Interpretacja indywidualna z dnia 17 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.493.2023.2.OS

Obowiązek korekty podatku VAT w związku ze zmianą przeznaczenia domu oraz zastosowania zwolnienia z opodatkowania sprzedaży tego domu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku korekty podatku VAT w związku ze zmianą przeznaczenia domu oraz zastosowania zwolnienia z opodatkowania sprzedaży tego domu. Uzupełnili go Państwo– w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 października 2023 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Państwa firma od 2007 roku zajmuje się budową oraz sprzedażą domów wolnostojących, bliźniaczych oraz w zabudowie szeregowej. Inwestycje prowadzone są na zakupionych przez Państwa gruntach, które są przystosowywane do konkretnych potrzeb i dozbrajane zgodnie z projektami. W 2018 roku rozpoczęli Państwo inwestycje polegającą na budowie 11 budynków wolnostojących na dwóch osobnych działkach tj. 5 budynków na jednej oraz 6 budynków na drugiej. Państwa celem było wybudowanie mini osiedla domków jednorodzinnych na podstawie jednego projektu o zbliżonym wykończeniu wnętrz. Ze względu na ograniczone możliwości wykonawcze oraz finansowe , prace prowadzone były etapami, tj. najpierw roboty ziemne , w następnej kolejności ściany murowane , dachy oraz prace wykończeniowe po kolei na poszczególnych domach. Niestety ze względu na ograniczone fundusze prace przeciągały się i ostatecznie inwestycja musiała zostać podzielona na dwa etapy tj. w pierwszej kolejności zakończenie budowy pierwszych 5 budynków ich sprzedaż i w drugiej kolejności z pozyskanych środków całkowite wykończenie drugiego etapu oraz ich sprzedaż.

Od samego początku wszystkie budynki były przeznaczone na sprzedaż. Państwa firma założyła sobie, że oferowane budynki będą wykończone w stanie „pod klucz” tak aby klient nie musiał już poświęcać czasu ani środków na wykończenie, a zaraz po zakupie i przekazaniu kluczy mógł cieszyć się własnym domem. Takie założenie wydłużyło znacznie czas trwania inwestycji i docelowo okazało się błędne. Niestety początek 2020 roku zmienił całkowicie Państwa sytuację. Wraz z wybuchem pandemii rynek nieruchomości zamarł i wszystkie transakcje na nim niemal całkowicie zostały wstrzymane ze względu na niepewność i nerwowe ruchy na rynku. Dodatkowo Państwa oferta ze względu na stan wykończenia zamiast Państwu pomóc tylko pogorszyła możliwość sprzedaży domów. Jak się okazało pełne, końcowe wykończenie wraz z określonymi kolorami ścian, podłogami, drzwiami, meblami kuchennymi, stałą zabudową oraz łazienkami w gresie i w kafelkach nie sprzyjało pozyskaniu klientów. Powodem tego było po pierwsze: znacznie wyższy koszt końcowy domu, a po drugie niemal każdy klient miał odmienne spojrzenie co do wykończenia własnego wymarzonego domu. Jeden miał zastrzeżenia co do kolorów, drugi co do mebli kuchennych a inny co do rodzaju zastosowanego gresu czy wykończenia łazienek. Taki układ zdarzeń doprowadził do problemów ze znalezieniem klienta końcowego. Jedynym wyjściem było znaczne obniżenie końcowej ceny sprzedaży lub czekanie na „lepsze czasy”.

Ze względów finansowych oraz opłacalności inwestycji nie było możliwości obniżenia ceny. Właśnie w tym czasie została rozpoczęta inwestycja ….. i tak się złożyło, że firmy z …. pilnie poszukiwały gotowych domów dla swoich pracowników na cele mieszkaniowe zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT. Zgłosiły się do Państwa dwie takie firmy z propozycją podnajęcia domów. Jakoż, że mieli Państwo przygotowane budynki pierwsze trzy z nich zostały podnajęte w maju 2020 roku. Dodatkowo z koniecznością pozyskania przez Państwa funduszy na wykończenie pozostałych budynków, zdecydowali się Państwo na pewne obniżki i dwa kolejne domy sprzedali Państwo klientom indywidualnym. Z pozyskanych funduszy wykończyli Państwo dwa domy które zostały wynajęte w grudniu 2020 i kolejny w styczniu oraz następny w marcu 2021 roku, natomiast ostatnie 2 budynki zostały przeznaczone na sprzedaż.

Chcieliby Państwo zaznaczyć, że inwestycja tak jak wszystkie poprzednie i kolejne , była przeznaczona na sprzedaż, jednak nieprzewidywalna sytuacja związana z pandemią zmieniła Państwa plany i w związku z tym cześć z domów została wynajęta. Niniejszym nadal domy docelowo będą sprzedawane i tak w tym roku planowana jest sprzedaż jednego budynku, a w przyszłym prawdopodobnie dwóch, w zależności od potrzeb finansowych.

Poniżej przedstawiają Państwo chronologiczny opis zdarzeń:

I Etap budowy 5 domów: Data rozpoczęcia – kwiecień 2018, Data zakończenia – maj 2020 :

1.Budynek nr 1 – sprzedany – lipiec 2020 akt notarialny Rep. A nr. ….

2.Budynek nr 2 – sprzedany – sierpień 2020 akt notarialny Rep. A nr. ….

3.Budynek nr 3 – wynajem od – maj 2020.

4.Budynek nr 4. – wynajem od - maj 2020.

5.Budynek nr 5 – wynajem od - maj 2020

II Etap budowy 6 domów: Data rozpoczęcia – kwiecień 2018, Data zakończenia – grudzień 2021 :

1.Budynek nr 1 – wynajem od – grudzień 2020.

2.Budynek nr 2 – wynajem od - grudzień 2020.

3.Budynek nr 3 – wynajem od - styczeń 2021.

4.Budynek nr 4 - wynajem od - marzec 2021.

5.Budynek nr 5 – sprzedany – sierpień 2021 Akt notarialny Rep A ….

6.Budynek nr. 6 – rezerwacja Akt notarialny Rep A … – styczeń 2022.

Równocześnie Państwa firma prowadziła również budowy innych domów , które ze względu na brak wykończenia , a tylko sprzedaż „w stanie developerskim „ oraz znaczną poprawę sytuacji na rynku nieruchomości zostały szybko zakończone i sprzedane. Podczas realizacji inwestycji cały VAT od materiałów i usług był odliczany w całości.

W związku z powyższym czy w Państwa przypadku następuje zmiana przeznaczenia domu i zgodnie z art. 91 ust. 2 powinni Państwo dokonać korekty podatku naliczonego w wysokości 1/10 aż do końca okresu korekty oraz jak to powinno być przeprowadzone? Jak rozliczyć VAT w przydatku ewentualnej sprzedaży domu który jest w tej chwili wynajmowany? W związku z powyższym proszą Państwo o wyjaśnienie sytuacji odnośnie odliczeń VAT.

W piśmie z dnia 11.10.2023 r. poprosiliśmy o doprecyzowanie opisu sprawy, tj. prosiliśmy, aby jednoznacznie wskazali Państwo, w zakresie którego domu (budynku) oczekują Państwo wydania interpretacji indywidualnej (do którego domu odnosi się postawione przez Państwa pytanie).

Wskazaliśmy, że jeśli oczekują Państwo wydania interpretacji indywidualnej w zakresie więcej niż jednego domu, to odpowiedzi na poniższe pytania należy udzielić odrębnie do każdego budynku (każdego domu), objętego zakresem Państwa zapytania:

1.Czy budynek (dom) objęty zakresem wniosku został/zostanie przed sprzedażą oddany do użytkowania – jeśli tak prosimy wskazać datę oddania do użytkowania?

2.Czy dom jest trwale związany z gruntem?

3.Czy wartość początkowa domu przekracza kwotę 15.000 zł?

4.Czy dom zostałzaliczony przez Państwa do środków trwałych podlegających amortyzacji, na podstawie przepisów o podatku dochodowym? Jeśli nie to prosimy wyjaśnić dlaczego.

5.Czy przed sprzedażą budynek (dom) objęty zakresem wniosku, jest/będzie użytkowany – prosimy kto i w jaki sposób wykorzystywał/będzie wykorzystywał budynek?

6.Do jakich czynności wykorzystywali/będą Państwo wykorzystywali budynek (dom) po wybudowaniu do momentu sprzedaży, tj. czy do czynności:

a.opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b.zwolnionych od podatku od towarów i usług (jakich?),

c.niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Odpowiedzi prosimy udzielić z podziałem na konkretne okresy wykorzystywania/użytkowania domu po jego wybudowaniu do momentu sprzedaży.

7.Czy nastąpiło/nastąpi przed sprzedażą pierwsze zasiedlenie domu? Jeżeli tak, to kiedy to miało/będzie miało miejsce?

8.Czy od pierwszego zasiedlenia domu do dnia jego sprzedaży, upłynął/upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

9.Jeśli dom został sprzedany prosimy wskazać datę sprzedaży.

10.Na jakie cele dom jest/będzie wynajmowany?

11.Kto jest/będzie najemcą domu oraz z kim zostały/są/będą zawarte umowy najmu, tj. czy z:

a.osobami fizycznym nieprowadzącymi działalności gospodarczej, którzy będą bezpośrednio użytkować dom,

b.podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą,

c.innymi podmiotami niż wymienione powyżej, jakimi?

12.Czy wynajmują/będą Państwo wynajmować dom wyłącznie na cele mieszkaniowe, tj. czy wynajmowany dom, zaspokaja/będzie zaspakajał wyłącznie potrzeby mieszkaniowe najemców i nie będzie wykorzystywany przez najemców w innych celach, np. w celu prowadzenia działalności gospodarczej?

13.Jaki jest symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług PKWiU 2015 (zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.) dla świadczonych usług wynajmu domu?

14.Czy najem domów, o których mowa we wniosku, stanowi dla Państwa czynności opodatkowane, niekorzystające ze zwolnienia z podatku VAT?

15.Czy w stosunku do domu po wybudowaniu i rozpoczęciu użytkowania były/będą ponoszone nakłady na ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej domu? Jeśli tak to:

a.w jakim okresie były/będą ponoszone te wydatki?

b.czy w stosunku do tych wydatków przysługiwało/będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? Jeżeli nie, to należy wskazać przyczyny.

c.do jakich czynności był/będzie wykorzystywany ulepszony dom, tj. czy do czynności:

-opodatkowanych podatkiem VAT,

-zwolnionych od podatku VAT,

-niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?

d.w jaki sposób dom był/będzie użytkowany po dokonaniu ulepszeń?

e.czy po zakończonych ulepszeniach do momentu planowanej dostawy wystąpiło/wystąpi pierwsze zasiedlenie tego domu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.)? Jeśli tak to należy wskazać:

-dzień, miesiąc i rok,

-kto dokonał/dokona pierwszego zasiedlenia domu po jego ulepszeniu?

-czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem ulepszonego domu a momentem sprzedaży upłynął/upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

16.Należy wskazać komu Państwo sprzedali/sprzedadzą dom:

a.osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej,

b.czynnemu zarejestrowanemu podatnikowi podatku VAT?

17.W sytuacji gdy sprzedaż domu korzystała/będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to czy dla tej sprzedaży:

-spełniali/spełnią Państwo warunki do możliwości rezygnacji z ww. zwolnienia od podatku VAT, wskazane w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT,

-Państwo i nabywca nieruchomości złożyli/złożycie oświadczenie, o którym mowa art. 43 ust. 10 ustawy o VAT zawierające dane wskazane w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT i dokonają rezygnacji z ww. zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT”.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo :

Ad.1. Budynek został oddany do użytku przed wynajęciem tj. 28.04.2020.

Ad 2. Tak, dom jest stale związany z gruntem.

Ad. 3. Tak, przekracza 15 000 zł.

Ad 4. Tak został zaliczony do środków trwałych podlegających amortyzacji.

Ad 5. Tak, budynek został wynajęty przed sprzedażą.

Ad 6. Budynek jest wynajmowany zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT , budynek wynajmowany od 01.05.2020 do dnia dzisiejszego.

Ad 7. Pierwsze zasiedlenie domu miało miejsce w maju 2020.

Ad 8. Od momentu zasiedlenia do sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Ad 9. Dom nie został jeszcze sprzedany.

Ad 10. Dom jest wynajmowany na cele mieszkaniowe.

Ad 11. Umowa została podpisana z podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe dla pracowników.

Ad 12. Dom został wynajęty na cele mieszkaniowe.

Ad 13. Symbol PKWiU – 68.20.

Ad 14. Przy wynajmie budynku korzystają Państwo ze zwolnienia od podatku od towarów i usług z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Ad 15. Nie, nie będą ponoszone nakłady na ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej domu.

Ad 16. Wszystkie domy do tej pory były nabywane przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności, jednak na dzień dzisiejszy nie mają Państwo takiej wiedzy.

Ad 17. W przypadku sprzedaży spełnią Państwo warunek mówiący o tym, że od momentu zasiedlenia do sprzedaży minie okres dłuższy niż 2 lata.

Pytania (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Pytanie 1: Czy z powodu zmiany przeznaczenia domu, który początkowo był przeznaczony na sprzedaż, a został wynajęty na cele mieszkaniowe powinni Państwo dokonać korekty VAT naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT i w jakim trybie?

Pytanie 2. Czy przy sprzedaży domu mogą Państwo skorzystać z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT czy z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Własne stanowisko. Państwa zdaniem domy były wybudowane z zamiarem sprzedaży, na tą chwilę są wynajmowane, jednak w najbliższym czasie będą sprzedane , więc sprzedaż powinna być opodatkowana 8 % stawką VAT zgodnie z 41 ust. 12 ustawy o VAT, bez dokonywania korekty.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

W oparciu o art. 2 pkt 22 ustawy:

Z kolei, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Jak wynika z tego przepisu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 91 ust. 3 ustawy:

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy:

Jak wynika z art. 91 ust. 5 ustawy:

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy:

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 7c ustawy:

Według art. 91 ust. 7d ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 8 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z tym, że w systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.

Jeśli zatem podatnik nabył towary lub usługi z zamiarem ich wykorzystania do określonych czynności (opodatkowanych lub niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku) i nie wykorzystał ich zgodnie z takim zamiarem (zmiana przeznaczenia), wówczas konieczne jest dokonanie korekty podatku. Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Z opisu sprawy wynika, że są zajmują się Państwo budową oraz sprzedażą domów wolnostojących, bliźniaczych oraz w zabudowie szeregowej. Wybudowali Państwo budynek, który został oddany do użytku przed jego wynajęciem, tj. 28.04.2020 r. Podczas realizacji inwestycji cały VAT od materiałów i usług był odliczany w całości. Budynek od początku był przeznaczony na sprzedaż. Jednak zdecydowali się Państwo wynająć go firmie dla swoich pracowników na cele mieszkaniowe. Budynek wynajmowany jest od 01.05.2020 do dnia dzisiejszego. Umowa została podpisana z podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe dla pracowników. Stosują Państwo PKWiU 68.20. Nie ponosili Państwo nakładów na ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej domu.

Mają Państwo wątpliwości związane z obowiązkiem korekty podatku VAT, w przypadku gdy dom początkowo został przeznaczony na sprzedaż, ale jednak Państwo zdecydowali się go wynająć firmie prowadzącej działalność gospodarczą z przeznaczeniem na najem pracowników.

W pierwszej kolejności należy zbadać czy w związku z wynajmem na rzecz firmy doszło do zmiany przeznaczenia wybudowanego domu.

Należy zauważyć, iż na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy:

Zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.). Przepis powyższy stanowi, że:

Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

‒świadczenie usługi na własny rachunek,

‒charakter mieszkalny nieruchomości,

‒mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Analizując kwestie zwolnienia od podatku usług najmu lokali/domów mieszkalnych należy zwrócić szczególną uwagę na cel świadczonych usług. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie nieruchomości przez faktycznego najemcę.

Tym samym, zasadniczą kwestią dla opodatkowania, czy zwolnienia od podatku świadczonej przez Państwa usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio nabywającą od Państwa usługi.

Wskazać należy, że na gruncie podatku od towarów i usług najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Usługa najmu danej nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy.

W przedmiotowej sprawie, jak wynika z opisu – wynajęli Państwo dom firmie, która poszukiwała pilnie domu dla swoich pracowników na cele mieszkaniowe.

W świetle powołanych przepisów prawa nie można zgodzić się z Państwem, że dla usługi najmu tego domu ma zastosowanie zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, gdyż nie jest spełniony warunek dotyczący realizacji celu mieszkaniowego nabywcy świadczenia (podmiotu gospodarczego).

W przypadku wynajmu nieruchomości dla podmiotu gospodarczego, wykorzystującego następnie wynajmowaną nieruchomość w celu udostępnienia (odpłatnego lub nieodpłatnego) swoim pracownikom do celów mieszkaniowych, dopiero na etapie udostępniania nieruchomości pracownikom spełniony zostaje warunek dotyczący realizacji celu mieszkaniowego.

Usługa wynajmu bądź dzierżawy nieruchomości (lub jej części) o charakterze mieszkalnym, świadczona przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług na rzecz podmiotu gospodarczego (innego niż społeczna agencja najmu), który wykorzystuje wynajmowaną nieruchomość na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, np. udostępnienia (odpłatnie lub nieodpłatnie) swoim pracownikom do celów mieszkaniowych, podlega opodatkowaniu z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Wobec powyższego, w związku z oddaniem domu w najem firmie w celach zapewnienia potrzeb mieszkaniowych jej pracowników, przedmiotowy dom wykorzystywany jest do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem, w związku z wynajmem domu nie znajdą zastosowania przepisy art. 91 ust. 2, gdyż nie doszło do zmiany przeznaczenia wybudowanego domu z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na czynności zwolnione z opodatkowania podatkiem - w związku z najmem nie wykorzystują Państwo tego domu do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii zwolnienia z opodatkowania sprzedaży domu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy lub art. 41 ust. 12 ustawy.

Na wstępie należy zauważyć, że w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje – po spełnieniu określonych warunków – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je do użytkowania pierwszemu nabywcy, oddano je w najem/dzierżawę, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w tych przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Jak wynika z wniosku zamierzają Państwo sprzedać dom, który jak zostało wyżej wyjaśnione wykorzystywany jest w działalności gospodarczej. Pierwsze zasiedlenie domu miało miejsce w maju 2020. Od momentu zasiedlenia do sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Na przedmiotowy dom nie będą ponoszone nakłady na ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej domu. Wszystkie domy do tej pory były nabywane przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności.

Wobec powyższego dla dostawy przedmiotowego domu będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż planowana dostawa nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

Tym samym, dostawa przedmiotowego domu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W konsekwencji – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntu, na którym dom jest posadowiony, będzie zwolniona od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy czym, należy wskazać, jeśli nabywcą będzie zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT, będą Państwo mieli możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. W takiej sytuacji, gdy strony transakcji podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, dostawa domu wraz z gruntem, będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości związanych z obowiązkiem korekty odliczonego podatku VAT, należy wskazać, że w sytuacji gdy sprzedaż domu będzie stanowiła transakcję zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, to nastąpi zmiana przeznaczenia wybudowanego domu - z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na czynności zwolnione z opodatkowania podatkiem. W związku z powyższym jeśli zmiana przeznaczenia nastąpi w okresie korekty, który dla nieruchomości wynosi 10 lat, to będą Państwo zobowiązani do dokonania korekty podatku VAT odliczonego od wydatków poniesionych na wybudowanie domu. Korekty podatku naliczonego należy dokonać jednorazowo, w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi sprzedaż domu, w wysokości odpowiadającej pozostałemu okresowi korekty (na podstawie art. 91 ust. 4, ust. 5, ust. 6 ustawy, z uwzględnieniem uregulowań wskazanych w ust. 2 tego przepisu)

Natomiast w sytuacji, gdy dojdzie do zawarcia umowy sprzedaży domu, a strony transakcji spełnią warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy i zrezygnują ze zwolnienia od podatku dla dostawy opisanego budynku, w związku z czym sprzedaż domu będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT, to w takiej sytuacji nie dojdzie do zmiany przeznaczenia i nie będą Państwo zobowiązani do dokonania korekty odliczonego podatku VAT z związku z budową domu.

Zatem Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Ponadto, wskazuję że art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, powołany przez Państwa w pytaniu dotyczącym sprzedaży domu, nie ma zastosowania do sprzedaży nieruchomości.

Natomiast art. 41 ust. 12 ustawy dotyczy stawki podatku VAT. Kwestii dotyczących stawki VAT nie mogę ocenić w interpretacji indywidualnej, bo podlega ono rozstrzyganiu w innym trybie – w ramach wiążących informacji stawkowych. W tym zakresie mogą Państwo na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, w szczególności dotyczące pozostałych nieruchomości, nieobjętych pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).