Interpretacja indywidualna z dnia 23 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.498.2023.2.AND

Wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Podmiotów powiązanych z tytułu dzierżawy i najmu Nieruchomości nie będzie stanowiło ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji nie będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 września 2023 roku za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 4 września 2023 roku o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Podmiotów powiązanych z tytułu dzierżawy i najmu Nieruchomości nie będzie stanowiło ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji nie będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 października 2023 r. (wpływ za pośrednictwem platformy ePUAP tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę w Polsce i podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka jest obecnie opodatkowana podatkiem CIT na zasadach ogólnych. Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, nie uzyskała zezwolenia na prowadzenia działalności w SSE ani decyzji o wsparciu (w ramach ustawy o wspieraniu nowych inwestycji). Spółka jest także zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w formie spółki z o.o. z momentem jej zarejestrowania w Krajowym Rejestrze Sądowym w (…) 2001 r.

Spółka posiada aktualnie trzech Wspólników, którzy są spokrewnionymi osobami fizycznymi (dalej: „Wspólnicy”). Wspólnicy Spółki są polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: „PIT”) od całości swoich dochodów w Polsce bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w następującym zakresie:

1. (…), dalej: „Działalność 1”;

2. (…), dalej: „Działalność 2”

3. (…), dalej: „Działalność 3”

Dodatkowo Spółka prowadzi działalność w zakresie usług (…).

Spółka posiada również grunty na terenie K. o łącznej powierzchni 1,86 ha zakupione w celach inwestycyjnych, których nie wykorzystuje obecnie do działalności. Na potrzeby prowadzonej działalności Spółka dzierżawi od Miasta (…) lokal, który wykorzystuje jako powierzchnię biurową dla pracowników działu księgowości i kadr.

Wspólnicy, w toku dotychczasowego istnienia Spółki, zadbali o wyposażenie jej w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej w ww. obszarach – Spółka w szczególności zatrudnia pracowników, posiada środki trwałe (m.in. maszyny, w tym urządzenia, pojazdy, wyposażenie biurowe), wartości niematerialne i prawne, rachunki bankowe, towary i zapasy. Zgodnie z bilansem Spółki aktualnym na dzień 31 grudnia 2022 r., wartość gruntów (w tym prawa użytkowania wieczystego) wynosiła 7.965.775,41 PLN, wartość budynków, lokali, praw do lokali i obiektów inżynierii lądowej i wodnej wynosiła 22.625.282,10 PLN, a łączna wartość urządzeń technicznych i maszyn, środków transportu i innych środków trwałych wynosiła 13.872.945,27 PLN. Natomiast na ww. dzień kapitał własny Spółki wynosił 117.690.249,12 PLN, a kapitał zakładowy wynosił 300.000,00 PLN.

Spółka aktualnie jest dzierżawcą lub najemcą nieruchomości (dalej: „Nieruchomości”), które w przeszłości i obecnie stanowiły majątek prywatny Wspólników lub osób powiązanych osobowo ze Wspólnikami (dalej: „Podmioty powiązane”). Podmioty powiązane są polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej: „Ustawa PIT”). Spółka oraz Podmioty powiązane spełniają definicję podmiotów powiązanych z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”).

Wnioskodawca najmuje/dzierżawi następujące Nieruchomości od Podmiotów powiązanych:

 1) nieruchomość położona w N., działka ewidencyjna nr (…), której częścią składową jest budynek mieszkalny, będąca własnością wstępnej Wspólników – przedmiotem najmu jest jedno pomieszczenie budynku o powierzchni 20m² z przeznaczeniem na prowadzenie biura – umowa najmu z sierpnia 2003 r. aneksowana ostatni raz w styczniu 2023 r. w zakresie zmiany wysokości czynszu najmu.

Wnioskodawca wykorzystuje ww. nieruchomość jako powierzchnię biurową, a jej wyposażenie stanowi własność Spółki. Brak możliwości wynajęcia tej powierzchni wiązałaby się z koniecznością wynajęcia powierzchni biurowej w okolicy od podmiotu trzeciego.

 2) nieruchomość położona w N. składająca się z działek ewidencyjnych (…), na której posadowione są obiekty magazynowe i produkcyjne o łącznej powierzchni ok. 330 m² oraz przylegający do nich plac o łącznej powierzchni ok. 500 m², będąca własnością Podmiotów powiązanych. Nieruchomości te są wynajmowane od Podmiotów powiązanych od 2002 r. Zgodnie z umowami, Spółka ma możliwość dokonywania remontów i adaptacji niezbędnych dla przeznaczenia na prowadzenie w nim działalności gospodarczej w zakresie (…) – umowy najmu z marca 2002 r., stycznia 2004 r. i października 2011 r. były aneksowane w zakresie zmiany wysokości czynszu najmu (ostatnia zmiana w styczniu 2023 r.).

Nieruchomość ta obecnie wykorzystywana jest przez Spółkę jako magazyn, a częściowo wynajmowana (przez Spółkę) jest innym podmiotom gospodarczym. Wynajem omawianej nieruchomości jest zatem niezbędny do działalności Spółki. Wyposażenie znajdujące się w nieruchomości stanowi własność Spółki.

 3) zabudowane nieruchomości położone w J., działki:

a) nr (…) o powierzchni 0,5744 ha, na której posadowione są dwa budynki magazynowe (185 m² i 195 m²),

b) nr (…) o powierzchni 1,5477 ha, na której posadowione są dwa budynki produkcyjno-magazynowe (ok. 1450 m² oraz ok. 1418 m²),

c) nr (…) o powierzchni 0,2831 ha, na której posadowiony jest budynek magazynowy (2.143 m²).

Umowa najmu z grudnia 2015 r. została aneksowana w kwietniu 2016 r., październiku 2016 r., październiku 2017 r., listopadzie 2017 r., styczniu 2023 r. – aneksy dotyczyły zmiany przedmiotu najmu oraz zmiany wysokości czynszu najmu.

Nieruchomość składająca się z działek opisanych w punktach (a-c) została nabyta przez jej właścicieli (Podmioty powiązane) w 2011 r. od podmiotu trzeciego. W latach 2011-2015 wynajmowana była spółce niepowiązanej, a następnie od grudnia 2015 r. Spółce. Nieruchomości te znajdują się obok gruntów, których właścicielem jest Spółka. W trakcie obowiązywania umowy Spółka poniosła liczne wydatki na remonty, adaptacje ww. nieruchomości oraz wybudowała na gruntach budynki produkcyjne, halę magazynową i budynek socjalno-biurowy, które stanowią dla Spółki inwestycje w obcym środku trwałym.

Nieruchomości będące przedmiotem umowy są wykorzystywane do prowadzenia procesów produkcyjnych (…) oraz magazynowania (…). Szybki rozwój Spółki w zakresie podstawowej działalności, a co za tym idzie rosnąca liczba klientów, ilości zamówień, nowych rodzajów produktów i rozwiązań produkcyjnych spowodowały konieczność zwiększenia mocy produkcyjnej i miejsca magazynowego w J. Pomimo iż zakłady produkcyjne w J. są sukcesywnie rozbudowywane przez Spółkę, ww. nieruchomości nadal są w pełni wykorzystywane i niezbędne do funkcjonowania tych zakładów. Szczególnie korzystne jest ich sąsiedztwo z budynkami należącymi do Spółki. Wyposażenie znajdujące się w ww. nieruchomościach, np. maszyny produkcyjne, urządzenia, specjalistyczny sprzęt, konstrukcje magazynowe, stanowi własność Spółki.

 4) nieruchomość położona w R., działka nr (…), zabudowana pierwotnie murowanym obiektem budowlanym o powierzchni 755 m².

Nieruchomość została pierwotnie wydzierżawiona przez Podmiot powiązany w ramach zarządu prywatnym majątkiem w czerwcu 2009 r. od niepowiązanych osób fizycznych. Następnie została oddana do używania Spółce. Po wydzierżawieniu ww. nieruchomości na rzecz Spółki, miała ona własnym kosztem wykończyć i zaadaptować do działalności handlowo-usługowej oraz we własnym zakresie doprowadzić do budynku niezbędne media. Wydatki te stanowią dla Spółki inwestycję w obcym środku trwałym przyjętą do ewidencji w maju 2010 r. Początkowo umowa dzierżawy została podpisana na okres 10 lat, w roku 2020 została przedłużona na czas nieokreślony.

Budynek ten wykorzystywany jest obecnie przez Spółkę częściowo do działalności handlowej pod szyldem „(…)”, a częściowo na podnajem innym podmiotom gospodarczym.

Umowa najmu zawarta w kwietniu 2010 r. była aneksowana w zakresie zmiany wysokości wynagrodzenia za wynajem, ostatnia zmiana obowiązuje od lutego 2023 r. Wyposażenie znajdujące się w ww. nieruchomości stanowi własność Spółki.

Przedmiotowe Nieruchomości należą do majątku prywatnego i podlegają zarządowi Podmiotów powiązanych. Nieruchomości nie były nigdy własnością Wnioskodawcy.

Na ww. Nieruchomościach nie jest prowadzona przez Wnioskodawcę inna niż wskazana powyżej działalność gospodarcza. Niektóre Nieruchomości wymagały poniesienia przez Spółkę określonych nakładów koniecznych do przystosowania ich do działalności gospodarczej, która miała być prowadzona przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca rozważa obecnie skorzystanie z opodatkowania Ryczałtem począwszy od 1 stycznia 2024 r. Na moment objęcia Spółki Estońskim CIT oraz w trakcie tego opodatkowania Spółka spełni warunki do skorzystania z Ryczałtu, w tym te, zawarte w art. 28j Ustawy CIT oraz nie znajdą zastosowania okoliczności wyłączające opodatkowanie Estońskim CIT sprecyzowane w art. 28k ust. 1 Ustawy CIT. Na moment sporządzenia niniejszego Wniosku, Wnioskodawca nie złożył stosownego zawiadomienia o przystąpieniu do opodatkowania Ryczałtem.

Po rozpoczęciu opodatkowania Spółki Ryczałtem, w celu dalszego prowadzenia przez nią działalności gospodarczej na Nieruchomościach, ww. umowy będą nadal obowiązywały, w związku z tym Spółka nadal będzie dzierżawiła/wynajmowała Nieruchomości od Podmiotów powiązanych. Warunki transakcji pomiędzy Spółką a Podmiotami powiązanymi zostały i będą ustalone na warunkach rynkowych – świadczą o tym w szczególności zawarte stosowne aneksy do ww. umów, dotyczące zmiany wysokości płaconego czynszu, które były zawierane w reakcji na zmiany warunków wpływających na rynkowość ceny tego typu usług. Powiązanie stron umowy nie miało i nie będzie miało zatem wpływu na warunki zawarcia ww. umów.

Jak już zostało wskazane, Spółka posiada wszelkie wyposażenie niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej, zatem przyczyną zawarcia ww. umów nie był niedobór aktywów niezbędnych dla prowadzonej działalności gospodarczej Spółki. Wnioskodawca nigdy nie był właścicielem Nieruchomości i nie powodowało to żadnych negatywnych konsekwencji dla jego działalności operacyjnej. Alternatywą dla ustalonych ww. zasad współpracy nie było również wniesienie Nieruchomości do Spółki w formie wkładu niepieniężnego – zamiarem Podmiotów powiązanych było bowiem zatrzymanie własności Nieruchomości w ich majątkach prywatnych.

Umowy zostały zawarte i będą obowiązywać ze względu na faktyczne potrzeby biznesowe Spółki – korzystanie z Nieruchomości nie byłoby możliwe bez ich udostępnienia na podstawie stosownego tytułu prawnego. Jednocześnie mając na uwadze wyżej wskazane okoliczności, do zawarcia transakcji z Podmiotami powiązanymi doszłoby niezależnie od istniejących między stronami transakcji powiązań, ponieważ Nieruchomości są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w sposób niezakłócony. Bez użytkowania Nieruchomości, Wnioskodawca musiałby zmienić miejsce prowadzonej działalności. Umowy te zostałyby zatem zawarte niezależnie od powiązań stron. Tym samym dzierżawa i najem będzie modelem zapewniającym Spółce możliwość korzystania z Nieruchomości w prowadzonej przez nią działalności, a nie sposobem na jej dokapitalizowanie w innej formie niż w drodze wkładu do Spółki.

Wnioskodawca wskazuje, że Nieruchomości nie będą własnością Spółki na moment rozpoczęcia opodatkowania Ryczałtem ani także w roku poprzedzającym opodatkowanie Ryczałtem.

Pytania

Czy w przypadku wyboru przez Spółkę opodatkowania w formie Ryczałtu w rozumieniu Ustawy CIT wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Podmiotów powiązanych z tytułu dzierżawy i najmu Nieruchomości będzie stanowiło ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 Ustawy CIT przy założeniu, że wynagrodzenie na rzecz Podmiotów powiązanych zostanie ustalone na poziomie rynkowym, a zawarcie transakcji wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Wnioskodawcy, a w konsekwencji nie będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku wyboru przez Spółkę opodatkowania w formie Ryczałtu w rozumieniu Ustawy CIT, wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Podmiotów powiązanych z tytułu dzierżawy i najmu Nieruchomości nie będzie stanowiło ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 Ustawy CIT przy założeniu, że wynagrodzenie na rzecz Podmiotów powiązanych zostanie ustalone na poziomie rynkowym, a zawarcie transakcji wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Wnioskodawcy, a w konsekwencji nie będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2122) wprowadzony został do polskiego systemu podatkowego nowy sposób opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem CIT. Model opodatkowania Ryczałtem jest dla podatnika fakultatywny, co oznacza, że podatnik samodzielnie decyduje czy chce skorzystać z tej formy opodatkowania swoich dochodów. Ten sposób opodatkowania został uregulowany w nowym rozdziale 6b Ustawy CIT zatytułowanym "Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych" (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych, ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w Ryczałcie.

Z dniem 1 stycznia 2022 r. weszła w życie nowelizacja przepisów o Estońskim CIT mająca na celu jego uelastycznienie i zachęcie do skorzystania z tej metody opodatkowania większej liczby podatników.

Zgodnie z brzmieniem art. 3 ust. 1 Ustawy CIT podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Z kolei w myśl art. 28j ust. 1 Ustawy CIT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.) opodatkowaniu Ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

 1) (uchylony);

 2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

 a) z wierzytelności,

 b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

 c) z części odsetkowej raty leasingowej,

 d) z poręczeń i gwarancji,

 e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

 g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art.11a ust. 1 pkt 4 – w przypadku, gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

 3) podatnik:

 a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez, okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

 b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń na podatniku ciąży obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych;

 4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

 5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

 6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

 7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Zatem formę opodatkowania Ryczałtem może wybrać podatnik, który spełnia powyższe warunki określone w Ustawie CIT.

Zgodnie z Ustawą CIT, opodatkowanie Ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazanych przez podatnika w zawiadomieniu o wyborze opodatkowania Ryczałtem do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany Ryczałtem. Po zakończeniu okresu czteroletniego podatnik może kontynuować opodatkowanie Ryczałtem, jeśli spełnia warunki ustawowe, w kolejnym okresie czteroletnim.

Natomiast zgodnie z art. 28m Ustawy CIT:

1. Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

 1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

 2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

 3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

 4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

 5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) – w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

 6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

 2. Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

 3. Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

 2) świadczenia wykonane na rzecz:

 a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

 b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

 3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

 4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

 5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

 6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

 7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

 8) wydatki na reprezentację;

 9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

4. Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

 1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

 2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości – w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

 3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

 5. W przypadkach, o których mowa w ust. 4 pkt 2 lit. a oraz ust. 4a pkt 1, ciężar dowodu, że składnik majątku jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, spoczywa na podatniku.

 6. Wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się:

 1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk;

 2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.

 7. Przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

 8. Wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, o której mowa w ust. 3, określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a. Zatem co do zasady przedmiotem opodatkowania w formie Ryczałtu jest efektywna dystrybucja zysku ze spółki do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Zatem, co do zasady, przedmiotem opodatkowania w formie Ryczałtu jest efektywna dystrybucja zysku ze spółki do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych dla dywidendy, świadczeń dokonanych na rzecz wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi wspólnikami, (dalej: „Ukryte zyski”). Wypłata Ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu Ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego, z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/ wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 Ustawy CIT, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych – oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2021 r. dotyczącymi stosowania przepisów Ustawy CIT w zakresie nowych zasad opodatkowania, tj. ryczałtu od dochodów spółek („Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek”): „Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedały, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku (strona 34 Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek); „Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych. Szczególnie wnikliwej ocenie powinny podlegać usługi o charakterze niematerialnym, które są często wykorzystywane do czerpania zysków ze spółki w innej postaci niż dywidenda. W relacji spółka-wspólnik istotne może być w przedmiotowej ocenie to czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości)” (strona 35 i 36 Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek).

Ponadto, w przewodniku został wskazany przykład (nr 22), w którym „XYZ Sp. z o.o. jest objęta ryczałtem od dochodów spółek. Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji tworzyw sztucznych. Wspólnik Pan X wynajmuje Spółce magazyn na potrzeby przechowywania produkowanych przez nią towarów, w zamian za miesięczny czynsz w wysokości 50 tys. zł. Magazyn został wybudowany ze środków prywatnych Pana X i wyposażony w sposób niezbędny dla prowadzonej działalności. Czynsz został ustalony według cen rynkowych (zgodnie z zasadą ceny tynkowej). Magazyn jest niezbędny w prowadzeniu działalności gospodarczej przez XYZ Sp. z o.o. i nie wymaga przeprowadzenia dodatkowych nakładów inwestycyjnych przez Spółkę (magazyn jest w pełni użyteczny, dostosowany do potrzeb spółki w momencie podpisania umowy najmu). Z uwagi na zakres prowadzonej działalności przez Spółkę, gdyby Spółka nie wynajęła magazynu od wspólnika zobligowana byłaby wynająć taki magazyn od innego podmiotu albo zrealizować inwestycję w postaci budowy magazynu”.

Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek, „wartość czynszu regulowanego przez Spółkę (cała należność) nie powinna zostać zakwalifikowana jako ukryty zysk Spółki, zatem nie powinna być opodatkowana ryczałtem. Magazyn jest bowiem niezbędny Spółce dla celów przechowywania towarów i został on wynajęty na zasadach rynkowych (nie wymagał nakładów inwestycyjnych spółki, nie został wybudowany za środki Spółki i wyprowadzony z jego majątku do majątku wspólnika, etc.)” (strona 37-38 Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek).

Jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). Z kolei przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem albo wspólnikiem. Ustawodawca przykładowo wymienił niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy wskazać, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter. W związku z tym przy dokonywaniu oceny czy wydatki z tytułu wskazanej we wniosku transakcji z Podmiotami powiązanymi spełniają warunki do uznania ich za ukryty zysk powinna zostać przeprowadzona w oparciu o przesłanki wskazane w tym przepisie. Jak wynika z art. 28m ust. 3 Ustawy CIT dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku.

Podmioty powiązane będą świadczyć na rzecz Spółki usługi dzierżawy/najmu Nieruchomości, z tytułu czego otrzymają wynagrodzenie. Świadczenie to nie mieści się w katalogu wyłączeń, o którym mowa w art. 28m ust. 4 Ustawy CIT.

Wnioskodawca wskazuje, że świadczenia wykonywane na jego rzecz przez Podmioty powiązane będą niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. W tym zakresie nie jest decydujące kryterium podmiotowe (który podmiot będzie wykonywał te świadczenia oraz do kogo należą Nieruchomości), lecz istotne jest kryterium przedmiotowe (zakres świadczonych usług przez dany podmiot, a de facto przedmiot dzierżawy/najmu – tj. Nieruchomości).

Spółka dodatkowo podkreśla, że od chwili powstania Spółki, przyjęty przez Wnioskodawcę i jego właścicieli model prowadzenia działalności nie zakładał wniesienia Nieruchomości będących własnością Podmiotów powiązanych do majątku Spółki. Nieruchomości nigdy nie stanowiły majątku Wnioskodawcy i nie zostały z niej „wyprowadzone”.

Co więcej, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, czynsze za dzierżawę/najem Nieruchomości przez Spółkę od Podmiotów powiązanych byłyby ustalone na warunkach rynkowych (w oparciu o analizę rynku oraz stawek aktualnych na moment zawarcia umowy).

Racjonalnie uzasadnione oraz ustalone na zasadach rynkowych dzierżawa i najem składnika majątku nie powinna powodować opodatkowania jako Ukryty zysk, skoro w takim przypadku czynsz nie może być uznany za świadczenie ekwiwalentne dywidendzie, tj. dystrybucji zysku, lecz powinien być uznany za świadczenie służące działalności operacyjnej, mającej na celu wypracowanie tego zysku. Praktyka gospodarcza pokazuje, że pozostawanie danego aktywa (w szczególności nieruchomości) poza majątkiem podmiotu prowadzącego działalność operacyjną jest racjonalnym postępowaniem i służy zabezpieczeniu tego aktywa przed ryzykami, a nie jest sposobem na zapewnienie sobie wypłaty zysków z takiego podmiotu. Jest to też racjonalna forma do zapewnienia sobie możliwości korzystania z nieruchomości bez ponoszenia jednorazowych i istotnych nakładów finansowych. Zauważyć należy również, że Spółka korzysta z wynajmu nieruchomości zarówno od Podmiotów powiązanych, jaki i osób trzecich – kryterium decydującym o wynajęciu danej nieruchomości jest jej lokalizacja i odpowiednie parametry. Podkreślić należy również, co wynika ze sprawozdania finansowego Spółki, że posiada ona odpowiednie kapitały do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Zdecydowana większość (w ujęciu powierzchni i wartościowo) nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby każdej z działalności prowadzonej przez Spółkę jest jej własnością. Najmowane przez nią tereny i obiekty stanowią jedynie racjonalne uzupełnienie zaplecza biurowego, magazynowego, produkcyjnego bądź handlowego (w zależności od typu działalności, dla której najmowane nieruchomości są wykorzystywane).

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na zachowanie warunków rynkowych przedmiotowych transakcji (dzierżawy i najmu Nieruchomości od Podmiotów powiązanych), jak i niewykonywanie opisanych usług przez Podmioty powiązane w związku z prawem do udziału w zysku Spółki, jak również faktyczne potrzeby biznesowe Spółki dokonania ww. transakcji, wydatki na rzecz Podmiotów powiązanych z tytułu dzierżawy/najmu Nieruchomości nie będą stanowiły ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 Ustawy CIT, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT.

Stanowisko Spółki w tym przedmiocie wspiera przykład nr 22 z Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek – o którym była mowa powyżej, w którym ustalony na poziomie rynkowym czynsz najmu powierzchni magazynowej niezbędny dla prowadzonej działalności został uznany za świadczenie niepodlegające opodatkowaniu jako ukryty zysk.

Ponadto, Spółka wskazuje, że z wydanych do tej pory interpretacjach indywidualnych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wynika, że czynsz opłacany na rzecz podmiotów powiązanych przez podatnika objętego Estońskim CIT nie podlega opodatkowaniu z tytułu ukrytych zysków, jeżeli zostaną spełnione następujące warunki:

- wynagrodzenie z tytułu najmu będzie odpowiadać wartości rynkowej,

- wynagrodzenie z tytułu najmu nie będzie w rzeczywistości służyło dekapitalizowaniu podmiotu powiązanego,

- do zawarcia transakcji z podmiotem powiązanym doszłoby niezależnie od istniejących między stronami transakcji powiązań,

- zawarcie transakcji wynika z faktycznych potrzeb biznesowych podatnika objętego Estońskim CIT,

- zakup takich usług jest zasadny w aspekcie sytuacji majątkowej podatnika objętego Estońskim CIT.

W ocenie Spółki, w przypadku umów najmu i dzierżawy, które są przedmiotem niniejszego wniosku, przesłanki te zostały spełnione. Zatem wydatki na rzecz Podmiotów powiązanych z tytułu dzierżawy/najmu Nieruchomości, nie będą stanowiły ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 Ustawy CIT, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT.

Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w których Organ uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym:

- z 31 maja 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.111.2022.2.AK:

„Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca użytkuje nieruchomości Przedsiębiorstwa (podmiotu powiązanego) na podstawie umowy najmu zawartej na czas nieokreślony za czynsz płatny w okresach miesięcznych. Wysokość czynszu ustalona jest na poziomie rynkowym w oparciu o pisemną opinię rzeczoznawcy majątkowego i waloryzowany wskaźnikiem wzrostu cen towarów i usług. (...) Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego do okoliczności przedstawionych we wniosku i jego uzupełnieniu stwierdzić należy, że czynsz za najem nieruchomości od podmiotu powiązanego ustalony w wartości rynkowej nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy o CIT”;

- z 8 czerwca 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.134.2022.3.JKU:

„Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że wypłata przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów, będących podmiotami z nim powiązanymi, wynagrodzenia z tytułu dokonywanych z tymi podmiotami transakcji z tytułu najmu nieruchomości, sprzętu oraz środków transportu do badań geologicznych jak również świadczenia usług analiz geologicznych nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Wynagrodzenie na rzecz podmiotów powiązanych zostanie ustalone na poziomie rynkowym, a charakter ponoszonych wydatków związany jest z przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zakresie związanym z jego funkcjonowaniem. Wskazane transakcje dokonywane są bowiem w ramach podstawowej działalności Spółki i są wykonywane na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych”;

- z 14 października 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.457.2022.2.SH:

„Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na wynajęcie od wspólnika jego majątku prywatnego w postaci budynku administracyjnego, hal magazynowych i placów składowych, nie stanowią dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Wynagrodzenie na rzecz wspólnika (podmiotu powiązanego) za wynajmowany budynek administracyjny, hale magazynowe i place składowe, ustalone zostało na poziomie rynkowym, Spółka prowadzi działalność w całości na majątku jednego ze wspólników, model taki obowiązuje od wielu lat – od momentu powstania Spółki, a prowadzenie działalności nie jest możliwe bez istniejącego zaplecza”;

- z 18 listopada 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.525.2022.2.SG:

„Wynagrodzenie na rzecz Wspólników (podmiotów powiązanych) z tytułu świadczenia usług najmu (...) ustalone zostało na poziomie rynkowym. Powiązanie nie będzie miało wpływu na warunki zawarcia transakcji. Ww. składniki majątku będą niezbędne Spółce, aby mogła realizować podstawową swoją działalność, a oferta wspólników jest najbardziej odpowiednia, zostaną w niej również zachowane warunki rynkowe. (...) Wspólnicy Spółki z o.o. zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto wynagrodzenie wypłacane na rzecz Wspólników (którzy są podmiotami powiązanymi) z tytułu opisanych we wniosku usług najmu nie będzie służyło ich dekapitalizowaniu. (...) W świetle powyższego kwota wypłacanych świadczeń pieniężnych przez Spółkę z o.o. na rzecz Wspólników (podmiotów powiązanych) z tytułu świadczenia usług najmu (...), nie będzie stanowić ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, a tym samym nie będą one podlegać opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek”;

- z 2 grudnia 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.751.2022.1.AK:

„Wynagrodzenie na rzecz podmiotu powiązanego zostanie ustalone na poziomie rynkowym (tj. takim, jakie ustaliły by między sobą podmioty niepowiązane), a wydatki te mają zawiązek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Wynajmowana nieruchomość będzie wymagała doposażenia przez Spółkę. Nieruchomość, która ma służyć Spółce jako biuro wymaga remontu. Wypłacane na rzecz podmiotu powiązanego wynagrodzenie z tytułu najmu biura nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu tego podmiotu powiązanego. Wspólnicy wyposażyli Spółkę w środki pieniężne, przeznaczone na prowadzenie przez Spółkę działalności. Część tych środków została wydatkowana przez Spółkę na zakup aktywów niezbędnych w prowadzonej działalności. Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy wynagrodzenie płacone przez Wnioskodawcę za najem biura od powiązanej z Wnioskodawcą jednoosobowej działalności gospodarczej, którego wysokość ma charakter rynkowy w rozumieniu art. 11c ustawy o CIT, nie będzie ukrytym zyskiem w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT należało uznać za prawidłowe”;

- z 7 grudnia 2022 r. Znak: 0114-KDIP2-1.4010.122.2022.2.KS:

„Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że ponoszony przez Państwo koszt wypłaty należności do Spółki jawnej, której wspólnikami są udziałowcy Spółki, z tytułu dzierżawy Nieruchomości nie będzie stanowić dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Dzierżawa Nieruchomości, które są niezbędne do prowadzenia Państwa działalności gospodarczej oraz to, że Spółka nie posiada własnych składników majątkowych wynika z Państwa decyzji biznesowej i prawnej. Podają Państwo, że udziałowcy Spółki zadbali o jej wyposażenie w aktywa niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto, umowy dzierżawy Nieruchomości zawarte są na warunkach rynkowych. W świetle powyższego, wypłata należności przez Państwa na rzecz powiązanej Spółki jawnej z tytułu dzierżawy Nieruchomości nie będzie stanowiła wypłaty ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy CIT”;

- z 7 grudnia 2022 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.644.2022.1.BJ:

„Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a jej wspólnikiem (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz wspólnika przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce. (...) Biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że kwota wypłacanych świadczeń pieniężnych przez Spółkę na rzecz Wynajmującego z tytułu zapłaconego czynszu za korzystanie z nieruchomości 1 i 2, o których mowa we wniosku, nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy CIT”;

- z 13 stycznia 2023 r. Znak: 0114-KDIP2-2.4010.170.2022.2.ASK:

„Zawarcie umowy dzierżawy wynika wprost z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki. Nieruchomość będąca przedmiotem dzierżawy służy Państwu do prowadzenia działalności sprzedaży hurtowej, znajdują się tam również wydzielone części lokalu wraz ze specjalistycznymi urządzeniami i wyposażeniem. Płatność za dzierżawę nieruchomości służy wyłącznie pokryciu kosztów wynajmu. Umowa dzierżawy została zawarta z względów praktycznych, jest użytkowana przez Państwa do prowadzenia działalności. Rozpoczynając działalność, wspólnicy zadbali o wyposażenie Spółki w niezbędne aktywa do prowadzenia działalności m.in. odpowiedni wysoki kapitał zakładowy. Państwa zdaniem, wynagrodzenie wypłacane wspólnikowi z tytułu dzierżawy w zakresie opisanym w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, nie stanowi dla Państwa ukrytego zysku i nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego do opisanego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wynagrodzenie z tytułu najmu nieruchomości wypłacane na rzecz wspólnika nie będzie stanowiło ukrytego zysku na podstawie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. W świetle powyższego, usługi świadczone przez wspólnika na Państwa rzecz związane z dzierżawą nieruchomości opisane we wniosku nie będą stanowiły ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT”;

- z 9 stycznia 2023 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.748.2022.1.EJ;

- z 18 stycznia 2023 r. Znak: 0114-KDIP2-2.4010.241.2022.2.IN;

- z 26 stycznia 2023 r. Znak: 0114-KDIP2-2.4010.202.2022.2.ASK;

- z d3 marca 2023 r. Znak: 0114-KDIP2-2.4010.15.2023.2.KW;

- z 13 marca 2023 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.83.2023.2.AK;

- z 17 marca 2023 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.56.2023.1.MZA;

- z 21 marca 2023 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.63.2023.2.AK;

- z 16 maja 2023 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.53.2023.2.JKU;

- z 2 czerwca 2023 r. Znak: 0114-KDIP2-1.4010.241.2023.1.MW;

- z 27 lipca 2023 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.283.2023.2.AK;

- z 28 lipca 2023 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.151.2023.3.AS.

Za niekwalifikowaniem czynszu najmu od wykorzystywanych w działalności nieruchomości opowiadają się również sądy administracyjne, m.in. WSA w Łodzi w wyroku z dnia 23 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 137/23 oraz WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 29 czerwca 2023 r., sygn. akt: I SA/Po 155/23.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.