Interpretacja indywidualna z dnia 10 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.322.2023.2.WK

Podstawy opodatkowania otrzymanego przez Gminę dofinansowania oraz wpłat własnych mieszkańców oraz korekta JPK.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

1)ustalenia, czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków UE na realizację Projektu oraz wpłaty własne Mieszkańców, stanowią podstawę opodatkowania – jest prawidłowe;

2)wskazania, czy w sytuacji gdy dofinansowanie i wpłaty własne Mieszkańców, dotyczące realizacji Projektu, nie będą stanowiły podstawy opodatkowania, prawidłowym będzie wykonanie korekt faktur dokumentujących wpłaty własne, wykazanie ich w JPK i tym samym zmniejszenie podatku należnego w sytuacji, gdy zidentyfikują Państwo mieszkańców, na rzecz których wystawili faktury dokumentujące otrzymanie wpłat oraz zwrócą mieszkańcom zawyżoną kwotę VAT – jest prawidłowe;

3)wskazania, czy w sytuacji gdy dofinansowanie i wpłaty własne Mieszkańców, dotyczące realizacji Projektu, nie będą stanowiły podstawy opodatkowania, prawidłowym będzie wykazanie korekt faktur w JPK i tym samym zmniejszenie podatku należnego w sytuacji, gdy zidentyfikują Państwo mieszkańców, na rzecz których wystawili faktury dokumentujące otrzymanie wpłat, ale nie zwrócą Państwo mieszkańcom zawyżonej kwoty VAT – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków UE na realizację Projektu oraz wpłaty własne Mieszkańców, stanowią podstawę opodatkowania oraz wskazania, czy w sytuacji, gdy dofinansowanie i wpłaty własne Mieszkańców, dotyczące realizacji Projektu, nie będą stanowiły podstawy opodatkowania, prawidłowym będzie wykonanie korekt faktur dokumentujących wpłaty własne, wykazanie ich w JPK i tym samym zmniejszenie podatku należnego. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem sygnowanym datą 6 kwietnia 2023 r. (wpływ 30 sierpnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina Miejska (...), dalej Gmina/Wnioskodawca, jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i realizuje projekt pn. (...) (dalej: Projekt) w oparciu o umowę nr (...) z (...) 2022 r. Realizacja Projektu, jest możliwa dzięki dofinansowaniu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...) na lata 2014-2020, (...).

Wnioskodawca realizuje Inwestycję w zakresie odnawialnych źródeł energii, polegającą na zakupie i montażu instalacji urządzeń do produkcji energii z tzw. odnawialnych źródeł energii – tj. instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła i kotłów na biomasę (dalej Instalacje), na/przy budynkach mieszkalnych stanowiących własność mieszkańców Gminy Miejskiej (...) i Miasta (...) (dalej: Mieszkańcy lub Właściciele nieruchomości).

Głównym celem Projektu jest zwiększenie skali wykorzystania energii odnawialnej w gospodarstwach domowych oraz poprawa stanu środowiska naturalnego poprzez ograniczenie emisji gazów cieplarnianych do atmosfery na terenie miast (...) (dalej: Gmina/Partner).

W większości przypadków Instalacje zostaną zainstalowane w obrysie budynku mieszkalnego (w przypadku paneli fotowoltaicznych na dachach). W sytuacji, gdy montaż Instalacji w taki sposób będzie nieuzasadniony lub niemożliwy, co do zasady dopuszcza się techniczną możliwość zainstalowania jej na budynku gospodarczym lub przy budynku mieszkalnym na gruncie.

Budynki mieszkalne jednorodzinne Właścicieli, będące obiektami budownictwa mieszkaniowego, wszystkie o powierzchni użytkowej poniżej 300 m², w których/w obrysie których będą montowane instalacje, zaliczone zostaną do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), dalej: ustawa o VAT.

Z kolei lokale mieszkalne Właścicieli (w budynkach wielorodzinnych), będące obiektami budownictwa mieszkaniowego, wszystkie o powierzchni użytkowej poniżej 150 m², w których/w obrysie których będą montowane instalacje (np. montaż paneli fotowoltaicznych w takich przypadkach przewidziany jest wyłącznie na dachu takiego budynku stanowiącego co do zasady część wspólną nieruchomości), zaliczone zostaną do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12b ustawy.

W przypadku lokali mieszkalnych Właścicieli wyprodukowana energia z instalacji będącej przedmiotem Projektu nie będzie przeznaczona do zasilania instalacji w częściach wspólnych budynku wielorodzinnego i będzie zasilać jedynie instalację wewnętrzną, z której korzysta dane gospodarstwo domowe (lokal mieszkalny).

Inwestycja w Instalacje będzie obejmowała nieruchomości należące do Właścicieli, w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Zamontowane Instalacje wykorzystywane będą tylko do celów związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego.

Wszystkie działania w Projekcie (dostawy i usługi) powierzone zostaną Wykonawcy wybranemu w drodze zamówienia publicznego.

Koszty inwestycji realizowanej przez Gminę w zakresie przedmiotowego Projektu, są dofinansowane ze środków UE w wysokości 85% kosztów kwalifikowalnych (kosztów netto).

Gmina/Partner nie wnoszą swojego wkładu własnego w finansowanie przedmiotowego Projektu objętego zakresem wniosku, w zakresie dotyczącej części realizowanej przez Gminę i Partnera.

Struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania realizacji Projektu, w części realizowanej przez Gminę/Partnera, przedstawia się następująco:

·dofinansowanie – 85% kosztów kwalifikowanych (kosztów netto),

·wkład własny Mieszkańców – co najmniej 15% kosztów kwalifikowanych.

Kwota dotacji na ww. Projekt, w części realizowanej przez Gminę/Partnera, kalkulowana jest/będzie następująco:

kwota dotacji = sumaryczny koszt wydatków na instalacje OZE x 85%,

gdzie instalacje OZE to instalacje fotowoltaiczne, pompy ciepła lub kotły na biomasę.

W ramach Projektu zostaną zamontowane Instalacje OZE o różnej wartości (w zależności od miejsca ich montażu) u poszczególnych Mieszkańców, w efekcie czego wysokości ich wkładów własnych są/będą różne.

Ponoszone koszty z tytułu świadczenia przez Gminę usługi dostawy i montażu instalacji OZE w zawieranych z Mieszkańcami umowach określone zostały jako wkład własny wynoszący co najmniej 15% wartości kosztów wybranej instalacji OZE.

Mieszkaniec podpisując umowę zobowiązany jest do wpłaty wkładu własnego w dwóch transzach – w części zaliczkowej (kwota stała), wpłacanej w terminie określonym w zawiadomieniu wysyłanym przez Gminę/Partnera oraz części zmiennej (do pełnej wysokości wkładu własnego) płatnej po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego na wyłonienie Wykonawcy OZE, w terminie określonym w pisemnym wezwaniu przez Gminę/Partnera.

Wysokość dofinansowania otrzymanego przez Gminę/Partnera jest uzależniona wyłącznie od całkowitego kosztu dostawy i montażu Instalacji. Na koszt tej usługi wpływ miał szereg różnych czynników, w tym m.in. rodzaj wybranych Instalacji OZE, ich liczba, warunki montażu, gwarancji, itd. Innymi słowy wysokość dofinansowania jest uzależniona od kosztów całkowitych Projektu – zgodnie z umową o dofinansowanie stanowią one 85% kosztów kwalifikowalnych poniesionych w ramach Projektu. Ilość instalacji OZE została określona na etapie składania wniosku o dofinansowanie.

Kwoty wkładu własnego uiszczanego przez poszczególnych mieszkańców nie są/nie będą takie same, gdyż różnią się ze względu na rodzaj, moc i liczbę instalacji OZE, a także zależą od warunków i miejsca ich montażu (np. dach lub grunt).

Zakup i montaż instalacji realizowany jest w ramach Projektu pn. (...). Projekt jest realizowany w ramach partnerstwa Miasta (...) (Partner Projektu) oraz Gminy Miejskiej (...) (Lider). Projekt jest realizowany na podstawie podpisanego porozumienia o partnerstwie (dalej: Umowa Partnerska). Gmina partnerska „Miasto (...)” realizuje Projekt na terenie swojej gminy, a Lider realizuje Projekt na terenie swojej Gminy i wystąpił w roli beneficjenta wobec Instytucji Zarządzającej, w tym m.in. podpisał umowę o dofinansowanie, monitoruje realizację Projektu, składa wnioski o płatność i będzie otrzymywał dofinansowanie, które następnie zostanie przekazane Partnerowi w części jego dotyczącej i w wysokości określonej w harmonogramie i w budżecie Projektu określonym we wniosku o dofinansowanie. Postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego w zakresie odnoszącym się do prac budowlanych związanych z instalacjami OZE oraz nadzorem inwestorskim Lider przeprowadza zarówno w imieniu swoim, jak i Partnera.

W ramach współpracy partnerskiej każda Gmina będzie samodzielnie ponosiła wydatki związane z realizacją Projektu na swoim terenie jak również wydatki (w zakresie Projektu) ponoszone przez każdą z Gmin będą dokumentowane FV oddzielnie na każdą z Gmin.

Zatem złożony wniosek dotyczy wyłącznie zakresu inwestycji realizowanego przez Wnioskodawcę na swoim terenie.

We wniosku o dofinansowanie (zgodnie z przepisami regulującymi zasady przyznania dofinansowania) Gmina wskazała jako okres trwałości projektu okres 5 lat, od dnia zakończenia Projektu.

Wniosek o dofinansowanie, jak i umowa przewidują jedynie otrzymanie dofinansowania na realizację określonego Projektu inwestycyjnego oraz obowiązek beneficjenta (Gminy) i partnera (Miasta (...)) do osiągnięcia określonego efektu ekologicznego, tj. osiągnięciu określonego poziomu produkcji energii elektrycznej i cieplnej ze źródeł odnawialnych. Dlatego dopuszczona została sytuacja, w której w ramach przyznanego dofinansowania na Projekt możliwa jest zmiana poszczególnych rodzajów instalacji, np. z montażu paneli fotowoltaicznych na montaż pomp ciepła lub zmiany miejsca montażu. Pomimo takiej zmiany, warunki udzielenia dofinansowania nie mogą zostać naruszone, bowiem istotne jest to, czy założony efekt ekologiczny zostanie osiągnięty.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy

Wydatki poniesione na realizację Projektu objętego zakresem wniosku są i będą udokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę przez Wykonawców prac.

Struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania dla realizowanego Projektu kształtuje się/będzie się kształtować następująco:

-środki finansowane w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...) na lata 2014-2020, kwota (...) zł, stanowiące 85% kosztów kwalifikowanych projektu (kosztów netto inwestycji),

-wkład własny, kwota (...) zł, stanowiący 15% kosztów kwalifikowanych projektu (kosztów netto inwestycji),

-koszty niekwalifikowalne, kwota (...) zł, stanowiąca 100% podatku VAT.

Powyższa struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania dla realizowanego Projektu jest/będzie stosowana tożsamo dla każdego rodzaju instalacji OZE, tj. zarówno dla instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę.

Wysokość wkładu własnego mieszkańca jest/będzie zależna od wartości instalacji OZE montowanej na jego nieruchomości i stanowi/stanowić będzie:

-15% wartości kosztów netto instalacji OZE (tj. instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła, kotłów na biomasę) oraz

-100% podatku VAT przypadającego na wybrany rodzaj instalacji OZE (tj. instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła, kotłów na biomasę).

Z wpłat mieszkańców z tytułu wkładu własnego jest/będzie pokrywane 15% kosztów kwalifikowanych projektu oraz 100% podatku VAT, który stanowi/stanowić będzie wydatek niekwalifikowany. Powyższe ma zastosowanie do każdego rodzaju wybranej instalacji OZE, tj. zarówno dla instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę.

Dofinansowanie oraz wpłaty mieszkańców pokrywają/będą pokrywały całość kosztów instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę.

Wkład mieszkańca nie będzie nigdy stanowił faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia.

Realizacja ww. Projektu nie będzie miała na celu osiągania przez Gminę stałego dochodu, ani zysku z tego tytułu.

Gmina nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji OZE (tj. instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę) i nie zatrudnia, ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu.

Realizacja przedmiotowego Projektu przez Gminę nie ma na celu wykonywania działalności w celach zarobkowych.

Gmina wykazuje w swoich rozliczenia VAT podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu wpłat mieszkańców otrzymanych na poczet realizacji Projektu od miesiąca grudnia 2022 r.

Dokonane wpłaty mieszkańców nie były dokumentowane paragonami fiskalnymi. Zostały one udokumentowane fakturami.

Wpłaty mieszkańców nie były udokumentowane paragonami fiskalnymi. Na każdą wpłatę została wystawiona FV.

Gmina jest w stanie zidentyfikować mieszkańców, którym wystawiła FV (imię, nazwisko, adres).

Gmina nie dokonała zwrotu mieszkańcom części ceny, która została pobrana z powodu opodatkowania wpłat podatkiem VAT.

Gmina wykazuje w deklaracji JPK podatek należny z tytułu otrzymanych wpłat od mieszkańców. Gmina odprowadza podatek należny z tego tytułu.

Pytania

1.Czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków UE, na realizację projektu pn. (...) oraz wpłaty własne Mieszkańców, stanowią podstawę opodatkowania?

2.Czy w sytuacji gdy dofinansowanie i wpłaty własne Mieszkańców, dotyczące realizacji projektu pn. (...), nie będą stanowiły podstawy opodatkowania, prawidłowym będzie wykonanie korekt FV dokumentujących wpłaty własne, wykazanie ich w JPK i tym samym zmniejszenie podatku należnego?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Gminy, otrzymane przez nią dofinansowanie ze środków UE, na realizację Projektu oraz wpłaty własne Mieszkańców, nie stanowią podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Ustawodawca w art. 2 pkt 6 powyższej ustawy, wskazał, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, natomiast w punkcie 22 tegoż art. wyjaśnił, iż za sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przez dostawę towarów, art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiemy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług, art. 8 ust. 1 ustawy, rozumiemy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W art. 15 ust. 2 wyjaśnia się pojęcie działalności gospodarczej, obejmuje ona wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Rozważając powyższe zagadnienie należy wskazać art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.), zgodnie z którym gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast art. 6 ust. 1 wskazuje zakres działania gminy, czyli wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań gminy, w myśl art. 7 pkt 1 i pkt 5 ustawy o samorządzie, należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Zatem do zadań własnych Gminy należy m.in. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w tym m.in. w zakresie ochrony środowiska i przyrody.

Dlatego też, mając na uwadze przytoczone przepisy oraz wyrok TSUE z 30 marca 2023 r., a także interpretacje wydawane po tym okresie, w sprawach zbliżonych lub tożsamych z omawianą, należy uznać, że czynności wykonywane przez Gminę w ramach realizacji Zadania, nie stanowią dostawy lub świadczenia usług, a także nie są wykonywane w ramach działalności gospodarczej, a Gmina nie występuje w roli podatnika (jedynie wypełnia zadania własne narzucone ustawami). W konsekwencji Gmina uznaje, iż otrzymana dotacja i wpłaty własne mieszkańców nie stanowią podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie należy dokumentować ich fakturami VAT i tym samym wykazywać w JPK.

Odnośnie udokumentowania wpłat własnych mieszkańców FV, Gmina jest na stanowisku, iż prawidłowym będzie skorygowanie powyższych FV, wykazanie wykonanych korekt w JPK i tym samym zmniejszenie podatku należnego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

1)ustalenia, czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków UE na realizację Projektu oraz wpłaty własne Mieszkańców, stanowią podstawę opodatkowania – jest prawidłowe;

2)wskazania, czy w sytuacji gdy dofinansowanie i wpłaty własne Mieszkańców, dotyczące realizacji Projektu, nie będą stanowiły podstawy opodatkowania, prawidłowym będzie wykonanie korekt faktur dokumentujących wpłaty własne, wykazanie ich w JPK i tym samym zmniejszenie podatku należnego w sytuacji gdy zidentyfikują Państwo mieszkańców, na rzecz których wystawili faktury dokumentujące otrzymanie wpłat oraz zwrócą mieszkańcom zawyżoną kwotę VAT – jest prawidłowe;

3)wskazania, czy w sytuacji gdy dofinansowanie i wpłaty własne Mieszkańców, dotyczące realizacji Projektu, nie będą stanowiły podstawy opodatkowania, prawidłowym będzie wykazanie korekt faktur w JPK i tym samym zmniejszenie podatku należnego w sytuacji gdy zidentyfikują Państwo mieszkańców, na rzecz których wystawili faktury dokumentujące otrzymanie wpłat ale nie zwrócą Państwo mieszkańcom zawyżonej kwoty VAT – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosowanie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę przepisów podatkowych, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa ww. Projektu polegającego na montażu zestawów instalacji fotowoltaicznych na/przy budynkach mieszkaniowych stanowiących własność mieszkańców Gminy jest/będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Odnosząc się do okoliczności sprawy zasadnym jest odwołanie się do wyroku TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie O.).

W wyroku tym TSUE wskazał, iż aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

W pkt 42 wyroku Trybunał wskazał, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.

TSUE wskazał, że w konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy uznać, że gmina O., nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy.

Trybunał w przedmiocie dokonania dostawy towaru i świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C‑655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, (…) że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 36).

Po drugie, (…) gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej (pkt 37).

Tymczasem (…) jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane.

Jak wynika z opisu sprawy, Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizacja Projektu, jest możliwa dzięki dofinansowaniu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...). Wnioskodawca realizuje Inwestycję w zakresie odnawialnych źródeł energii, polegającą na zakupie i montażu instalacji urządzeń do produkcji energii z tzw. odnawialnych źródeł energii – tj. instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła i kotłów na biomasę, na/przy budynkach mieszkalnych stanowiących własność Mieszkańców lub Właściciele nieruchomości. Inwestycja w Instalacje będzie obejmowała nieruchomości należące do Właścicieli, w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Zamontowane Instalacje wykorzystywane będą tylko do celów związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego. Wszystkie działania w Projekcie (dostawy i usługi) powierzone zostaną Wykonawcy wybranemu w drodze zamówienia publicznego. Gmina/Partner nie wnoszą swojego wkładu własnego w finansowanie przedmiotowego Projektu objętego zakresem wniosku, w zakresie dotyczącej części realizowanej przez Gminę i Partnera. Struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania realizacji Projektu, w części realizowanej przez Gminę/Partnera, przedstawia się następująco: dofinansowanie – 85% kosztów kwalifikowanych (kosztów netto); wkład własny Mieszkańców – co najmniej 15% kosztów kwalifikowanych. Ponoszone koszty z tytułu świadczenia przez Gminę usługi dostawy i montażu instalacji OZE w zawieranych z Mieszkańcami umowach określone zostały jako wkład własny wynoszący co najmniej 15% wartości kosztów wybranej instalacji OZE. Wydatki poniesione na realizację Projektu objętego zakresem wniosku są i będą udokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę przez Wykonawców prac. Dofinansowanie oraz wpłaty mieszkańców pokrywają/będą pokrywały całość kosztów instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę. Wkład mieszkańca nie będzie nigdy stanowił faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia. Realizacja ww. Projektu nie będzie miała na celu osiągania przez Gminę stałego dochodu, ani zysku z tego tytułu. Gmina nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji OZE (tj. instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę) i nie zatrudnia, ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu. Realizacja przedmiotowego Projektu przez Gminę nie ma na celu wykonywania działalności w celach zarobkowych.

Państwa wątpliwości ujęte w pytaniu oznaczonym nr 1 dotyczą ustalenia, czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków UE, na realizację projektu pn. (...) oraz wpłaty własne Mieszkańców, stanowią podstawę opodatkowania.

W rozpatrywanej sprawie analizując wskazane przez Państwa okoliczności stanu faktycznego w kontekście przywołanych powyżej przepisów oraz orzeczenia TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 stwierdzić należy, że skoro:

·głównym celem Projektu jest zwiększenie skali wykorzystania energii odnawialnej w gospodarstwach domowych oraz poprawa stanu środowiska naturalnego poprzez ograniczenie emisji gazów cieplarnianych do atmosfery na terenie miasta;

·realizacja Projektu nie ma na celu wykonywania działalności w celach zarobkowych;

·udział Mieszkańców w Projekcie jest dobrowolny i Miasto podpisało Umowy z Mieszkańcami;

·z wpłat mieszkańców z tytułu wkładu własnego jest/będzie pokrywane 15% kosztów kwalifikowanych projektu oraz 100% podatku VAT, który stanowi/stanowić będzie wydatek niekwalifikowany; wkład mieszkańca nie będzie nigdy stanowił faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia;

·dofinansowanie oraz wpłaty mieszkańców pokrywają/będą pokrywały całość kosztów instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę;

·realizacja ww. Projektu nie będzie miała na celu osiągania przez Gminę stałego dochodu, ani zysku z tego tytułu;

·Gmina nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji OZE (tj. instalacji fotowoltaicznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę) i nie zatrudnia, ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu,

to działania Miasta w związku z realizacją Projektu pn. (...) nie stanowią dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT i tym samym Miasto nie wykonuje w niniejszym przypadku działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem czynności wykonywane przez Miasto na rzecz Mieszkańców w ramach Projektu nie stanowią działalności gospodarczej oraz nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących kwestii niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców na realizację Projektu i dotacji otrzymanej przez Państwa w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...) na lata 2014-2020 należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Z przepisu art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie będzie występował związek pomiędzy otrzymanymi przez Miasto wpłatami od Mieszkańców oraz otrzymanym Dofinansowaniem na realizację Projektu a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wyżej wskazano, w zakresie realizacji Projektu Miasto nie wykonuje działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu. Tym samym, otrzymane przez Miasto wpłaty od Mieszkańców oraz Dofinansowanie, przeznaczone na realizację Projektu nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, wpłaty otrzymane przez Miasto od Mieszkańców w związku z uczestnictwem w Projekcie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Uzyskane przez Miasto na realizację Projektu Dofinansowanie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji,otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków UE, na realizację projektu pn. (...) oraz wpłaty własne Mieszkańców, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznać należy za prawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą także ustalenia, czy w sytuacji gdy dofinansowanie i wpłaty własne Mieszkańców, dotyczące realizacji projektu pn. (...), nie będą stanowiły podstawy opodatkowania, prawidłowym będzie wykonanie korekt FV dokumentujących wpłaty własne, wykazanie ich w JPK i tym samym zmniejszenie podatku należnego.

Z opisu sprawy wynika, że dokonane wpłaty mieszkańców nie były dokumentowane paragonami fiskalnymi. Zostały one udokumentowane fakturami. Na każdą wpłatę została wystawiona FV. Gmina jest w stanie zidentyfikować mieszkańców, którym wystawiła FV (imię, nazwisko, adres). Gmina nie dokonała zwrotu mieszkańcom części ceny, która została pobrana z powodu opodatkowania wpłat podatkiem VAT. Gmina wykazuje w deklaracji JPK podatek należny z tytułu otrzymanych wpłat od mieszkańców. Gmina odprowadza podatek należny z tego tytułu.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 29a ust. 10 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 13 października 2023 r.):

Na mocy art. 29a ust. 10 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 14 października 2023 r.):

Jak stanowi art. 29a ust. 13 ustawy:

Na podstawie art. 29a ust. 14 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 31 ustawy:

Natomiast zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106r ustawy.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powyższego przepisu – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Na mocy art. 106b ust. 3 ustawy :

Na podstawie art. 106g ust. 1 ustawy:

W tym miejscu należy wskazać, że faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Co do zasady zatem, faktura musi być wystawiona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza np. fakt dostawy określonych towarów i świadczonych usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego, jednakże samo wystawienie faktury nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Stosownie natomiast do art. 108 ust. 1 ustawy:

Ponadto, zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy:

Podkreślenia wymaga, że art. 106j ust. 1 ustawy wyraźnie wskazuje, jakie okoliczności zobowiązują podatnika do wystawienia faktury korygującej i uzależniają to od wystąpienia sytuacji enumeratywnie wskazanych w tym przepisie. W tym zakresie podatnik nie ma uprawnień do swobodnego działania, może je podjąć tylko w razie spełnienia przesłanek określonych w przepisie.

Jak wynika z art. 106j ust. 2 ustawy:

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie powinien dokumentować dokonanej transakcji fakturą. Skoro więc ww. faktura nie powinna zostać wystawiona, to Wnioskodawca powinien skorygować treść pierwotnie wystawionej faktury przez wystawienie faktury korygującej. Jednocześnie korekta ta powinna nastąpić „do zera”.

Podsumowując powyższe, w przypadku wystawionej przez Wnioskodawcę faktury pierwotnej, dokumentującej czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, co do zasady Wnioskodawca powinien wystawić fakturę korygującą doprowadzając fakturę pierwotną do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Jednak taka faktura korygująca nie odnosi się do przypadków wymienionych w art. 29a ust. 10 pkt 1-3 ustawy oraz w art. 29a ust. 14 ustawy. Tym samym, w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 29a ust. 13 ustawy.

Ponadto, faktury dokumentującej czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca nie powinien uwzględniać w składanym pliku JPK_VAT z deklaracją podatkową.

Na podstawie art. 103 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 99 ust. 7c ustawy:

Zgodnie z art. 99 ust. 11c ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy:

Jak stanowi art. 109 ust. 3b ustawy:

Powyższy przepis obliguje czynnych podatników podatku VAT do wykazywania w ewidencji sprzedaży dostawy określonych czynności. Dodatkowo należy zauważyć, że podatnicy VAT czynni są obowiązani przesyłać za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję prowadzoną na potrzeby podatku od towarów i usług, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”:

Stosownie do art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej:

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji.

Wskazane wyżej przepisy statuują ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Korekta pliku JPK_VAT z deklaracją podatkową zastępuje poprzednio złożony plik JPK_VAT z deklaracją, czyli za prawidłowe uważane są te dane, które zostały wykazane w skorygowanym pliku JPK_VAT z deklaracją. Składając korektę pliku JPK_VAT z deklaracją podatkową podatnik oświadcza, że jego wiedza w zakresie skonkretyzowania zobowiązania podatkowego uległa zmianie, a także wyraża wolę nadania swojemu uprzedniemu oświadczeniu wiedzy w tym przedmiocie odmiennego brzmienia. Zatem skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty pliku JPK_VAT z deklaracją powoduje, że złożony przez niego korygujący plik JPK_VAT z deklaracją zastępuje pierwotny (korygowany) plik JPK_VAT z deklaracją podatkową i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiając jednocześnie pierwotny pliku JPK_VAT z deklaracją mocy prawnej.

W tym miejscu warto przedstawić, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale I GSK 1/11, odniósł się do problematyki zwrotu podatku zapłaconego z naruszeniem prawa Unii Europejskiej. Wskazał mianowicie, że orzecznictwo TSUE dopuszcza wyłączenie zwrotu świadczenia pobranego niezgodnie z prawem UE, jeżeli prowadziłoby to do nieuprawnionego wzbogacenia świadczącego. Prawo UE nie zakazuje, że niezgodne z tym prawem świadczenia mogły podlegać wliczeniu w cenę i w ten sposób zostać przerzucone na konsumentów (por. wyrok TSUE z 27 lutego 1980 r. w sprawie C-68/79 Hans Just I/S przeciwko Danish Ministry for Fiscal Affairs, pkt 26; wyrok TSUE z 27 marca 1980 r. w sprawie C-61/79 Amministrazione delle finanze dello Stato przeciwko Denkavit Italiana Srl., pkt 26; wyrok TSUE z 9 listopada 1983 r. w sprawie C-99/82 Amministrazione delle Finanze dello Stato przeciwko SpA San Giorgio, pkt 13; wyrok TSUE z 14 stycznia 1997 r. w sprawach C-192/95 do C-218/95 Société Comateb i inni przeciwko Directeur général des douanes et droits indirects, pkt 21; wyrok TSUE z 9 lutego 1999 r. w sprawie C-343/96 Dilexport Srl przeciwko Amministrazione delle Finanze dello Stato, pkt 47; wyrok TSUE w sprawach C-441/98 i C-442/98 Kapniki Mikhailidis AE and Idrima Kinonikon Asphaliseon (IKA), pkt 31). W orzecznictwie TSUE wskazano, że może wówczas wystąpić sytuacja, w której ciężar opodatkowania jest w rzeczywistości ponoszony nie przez przedsiębiorcę, lecz przez konsumenta, na którego ciężar ten został przerzucony.

W konsekwencji przekazanie przedsiębiorcy kwoty już przez niego odzyskanej (od konsumenta) prowadziłoby do uzyskania podwójnego zwrotu, co może być postrzegane jako nieuzasadnione wzbogacenie (por. wyrok TSUE w sprawie Comateb, pkt 22).

Dodatkowo należy wyjaśnić, że podatek VAT ma charakter cenotwórczy i jego ciężar ponosi co do zasady ostateczny konsument. Natomiast dla podatnika podatek ten jest neutralny. Strony transakcji przeważnie umawiają się na kwotę brutto.

Późniejsza zmiana stawki na stawkę obniżoną (lub zwolnienie od podatku) powinna zatem skutkować co do zasady zwrotem różnicy w podatku na rzecz nabywcy (ostatecznego konsumenta). W konsekwencji dokonanie zwrotu podatku VAT na rzecz podatnika bez uprzedniego wykazania powstania zubożenia po jego stronie mogłoby prowadzić do bezpodstawnego wzbogacenia tego podatnika. W sytuacji gdy podatnik nie przerzucił całego podatku na konsumenta sam ponosząc ciężar ekonomiczny podatku lub doznał innego uszczerbku na swoim majątku w związku ze stosowaniem niewłaściwej stawki VAT może wystąpić z roszczeniem o zwrot nienależnie zapłaconego podatku. Sposób postępowania w takich sytuacjach wyznaczył NSA w wyżej wymienionej uchwale z 22 czerwca 2011 r. sygn. akt I GPS 1/11.

W przypadku sprzedaży dokonanej na rzecz osób fizycznych, dla których nie były wystawiane faktury, podatnik może wystąpić z wnioskiem o zwrot w sytuacji, gdy dokonanie zwrotu nie doprowadzi do bezpodstawnego wzbogacenia podatnika realizującego dostawę towarów/świadczenie usług. Zwrot kwoty podatku VAT bezsprzecznie należy się temu, kto wartość tę utracił, a zatem osobie, która faktycznie poniosła ekonomiczny ciężar podatku.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, kiedy ciężar podatku VAT związanego ze świadczeniem usług został poniesiony przez ostatecznych konsumentów, tj. mieszkańców. Zatem to nie Państwo byli podmiotem, który ostatecznie poniósł ciężar ekonomiczny podatku od towarów i usług, lecz osoby trzecie (nabywcy usług – od których został ten podatek pobrany w cenie za usługę). Zwrot zapłaconego podatku od towarów i usług na Państwa rzecz, którzy nie ponieśli ekonomicznego ciężaru podatku oznaczałoby nieuzasadnione przysporzenie na Państwa rzecz. Zwrot podatku od towarów i usług na rzecz podatnika, który tylko formalnie, a nie faktycznie go zapłacił, prowadziłby do bezpodstawnego wzbogacenia po Państwa stronie.

W omawianej sytuacji zwrot kwoty podatku VAT bezsprzecznie należy się temu, kto wartość tę utracił, a zatem osobie, która faktycznie poniosła ekonomiczny ciężar podatku.

W analizowanej sprawie korekta kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej jest możliwa, pod warunkiem, że zidentyfikują Państwo mieszkańców, na rzecz których wystawili faktury dokumentujące otrzymanie wpłat oraz zwrócą mieszkańcom zawyżoną kwotę VAT.

Zatem, skoro dofinansowanie i wpłaty własne Mieszkańców, dotyczące realizacji projektu pn. (...), nie będą stanowiły podstawy opodatkowania, prawidłowym będzie wykonanie korekt faktur dokumentujących wpłaty własne oraz wykazanie ich w pliku JPK oraz zmniejszenie podatku należnego, jednakże korekta kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej jest możliwa jedynie pod warunkiem, że zidentyfikują Państwo mieszkańców, na rzecz których wystawili faktury dokumentujące otrzymanie wpłat oraz zwrócą mieszkańcom zawyżoną kwotę VAT.

W takim przypadku Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Wskazali Państwo w opisie sprawy, że są Państwo w stanie zidentyfikować mieszkańców, na rzecz których wystawili faktury, ale nie dokonali Państwo zwrotu mieszkańcom części ceny, która została pobrana z powodu opodatkowania wpłat podatkiem VAT.

Ponadto skoro dofinansowanie i wpłaty własne Mieszkańców, dotyczące realizacji projektu pn. (...), nie będą stanowiły podstawy opodatkowania, nieprawidłowym będzie wykonanie korekt faktur dokumentujących wpłaty własne oraz wykazanie ich w pliku JPK, a także zmniejszenie podatku należnego, w sytuacji, gdy zidentyfikują Państwo mieszkańców, na rzecz których wystawili faktury dokumentujące otrzymanie wpłat, ale nie zwrócili Państwo i nie zwrócą mieszkańcom zawyżonej kwoty VAT. Sam fakt zidentyfikowania mieszkańców, na rzecz których wystawili Państwo faktury, przy braku spełnienia pozostałych przesłanek, tj. zwrotu kwoty podatku VAT, nie spowoduje spełnienia warunków pozwalających na dokonanie korekty sprzedaży.

Zatem w takim przypadku Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 zostało uznane za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).