Interpretacja indywidualna z dnia 7 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.371.2023.1.AS
Czy w przypadku zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, powstanie dochód z przekształcenia, o którym mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
7 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w przypadku zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, powstanie dochód z przekształcenia, o którym mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, polskim rezydentem podatkowym (dalej również: „Spółka z o.o.”). Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD: 68.20.Z).
Wnioskodawca powstał w wyniku przekształcenia spółki jawnej (dalej: „Spółka Jawna”), dokonanego w trybie przepisów art. 571 i następnych Kodeksu spółek handlowych. W wyniku przekształcenia dotychczasowi wspólnicy Spółki jawnej stali się z mocy prawa wspólnikami (udziałowcami) powstałej z przekształcenia Spółki z o.o. Spółka przekształcona wstąpiła również we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Jawnej, w ramach zasady kontynuacji podmiotowej i kontynuuje jej dotychczasową działalność.
Wpis przekształcenia Spółki Jawnej w Spółkę z o.o. do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nastąpił w dniu 1 września 2023 r.
Wspólnikami Spółki z o.o., będącej Wnioskodawcą są dwie osoby fizyczne, posiadające miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (polscy rezydenci podatkowi).
Wnioskodawca nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.
Przychody Wnioskodawcy pochodzą, a przed przekształceniem przychody Spółki Jawnej pochodziły głównie z tytułu najmu oraz zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.
Spółka jawna, z której przekształcenia powstał Wnioskodawca, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości nie miała obowiązku i nie prowadziła ksiąg rachunkowych. W związku z przekształceniem, stosownie do przepisu art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o rachunkowości, księgi rachunkowe Wnioskodawcy zostaną otwarte na dzień wpisu Spółki z o.o. do rejestru przedsiębiorców KRS, tj. na dzień 1 września 2023 r. Zgodnie z umową Spółki Wnioskodawcy rok podatkowy i obrotowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Wobec powyższego rok podatkowy i obrotowy powinien zakończyć się 31 grudnia 2023 r.
Wnioskodawca planuje złożyć zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „u.p.d.o.p.”). Korzystając z możliwości przewidzianej w przepisie art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p. zawiadomienie zostanie złożone przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego (tj. przed 31 grudnia 2023 r.). Wnioskodawca planuje wybór opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek od dnia 1 października 2023 r. lub 1 listopada 2023 r. W takim wypadku księgi rachunkowe Wnioskodawcy zostałyby zamknięte na dzień 30 września 2023 r. i otwarte na dzień 1 października 2023 r. (lub odpowiednio zamknięte na dzień 31 października 2023 r. i otwarte na dzień 1 listopada 2023 r.).
Pytanie
Czy w przypadku zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, powstanie dochód z przekształcenia, o którym mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, nie powstanie dochód z przekształcenia, o którym mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p.
Uzasadnienie szczegółowe
Z art. 7aa ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. wynika, że podatnik, który wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, jest obowiązany na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania tym ryczałtem sporządzić informację o przychodach, kosztach, dochodzie z przekształcenia oraz podatku należnym w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
Zgodnie z art. 7aa ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p. w informacji, o której mowa ust. 1 pkt 1, należy wykazać dochód z przekształcenia w kwocie odpowiadającej sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień - w przypadku podatnika utworzonego w wyniku przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek
Z art. 7aa ust. 8 u.p.d.o.p. wynika natomiast, że przepisy ust. 1-7 stosuje się odpowiednio do podatnika utworzonego z przekształcenia w spółkę przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą albo spółki niebędącej osobą prawną.
W związku z powyższym, na podatników powstałych z przekształcenia (tj. m.in. na spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstałe w wyniku przekształcenia spółki jawnej), w przypadku wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nałożony został obowiązek rozpoznania dochodu z przekształcenia. Dotyczy to jednak tylko spółek, których pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem podlegania pod ryczałt od dochodów spółek.
W art. 8 ust 6 u.p.d.o.p. wskazano, że jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W takim przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.
Wnioskodawca zamierza złożyć zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. Z art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p. wynika, że zawiadomienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 7, może zostać złożone również przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem podatnik zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości.
Z zawiadomienia, które zamierza złożyć Wnioskodawca będzie wynikało, że wybiera on opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek od dnia 1 października 2023 r. (ewentualnie od 1 listopada 2023 r.)
Tym samym, pierwszy rok podatkowy Wnioskodawcy będzie obejmował okres od dnia rejestracji przekształcenia w Spółkę z o.o. w rejestrze przedsiębiorców KRS (dzień na który otwarto ksiąg rachunkowe Wnioskodawcy, tj. 1 września 2023 r.) do ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tj. odpowiednio do 30 września 2023 r. lub 31 października 2023 r. - w zależności od tego, kiedy zostanie złożone zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek).
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, art. 7aa ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p. dotyczący obowiązku wykazania dochodu z przekształcenia nie znajdzie zastosowania w zdarzeniu przyszłym opisanym w niniejszym wniosku, ponieważ pierwszy rok podatkowy Wnioskodawcy nie będzie jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem. Pierwszy rok podatkowy opodatkowania ryczałtem rozpocznie się bowiem w dniu 1 października 2023 r. (ewentualnie w dniu 1 listopada 2023 r.) i będzie trwał do 31 grudnia 2023 r.
Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę potwierdzone zostało w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2022 r. w sprawie o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.470.2022.10.EJ, w której wskazano, że „Z opisu sprawy wynika, że na dzień poprzedzający wpis do KRS Spółki z o.o. powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej, dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych (zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowości). Księgi rachunkowe zostaną ponownie otwarte na dzień wpisu Spółki z o.o. do KRS (zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o rachunkowości). Przykładowo, jeżeli wpis przekształcenia nastąpi 1 października 2022 r., księgi rachunkowe zostaną zamknięte na dzień 30 września 2022 r., a następnie otwarte na dzień 1 października 2022 r. Następnie Spółka z o.o. złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy CIT (zgodnie z art. 28j ust. 5 ustawy CIT, zawiadomienie zostanie złożone przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego). Z przedmiotowego zawiadomienia będzie wynikało że od miesiąca następującego po miesiącu w którym nastąpił wpis przekształcenia, Spółka z o.o. wybiera opodatkowanie ryczałtem. Przykładowo, w sytuacji gdy wpis przekształcenia Spółki Jawnej w Spółkę z o.o. nastąpi 1 października 2022 r., Spółka z o.o. wybierze opodatkowanie ryczałtem od 1 listopada 2022 r. Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wskazać należy, że pierwszy rok podatkowy spółki po przekształceniu nie będzie jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem, zatem art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy CIT dotyczący obowiązku wykazania dochodu z przekształcenia nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie."
Analogiczny pogląd Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaaprobował w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2022 r. w sprawie o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.440.2022. 11.AK.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „KSH”):
Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.
Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 KSH:
Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.
W myśl art. 551 § 1 KSH:
Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).
Zgodnie z art. 552 KSH:
Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną
Z kolei w myśl art. 553 § 1 KSH:
Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.
Stosownie do art. 553 § 3 KSH:
Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej z uwzględnieniem art. 5761.
W myśl art. 555 § 1 KSH:
Do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.
Zgodnie z art. 571 KSH:
Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową następuje, jeżeli oprócz wymagań, o których mowa w rozdziale 1, za przekształceniem spółki osobowej w kapitałową wypowiedzieli się wszyscy wspólnicy, z tym że w przypadku spółki komandytowej oraz spółki komandytowo-akcyjnej wystarczy, jeżeli oprócz wszystkich komplementariuszy za przekształceniem wypowiedzą się komandytariusze bądź akcjonariusze reprezentujący co najmniej dwie trzecie sumy sum komandytowych bądź kapitału zakładowego, chyba że umowa albo statut przewiduje warunki surowsze.
W myśl art. 572 KSH:
W przypadku przekształcenia spółki jawnej, w której wszyscy wspólnicy prowadzili sprawy spółki, nie stosuje się przepisów art. 557-561. Nie dotyczy to obowiązku przygotowania dokumentów, o których mowa w art. 558 § 2, oraz poddania wyceny aktywów i pasywów spółki badaniu biegłego rewidenta.
Zgodnie z art. 574 KSH:
Wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają na dotychczasowych zasadach solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania spółki powstałe przed dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.
Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej (w sprawie: spółki jawnej) z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej (w sprawie: spółki z o.o.).
Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):
Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością jest przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej.
Utrwaloną linią interpretacyjną jest uznanie jedności praw i obowiązków dla spółki przekształcanej i przekształconej, w wyniku której treść stosunków prawnych łączących spółkę z podmiotami trzecimi nie ulega zmianie wskutek procesu przekształcenia. Na potwierdzenie powyższego przytoczyć można uchwałę Sądu Najwyższego podjętą w składzie 3 sędziów z dnia 29 listopada 2017 r., sygn. akt III CZP 68/17, zgodnie z którą: „Przekształcenie oznacza zatem zmianę typu spółki przy zachowaniu tożsamości podmiotowej w zakresie praw i obowiązków. W konsekwencji w przypadku przekształcenia nie dochodzi do sukcesji praw i obowiązków. (...) Zarówno przed, jak i po przekształceniu mamy do czynienia z tym samym podmiotem, który w wyniku przekształcenia zmienia jedynie formę prawną („szatę prawną”) na inny ustawowy typ spółki”.
Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 2123), wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.
Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.
Należy zauważyć, że ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105 ze zm.) zostały wprowadzone zmiany odnośnie ryczałtu, począwszy od zmiany nazwy na „Ryczałt od dochodów spółek” poprzez inne zmiany mające na celu uproszczenie tego modelu opodatkowania.
Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie warunki wskazane w tym artykule.
Podatnik, aby móc wybrać nową formę opodatkowania jest zobowiązany spełnić warunki określone w przepisach o ryczałcie. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.
Zgodnie z art. 28f ust. 1 ustawy CIT:
opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7.
Stosownie z art. 7aa ust. 1 ustawy CIT:
Podatnik, który wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, jest obowiązany na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania tym ryczałtem:
1) sporządzić informację o przychodach, kosztach, dochodzie z przekształcenia oraz podatku należnym w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz
2) wyodrębnić w kapitale własnym spółki na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek:
a) kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz
b) kwotę niepokrytych strat poniesionych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
W myśl art. 7aa ust. 2 ww. ustawy,
W informacji, o której mowa w ust. 1 pkt 1, wykazuje się:
1) przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1, w kwocie odpowiadającej:
a) przychodom uwzględnionym, zgodnie z przepisami o rachunkowości, w wyniku finansowym netto podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz
b) kosztom zaliczonym do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 w latach podatkowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały uwzględnione w wyniku finansowym netto podatnika zgodnie z przepisami o rachunkowości, oraz
2) koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15, w kwocie odpowiadającej:
a) przychodom zaliczonym do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1, w latach podatkowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały uwzględnione w wyniku finansowym netto podatnika zgodnie z przepisami o rachunkowości, oraz
b) kosztom uwzględnionym, zgodnie z przepisami o rachunkowości, w wyniku finansowym netto podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15, oraz
3) dochód z przekształcenia w kwocie odpowiadającej sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień - w przypadku podatnika utworzonego w wyniku przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
Jak stanowi z kolei art. 7aa ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT,
W zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek podatnik
wykazuje dochód z przekształcenia, o którym mowa w ust. 2 pkt 3, oraz ustala podatek należny od tego dochodu według stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1.
W myśl art. 7aa ust. 5 pkt 2 ww. ustawy,
W przypadku, o którym mowa w ust. 4 pkt 2 - podatnik dokonuje zapłaty podatku w całości w terminie wskazanym w art. 27 ust. 1 albo w częściach w okresie nie dłuższym niż 2 lata, licząc od końca pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, przy czym o sposobie przyjętego rozliczenia podatnik informuje w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1.
Jak wynika z art. 7aa ust. 6 ww. ustawy,
Przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 2 pkt 3, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 lub w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.
Natomiast, art. 7aa ust. 8 ustawy CIT, stanowi:
Przepisy ust. 1-7 stosuje się odpowiednio do podatnika utworzonego z przekształcenia w spółkę przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą albo spółki niebędącej osobą prawną.
Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych oznacza koniec obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji podatkowej. Spółka podejmując decyzję o przejściu na opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych powinna zamknąć bieżący rok podatkowy, uzgodnić ewidencję podatkową z ewidencją rachunkową i zacząć nowy rok już na zasadach ryczałtu.
Zasady zmiany roku podatkowego określone są w art. 8 ustawy CIT.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy CIT:
Rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.
Stosownie do art. 8 ust. 6 ustawy CIT:
Jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.
Na podstawie art. 8 ust. 6a ustawy CIT:
Jeżeli podatnik dokonał wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przed upływem przyjętego roku podatkowego, zgodnie z art. 28j ust. 5, miesiąc poprzedzający pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem jest ostatnim miesiącem roku podatkowego tego podatnika.
W myśl art. 28e ust. 1 ustawy CIT:
Rokiem podatkowym podatnika opodatkowanego ryczałtem jest rok obrotowy w rozumieniu przepisów o rachunkowości.
Zgodnie natomiast z art. 28e ust. 2 ustawy CIT:
Jeżeli podatnik dokonał wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przed upływem przyjętego roku podatkowego, zgodnie z art. 28j ust. 5, za pierwszy rok podatkowy opodatkowania ryczałtem uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca miesiąca przyjętego przez podatnika roku obrotowego.
Z kolei art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120; dalej: „uor”) stanowi, że:
Ilekroć w ustawie jest mowa o roku obrotowym - rozumie się przez to rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.
W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 uor:
Księgi rachunkowe otwiera się, z zastrzeżeniem ust. 3 na dzień zmiany formy prawnej.
Zgodnie z art. 12 ust. 2 uor:
Księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3-3d:
1) na dzień kończący rok obrotowy,
2) na dzień zakończenia działalności jednostki, w tym również jej sprzedaży, zakończenia likwidacji lub postępowania upadłościowego, o ile nie nastąpiło jego umorzenie,
3) na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej,
4) w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, to jest na dzień wpisu do rejestru tego połączenia,
5) na dzień poprzedzający dzień podziału lub połączenia jednostek, jeżeli w wyniku podziału lub połączenia powstaje nowa jednostka, to jest na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru
połączenia lub podziału,
6) na dzień poprzedzający dzień postawienia jednostki w stan likwidacji lub ogłoszenia upadłości,
7) na inny dzień bilansowy określony odrębnymi przepisami
- nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń.
Jeżeli spółka zdecyduje się na rozliczanie podatku dochodowego w formie ryczałtu od dochodów spółek, powinna zadeklarować wybór opodatkowania ryczałtem do końca pierwszego miesiąca w pierwszym roku korzystania z nowego sposobu rozliczania. Moment przejścia na ryczałt jest więc zależny od spółki, ponieważ może ona zdecydować w każdym momencie o zamknięciu aktualnego roku podatkowego.
W myśl art. 28j ust. 5 ustawy CIT:
Podatnik może wybrać opodatkowanie ryczałtem również przed upływem przyjętego przez niego roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości. W tym przypadku księgi rachunkowe otwiera się na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania ryczałtem. Przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się odpowiednio.
Z treści powyższych przepisów wynika, że na podatników powstałych w wyniku przekształcenia spółki, których pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem podlegania pod ryczałt, nałożony został obowiązek rozpoznania dochodu z przekształcenia. Dochód ten stanowi kwota odpowiadająca sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zamierzacie Państwo od dnia 1 października 2023 r. lub 1 listopada 2023 r. wybrać opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek. Do 30 sierpnia 2023 r. funkcjonowaliście Państwo jako spółka jawna, której wspólnikami były dwie osoby fizyczne. W dniu 1 września 2023 r. spółka została przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Ponieważ 1 października 2023 r. lub 1 listopada 2023 r. planują Państwo złożyć zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, to zawiadomienie to zostanie złożone przed upływem przyjętego przez Państwa roku podatkowego, kończącego się 31 grudnia 2023 r. Państwa rok obrotowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym. W związku z tym pierwszy rok podatkowy spółki przekształconej będzie obejmował okres od dnia rejestracji przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w rejestrze przedsiębiorców KRS, tj. 1 września 2023 r. do ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, tj. odpowiednio 30 września 2023 r. lub 31 października 2023 r. (w zależności od tego, kiedy Państwo złożą zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek).
Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia czy w sytuacji wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek będziecie Państwo zobowiązani do wykazania dochodu z przekształcenia, o którym mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT.
W świetle wymienionych wyżej przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że spółka jawna, z której przekształcenia powstała sp. z o.o., zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości nie miała obowiązku i nie prowadziła ksiąg rachunkowych. W związku z przekształceniem ze spółki jawnej w spółkę z o.o. księgi rachunkowe zostaną otwarte na dzień wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS, tj. 1 września 2023 r. Księgi rachunkowe zostaną natomiast zamknięte na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, tj. odpowiednio 30 września 2023 r. lub 31 października 2023 r. (w zależności od tego, kiedy zostanie złożone zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek). Jest to zatem Państwa pierwszy rok podatkowy jako spółki przekształconej. Księgi rachunkowe po zmianie opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek zostaną ponownie otwarte na dzień rozpoczęcia nowego roku podatkowego, tj. odpowiednio 1 października 2023 r. lub 1 listopada 2023 r.
Uwzględniając powyższe, zgodzić się z Państwem należy, że pierwszy rok podatkowy Spółki po przekształceniu nie będzie jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek a tym samym nie będzie na Państwa ciążył obowiązek wykazania dochodu z przekształcenia, o którym mowa w art. 7aa ust. 2 pkt. 3 ustawy o CIT.
Państwa stanowisko należało zatem uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Wskazać także należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena, czy spółka przekształcona spełnia warunki do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania. Powyższe przyjęliśmy za Państwem jako element opisu sprawy nie podlegający ocenie prawnej.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.).
POTRZEBUJESZ POMOCY?