Interpretacja indywidualna z dnia 15 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.643.2023.1.AS

Skutki podatkowe objęcia udziałów w spółce kapitałowej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów w spółce kapitałowej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, w której kapitał zakładowy wynosi 3.000.027 zł i dzieli się na 376 równych i niepodzielnych udziałów o wartości nominalnej 8.000 złotych każdy. Spółka ma siedzibę w Polsce i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Do udziałów w kapitale zakładowym Spółki nie są przywiązane żadne obowiązki lub przywileje względem Spółki. Udziały w kapitale zakładowym Spółki nie podlegają wycenie na jakimkolwiek rynku finansowym.

Zgromadzenie Wspólników wnioskodawcy podjęło 2 czerwca 2022 r. uchwałę, na mocy której Prezes Zarządu Wnioskodawcy został uprawniony w okresie kolejnych 5 lat obrotowych składających się na kadencję zarządu Spółki do objęcia łącznie do 40 nowych udziałów w kapitale zakładowym Spółki.

Zgromadzenie wspólników Spółki będzie podejmować po zakończeniu każdego roku obrotowego i zatwierdzeniu sprawozdania finansowego Spółki uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki poprzez utworzenie nowych udziałów i ich przydzieleniu Prezesowi zarządu (docelowo 40 udziałów w ciągu 5 lat) z wyłączeniem prawa pierwszeństwa pozostałych wspólników.

Udziały zostaną objęte przez Prezesa zarządu po cenie równej ich wartości nominalnej. Potencjalna wartość rynkowa udziałów jest wyższa od ich wartości nominalnej, ale nie była przedmiotem wyceny. Prezes zarządu Wnioskodawcy jest zatrudniony w Spółce na tym stanowisku na podstawie umowy o pracę. Prawo do nabycia opisanych wyżej udziałów nie jest elementem umowy o pracę.

Pytania

1.Czy objęcie przez Prezesa zarządu Wnioskodawcy udziałów w kapitale zakładowym Spółki w wyniku realizacji opisanej wyżej uchwały zgromadzenia wspólników Spółki skutkować będzie powstaniem po stronie Prezesa zarządu w dacie objęcia udziałów przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości różnicy pomiędzy wartością nominalną udziałów a ich wartością rynkową?

2.Czy objęcie przez Prezesa zarządu Wnioskodawcy udziałów w kapitale zakładowym Spółki w wyniku realizacji opisanej wyżej uchwały zgromadzenia wspólników Spółki powoduje w dacie objęcia udziałów powstanie przychodu podatkowego z innych źródeł niż stosunek pracy, w szczególności określonych w art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości różnicy pomiędzy wartością nominalną udziałów a ich wartością rynkową?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy określa art. 12 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W ocenie Wnioskodawcy, samo przydzielenie Prezesowi zarządu wnioskodawcy udziałów po cenie równej ich wartości nominalnej i ich objęcie nie kreuje żadnego ze wskazanych wyżej źródeł przychodów ze stosunku pracy. Nabycie udziałów przez Prezesa zarządu w oparciu o uchwałę zgromadzenia wspólników nie jest świadczeniem pieniężnym, świadczeniem w naturze, ani jego ekwiwalentem, jak również świadczeniem nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym wynikającym ze stosunku pracy.

Ponadto uznanie, że objęcie udziałów rodzi przychód podatkowy stwarzałoby istotne trudności w zakresie ustalenia wysokości tego przychodu, albowiem przepisy prawa podatkowego nie regulują w jaki sposób (jaką metodą) ustalić wartość rynkową udziałów nie będących przedmiotem jakiegokolwiek obrotu rynkowego.

W związku z powyższym, objęcie przez Prezesa zarządu będącego pracownikiem udziałów nie będzie skutkować u pracownika powstaniem przychodu, co do którego Spółka miałby obowiązek pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy. Objęcie udziałów stanowi bowiem jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości w razie zbycia udziałów lub uzyskania dywidendy. W konsekwencji nie można uznać, że jakikolwiek przychód podatkowy dla pracownika powstanie już na etapie objęcia udziałów. Należy też podkreślić, że przy objęciu działów pracownik nie otrzymuje żadnego realnego przysporzenia, gdyż przychód nie powstaje w tym momencie. Gdyby uznać, że pracownikowi powstaje przychód już w momencie objęcia udziałów doszłoby do podwójnego opodatkowania. Pierwszy raz w momencie otrzymania udziałów, a następnie przy ich sprzedaży.

Ad 2

W świetle powyższej argumentacji, objęcie przez Prezesa zarządu Wnioskodawcy nowych udziałów w kapitale zakładowym Spółki nie generuje w dacie objęcia udziałów przychodu podatkowego z innych źródeł niż stosunek pracy w wysokości różnicy pomiędzy wartością nominalną udziałów a ich potencjalną wartością rynkową.

Preferencyjne nabycie udziałów przez Prezesa zarządu należy uznać za przychód, ale niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia tych udziałów. Tak więc dochód powstały w momencie realizacji prawa do preferencyjnego otrzymania udziałów, w wysokości nadwyżki między wartością rynkową objętych (nabytych) udziałów a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia udziałów. Obowiązek podatkowy powstanie wyłącznie dopiero w momencie zbycia udziałów objętych przez Prezesa zarządu i będzie to dochód z kapitałów pieniężnych określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika, jak również żadne inne podatkowe obowiązki informacyjne w związku z objęciem przez Prezesa zarządu nowych udziałów w kapitale zakładowym Spółki na podstawie uchwał zgromadzenia wspólników.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 1 i pkt 7 powołanej ustawy:

Źródłami przychodów są:

–stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,

–kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie natomiast z art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Powołany przepis dotyczy sytuacji uzyskiwania określonych rodzajów przychodów od zakładów pracy lub wypłacania określonych rodzajów przychodów przez zakłady pracy. Przy czym „zakładem pracy” danego podatnika jest osoba fizyczna, osoba prawna albo jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, z którą łączy podatnika jeden ze stosunków prawnych wskazanych w omawianym przepisie (m.in. stosunek pracy).

W przedmiotowej sprawie Prezes zarządu ma objąć udziały w Spółce po cenie równej ich wartości nominalnej. Tym samym skutki podatkowe opisanej transakcji należy rozpatrywać jako skutki nabycia udziałów w zamian za wkład pieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

I tak, w przypadku objęcia udziałów w spółce:

1)w zamian za wkład niepieniężny – po stronie wnoszącego wkład powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, przy czym:

•jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład – przychód ten jest wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy;

•jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku;

2)w zamian za wkład inny niż niepieniężny, czyli pieniężny – po stronie wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy a contrario).

Wskazane różnice w podatkowym traktowaniu sytuacji objęcia udziałów w zamian za wkład pieniężny i niepieniężny wynikają z tego, że:

1)w przypadku wkładu pieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje po prostu odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) za środki pieniężne;

2)w przypadku wkładu niepieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje natomiast:

•odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) w zamian za „cenę” w wartości przedmiotu wkładu, oraz jednocześnie

•odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu – wnoszący wkład przenosi własność przedmiotu wkładu na spółkę w zamian za określoną „cenę”, tj. wartość objętych udziałów (akcji) w spółce.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje przy tym pojęć „wkład niepieniężny” i „wkład pieniężny”. Nie odsyła również do stosowania w tym zakresie definicji z innych dziedzin prawa, w tym do przepisów prawa cywilnego (handlowego), na gruncie których spółki są tworzone. Wobec powyższego przepisy prawa cywilnego (handlowego) stanowiące podstawy prawne wnoszenia wkładów do spółek mogą być pomocne dla kwalifikacji danego wkładu jako pieniężny albo niepieniężny dla celów podatkowych. Nie mają one jednak znaczenia decydującego z uwagi na zasadę autonomii prawa podatkowego. Znaczenie określeń „wkład niepieniężny” i „wkład pieniężny” na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odczytywać z uwzględnieniem językowego znaczenia tych pojęć oraz ratio legis przepisów regulujących skutki podatkowe wnoszenia wkładów do spółek.

Należy więc wskazać, że przymiotnik „pieniężny” pochodzi od słowa „pieniądz”, czyli „środek płatniczy przyjmowany w zamian za towary i usługi lub zwalniający od zobowiązań”, „moneta lub banknot obiegowy”. Niepieniężny to przeciwieństwo pieniężnego, „inny niż pieniężny” (Słownik Języka Polskiego PWN - wersja internetowa, https://sjp.pwn.pl).

Można zatem stwierdzić, że „wkład pieniężny” to przekazywana spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego określona liczba znaków pieniężnych wnoszonych w gotówce albo też w formie transferu pieniądza bankowego. Wkład niepieniężny natomiast to przekazywane spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego wartości majątkowe, które nie są pieniądzem (w szczególności zbywalne rzeczy lub prawa).

W konsekwencji uregulowania zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, objęcie przez Prezesa zarządu udziałów w Spółce w zamian za wkład pieniężny nie będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym, objęcie udziałów za wkład pieniężny, nawet jeśli jego wartość nominalna jest niższa niż wartość rynkowa akcji, jest neutralne podatkowo, a skutek wywiera dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji.

W konsekwencji na Państwu nie będą ciążyły obowiązki płatnika ani na etapie objęcia przez Prezesa zarządu udziałów ani na etapie ich ewentualnego zbycia.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja nie rozstrzyga o obowiązkach podatkowych Prezesa zarządu (podatnika).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).