Interpretacja indywidualna z dnia 20 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDWL.4011.829.2022.9.PR

Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku złożonego 13 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 29 czerwca 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 438/23 (data wpływu 8 września 2023 r.);

2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 30 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 października 2022 r. (wpływ 24 października 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca od 1 maja 2020 r. prowadzi pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą. Jego przeważająca działalność gospodarcza według kodu PKD to 62.01.Z (działalność związana z oprogramowaniem). Wnioskodawca posiada na terenie Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), dalej zwanej „ustawą o PIT”. Ewidencja księgowa Wnioskodawcy jest prowadzona w formie podatkowej książki przychodów i rozchodów. Nie prowadzi on ksiąg rachunkowych.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, Wnioskodawca zawarł umowę z A, dalej w skrócie „Zleceniodawca”. Na podstawie tej umowy Wnioskodawca świadczy na rzecz Zleceniodawcy usługi programistyczne od 4 maja 2020 r.

Rolą Wnioskodawcy w ramach świadczonych przez niego na rzecz Zleceniodawcy usług jest tworzenie innowacyjnego oprogramowania – przede wszystkim poprzez tworzenie, rozwijanie i ulepszanie flagowego produktu Zleceniodawcy, tj. systemu (oprogramowania) o nazwie „A”. Jest to narzędzie typu „SAS” (z ang. software as a service – co oznacza, że działa w taki sposób, że wykupuje się do niego dostęp w abonamencie).

Oprogramowanie to służy do (…).

Ww. oprogramowanie wyróżnia się wieloma innowacyjnymi rozwiązaniami. Można wymienić tu m.in.:

(…).

Skupiając się na roli Wnioskodawcy i wyjaśniając bardziej szczegółowo, należy wskazać, że tworzy on i rozwija frontendową część opisanej wyżej aplikacji. Do jego zadań należy głównie:

-tworzenie, a następnie implementacja nowych funkcjonalności/mechanizmów/ modułów/komponentów programistycznych w aplikacji (niektóre to gotowe funkcjonalności w samej aplikacji, inne są narzędziami, z użyciem których zespoły innych programistów budują/rozbudowują moduły aplikacji);

-tworzenie architektury i wzorców budowy nowych modułów oraz wzorców służących do refaktoringu istniejących modułów;

-tworzenie roadmapy produktu, projektowanie nowych sposobów rozbudowy oprogramowania Zleceniodawcy.

Wnioskodawca zarówno samodzielnie tworzy zupełnie nowe oprogramowanie, jak i modyfikuje, tj. rozwija (ulepsza) system stworzony przez pozostałych współpracowników Zleceniodawcy. Kod źródłowy aplikacji (m.in. celem jego weryfikacji oraz implementacji nowych funkcjonalności) udostępniany jest Wnioskodawcy przez Zleceniodawcę poprzez bezpłatne udzielenie dostępu do zdalnego repozytorium. W repozytorium tym przechowywany jest kod całego oprogramowania Zleceniodawcy. Należy przy tym zaznaczyć, że modyfikacja oprogramowania również polega na napisaniu nowego kodu źródłowego, który następnie Wnioskodawca musi zaimplementować (dołączyć) do kodu źródłowego całego systemu. Każdorazowo więc działania Wnioskodawcy polegają na wytworzeniu przez niego nowego kodu źródłowego (nowej lub ulepszonej funkcjonalności – programu komputerowego).

Często efekt pracy Wnioskodawcy w postaci stworzenia nowego oprogramowania poprzedzony jest trwającą wiele dni analizą istniejącego kodu, testowaniem dotychczasowej funkcjonalność, analizą nowości technologicznych, rozwiązań pojawiających się w danej dziedzinie, a następnie wytworzeniem własnej, nowej implementacji jako rozwiązania problemu, nad którym Wnioskodawca pracuje. Do kompetencji Wnioskodawcy należy opracowanie wybór i zaproponowanie rozwiązania, które zapewni usprawnienie, przyspieszenie lub zwiększenie wydajność danej funkcjonalności, a przez to całej aplikacji.

Wnioskodawca programując opracowuje i proponuje rozwiązania ściśle dostosowane do potrzeb Zleceniodawcy. Dlatego są to rozwiązania nowe w praktyce Wnioskodawcy lub w znacznym stopniu odróżniające się od rozwiązań już wcześniej przez niego tworzonych. Na rynku nie istnieją gotowe rozwiązania, które Zleceniodawca mógłby wykorzystać do realizacji swojego modelu biznesowego, dlatego Wnioskodawca tworzy je od podstaw.

W powyższym celu Wnioskodawca musi nieustannie zapoznawać się ze specjalistyczną literaturą, dokumentacją techniczną oraz zasobami internetu. Wnioskodawca podczas pracy dla Zleceniodawcy musi nieustannie zwiększać zasoby swojej wiedzy oraz wykorzystywać tę pozyskaną do tworzenia nowych zastosowań.

Podsumowując, Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza ww. oprogramowanie. Jest on częścią zespołu programistów, którego członkowie samodzielnie tworzą (programują) poszczególne elementy większego systemu. Odpowiadają za odrębne, powierzone im zadania. Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w sposób systematyczny, uporządkowany i zaplanowany. Często praca ww. członków zespołu jest wspólnie systematyzowana przez nich w ramach konkretnych projektów, zmierzających do osiągnięcia konkretnych celów w określonym czasie. Kolejno jednak Wnioskodawca samodzielnie (mając na uwadze ww. ustalony zgodne z potrzebami Zleceniodawcy termin) ustala harmonogram i cel swoich prac, w ramach własnego zadania, za które samodzielnie odpowiada.

Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej samodzielnie, bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór będący przedmiotem ochrony prawnoautorskiej, tj. program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Na podstawie pisemnej umowy zawartej ze Zleceniodawcą Wnioskodawca przenosi na niego całość, powstałych w wyniku realizacji umowy, autorskich praw majątkowych do programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

Dodać jeszcze należy, że Wnioskodawca w trakcie wykonywania usług zleconych przez Zleceniodawcę nie podlega kierownictwu Zleceniodawcy lub jego przedstawiciela. Po zleceniu napisania kodu Zleceniodawca nie ingeruje w sposób, w jaki Wnioskodawca ma to uczynić. Inwencja w zakresie tego, jakie rozwiązania zastosować, leży po stronie Wnioskodawcy. Umowa ma charakter kontraktu zawartego pomiędzy przedsiębiorcami. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca od początku trwania współpracy ze Zleceniodawcą, na bieżąco i nieprzerwanie, prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencję pozwalającą wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i zawierającą wszystkie inne elementy określone w art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT.

Wyjaśnić jeszcze należy, że złożony wniosek dotyczy dwóch stanów faktycznych oraz dwóch zdarzeń przyszłych, a mianowicie:

·określenia, czy działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w poprzednich latach (rok 2020 i 2021) stanowi działalność badawczo-rozwojową (stan faktyczny);

·określenia, czy działalność prowadzona przez Wnioskodawcę na tych samych zasadach w latach następnych stanowi działalność badawczo-rozwojową (zdarzenie przyszłe);

·możliwości zastosowania preferencyjnej 5% stawki opodatkowania względem dochodów już uzyskanych w latach poprzednich – 2020 i 2021 (stan faktyczny);

·możliwości zastosowania preferencyjnej 5% stawki opodatkowania względem dochodów uzyskiwanych w latach następnych (zdarzenie przyszłe).

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, że całość opisu przedstawionego w niniejszej pozycji odnosi się do treści pytań zarówno w części dotyczącej ww. stanów faktycznych (usług już wykonanych), jak i ww. zdarzeń przyszłych (usług, które będą świadczone i dochodów, które będą uzyskane w latach następnych). Wnioskodawca przewiduje bowiem możliwość dalszego świadczenia takich samych usług na rzecz Zleceniodawcy w przyszłości. Zarówno charakter prowadzonej działalność, jak i zakres wykonywanych usług oraz pozostałe przedstawione w niniejszej pozycji okoliczności w zakresie dotyczącym zdarzeń przyszłych nie ulegną zmianie. Dlatego przedstawiony opis w całości odnosi się zarówno do stanów faktycznych, jak i zdarzeń przyszłych (mimo użycia dla jasności przekazu czasu teraźniejszego).

W piśmie z 17 października 2022 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzielił Pan następujących odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytania:

1)doprecyzować treść pierwszego pytania, tj. wyjaśnić, co należy rozumieć pod pojęciem „podejmowana przez Wnioskodawcę (w roku 2020, 2021 oraz latach następnych) działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego”.

a)W szczególności proszę wyjaśnić, czy chodzi o:

·całość prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej,

·wyodrębnione zadania realizowane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej (jeśli tak, proszę wskazać jakie to konkretnie zadania),

·całość działań realizowanych przez Pana w ramach poszczególnych umów ze Zleceniodawcami (jeśli tak, proszę wskazać, o jakich konkretnych umowach mowa);

·wyodrębnione zadania realizowane przez Pana w ramachposzczególnych umów ze Zleceniodawcami (jeśli tak, jakie to konkretnie zadania, w ramach jakich konkretnych umów).

W opisie sytuacji faktycznej wskazuje Pan na szereg różnych realizowanych działań i w różny sposób je Pan określa, w tym posługuje się pojęciami, które mają szerokie znaczenie lub mogą być rozumiane w różny sposób (we wniosku pojawiły się m.in. takie opisy Pana działań: „prowadzi pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą”, „wytwarzanie programów komputerowych”, „tworzenie innowacyjnego oprogramowania”, „tworzenie, rozwijanie i ulepszanie flagowego produktu Zleceniodawcy”, „tworzy on i rozwija fontendową część opisanej wyżej aplikacji”, „tworzenie a następnie implementacja nowych funkcjonalności/ mechanizmów/modułów/komponentów programistycznych w aplikacji”, „tworzenie architektury i wzorców budowy nowych modułów oraz wzorców służących do refaktoringu istniejących modułów”, „tworzenie roadmapy produktu, projektowanie nowych sposobów rozbudowy oprogramowania Zleceniodawcy”, „samodzielnie tworzy zupełnie nowe oprogramowane, jak i modyfikuje, tj. rozwija (ulepsza) system stworzony przez pozostałych współpracowników Zleceniodawcy”). W efekcie nie wiadomo, do których z opisanych działań/działalności odnosi się Pana pierwsze pytanie.

Odpowiedź: Zacytowane w wezwaniu sformułowanie dotyczy wyłącznie tej części działalności podejmowanej przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy (tej części wykonywanych przez niego prac), która polega na tworzeniu oprogramowania komputerowego.

Pytanie zawarte we wniosku nie dotyczy całości prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej ani całości świadczonych przez niego usług.

W pytaniu wskazano, że chodzi o „wyżej opisaną, podejmowaną przez Wnioskodawcę (w roku 2020, 2021 oraz latach następnych) działalność polegającą na tworzeniu oprogramowania komputerowego we wskazany we wniosku sposób”.

Nie byłoby zasadne ani czytelne, aby w miejscu na pytanie przepisywać całość stanu faktycznego przedstawionego w wyższej rubryce formularza. Sformułowania, których używa Wnioskodawca w stanie faktycznym nie są ze sobą sprzeczne, a jedynie wynikają z chęci dokładnego przedstawienia Organowi tego właśnie stanu faktycznego, w sposób polegający na przechodzeniu „od ogółu do szczegółu”.

Na prośbę Organu Wnioskodawca doprecyzowuje pytanie nr 1. Pytanie dotyczy tego: „czy opisana we wniosku oraz w piśmie uzupełniającym i doprecyzowującym wniosek, podejmowana przez Wnioskodawcę (w roku 2020, 2021 oraz latach następnych), na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą, działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego we wskazany we wniosku sposób, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?”.

Nie jest wykluczone, że w ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczyć może inne jeszcze niż opisane we wniosku usługi, czy podejmować inne prace, w tym na rzecz innych kontrahentów, czy o zupełnie innym przedmiocie niż tworzenie programów komputerowych i przenoszenie praw autorskich do tych programów. Podobnie również na rzecz kontrahenta wskazanego ze wniosku (Zleceniodawcy), Wnioskodawca może wykonywać inne prace, a zakres zawartych z tym kontrahentem umów może być bardzo szeroki. Tej jednak części działalności Wnioskodawcy (i uzyskiwanych z tego tytułu dochodów) nie dotyczy przedmiotowy wniosek, a co za tym idzie – nie dotyczą tego również pytania zawarte we wniosku.

Jeszcze raz Wnioskodawca podkreśla, że wniosek, w tym pytanie pierwsze, dotyczy wyłącznie tej części działalności podejmowanej przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy (w ramach zawartej ze Zleceniodawcą umowy), która polega na tworzeniu oprogramowania komputerowego.

b)czy w ramach tej działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Jeśli tak, proszę wskazać:

·jakie to badania? Co było/jest ich przedmiotem i celem? W jakich okresach je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi?

·jakie metody badawcze Pan stosował/stosuje?

·czy badania przyniosły określone efekty (jakie)?

Odpowiedź: W ramach prowadzonej przez siebie działalności, Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi badań naukowych.

c)czy w ramach tej działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Jeśli tak, proszę wskazać:

·w jakich okresach je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi?

·czego dotyczyły/dotyczą te prace rozwojowe? Co było/jest ich celem lub celami? Jakie czynności obejmowały/obejmują te prace?

·czy Pana prace rozwojowe zostały/zostaną zakończone pozytywnym wynikiem? Jeśli tak, co jest/będzie tym wynikiem lub wynikami? Czy wynik/wyniki prac rozwojowych mają/będą miały jakąś ustaloną formę (jaką)? W jaki sposób ten wynik/te wyniki będą wykorzystane lub są wykorzystywane na potrzeby Pana działalności?

·czy w wyniku prac rozwojowych zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony: produkt, proces albo usługę (jeśli tak, proszę wskazać jaki konkretny produkt, proces bądź jaką usługę)? Czy oferuje Pan lub będzie Pan oferował produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych, w swojej działalności gospodarczej?

·czy w stosunku do Pana dotychczasowej działalności te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter? Jeśli tak, czy nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług?

Odpowiedź: Wnioskodawca w ramach swojej działalności samodzielnie prowadził i prowadzi prace obejmujące nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność ta prowadzona jest przez Wnioskodawcę od 4 maja 2020 r.

Działalność ta dotyczyła/dotyczy tworzenia innowacyjnego oprogramowania komputerowego. Obejmowała/obejmuje czynności wskazane w zdaniu pierwszym niniejszego podpunktu oznaczonego literą c. Celem działań Wnioskodawcy jest zwiększenie zasobów jego wiedzy oraz wykorzystanie posiadanych zasobów do tworzenia nowych zastosowań, w konsekwencji stworzenie nowego oprogramowania – programów komputerowych (mogących docelowo służyć na potrzeby Zleceniodawcy).

Tak, prace te zostały/zostają zakańczane pozytywnym wynikiem. Jak wskazano we wniosku, każdorazowo prowadziły i będą prowadzić do osiągnięcia ww. celów, w tym do powstania programu komputerowego, do którego prawa Wnioskodawca może przenieść na Zleceniodawcę i z tego tytułu osiągnąć dochód. Końcowy wynik prac Wnioskodawcy ma więc też ustaloną formę – formę programu komputerowego, tj. kodu źródłowego (kodu programistycznego) zapisanego w zdalnym repozytorium, o którym mowa we wniosku. Wnioskodawca rozlicza się ze Zleceniodawcą w okresach miesięcznych, za efekty prac (utwory) stworzone w danym okresie rozliczeniowym.

Tak, jak już wielokrotnie Wnioskodawca wskazywał, w wyniku prowadzonych przez siebie prac Wnioskodawca zaprojektował/będzie projektował i stworzył/będzie tworzył nowe programy komputerowe, które oferuje w ramach swojej działalności gospodarczej. Prawa do nich przenosi odpłatnie na Zleceniodawcę. To pozwala mu uzyskiwać dochód.

Tak, w stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy tworzone przez niego produkty i usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Nie jest on wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian.

Kwestia natomiast tego, czy opisane przez Wnioskodawcę prace stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a następnie, czy prace te noszą znamiona działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi przedmiot pytania Wnioskodawcy zawartego we wniosku. Wnioskodawca przedstawił we wniosku i złożonym piśmie wszystkie informacje potrzebne Organowi do odpowiedzi na zadane pytanie. Obowiązek zaś oceny tej kwestii i udzielenia odpowiedzi przez Organ w indywidualnej interpretacji podatkowej potwierdzona jest ugruntowaną już linią orzeczniczą sądów administracyjnych (zob. np. wyrok WSA w Krakowie z 11 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 179/21, wyrok WSA w Poznaniu z 25 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Po 741/20 oraz wyrok WSA w Białymstoku z 12 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Bk 73/21 wyrok WSA w Krakowie z 18 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 178/21), w tym nawet stwierdzony został w orzecznictwie Naczelnego Sadu Administracyjnego (zob. wyrok NSA z 23 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 1049/21).

Sądy administracyjne jednoznacznie wskazują: „Przypomnieć należy, że wydanie interpretacji indywidualnej często wymaga nie tylko wykładni wyłącznie prawa podatkowego sensu stricto, zdefiniowanego w art. 3 pkt 2 o.p. Skutki podatkowe niejednokrotnie wynikają z różnych zdarzeń prawnych, zwykle z zakresu prawa cywilnego (prawa zobowiązań, prawa spadkowego, prawa rzeczowego), ale też z zakresu prawa administracyjnego. Wnioskodawca jest uprawniony o wystąpienie o interpretację w związku z każdym takim zdarzeniem. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę opowiada się za szerokim rozumieniem pojęcia »przepisy prawa podatkowego«, o którym mowa w art. 14b § 1 O.p., z tym zastrzeżeniem, że przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej mogą być tylko takie przepisy, które współkształtują daną instytucję podatkowego prawa materialnego (tak wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2020 r. sygn. akt: II FSK 346/18-CBOSA). Organ powinien dokonać wykładni przepisów użytych przez ustawodawcę jako »budulec« dla definicji zawartych w art. 5a pkt 38, 39 i 40 u.p.d.o.f. Jest to konieczne, skoro ustawodawca podatkowy skonstruował definicje wykorzystując pojęcia z innych ustaw i wyraźnie do tych ustaw odesłał. Prawo podatkowe wykazuje oczywiste, a w tym wypadku normatywne związki z innymi dziedzinami obowiązującego prawa. Aby odkodować normę prawa podatkowego należy w tym wypadku sięgnąć do Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Skoro podatnik musiałby to zrobić, gdyby chciał na własne ryzyko – bez wystąpienia o interpretację –rozwiać swoje wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji podatkowoprawnej swojej aktywności, to taka sama konieczność ciąży na organie interpretacyjnym, przed którym stanęło zadanie wątpliwości podatnika” (zob. wyrok WSA w Krakowie z 11 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 179/21). We wszystkich wyżej powołanych sprawach sądy uchyliły postanowienia Organu, odmawiające wydania interpretacji podatkowych (pozostawiające bez rozpatrzenia wnioski wnioskodawców).

d)czy w ramach tej działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan prace o innym charakterze niż badania naukowe lub prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Jeśli tak, proszę wskazać jakie to działania i kiedy je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie wyklucza prowadzenia prac innych niż opisane wyżej i osiągania dochodów z innego tytułu niż przenoszenie autorskich praw majątkowych do programów komputerowych, jednak Wnioskodawca rozumie, że do tej części swojej działalności i do tej części swoich dochodów nie może stosować preferencyjnej stawki podatku dochodowego (tzw. ulgi IP Box) i tych części nie dotyczy wniosek Wnioskodawcy.

Wniosek dotyczy wyłącznie prac opisanych we wniosku i doprecyzowanych powyżej w złożonym piśmie.

2)doprecyzować opis sytuacji faktycznej, tj. wskazać:

a)co – w kontekście przedstawionego opisu sytuacji faktycznej – należy rozumieć pod pojęciem „oprogramowanie komputerowe”;

Odpowiedź: Pod pojęciem oprogramowanie komputerowe (jak również program komputerowy) należy rozumieć zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze (lub innym urządzeniu typu smartfon, tablet itp.) czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Jest to kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego.

b)jakie konkretne „oprogramowanie komputerowe” Pan wytworzył lub wytwarza;

W opisie używa Pan różnych pojęć, które określają efekty Pana pracy. Sposób, w jaki ich Pan używa nie pozwala na stwierdzenie, czy różne pojęcia określają różne efekty Pana prac czy pojęcia te są używane zamiennie, żeby określić te same efekty Pana prac. W opisie pojawiają się m.in. takie określenia: „program komputerowy”, „oprogramowanie komputerowe”, „aplikacja”, „system”, „nowe funkcjonalności”, „kod źródłowy”. W konsekwencji nie wiadomo, czego dotyczą Pana pytania;

Odpowiedź: W opisie stanu faktycznego pojęcia oprogramowanie komputerowe, program komputerowy, aplikacja używa się jako synonimów.

Odpowiadając na pytanie, jakie konkretnie oprogramowanie tworzy Wnioskodawca, należy wskazać, że wytworzył/wytwarza on nowe funkcjonalności/moduły stanowiące część większego systemu, jakim jest system „A” (do czego on służy, jakie są jego funkcje opisano już we wniosku).

To co Wnioskodawca wytworzył i wytwarza stanowi za każdym razem odrębny zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Taka nowa funkcjonalność/moduł stanowi odrębny program komputerowy (oprogramowanie komputerowe).

Jako przykład programu (oprogramowania), który do tej pory stworzył Wnioskodawca można wskazać moduł „(…)” do (…).

Tak jak już opisywano, stworzony przez Wnioskodawcę moduł następnie implementuje się (przyłącza) do większego systemu (A). To wszystko razem również stanowi „większe” oprogramowanie. Używanie przez Wnioskodawcę różnych synonimów, powodowane chęcią dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, nie zmienia faktu, iż tworzy on oprogramowanie komputerowe – programy komputerowe.

c)czy efekty Pana pracy, które nazywa Pan „oprogramowaniem komputerowym” zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

·zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

·nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

·nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawców?

Odpowiedź: Efekty prac Wnioskodawcy (które nazywa oprogramowaniem komputerowym) zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. odznaczają się oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawcę. Inwencja w tych projektach leży po stronie Wnioskodawcy.

d)czy „oprogramowania komputerowe” zawsze są efektem Pana prac rozwojowych lub Pana badań naukowych w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?

Odpowiedź: Tworzone przez Wnioskodawcę „oprogramowania komputerowe” zawsze są efektem prac opisanych wyżej w pkt 1 lit. c.

e)Czy opisana we wniosku działalność obejmuje wyłącznie tworzenie przez Pana „oprogramowań komputerowych”, czy również ich rozwijanie/ulepszanie?

Odpowiedź: Każdorazowo działania Wnioskodawcy polegają na wytworzeniu przez niego nowego kodu źródłowego – nowego programu komputerowego.

Aby wyjaśnić bardziej szczegółowo – celem Wnioskodawcy w ramach jego współpracy z Wnioskodawcą jest rozwijanie i ulepszanie flagowego produktu Zleceniodawcy, tj. systemu (oprogramowania) o nazwie „A”.

Należy przy tym zaznaczyć, że rozwijanie/ulepszanie ww. oprogramowania również polega na napisaniu nowego kodu źródłowego, który następnie Wnioskodawca musi zaimplementować (dołączyć) do kodu źródłowego całego systemu.

Wnioskodawca tworzy nowe „części” opisanego we Wniosku oprogramowania. Części te są samodzielne i wyodrębnione. Po napisaniu kodu, Wnioskodawca musi go zaimplementować („dołączyć”) do wcześniej istniejącego kodu oprogramowania Zleceniodawcy, co razem tworzy jeden większy, spójnie działający system.

Jednak zaznaczyć należy, że po pierwsze Wnioskodawca samodzielnie programuje/tworzy te odrębne części. Po drugie każde wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie (powołana wyżej część większego systemu) stanowi odrębny, nowy program komputerowy utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

f)czy efekty Pana pracy, które nazywa Pan odpowiednio „oprogramowaniem komputerowym” zawsze, tj. w przypadku tworzenia jak i ew. rozwijania/ulepszania, są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Czy przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych „programów komputerowych”?

Odpowiedź: Efekty pracy Wnioskodawcy zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy przysługują osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych.

g)czy w każdym przypadku tworzenie jak i ew. rozwijania/ulepszania przez Pana „oprogramowania komputerowego” wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Pana badań naukowych lub prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Czy prowadził Pan albo prowadzi Pan odrębne badania naukowe lub prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego „oprogramowania komputerowego”, który jest efektem Pana pracy?

Odpowiedź: W każdym przypadku tworzenie, jak i rozwijanie/ulepszanie oprogramowania przez Wnioskodawcę wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Wnioskodawcę odrębnych prac opisanych w punkcie ad. 1 lit. c złożonego pisma dla celów wytworzenia każdego poszczególnego programu komputerowego.

h)czy Pana działalność w zakresie tworzeniajak i ew. rozwijania/ulepszania opisanych „oprogramowań komputerowych” jest działalnością podejmowaną w sposób systematyczny (tj. metodyczny, uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

Odpowiedź: Działalność Wnioskodawcy jest działalnością podejmowaną w sposób systematyczny (tj. metodyczny, uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

i)czy w przypadku, gdy rozwija/ulepsza Pan „oprogramowanie komputerowe”:

(i) jest Pan właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania, które Pan rozwija/ulepsza, jeżeli nie – to czy w stosunku do tego oprogramowania posiada Pan wyłączną licencję, tj. umowę, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Pana z tego prawa,

(ii) Pana działania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania,

(iii) czy zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego oprogramowania mają charakter rutynowych/okresowych zmian?

(iv) w wyniku podjętych przez Pana czynności powstaje odrębny od tegooprogramowania utwór (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do oprogramowania), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

-jeżeli tak ‒ czy przenosi Pan całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa,

-jeżeli nie – czy Pana wynagrodzenie jest tylko wynagrodzeniem za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych?

Odpowiedź:

(i) Gdy Wnioskodawca ulepsza/rozwija oprogramowanie, nie jest właścicielem ani współwłaścicielem tego oprogramowania, które ma zostać ulepszone/rozwinięte. Wnioskodawca nie posiada też licencji wyłącznej.

Oprogramowanie to jest udostępniane Wnioskodawcy na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą. Ta umowa, dotycząca korzystania z tego oprogramowania odpowiada treścią licencji niewyłącznej, mimo iż nie jest tak wprost nazwana.

Należy zaznaczyć, że Wnioskodawca jest za to właścicielem nowego kodu źródłowego (nowych programów komputerowych) powstałego w wyniku ww. rozwijania/ulepszania. Tak powstały kod źródłowy (stanowiący np. nową odrębną funkcjonalność – nowy program komputerowy) jest następnie implementowany (dołączany) do wcześniej istniejącego oprogramowania. Prawa do tego powstałego nowego kodu Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę i z tego tytułu uzyskuje wynagrodzenie.

(ii) Działania Wnioskodawcy zmierzają do poprawy użyteczności lub funkcjonalności oprogramowania.

(iii) Działalność ta odbywa się z wyłączeniem rutynowych jedynie i okresowych zmian.

(iv) W wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do oprogramowania), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawne autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca przenosi całość powstałych autorskich praw majątkowych do programów komputerowych i otrzymuje wynagrodzenie za sprzedaż tych praw.

j) czy w przypadku, gdy rozwija Pan „oprogramowanie komputerowe”, a w wyniku rozwoju tego oprogramowania nie powstało/nie powstanie nowe prawo własności intelektualnej, to jest Pan właścicielem, współwłaścicielem lub użytkownikiem tego oprogramowania na podstawie licencji wyłącznej?

Odpowiedź: Jeszcze raz Wnioskodawca wskazuje, że nie jest właścicielem ani współwłaścicielem tego oprogramowania, które ma zostać rozwinięte. Wnioskodawca nie posiada też licencji wyłącznej.

k)Wobec zawarcia we wniosku informacji, że: „Podsumowując, Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza ww. oprogramowanie. Jest on częścią zespołu programistów, którego członkowie samodzielnie tworzą (programują) poszczególne elementy większego systemu. Odpowiadają za odrębne, powierzone im zadania. ”, prosimy o doprecyzowanie, czy Pana działalność w zakresie wytwarzania/rozwijania/ulepszania programów komputerowych jest:

-działalnością prowadzoną przez Pana w ramach zespołu danego Zleceniodawcy w celu wytworzenia opisanego oprogramowania dla jego klientów, które jest oferowane w działalności Zleceniodawcy (czyli wykonuje Pan zadania w ramach działalności badawczo˗rozwojowej Zleceniodawcy),

-czy działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Pana dla potrzeb Pana działalności gospodarczej?

Odpowiedź: Działalność Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania/rozwijania/ulepszania programów komputerowych jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę dla potrzeb jego działalności gospodarczej.

Prawdą jest, że Wnioskodawca pozostaje członkiem zespołu programistów, świadczących usługi na rzecz Zleceniodawcy, jednak oznacza to jedynie, że prowadząc własną działalność Wnioskodawca z nimi współpracuje, a nie, że wykonuje on zadania „w ramach działalności badawczo-rozwojowej Zleceniodawcy”. Każdy z programistów samodzielnie programuje poszczególne, odrębne elementy większego systemu, ponosząc odpowiedzialność za własne usługi, świadczone w ramach swojej działalności.

l)czy w sytuacji, gdy „oprogramowanie komputerowe” jest tworzone/rozwijane/ ulepszane w zespole, to efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Pana jest program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy też część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne osoby – stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Odpowiedź: Efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę jest program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a nie część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne osoby – stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

m)czy w sytuacji, gdy w efekcie prac prowadzonych przez Pana powstaje część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne osoby – stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to ww. osoby (współtwórcy, w tym Pan) przenoszą razem (łącznie) na rzecz zleceniodawcy (jako współwłaściciele) na podstawie odrębnej, wspólnie zawartej umowy prawo do stworzonego przez nich łącznie programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i Pan z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie?

Odpowiedź: Jak wyżej – nie zachodzi taka sytuacja.

n)czy:

-usługi świadczone przez Pana, zgodnie z zawartą umową, są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności?

-odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez Pana oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi Pan czy zlecający wykonanie tych czynności?

Odpowiedź: Nie, usługi świadczone przez Wnioskodawcę, zgodnie z zawartą umową, nie są wykonywane pod kierownictwem ani w konkretnym miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę oraz ich wykonywanie ponosi Wnioskodawca.

o)czy Pana wniosek dotyczy dochodów uzyskanych od 4 maja 2020 r.? Jeżeli nie, to za jaki dokładnie okres?

Odpowiedź: Wniosek Wnioskodawcy dotyczy dochodów uzyskanych od 4 maja 2020 r. (jak również dochodów, które zostaną uzyskane w przyszłości na takich samych zasadach i w takich samych okolicznościach, jak opisane we wniosku i niniejszym piśmie – zdarzenie przyszłe).

p)czy odrębna ewidencja, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzona jest na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów przypadających na kwalifikowane prawo własności intelektualnej?

Odpowiedź: Ewidencja prowadzona jest na bieżąco, od momentu poniesienia pierwszych kosztów przypadających na kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

q)czy prowadzenie ww. ewidencji zostało zapoczątkowane z chwilą rozpoczęcia działalności zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w związku z którym zamierza Pan skorzystać z preferencji podatkowej?

Odpowiedź: Prowadzenie ewidencji zostało zapoczątkowane z chwilą rozpoczęcia działalności zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w związku z którym Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencji podatkowej.

r)od kiedy (dokładnie) prowadzi Pan ww. ewidencję (proszę wskazać datę)?

Odpowiedź: Ewidencja prowadzona jest od 4 maja 2020 r.

s)z jakiego tytułu określonego w art. 30ca ust. 7 pkt 1-4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągnął/osiąga Pan dochód, który zamierza opodatkować preferencyjną stawką podatkową?

Odpowiedź: Są to dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy).

t)w jaki sposób umowy ze Zleceniodawcami regulują kwestię Pana wynagrodzenia? Czy otrzymuje Pan wynagrodzenie:

·wyłącznie z tytułu przenoszenia na Zleceniodawcę praw do „oprogramowania komputerowego” (jeśli tak, proszę wskazać, jakie to prawa);

·także z tytułu innych czynności (jeśli tak, proszę wskazać jakich).

Odpowiedź: Umowa reguluje wynagrodzenie Wnioskodawcy za przeniesienie majątkowych praw autorskich do programów komputerowych na ustalonych polach eksploatacji oraz za pozostałe czynności – usługi programistyczne, które nie prowadzą do powstania ww. praw autorskich, ale również mogą być świadczone na podstawie umowy.

Jeśli w danym okresie rozliczeniowym wszystkie efekty prac Wnioskodawcy stanowią programy komputerowe, do których prawa autorskie są przenoszone na rzecz Zleceniodawcy, wynagrodzenie wskazywane jest jako jedna i zarazem jedyna pozycja na wystawianej przez Wnioskodawcę fakturze. Jeśli natomiast (co jest uzależnione od bieżących, aktualnych na dany okres rozliczeniowy szczegółowych potrzeb Zleceniodawcy) konieczne będzie wykonywanie przez Wnioskodawcę innych prac, będzie on co najmniej wyodrębniał wynagrodzenie uzyskane z tego tytułu w innej pozycji na fakturze lub wystawiana będzie odrębna faktura.

u)jakie „okresy rozliczeniowe” przewidują poszczególne umowy ze Zleceniodawcami? Czy:

·są to stałe okresy czasowe (np. okresy miesięczne), czy

·zakończenie okresu rozliczeniowego ma miejsce po spełnieniu określonych warunków przewidzianych w umowie (np. po zakończeniu przez Pana określonych prac albo etapu prac) – jeśli tak, proszę wskazać spełnienie jakich warunków lub zaistnienie jakich okoliczności wyznacza koniec okresu rozliczeniowego?

Odpowiedź: Okresy rozliczeniowe to stałe okresy czasowe – rozliczenie miesięczne.

v)jak na gruncie poszczególnych umów ze Zleceniodawcami wygląda relacja między przeniesieniem przez Pana na Zleceniodawcę praw do konkretnego efektu Pana pracy a upływem okresu rozliczeniowego, momentem wypłaty wynagrodzenia oraz wartością tego wynagrodzenia?

Odpowiedź: Jak już wskazywano, Wnioskodawca rozlicza się ze Zleceniodawcą w okresach miesięcznych, za efekty prac (utwory) stworzone w danym okresie rozliczeniowym.

Kwota wynagrodzenia ustalona jest jako kwota należna za przeniesienie praw majątkowych do programów komputerowych powstałych w danym miesiącu (kalendarzowym).

Moment wypłaty wynagrodzenia jest zawsze taki sam – ma nastąpić najpóźniej 15-go dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dane efekty prac (programy komputerowe) powstały i w którym przeniesienie praw autorskich do nich nastąpiło.

Wypłata dokonywana jest na podstawie faktury VAT wystawionej i dostarczonej przez Wnioskodawcę.

Wynagrodzenie ustalone jest jako stała i łączna kwota za przeniesienie praw do utworów powstałych w danym miesiącu. Jego wysokość jest dostosowana do poziomu skomplikowania i zaawansowania czynności, które Wnioskodawca musi przedsięwziąć, koniecznego doświadczenia itp.

w)czy faktury, które wystawia Pan na rzecz Zleceniodawców wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów Pana prac na Zleceniodawcę? Jeśli nie, proszę wskazać dlaczego.

Odpowiedź: Faktury, które Wnioskodawca wystawia na rzecz Zleceniodawcy nie wyodrębniają wynagrodzenia za przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac Wnioskodawcy. Wynika to jedynie z przyjętej w stosunkach między Wnioskodawcą a Zleceniodawcą praktyki. Przyjęto praktykę uproszczonego opisu wynagrodzenia na fakturze, bez opisywania szczegółów. Miejscem, gdzie precyzyjnie Wnioskodawca wyodrębnia konkretne, poszczególne efekty swoich prac i uzyskane z tego tytułu wynagrodzenie jest ewidencja, o której mowa m.in. w punkcie ad. 2 lit. p, r.

W relacjach Wnioskodawcy ze Zleceniodawcą również precyzowane jest to, jakie efekty prac Wnioskodawcy powstają w danym okresie rozliczeniowym i jakie przysługuje za to wynagrodzenie.

x)w jaki sposób poszczególne umowy ze Zleceniodawcami regulują kwestię sposobu (trybu, zasad) przenoszenia przez Pana na Zleceniodawcę praw do konkretnych stworzonych przez Pana „oprogramowań komputerowych”? W jaki sposób odbywa się wyodrębnienie konkretnego „oprogramowania komputerowego” i przeniesienie praw do tego efektu Pana pracy na Zleceniodawcę (jakie czynności realizujecie odpowiednio Pan i Zleceniodawca)? Co potwierdza przeniesienie tych praw?

Odpowiedź: Przeniesienie majątkowych praw autorskich do każdego programu komputerowego następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w tym z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy. Przeniesienie to następuje na podstawie umowy zawartej między Wnioskodawcą i Zleceniodawcą w formie pisemnej.

Przeniesienie tych praw następuje w chwili powstania utworu – programu komputerowego, bez konieczności składania odrębnych, dodatkowych oświadczeń w tym zakresie.

Powstanie utworu natomiast następuje z chwilą zapisania całości kodu źródłowego (kodu programistycznego) danego programu komputerowego w zdalnym repozytorium.

W relacjach ze Zleceniodawcą (czy to podczas komunikacji ustnej czy w formie elektronicznej) następuje indywidualizacja i konkretyzacja tych praw, tj. Zleceniodawca wie, jakie konkretnie majątkowe prawa autorskie nabywa, w którym momencie, do jakich utworów, za jaką cenę i na jakich polach eksploatacji. W taki też sposób następuje potwierdzenie przeniesienia majątkowych praw autorskich.

Zgodnie z treścią zawartej umowy, na każde żądanie Zleceniodawcy, Wnioskodawca potwierdzi formalnie przeniesienie praw zgodnie z postanowieniami umowy.

y)czy na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oblicza Pan wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Odpowiedź: Tak, na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Wnioskodawca oblicza wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie (pytanie nr 1 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu)

1.Czy opisana we wniosku oraz w piśmie uzupełniającym i doprecyzowującym wniosek, podejmowana przez Wnioskodawcę (w roku 2020, 2021 oraz latach następnych), na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą, działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego we wskazany we wniosku sposób, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy powyższa sytuacja umożliwia zastosowanie wobec Wnioskodawcy przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i preferencyjne opodatkowanie 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę, w roku 2020, 2021 i w latach następnych, z tytułu przenoszenia przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy autorskich praw majątkowych do opisanego oprogramowania, tj. skorzystanie przez Wnioskodawcę z ulgi podatkowej IP BOX?

Pana stanowisko w sprawie (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu)

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana we wniosku oraz w piśmie uzupełniającym i doprecyzowującym wniosek, podejmowana przez Wnioskodawcę (w roku 2020, 2021 oraz latach następnych), na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą, działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego we wskazany we wniosku sposób, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwe jest zastosowanie wobec niego przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i preferencyjne opodatkowanie 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach dochodów uzyskanych przez niego, w roku 2020, 2021 i w latach następnych, z tytułu przenoszenia przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy autorskich praw majątkowych do opisanego oprogramowania, tj. skorzystanie przez Wnioskodawcę z ulgi podatkowej IP BOX. Spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z omawianej preferencyjnej stawki opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być wedle art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tych przepisów:

·badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń;

·prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą i jest podatnikiem PIT. Tworzone przez niego oprogramowanie spełnia definicyjne wymogi programu komputerowego i każdorazowo stanowi utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 oraz art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 tejże ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność (w efekcie której powstają ww. utwory) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o PIT. Prowadzi on prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Po pierwsze, prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Po drugie, prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują nabywanie i wykorzystywanie wiedzy i umiejętności, głównie w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia i rozwoju nowoczesnej aplikacji, przy wykorzystaniu wiedzy Wnioskodawcy z zakresu najnowszych technologii wytwarzania oprogramowania. Po trzecie, prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie oprogramowania w przyszłości.

Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem osiąga on kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT).

Co więcej, Wnioskodawca spełnia swój obowiązek wynikający z art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o PIT, tj. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję pozwalającą wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i zawierającą wszystkie inne elementy określone w art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na obydwa postawione pytania powinna brzmieć twierdząco. Prowadzi on działalność badawczo-rozwojową i spełnione są wszystkie przesłanki uprawniające do skorzystania z ulgi IP BOX (art. 30ca i 30cb ustawy o PIT).

Postanowienie

20 grudnia 2022 r. wydałem postanowienie nr 0112-KDWL.4011.829.2022.2.PR o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej na podstawie Pana wniosku z 30 sierpnia 2022 r.

Postanowienie doręczono Panu 3 stycznia 2023 r.

11 stycznia 2023 r. złożył Pan zażalenie na postanowienie z 20 grudnia 2022 r., nr 0112-KDWL.4011.829.2022.2.PR.

Postanowieniem z 3 marca 2023 r., nr 0112-KDWL.4011.829.2022.3.PR, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy skarżone postanowienie I instancji.

Ww. postanowienie zostało Panu doręczone 9 marca 2023 r.

Skarga na postanowienie

11 kwietnia 2023 r. wpłynęła do mnie Pana skarga na to postanowienie, adresowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wniósł Pan o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia, które zostały wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie – wyrokiem z 29 czerwca 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 438/23, uchylił zaskarżone postanowienie nr 0112-KDWL.4011.829.2022.3.PR z 3 marca 2023 r. oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Wyrok, który uchylił postanowienie oraz uchylił poprzedzające je postanowienie stał się prawomocny od 8 sierpnia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w ww. wyroku;

•ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy wskazać, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnego postanowienia, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 29 czerwca 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 438/23.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647):

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że od 1 maja 2020 r. prowadzi Pan pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą i zawarł Pan umowę z A, dalej w skrócie „Zleceniodawca”, na podstawie której świadczy Pan na rzecz Zleceniodawcy usługi programistyczne od 4 maja 2020 r. Pana rolą w ramach świadczonych na rzecz Zleceniodawcy usług jest tworzenie innowacyjnego oprogramowania – przede wszystkim poprzez tworzenie, rozwijanie i ulepszanie flagowego produktu Zleceniodawcy, tj. systemu (oprogramowania) o nazwie „A”.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (oprogramowania opisanego we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że tworzone przez Pana oprogramowanie wyróżnia się wieloma innowacyjnymi rozwiązaniami. Można wymienić tu m.in.:

(…).

Programując opracowuje i proponuje Pan rozwiązania ściśle dostosowane do potrzeb Zleceniodawcy. Są to rozwiązania nowe w Pana praktyce lub w znacznym stopniu odróżniające się od rozwiązań już wcześniej przez Pana tworzonych. Na rynku nie istnieją gotowe rozwiązania, które Zleceniodawca mógłby wykorzystać do realizacji swojego modelu biznesowego, dlatego tworzy je Pan od podstaw. Tworzy, rozwija i ulepsza Pan oprogramowanie. Jest Pan częścią zespołu programistów, którego członkowie samodzielnie tworzą (programują) poszczególne elementy większego systemu. Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Pana w ramach prowadzonej bezpośrednio i samodzielnie działalności gospodarczej jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór będący przedmiotem ochrony prawnoautorskiej, tj. program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że Pana działalność prowadzona od 4 maja 2020 r. dotyczyła/dotyczy tworzenia innowacyjnego oprogramowania komputerowego. W wyniku prowadzonych przez Pana prac zaprojektował/będzie projektował i stworzył/będzie tworzył nowe programy komputerowe, które oferuje w ramach swojej działalności gospodarczej. W stosunku do dotychczasowej Pana działalności tworzone przez Pana produkty i usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Pana działalność w zakresie wytwarzania/rozwijania/ulepszania programów komputerowych jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Pana dla potrzeb swojej działalności gospodarczej. Pozostaje Pan członkiem zespołu programistów, świadczących usługi na rzecz Zleceniodawcy, jednak oznacza to jedynie, że prowadząc własną działalność z nimi Pan współpracuje, a nie, że wykonuje Pan zadania „w ramach działalności badawczo-rozwojowej Zleceniodawcy”. Każdy z programistów samodzielnie programuje poszczególne, odrębne elementy większego systemu, ponosząc odpowiedzialność za własne usługi, świadczone w ramach swojej działalności. Każdorazowo Pana działania polegają na wytworzeniu przez Pana nowego kodu źródłowego – nowego programu komputerowego. Pana celem w ramach jego współpracy ze Zleceniodawcą jest rozwijanie i ulepszanie flagowego produktu Zleceniodawcy, tj. systemu (oprogramowania) o nazwie „A”. Tworzy Pan nowe „części” opisanego we wniosku oprogramowania. Każde wytworzone przez Pana oprogramowanie (powołana wyżej część większego systemu) stanowi odrębny, nowy program komputerowy i utwór w rozumieniu ustawy o prawic autorskim i prawach pokrewnych. Efekty Pana prac, które nazywa Pan oprogramowaniem komputerowym, zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. odznaczają się oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawcę.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionego oprogramowania komputerowego ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że tworzy, rozwija i ulepsza Pan oprogramowanie będąc częścią zespołu programistów, którego członkowie samodzielnie tworzą (programują) poszczególne elementy większego systemu. Odpowiadają za odrębne, powierzone im zadania. Pana działalność jest działalnością podejmowaną w sposób systematyczny (tj. metodyczny, uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Często praca ww. członków zespołu jest wspólnie systematyzowana przez nich w ramach konkretnych projektów, zmierzających do osiągnięcia konkretnych celów w określonym czasie. Jednak Pan samodzielnie (mając na uwadze ww. ustalony zgodne z potrzebami Zleceniodawcy termin) ustala harmonogram i cel swoich prac, w ramach własnego zadania, za które samodzielnie odpowiada.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanego przez Pana oprogramowania jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że Pana działalność jest działalnością podejmowaną w sposób systematyczny (tj. metodyczny, uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Programując opracowuje i proponuje Pan rozwiązania ściśle dostosowane do potrzeb Zleceniodawcy. Dlatego są to rozwiązania nowe w Pana praktyce lub w znacznym stopniu odróżniające się od rozwiązań już wcześniej przez Pana tworzonych. Na rynku nie istnieją gotowe rozwiązania, które Zleceniodawca mógłby wykorzystać do realizacji swojego modelu biznesowego, dlatego tworzy je Pan od podstaw. W powyższym celu musi Pan nieustannie zapoznawać się ze specjalistyczną literaturą, dokumentacją techniczną oraz zasobami internetu. Podczas pracy dla Zleceniodawcy musi nieustannie zwiększać zasoby swojej wiedzy oraz wykorzystywać tę pozyskaną do tworzenia nowych zastosowań. Celem Pana działań jest zwiększenie zasobów jego wiedzy oraz wykorzystanie posiadanych zasobów do tworzenia nowych zastosowań, w konsekwencji stworzenie nowego oprogramowania – programów komputerowych (mogących docelowo służyć na potrzeby Zleceniodawcy).

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

-badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

-prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

·nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

·kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·planowaniu produkcji oraz

·projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazuje Pan we wniosku, programując opracowuje i proponuje Pan rozwiązania ściśle dostosowane do potrzeb Zleceniodawcy. Są to rozwiązania nowe w Pana praktyce lub w znacznym stopniu odróżniające się od rozwiązań już wcześniej przez Pana tworzonych. Na rynku nie istnieją gotowe rozwiązania, które Zleceniodawca mógłby wykorzystać do realizacji swojego modelu biznesowego, dlatego tworzy je Pan od podstaw. W powyższym celu musi Pan nieustannie zapoznawać się ze specjalistyczną literaturą, dokumentacją techniczną oraz zasobami internetu. Podczas pracy dla Zleceniodawcy musi nieustannie zwiększać zasoby swojej wiedzy oraz wykorzystywać tę pozyskaną do tworzenia nowych zastosowań. Celem Pana działań jest zwiększenie zasobów jego wiedzy oraz wykorzystanie posiadanych zasobów do tworzenia nowych zastosowań, w konsekwencji stworzenie nowego oprogramowania – programów komputerowych (mogących docelowo służyć na potrzeby Zleceniodawcy).

W uzupełnieniu wniosku dodaje Pan, że w ramach swojej działalności samodzielnie prowadził i prowadzi prace obejmujące nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionego oprogramowania komputerowego spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że bezpośrednio podejmowana przez Pana działalność (w roku 2020, 2021 oraz latach następnych), na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą, polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takiego jak ten, który został wymieniony we wniosku i jego uzupełnieniu i w warunkach działalności wynikające z wniosku i jego uzupełnienia.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie natomiast z ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

W ramach tych rozwiązań podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

·podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem tych praw lub posiadał prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i

·prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest:

·dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

·dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,

·dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania jest wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Zaznaczenia przy tym wymaga, że w Pana sytuacji, opodatkowaniu 5% stawką będzie podlegała suma przemnożonych przez wskaźniki nexus dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych.

Istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

-wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

-dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, należy ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć więc trzeba, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy podkreślić, że stosowanie ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się jednak, dodatkowe obowiązki po stronie podatników – w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy nie prowadzący ksiąg rachunkowych mogą spełnić wymóg dotyczący takiej ewidencji przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP. Zestawienie powinno obejmować wydatki od początku działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi:

Oznacza to, że ulga IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

-tworzy Pan wymienione w opisie oprogramowanie w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

-efekty Pana pracy zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

-w sytuacji, gdy oprogramowanie komputerowe jest tworzone/rozwijane/ulepszane w zespole, efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Pana jest program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a nie część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne osoby – stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

-na podstawie pisemnej umowy zawartej ze Zleceniodawcą przenosi Pan na niego całość, powstałych w wyniku realizacji umowy, autorskich praw majątkowych do programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie i osiąga Pan dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

-prowadzi Pan na bieżąco od 4 maja 2020 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prawo do oprogramowania tworzonego przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do oprogramowania w ramach wykonywanej przez Pana działalności stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ten stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, opisane we wniosku kwalifikowane dochody uzyskane z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Pana oprogramowania może Pan opodatkować stawką 5%, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2020 (za okres od 4 maja 2020 r.) oraz lata 2021 i 2022, a także w latach kolejnych, jeżeli Pana sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

-zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnego postanowienia.

W odniesieniu do powołanych przez Pana wyroków sądów wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto zaznaczam, że okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).