Interpretacja indywidualna z dnia 15 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.467.2023.1.KC

Ustalenie wysokości przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w związku z nieodpłatnym korzystaniem przez członka zarządu z samochodu służbowego dla celów prywatnych.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (zwany dalej również Spółką) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz polskim rezydentem podatkowym.

Wnioskodawca pełni również rolę płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i jest zobowiązany do obliczania i pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy, jak również obowiązkowych składek na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne.

W chwili obecnej zarząd Spółki jest (...). (...) członkowie zarządu pełnią swoją funkcję na zasadach powołania przewidzianych w art. 201 § 4 Kodeksu spółek handlowych. W przeszłości jeden z członków zarządu był zatrudniony na podstawie umowy o pracę, jednak począwszy od maja br. jedynym istniejącym stosunkiem prawnym pomiędzy Spółką a jednym z członków zarządu jest powołanie.

Z tym członkiem zarządu ma zostać podpisana umowa użyczenia samochodu osobowego, na mocy której samochód będzie wykorzystywany przez członka zarządu w celach służbowych, przy czym Spółka wyraża zgodę, aby samochód był wykorzystywany także do prywatnych celów członka zarządu. Na podstawie umowy uzyska on prawo do korzystania z samochodu służbowego dla celów prywatnych.

Spółka użytkuje auto na podstawie umowy leasingu operacyjnego. W związku z zawartą umową leasingu, Spółka co miesiąc uiszcza raty leasingowe, których wartość może być zmienna (oprocentowanie oparte o stawkę (...)) - ostatnia miesięczna rata wynosiła (…) zł netto + 23% VAT, łącznie (….) zł brutto.

Spółka samodzielnie zawiera umowy ubezpieczenia auta i samodzielnie dokonuje wyboru firmy ubezpieczeniowej.

Zgodnie z planowaną umową użyczenia samochodu osobowego, Spółka by zobowiązywała się do:

1.zawarcia na swój koszt umów ubezpieczeń po wygaśnięciu dotychczasowego ubezpieczenia samochodu oraz

2.ponoszenia kosztów serwisowania i utrzymania samochodu, z wyjątkiem tych do których ponoszenia zobowiązuje się członek zarządu.

Z kolei, członek zarządu byłby zobowiązany do:

1.utrzymywania samochodu przez cały czas trwania Umowy w stanie przydatnym do umówionego użytku,

2.serwisowania oraz dokonywania regularnych przeglądów technicznych, a także

3.ponoszenia we własnym zakresie kosztów związanych z zakupem paliwa, wymianą oleju, filtrów, opłat parkingowych i autostradowych.

Pytanie:

W jaki sposób ustalić wysokość przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w związku z nieodpłatnym korzystaniem przez członka zarządu z samochodu służbowego dla celów prywatnych?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, w odniesieniu do zadanego pytania, przychód członka zarządu z tytułu korzystania z samochodu służbowego dla celów prywatnych powinien być określony w oparciu o wysokość rat leasingowych jakie są płacone przez Spółkę na rzecz Leasingodawcy. W ocenie Spółki, należy przyjąć wartość raty leasingowej w kwocie brutto. Zgodnie z umową leasingu. Spółka nie dokonuje innych płatności poza ratami leasingowymi, wobec czego miesięczna wartość raty wyczerpuje w całości wysokość przychodu, jaką należy doliczyć członkowi zarządu. Jeśli chodzi o koszty związane z paliwem, to członek zarządu będzie je ponosił we własnym zakresie, a więc nie powstanie z tego tytułu żaden przychód.

Zgodnie z ogólną definicją przychodu wyrażoną w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń

W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. akt. 7/13) wskazano na trzy przesłanki determinujące istnienie przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Wprawdzie orzeczenie to wydane zostało w odniesieniu do przychodów pracownika, ale obecna praktyka umożliwia stosowanie wskazanych w nim przesłanek również w stosunku do zleceniobiorców i osób, których otrzymywane dochody kwalifikowane są do źródła „działalność wykonywana osobiście”. Trybunał wskazał, że kryteria pozwalające wyodrębnić te „inne nieodpłatne świadczenia” (w ogólności) spełniane przez przedsiębiorcę, które u zleceniodawców mogą być traktowane jako przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są następujące:

-świadczenia zostały spełnione za zgodą zleceniobiorcy (korzystał z nich w pełni dobrowolnie);

-zostały one spełnione w jego interesie (a nie w interesie przedsiębiorcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść;

-korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnej osobie (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W przedstawionym stanie faktycznym spełnione są wszystkie warunki dla uznania, że członek zarządu uzyskuje świadczenie w postaci możliwości korzystania z samochodu służbowego dla celów prywatnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z kolei, jeśli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Wnioskodawca nieodpłatnie przekaże członkowi zarządu do używania samochody służbowe, użytkowane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu.

W ocenie Spółki, wartość nieodpłatnych świadczeń z tytułu udostępnienia przez Spółkę członkowi zarządu do celów prywatnych samochodu osobowego stanowić będzie dla członka zarządu przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Jeśli chodzi o kwestię ustalenia wysokości przychodu, to należy wskazać, iż zgodnie z art. 709 Kodeksu cywilnego, usługa leasingowa, to umowa, w której jedna ze stron (leasingodawca) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie, oddać tę rzecz korzystającemu do używania, albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu, w uzgodnionych ratach, wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie, lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Wnioskodawca zawierając umowę leasingu, zakupuje u innego podmiotu usługi w niej wymienione i co za tym idzie zakup tej usługi powinien być brany pod uwagę przy ustalaniu uzyskiwanych przez członka zarządu nieodpłatnych świadczeń z tytułu prawa do korzystania z pojazdu dla celów prywatnych.

Zatem, w przypadku samochodów użytkowanych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu, ustalenia wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia należy dokonać w oparciu o postanowienia art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy. Przedmiotem świadczenia na rzecz członka zarządu będzie bowiem usługa zakupiona u innego podmiotu.

Powyższe stanowisko potwierdza także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 28 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 474/11, który rozpatrując analogiczną sprawę uznał, iż „nie jest uzasadniony (...) pogląd, że inna umowa zobowiązująca - najem uzasadniałaby stanowisko odmienne i wartość świadczeń podlegałaby regulacji art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy. Odrębność prawna najmu i leasingu nie uzasadnia poglądu, że sposób kalkulacji opłat istotnie odróżnia sytuację prawną podmiotów w zakresie wartości przedmiotu świadczenia. W tym zakresie powołany przepis (art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy) jest jednoznaczny - wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia, którego przedmiotem są usługi zakupione - ustala się według cen zakupu”. Dodatkowo Sąd ten odniósł się do kwestii sposobu prawidłowości obliczenia przychodu i stwierdził, iż „Podkreślić jednak należy, że sposób kalkulacji musi odpowiadać cenie zakupu, co wynika z cytowanego przepisu. Cena zakupu definiuje wszystkie należności wynikające z umowy leasingowej”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie treścią ww. przepisu:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do treści art. 11 ust. 1 tej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Na mocy art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Jak stanowi art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 11 ust. 2b tej ustawy:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 7 ww. ustawy:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Konsekwencją zakwalifikowania uzyskiwanych przychodów do przychodów z działalności wykonywanej osobiście jest ich opodatkowanie za pośrednictwem płatnika – co wynika z art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z kolei, w myśl art. 42 ust. 1 omawianej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z opisu zdarzenia w szczególności wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz polskim rezydentem podatkowym. Pełni również rolę płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i jest zobowiązana do obliczania i pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy, jak również obowiązkowych składek na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne. W chwili obecnej zarząd Spółki jest (...). (...) członkowie zarządu pełnią swoją funkcję na zasadach powołania przewidzianych w art. 201 § 4 Kodeksu spółek handlowych. W przeszłości jeden z członków zarządu był zatrudniony na podstawie umowy o pracę, jednak począwszy od maja br. jedynym istniejącym stosunkiem prawnym pomiędzy Spółką a jednym z członków zarządu jest powołanie. Z tym członkiem zarządu ma zostać podpisana umowa użyczenia samochodu osobowego, na mocy której samochód będzie wykorzystywany przez członka zarządu w celach służbowych, przy czym Spółka wyraża zgodę, aby samochód był wykorzystywany także do prywatnych celów członka zarządu. Na podstawie umowy uzyska on prawo do korzystania z samochodu służbowego dla celów prywatnych. Spółka użytkuje auto na podstawie umowy leasingu operacyjnego. W związku z zawartą umową leasingu, Spółka co miesiąc uiszcza raty leasingowe, której wartość może być zmienna (oprocentowanie oparte o stawkę (...)). Spółka samodzielnie zawiera umowy ubezpieczenia auta i samodzielnie dokonuje wyboru firmy ubezpieczeniowej. Zgodnie z planowaną umową użyczenia samochodu osobowego, Spółka zobowiązywałaby się do zawarcia na swój koszt umów ubezpieczeń po wygaśnięciu dotychczasowego ubezpieczenia samochodu oraz ponoszenia kosztów serwisowania i utrzymania samochodu, z wyjątkiem tych do których ponoszenia zobowiązuje się członek zarządu. Z kolei członek zarządu byłby zobowiązany do utrzymywania samochodu przez cały czas trwania Umowy w stanie przydatnym do umówionego użytku, serwisowania oraz dokonywania regularnych przeglądów technicznych, a także ponoszenia we własnym zakresie kosztów związanych z zakupem paliwa, wymianą oleju, filtrów, opłat parkingowych i autostradowych.

W kontekście powyższego, udostępnienie samochodu służbowego członkowi zarządu do celów prywatnych, na podstawie umowy użyczenia, będzie skutkowało dla niego powstaniem przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się zatem do sposobu ustalenia wartości przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w związku z używaniem samochodu służbowego, który członek zarządu będzie wykorzystywał do celów prywatnych, a który Spółka użytkuje na mocy umowy leasingu operacyjnego, wskazać należy, że ustalenia wartości pieniężnej tego świadczenia Spółka powinna dokonać w oparciu o postanowienia art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według cen zakupu. Przedmiotem świadczenia na rzecz członka zarządu będzie bowiem usługa zakupiona u innego podmiotu. Tak więc, jeżeli członek zarządu otrzyma nieodpłatnie ww. świadczenie, to ustalając kwotę przychodu z tego tytułu należy wziąć pod uwagę cenę za jaką świadczenie zostało nabyte. Podkreślić przy tym należy, że ceną, poprzez którą definiuje się kwotę przychodu członka zarządu, jest cena brutto tj. wraz z zawartym w niej podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, w sytuacji gdy członek zarządu, koszty związane z paliwem będzie ponosił we własnym zakresie, to nie powstanie u niego z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).