Interpretacja indywidualna z dnia 7 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.765.2023.2.JM

Ograniczony obowiązek podatkowy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 29 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku podatkowego w Polsce. Uzupełnił Pan wniosek – na wezwanie – pismem z 2 października 2023 r. (data wpływu 2 października 2023 r.) oraz pismem z 2 października 2023 r. (data wpływu 10 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan obywatelem USA i jest Pan żonaty z D.L. Od 1981 r. zamieszkuje Pan w Stanach Zjednoczonych. Od 1987 r. są Państwo obywatelami USA. Od 1982 r. do 1989 r.  pracował Pan w USA w (…) w (…) i (…), a od 1989 r. do 1999 r. w (…), (…), (…). Wszystkie firmy znajdują się w (…). Od 1983 r. mieszkają Państwo w Stanie (…), a obecnie mieszkają w Państwa domu, obecnie pod adresem: (…). Posiadają Państwo ponadto majątek ruchomy w postaci wyposażenia domu oraz dwa spłacone samochody: (…). Od 2009 r. pobiera Pan amerykańską emeryturę w USA, Social Security oraz pobiera od 2005 r. w USA dodatkowe świadczenia emerytalne na które odkładaliście Państwo w trakcie działalności zawodowej, plan „401-K”. Dodatkowy dochód w USA jest z inwestycji w (…). Dotychczas był Pan rezydentem podatkowym polskim, gdyż prowadził Pan na terenie Polski działalności opisane poniżej i przebywał Pan w Rzeczypospolitej Polskiej ponad 185 dni w roku kalendarzowym. W 1999 r. rozpoczął Pan prowadzenie założonej (posiada Pan 49% udziałów) w 1944 r. Spółki, (…) na terenie Polski. W 2007 r. (…) zostaje sprzedana w całości do (…) – USA. Do czasu sprzedania Spółki dzieli Pan czas pobytu pomiędzy Polską i USA, gdzie jest żona D. W 2004 r. zakłada Pan Spółkę (…), w której posiada 45% udziałów. Nie był Pan zaangażowany w bieżące prowadzenie Spółki. W 2017 r. sprzedał Pan swoje udziały w Spółce (…). Następnie założył Pan Spółkę Komandytową (…) zajmującą się budową osiedli mieszkaniowych. Nie był Pan zaangażowany w bieżące prowadzenie Spółki. W 2013 r. został Pan udziałowcem Spółki Komandytowej (…) (15,5% udziałów) budującej osiedle mieszkaniowe w (…). Nie jest Pan zaangażowany w bieżące prowadzenie Spółki. Spółka zakończyła inwestycję i jest w trakcie likwidacji. Sprzedał Pan wszystkie akcje w spółce (…) oraz wkłady w innych spółkach. Pozostaje Pan jedynie biernym komandytariuszem w Spółce Komandytowej (…) budującej osiedle mieszkaniowe w (…). Spółka zakończyła inwestycję i sprzedała wszystkie mieszkania. Spółka nie ma żadnego majątku na sprzedaż. Jest Pan w trakcie sprzedaży swoich udziałów w Spółce. Wraz z żoną posiada Pan trzy mieszkania w Polsce, wszystkie spłacone i nie są wynajmowane. Nie jest w nich prowadzona żadna działalność komercyjna – (…). Wraz z żoną posiada Pan dowód osobisty wydany przez (…) oraz numery PESEL i podlegają w sprawach podatkowych Urzędowi Skarbowemu w (…). Wraz z żoną posiada Pan  konta bankowe w (…) i (…) oraz samochód – (…) Pobiera Pan w Polsce emeryturę polską wypracowaną w pełnym wymiarze lat w Polsce. Dodatkowy, oprócz emerytur, dochód w Polsce jest uzyskiwany tylko z oprocentowania kont i lokat bankowych. Pan i Pana żona nie jesteście zaangażowani w Polsce w żadną działalność poza gospodarczą, jak np. Fundacje czy działalność charytatywną, nie mają Państwo zamiaru rozpoczynać żadnej działalności, ani w niej uczestniczyć poza biernym udziale w likwidacji obecnie istniejącej spółki. Będzie Pan przebywał na terenie Rzeczpospolitej Polskiej krócej niż 183 dni w roku kalendarzowym 2024 i latach następnych.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W latach 2024 i kolejnych będzie Pan miał stałe miejsce zamieszkania wraz z żoną w Stanach Zjednoczonych.

Złożył Pan dokumenty niezbędne do uznania Pana za rezydenta podatkowego Stanów Zjednoczonych (Pana żonę również) oraz osobę o nieograniczonym obowiązku podatkowym na terenie Stanów Zjednoczonych. W Stanach Zjednoczonych będzie Pan rozliczał się ze wszelkich przychodów, bez względu na miejsce ich uzyskiwania.

W roku 2024 oraz w latach kolejnych centrum Pana interesów życiowych oraz Pana żony (nie mają Państwo dzieci) i gospodarczych (główne źródła przychodów, aktywność społeczna oraz gospodarcza, tj. miejscu uzyskiwania świadczeń emerytalnych, inwestowania środków oraz uczestnictwo w wyborach lokalnych i działaniach o charakterze lokalnym) będzie znajdowało się na terenie Stanów Zjednoczonych.

W roku 2024, jak i w latach kolejnych ma Pan zamiar odwiedzić Polskę i spędzić tu ok. 5 miesięcy.

Pytanie

Czy prawidłowa jest interpretacja, że w roku 2024 i kolejnych nie będzie Pan rezydentem podatkowym RP (Polski) i jest Pan zwolniony z obowiązków wynikających z rezydentury podatkowej, tj. nie będzie Pan podlegał obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy)?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, nie będzie Pan polskim rezydentem podatkowym, gdyż nie będzie Pan przebywał na terytorium RP (Polski) 183 dni (będzie przebywał krócej) i nie będzie prowadził na jej terytorium żadnej działalności gospodarczej, ani zawodowej. Nie koncentrują się na terenie RP (Polski) Pani sprawy życiowe, gdyż głównym ośrodkiem życiowym pozostaje terytorium Stanów Zjednoczonych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Jak wynika z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Według art. 4a ustawy:

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Co istotne, posiadanie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest ściśle związane ze spełnieniem ww. przesłanek. Podatnik spełniający kryteria wymienione w art. 3 ust. 1a ustawy, jest uznawany za osobę mającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, natomiast podatnik który tych kryteriów nie spełnia podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy nie przesądza o uznaniu tej osoby za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak wynika z wniosku, od 1981 r. zamieszkuje Pan w Stanach Zjednoczonych Ameryki, a od 1987 r. jest Pan obywatelem tego kraju. W latach 2024 i kolejnych będzie Pan miał wraz z żoną stałe miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych. Złożył Pan dokumenty niezbędne do uznania Pana za rezydenta podatkowego Stanów Zjednoczonych (Pana żonę również) oraz osobę o nieograniczonym obowiązku podatkowym na terenie Stanów Zjednoczonych. Zatem w analizowanej sprawie należy również przytoczyć przepisy umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 7 tej umowy:

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 8 umowy:

Na mocy art. 4 umowy:

Przy czym wyjaśnienia wymaga, że postanowienia art. 4 ww. umowy, mają zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy w myśl postanowień ww. umowy, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, tzn. gdy zachodzi kolizja ustawodawstw wewnętrznych obu państw w kwestii dotyczącej ustalenia miejsca zamieszkania. W konsekwencji, reguły kolizyjne mają zastosowanie wyłącznie w sytuacji gdy podatnik w tym samym czasie ma miejsce zamieszkania w obu umawiających się państwach.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym Umowa zawarta między Polską i USA.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

W zakresie powiązań gospodarczych, wyjaśniam, że jest to miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są: miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Analizując Pana powiązania osobiste i gospodarcze, należy stwierdzić, że w 2024 r. oraz w latach kolejnych (jeśli nie ulegnie zmianie stan faktyczny i prawny) będzie Pan posiadał ściślejsze powiązania ze Stanami Zjednoczonymi Ameryki.

Od 1981 r. zamieszkuje Pan w Stanach Zjednoczonych Ameryki, a od 1987 r. jest Pan obywatelem tego kraju. Do Stanów Zjednoczonych wyjechał Pan wraz z żoną. Nie macie Państwo dzieci. Na terytorium tego Państwa Pan pracował, inwestował oraz organizował swoje życie zawodowe i prywatne. Posiada Pan tam dom oraz dwa samochody. Od 2009 r. pobiera Pan amerykańską emeryturę oraz od 2005 r. dodatkowe świadczenia emerytalne z planu (…). W Polsce od 1999 r. rozpoczął Pan prowadzenie działalności gospodarczej oraz był Pan założycielem spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. Sprzedał Pan udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. Obecnie jest Pan w trakcie sprzedaży udziałów w jeszcze istniejącej Spółce. Ponadto, posiada Pan wraz z żoną 3 mieszkania w Polsce, w których nie jest prowadzona działalność komercyjna. Mieszkania są wszystkie spłacone i nie są wynajmowane. Posiada Pan w Polsce konta bankowe w banku oraz samochód osobowy. Pobiera Pan w Polsce emeryturę polską wypracowaną w pełnym wymiarze lat w Polsce. Dodatkowy, oprócz emerytur, dochód w Polsce jest uzyskiwany tylko z oprocentowania kont i lokat bankowych. Pan i Pana żona nie jesteście zaangażowani w Polsce w żadną działalność poza gospodarczą, jak np. Fundacje czy działalność charytatywną, nie mają Państwo zamiaru rozpoczynać żadnej działalności, ani w niej uczestniczyć poza biernym udziale w likwidacji obecnie istniejącej spółki.

W Stanach Zjednoczonych będzie Pan rozliczał się ze wszelkich przychodów, bez względu na miejsce ich uzyskiwania. W roku 2024 oraz w latach kolejnych centrum Pana interesów życiowych oraz Pana żony (nie mają Państwo dzieci) i gospodarczych (główne źródła przychodów, aktywność społeczna oraz gospodarcza, tj. miejscu uzyskiwania świadczeń emerytalnych, inwestowania środków oraz uczestnictwo w wyborach lokalnych i działaniach o charakterze lokalnym) będzie znajdowało się na terenie Stanów Zjednoczonych.

Będzie Pan przebywał na terenie Rzeczpospolitej Polskiej krócej niż 183 dni w roku kalendarzowym 2024 i latach następnych. W roku 2024, jak i w latach kolejnych ma Pan zamiar odwiedzić Polskę i spędzić tu ok. 5 miesięcy.

W latach 2024 i kolejnych będzie Pan miał wraz z żoną stałe miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych. Złożył Pan dokumenty niezbędne do uznania Pana za rezydenta podatkowego Stanów Zjednoczonych (Pana żonę również) oraz osobę o nieograniczonym obowiązku podatkowym na terenie Stanów Zjednoczonych.

Skoro w 2024 r. i w latach kolejnych, jeśli nie ulegnie zmianie stan faktyczny i prawny, ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze będą łączyły Pana ze Stanami Zjednoczonymi Ameryki, a także nie będzie Pan przebywał w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, należy uznać, że – w okresie będącym przedmiotem wniosku – nie będzie Pan posiadał miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, w rozumieniu cyt. art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, w okresie tym, (jeśli nie ulegnie zmianie stan faktyczny i prawny) będzie Pan podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, określonemu w art. 3 ust. 2a ww. ustawy. Oznacza to, że w Polsce będą mogły podlegać opodatkowaniu jedynie dochody osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Wyjaśnić należy, że interpretacja indywidualna wydawana jest w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy. Zatem, interpretacja dotyczy tylko Pana i tylko Pan może wywodzić z niej korzystne skutki prawne. Pana żona chcąc uzyskać taką interpretację winna złożyć osobny wniosek oraz uiścić należną opłatę.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).