiązany do wystawienia faktury ustrukturyzowanej przy zastosowaniu KSeF.

W ramach swojej działalności dokonujecie i będziecie Państwo dokonywać wewnątrzzakładowego przemieszczenia towarów własnych, które podlega opodatkowaniu VAT. W celu potwierdzenia tych czynności dysponujecie i będziecie Państwo dysponować: dokumentem przewozowym albo skanem potwierdzenia przyjęcia towarów przez odbiorcę tj. Gelangensbestatigung albo potwierdzeniem przyjęcia towarów przez odbiorcę zawartym w wiadomości mailowej (oświadczenia nabywcy towarów). Dostawa w ramach WPZT nie będzie dokumentowana za pomocą faktury.

Analizując zatem przywołane powyżej przepisy w kontekście okoliczności wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie odnoszą się wprost do obowiązku dokumentowania wewnątrzzakładowego przemieszczenia towarów spółki za pomocą faktury. Z brzmienia art. 106b ust. 1 ustawy o VAT wynika natomiast, że obowiązek wystawiania faktur dotyczy sytuacji, gdy m.in. sprzedaż dokonywana jest na rzecz innego podatnika VAT. W przypadku WZPT warunek ten nie będzie spełniony - dostawa nie jest dokonywana na rzecz innego podatnika VAT, bowiem zarówno sprzedawca jak i nabywca stanowią w istocie jeden podmiot (tu: Państwo), który jedynie dla celów tej dostawy posługują się różnymi numerami identyfikacyjnymi. Tym samym, w takim przypadku nie ma miejsca transakcja dwustronna.

W konsekwencji, nie jesteście Państwo zobowiązani do dokumentowania WZPT fakturą.

Pogląd potwierdzający brak możliwości dokumentowania fakturą czynności z samym sobą znalazł aprobatę organów podatkowych. Jako przykład wskazać należy interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 września 2014 r., nr IPPP3/443-611/14-3/SM: „Jak stwierdzono powyżej, czynności wykonywane pomiędzy jednostką macierzystą a oddziałem nie są czynnościami wykonywanymi na rzecz innej osoby prawnej, lecz są czynnościami wykonywanymi w ramach jednego podmiotu (w opisanej sytuacji czynności te - wysłanie towarów przez Y. do Polski - traktowane jest jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów). Zatem w tym przypadku nie występuje sprzedaż (zgodnie bowiem z art. 2 pkt 22 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży, rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenia usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów), jak również nie zachodzi również żaden z innych przypadków, określonych w art. 106b ust. 1 ustawy, który wymaga wystawienia faktury. W związku z powyższym faktem, przemieszczenie towarów, o którym mowa we wniosku, z jednostki macierzystej do oddziału nie może być dokumentowane poprzez wystawienie faktury VAT”.

W Państwa ocenie, nawet gdyby przyjąć, że możliwe jest wystawiane faktur samemu sobie, to należy zauważyć, że żaden z dokumentów którymi Państwo dysponujecie w związku z WZPT nie może zostać uznany za fakturę. Dokumenty te nie zawierają bowiem wszystkich elementów, które - zgodnie z art. 106e ust. 1. ustawy o VAT - są wymagane do uznania dokumentu za fakturę. Nie mogą być zatem traktowane jako faktura.

Prawidłowość takiego stanowiska została potwierdzona przez organy podatkowe, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 30 marca 2020 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.578.2019.2.AKS, w której stwierdził, że: „Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że w analizowanym przypadku Dokument Transferowy, będzie zawierał: datę wystawienia, kolejny numer, nadany w ramach jednej lub kilku serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje dokument, numer identyfikacyjny VAT, pod którym Spółka dostarczyła towary do Polski, polski numer identyfikacyjny VAT, pod którym Spółka otrzymała towary, pełną nazwę i adres Spółki, nazwę (rodzaj) dostarczonych towarów, miarę i ilość dostarczonych towarów, datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów, cenę jednostkową towaru z wyłączeniem VAT, wartość dostarczonych towarów, podstawę opodatkowania, kwotę należności ogółem. Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, że Dokument taki nie będzie stanowić faktury w rozumieniu przepisów ustawy. Zakres danych jakie winna zawierać faktura został określony w art. 106e ust. 1 ustawy. Faktura w rozumieniu przepisów ustawy winna zawierać elementy wymagane dla faktury na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy, bowiem w ustawie o podatku od towarów i usług nie wprowadzono szczególnych regulacji odnoszących się do zakresu danych ujmowanych na fakturze dokumentującej wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ust. 3 ustawy. Dokument transferowy o nazwie Invoice, w treści którego nie zostanie zastosowana stawka podatku VAT, suma wartości sprzedaży netto oraz kwota podatku od sumy wartości sprzedaży netto, nie będzie spełniał wymogów koniecznych dla uznania tego dokumentu za fakturę w rozumieniu przepisów ustawy, na podstawie której w przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstanie wraz z datą wystawienia Dokumentu transferowego. Dokument taki nie będzie zawierał bowiem części najistotniejszych z punktu widzenia podatku od towarów i usług informacji jakie ma dokumentować faktura w rozumieniu przepisów ustawy.”

Ponadto jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, nie wystawiacie Państwo również z tego tytułu dokumentów takich jak faktura wewnętrzna czy faktura proforma, jak również innych dokumentów, które zawierałyby elementy wymagane dla faktury. Niemniej jednak, nawet jeśli dostawy w ramach WZPT byłyby potwierdzane takimi dokumentami, to w Państwa ocenie nadal nie można uznać, że transakcja jest dokumentowana fakturą. Zarówno faktura wewnętrzna jak i faktura proforma nie spełniają warunków, które pozwalałyby je uznać za faktury w rozumieniu ustawy o VAT.

Taki pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Dla przykładu, wskazać należy interpretację indywidualną Dyrektora KIS z 9 listopada 2018 r. nr 0111-KDIB3-3.4012.233.2018.4.PK, w której organ ten zakwestionował możliwość uznania faktury wewnętrznej za fakturę: „(...) W przypadku określenia momentu powstania obowiązku podatkowego należy zauważyć, że dla nietransakcyjnego przemieszczenia towarów obowiązek podatkowy będzie powstawał nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia albowiem przemieszczenie to nie będzie dokumentowane fakturą. Przy czym co najważniejsze w kontekście analizowanej sprawy jedynym dokumentem mającym wpływ na określenie momentu powstania obowiązku jest faktura. Ustawodawca nie powiązał tego zdarzenia z żadnym innym dokumentem w tym z „fakturą wewnętrzną”, która jako taka w ogóle nie występuje w obowiązującym stanie prawnym”.

Podobne stanowisko Dyrektor KIS zajął również, w odniesieniu do możliwości uznania za fakturę tzw. faktur pro forma, w interpretacji indywidualnej z 16 sierpnia 2017 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.206.2017.2.MC: „Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu przemieszczeń własnych towarów, o których mowa w art. 13 ust. 3 ustawy (WDT), jeżeli przesunięcia te będą dokumentowane za pomocą dokumentu o nazwie Proforma Invoice (Faktura Proforma) wskazać należy, że dokument nazywany „faktura proforma” nie jest fakturą. Wyraźne oznaczenie tego dokumentu przez Wnioskodawcę wyrazem „proforma” powoduje, że nie można przypisać mu waloru faktury w rozumieniu przepisów ustawy, gdyż podmiot wystawiający taki dokument jednoznacznie wskazuje, że nie jest to faktura. Zatem stwierdzić należy, że w przypadku, o którym mowa w pytaniu nr 6 (tj. przemieszczenia własnych towarów, o których mowa w art. 13 ust. 3 ustawy (WDT), jeżeli przesunięcia te będą dokumentowane za pomocą dokumentu o nazwie Proforma Invoice) obowiązek podatkowy, na podstawie art. 20 ust. 5 ustawy, powstanie 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano przedmiotowego przemieszczenia. Dokument Proforma Invoice (Faktura Proforma) nie stanowi bowiem faktury w rozumieniu przepisów ustawy. Tym samym obowiązek podatkowy z tytułu przemieszczenia własnych towarów, o których mowa w art. 13 ust. 3 ustawy nie powstaje z chwilą wystawienia przez Wnioskodawcę dokumentu o nazwie Proforma Invoice”.

Podsumowując powyższe, nie dokumentujecie Państwo jak i nie jesteście zobowiązani do dokumentowania fakturą dostaw w ramach WZPT.

Odnosząc natomiast powyższe uwagi do obowiązku stosowania KSeF, który wejdzie w życie od 1 lipca 2024 r. - z brzmienia przywołanego powyżej art. 106ga ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podatnicy będą obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. Obowiązek ten będzie dotyczył także podatników posiadających w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli będzie ono uczestniczyło w tej transakcji (art. 106ga ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT). Przy tym, z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej wynika, że „dotychczasowy obowiązek wystawiania faktur z tytułu czynności określonych w ustawie powinien być, co do zasady, realizowany przy użyciu KSeF (za wyjątkami określonymi w przepisach).” Oznacza to zatem, że obowiązek dokumentowania czynności fakturą ustrukturyzowaną wystawioną w KSeF należy odnosić wyłączenie do transakcji, które dotychczas należało dokumentować fakturą w rozumieniu ustawy o VAT.

Zatem, w Państwa ocenie, skoro zarówno na gruncie stanu prawnego obowiązującego w dniu składania wniosku jak i na gruncie stanu prawnego od 1 lipca 2024 r. potwierdzacie Państwo dostawę towarów w ramach WZPT ww. dokumentami oraz nie dokumentujecie dokonanych w tym zakresie czynności fakturą w rozumieniu ustawy o VAT czy dokumentami, które mogłyby być uznane za fakturę, to w konsekwencji również od 1 lipca 2024 r. nie będziecie zobligowani do wystawiania w tym zakresie faktur ustrukturyzowanych z wykorzystaniem KSeF. W konsekwencji, będziecie Państwo mogli kontynuować dotychczasowy sposób dokumentowania tych transakcji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z tej regulacji wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określonym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 3 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 4 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Według do art. 2 pkt 31 ustawy:

Natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 32 ustawy:

Stosowanie do art. 2 pkt 32a ustawy:

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie, w myśl art. 13 ust. 3 ustawy:

Ogólną definicję pojęcia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stanowi art. 13 ust. 1 ustawy. Zgodnie z jego treścią, wewnątrzwspólnotową dostawą towarów jest wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy, na terytorium innego państwa członkowskiego niż Polska. Elementem, który musi wystąpić, aby uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego. Jednak podkreślić należy, że dostawą wewnątrzwspólnotową nie jest sama czynność faktyczna, jaką jest wywóz towarów. Wywóz ten musi bowiem nastąpić w wyniku dokonania dostawy. Jest to warunek konieczny, stanowiący odbicie warunków dotyczących nabycia, gdzie wymaga się, aby miało miejsce nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, co następuje w wyniku dokonanej dostawy.

Szczególnym przypadkiem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest przemieszczenie towarów własnych podatnika z kraju do innego państwa członkowskiego niż Polska. Art. 13 ust. 3 ustawy rozszerza pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na czynności, które nie mają charakteru czynności dwustronnych, polegających na przemieszczeniu towarów przedsiębiorstwa z Polski do innego państwa członkowskiego, w którym mają posłużyć do działalności gospodarczej podatnika. W przypadku tej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów polski dostawca pełni równocześnie rolę nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług.

Natomiast, stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy:

Z powołanego przepisu wynika, że dokonanie dostawy w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów rozpoczyna bieg szczególnego rodzaju terminu wyznaczającego moment powstania obowiązku podatkowego. Termin ten kończy bieg w 15. dniu miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy. Do czasu upływu 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy, wystawienie faktury dokumentującej dostawę skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w momencie jej wystawienia. Natomiast w przypadku gdy do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy, faktura nie jest wystawiona, obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od daty wystawienia faktury w 15. dniu miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo spółką prawa niemieckiego należącą do grupy kapitałowej (…). Przedmiotem Państwa działalności jest (...). Jesteście Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT w Niemczech. Jesteście Państwo również zarejestrowani jako podatnik VAT czynny, zarówno na potrzeby transakcji krajowych jak i na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Siedziba Państwa działalności gospodarczej mieści się w Republice Federalnej Niemiec. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, utrzymujecie Państwo relacje biznesowe z polską spółką kapitałową, w której posiadacie Państwo 100% udziałów tj. ze spółką A. Sp. z o.o. z siedzibą w (…) - pomiędzy Państwem a Spółką PL została zawarta umowa o świadczenie usług. W związku z jej wykonywaniem posiadacie Państwo na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności, o którym mowa w art. 28b ust. 2 ustawy o VAT.

W ramach umowy zawartej ze Spółką PL, zlecacie jej Państwo wykonanie usług. Schemat postępowania wygląda następująco: przemieszczacie Państwo towary do magazynu Spółki PL (w drodze WNT lub wewnątrzzakładowego przemieszczenia towarów) w celu wykonania na nich usług przez Spółkę PL. Po wykonaniu na nich usług, towar lub gotowy wyrób zostaje powrotnie wywieziony z terytorium Polski. Możecie Państwo albo przemieścić produkty z magazynu Spółki PL do Państwa magazynu w Niemczech (tj. do Państwa magazynu w (…) lub zewnętrznych Państwa magazynów u klientów lub dostawców) lub do innego kraju Unii Europejskiej albo możecie sprzedać je bezpośrednio z terytorium Polski na rzecz nabywców z Polski, Unii Europejskiej lub krajów trzecich. Wśród występujących u Państwa transakcji wewnątrzwspólnotowych dochodzi m.in. do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Państwa magazynów w Niemczech zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy o VAT (WZPT). Państwa WZPT jest rozpoznawane 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania dostawy. Spełniacie Państwo wymogi wymienione w art. 42 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o VAT, niezbędne dla zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów. W celu zapewnienia możliwości zastosowania stawki 0% dla transakcji WZPT na rzecz nabywców z UE, gromadzicie Państwo dowody, potwierdzające że towary będące przedmiotem WZPT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywców na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Posiadane przez Państwa dokumenty spełniają wymagania przewidziane w art. 42 ust. 3 oraz 42 ust. 11 ustawy o VAT.

W celach dokumentacji WZPT z Polski do Niemiec, dysponujecie Państwo i będziecie w przyszłości dysponować (alternatywnie):

• dokumentem przewozowym,
• skanem potwierdzenia przyjęcia towarów przez odbiorcę tj. Gelangensbestatigung,
• potwierdzeniem przyjęcia towarów przez odbiorcę zawartym w wiadomości mailowej (oświadczenia nabywcy towarów).

Poza ww. dokumentami WZPT Spółki nie jest i nie będzie w inny sposób dokumentowane, w tym fakturami wewnętrznymi albo fakturami proforma bądź też innymi dokumentami zawierającymi elementy faktury.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą określenia czy będziecie Państwo od 1 lipca 2024 r., zobligowani do dokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w ramach WZPT fakturą ustrukturyzowaną wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, w przypadku gdy w dostawach tych będzie uczestniczyło stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Uważacie Państwo, że skoro zarówno na gruncie stanu prawnego obowiązującego w dniu składania wniosku jak i na gruncie stanu prawnego od 1 lipca 2024 r. nie dokumentujecie dokonanych WZPT fakturą w rozumieniu ustawy o VAT czy dokumentami, które mogłyby być uznane za fakturę, to w konsekwencji również od 1 lipca 2024 r. nie będziecie zobligowani do wystawiania w tym zakresie faktur ustrukturyzowanych z wykorzystaniem KSeF.

W odniesieniu do powyższego należy, wskazać, że zasady dotyczące wystawiania faktur zostały zawarte w rozdziale 1 Działu XI ustawy.

I tak, w myśl art. 106a pkt 1a ustawy:

Na podstawie art. 106a pkt 2 ustawy:

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

Elementy, jakie powinna zawierać faktura, zostały wymienione w art. 106e ustawy.

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy:

Należy także wskazać, że ustawą z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1598), wprowadzono zmiany w zakresie Krajowego Systemu e-Faktur. Stosownie do art. 106ga ust. 1-5 ustawy, który wchodzi w życie od 1 lipca 2024 r.:

Jak wynika z opisu sprawy dokonujecie Państwo przemieszczenia własnych towarów z terytorium Polski do magazynów znajdujących się na terytorium Niemiec. Przemieszczenie to stanowi dla Państwa wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy. Podatnik przemieszczający własne towary z Polski do innego kraju UE zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy ma obowiązek wystawić fakturę, ponieważ dokonuje dostawy towaru na rzecz innego podatnika tzn. podatnika podatku od wartości dodanej. W Państwa przypadku to Państwo występujecie w podwójnej roli, jesteście również nabywcą towaru przemieszczanego na terytorium Niemiec, w którym jesteście zarejestrowani jako podatnik VAT.

Zatem Państwo przemieszczając własne towary z magazynu z terytorium Polski do magazynów znajdujących się na terytorium Niemiec zgodnie z art. 106a w zw. z art. 106b ust. 1 ustawy zobowiązani jesteście udokumentować tą transakcję poprzez wystawienie faktury. Zgodnie ww. przepisami podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, przez którą w myśl art. 2 pkt 22 ustawy rozumie się między innymi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zatem Państwo dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, powinniście udokumentować przedmiotową czynność poprzez wystawienie faktury.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, dotyczących obowiązku wystawiania faktur ustrukturowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, należy wskazać, że od 1 lipca 2024 r. będzie obowiązywał przepis art. 106ga ust. 1 ustawy, który wskazuje, że podatnicy będą obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. Co do zasady powyższy obowiązek wystawienia faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur dotyczyć będzie także podatników posiadających w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, które to miejsce będzie uczestniczyło w transakcji, dla której będzie wystawiona faktura. Wyłączenia, o których mowa w ust. 2 tego artykułu w niniejszej sprawie nie będą miały zastosowania. Zatem, skoro posiadacie Państwo na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 28b ustawy oraz Państwo dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, zobowiązani będziecie do wystawienia faktury to zgodnie z art. 106ga ust. 1 obowiązani jesteście od 1 lipca 2024 r. dokumentować wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w ramach WZPT fakturą ustrukturyzowaną wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA) :

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP : /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).