Interpretacja indywidualna z dnia 17 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.564.2023.3.JK2

Powstanie przychodu dla Członka Zarządu i obowiązki płatnika z tytułu sfinansowania (refinansowania) kosztów nauki języka obcego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa  wniosek z 7 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika.

Uzupełniliście Państwo go – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 27 września 2023 r. (data wpływu 27 września 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Jesteście Państwo osobą prawną mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”) od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wiodącym przedmiotem Państwa działalności jest (…). Rok podatkowy (obrotowy) Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym.

Prowadzicie Państwo działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej i jesteście Państwo podatnikiem podatku CIT oraz płatnikiem podatku PIT, zobowiązanym, na podstawie art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT do naliczania, pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodów osiąganych przez osoby fizyczne sprawujące u Państwa funkcję Członka Zarządu.

Członkowie Zarządu realizują obowiązki służbowe i współpracują z Państwem na podstawie Umów o Świadczenie Usług Zarządzania (dalej łącznie: „Umowy o Zarządzanie”). W Umowach o Zarządzanie zostało wskazane między innymi, że „(...) Zarządzający zobowiązany jest do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki i, o ile jest to konieczne dla realizacji tychże zobowiązań, odbywania podróży w kraju i za granicą.” W celu prawidłowego wykonywania Umów o Zarządzanie, członkowie Zarządu uczestniczą w zajęciach z języka angielskiego. Koszty uczestnictwa w zajęciach z języka angielskiego są i będą w przyszłości ponoszone (lub refinansowane) przez Państwa w oparciu o postanowienia zawarte w Umowach o Zarządzanie oraz na podstawie stosownych Uchwał Rady Nadzorczej (dalej łącznie: „Uchwały”). Z § 4 ust. 5 Umów o Zarządzanie wynika, że: „Spółka będzie ponosić lub refinansować koszty indywidualnego szkolenia Zarządzającego związane z przedmiotem Umowy i obowiązkami umownymi Zarządzającego (...), o ile Rada Nadzorcza wyrazi zgodę na poniesienie lub refinansowanie kosztów takiego szkolenia ”. Rada Nadzorcza wyraziła zgodę na poniesienie (refinansowanie) przez Państwa kosztów uczestnictwa Członków Zarządu w zajęciach z języka angielskiego na mocy stosownych Uchwał. Uczestnictwo w kursach językowych przez Członków Zarządu jest konieczne z uwagi na fakt, że osoby te w ramach wykonywanych obowiązków - zarówno w trakcie uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach biznesowych związanych z Państwa przedmiotem działalności, jak również w trakcie odbywania krajowych i zagranicznych podróży służbowych - kontaktują się z osobami nieposługującymi się językiem polskim. Przy czym zarówno uczestnictwo w ww. wydarzeniach jak i odbywanie zagranicznych jak i krajowych podróży służbowych stanowi jeden z obowiązków Członków Zarządu wynikający wprost z odpowiednich zapisów Umów o Zarządzanie. Również na terytorium Polski mogą odbywać się spotkania w obcym języku, a w których Członkowie Zarządu w ramach obowiązków będą uczestniczyli i konieczne będzie wykorzystywanie języka angielskiego w celach komunikacji. Do obowiązków Członka Zarządu należy również dbanie o dobry Państwa wizerunek i reprezentacja, a jednym z ogólnie wyznawanych standardów w Polsce jest, że w m.in. relacjach z kontrahentami zagranicznymi osoba na takim stanowisku wykazuje się znajomością języka obcego, w szczególności języka specjalistycznego (branżowego).

Ponadto nie jest wykluczone, że w przyszłości będziecie Państwo finansowali lub refinansowali koszty nauki innych języków obcych.

Uzupełnienie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Członkowie Zarządu nie są bezpośrednio zobowiązani do obowiązkowego uczestnictwa w zajęciach, szkoleniach, kursach językowych. Zobowiązanie do uczestnictwa w zajęciach, szkoleniach, kursach języka obcego można pośrednio wywnioskować z umowy o zarządzanie zawartej pomiędzy każdym z Członków Zarządu a Spółką. Umowa o zarządzanie zobowiązuje Członka Zarządu do reprezentacji Spółki na płaszczyźnie międzynarodowej. Spółka prowadzi kontakty biznesowe głównie z kontrahentami z zagranicy.

Reprezentowanie Spółki w międzynarodowym środowisku (zwłaszcza, że Spółka prowadzi kontakty biznesowe głównie z zagranicą) wymaga znajomości języka angielskiego na poziomie specjalisty w danej dziedzinie, a uzyskanie takiej wiedzy przez Członka Zarządu jest możliwe podczas kursu, szkolenia językowego.

Celem zajęć, szkoleń, kursów jest/będzie osiągnięcie poziomu znajomości języka angielskiego (lub innego) umożliwiającego swobodną komunikację w ramach swoich obowiązków służbowych oraz rozwinięcie możliwości komunikowana się w języku angielskim (lub innym) w środowisku międzynarodowym, rozwijanie wiedzy językowej z zakresu terminologii stosowanej w komunikacji biznesowej oraz branżowej, przyswojenie i utrwalenie sformułowań i wyrażeń związanych z językiem technicznym.

Oczywistym jest przy tym, że w trakcie nauki „branżowego” języka obcego, dla zrealizowania celu szkolenia konieczne jest uwzględnienie zagadnień/tematów/kwestii ogólnych, które nie są charakterystyczne tylko i wyłącznie dla danej branży (jak chociażby gramatyka czy pisownia).

Z punktu widzenia Spółki, zapewnienie Członkom Zarządu kursu języka angielskiego (lub innego) ma zrealizować wyłącznie jej interesy i wynika z potrzeb Spółki w tym zakresie.

Zajęcia, szkolenia, kursy są/będą zdeterminowane specyfiką branży górniczej oraz potrzebami językowymi wynikającymi z pełnionej przez uczestnika funkcji.

Gdyby Członek Zarządu Spółki nie pełnił określonej funkcji w strukturach Spółki nie byłby adresatem kursów językowych takiego rodzaju, gdyż nie byłoby mu to potrzebne w takim zakresie w jego codziennym życiu zawodowym. Umowa o zarządzanie zobowiązuje Członka Zarządu do tego, aby należycie wykonywał on swoje obowiązki, w tym do udziału w konferencjach międzynarodowych, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki. Z kolei udział Członka Zarządu w różnego rodzaju spotkaniach biznesowych wymaga od niego biegłej znajomości języka angielskiego (lub innego), w tym słownictwa specjalistycznego.

Biegła znajomość języka obcego konieczna jest dla potrzeb realizacji funkcji Członka Zarządu Spółki, w tym między innymi związanych z faktem bieżącej i potencjalnej współpracy z kontrahentami zagranicznymi.

Pytanie

Czy sfinansowanie (refinansowanie) przez Państwa kosztów nauki języka angielskiego lub kosztów nauki innych języków obcych dla Członków Zarządu obecnie i w przyszłości, stanowi dla tych Członków Zarządu przychód z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, i czy w związku z tym Państwo jako płatnik powinna naliczyć, pobrać i wpłacić zaliczki na podatek dochodowy od tych świadczeń?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, sfinansowanie (refinansowanie) przez Państwa kosztów nauki języka angielskiego lub kosztów nauki innych języków obcych dla Członków Zarządu obecnie i w przyszłości, nie stanowi dla tych Członków Zarządu przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, nie generuje po stronie tych Członków Zarządu przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie Ustawy o PIT. W związku z tym po Państwa stronie, nie wystąpią żadne obowiązki związane z pełnieniem funkcji płatnika w związku z finansowaniem Członkom Zarządu ww. szkoleń.

Uzasadnienie Państwa stanowiska.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z kolei art. 10 ust. 1 Ustawy o PIT zawiera katalog źródeł przychodów, które podlegają opodatkowaniu podatkiem PIT. Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 2 Ustawy o PIT źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 9 Ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 Ustawy o PIT, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyjątek, o którym mowa w pkt 7 dotyczy przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe, w Państwa ocenie należy przyjąć, że przychody uzyskane na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania dla celów podatku dochodowego, powinny być kwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście - bez względu na to, czy osoba świadcząca usługi zarządzania (w tym członek zarządu) prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (ust. 2).

Na podstawie art. 11 ust. 2a Ustawy o PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)według cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia;

2)według cen zakupu - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione;

3)według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku - jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jednocześnie, art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT stanowi, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 49 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Płatnik przekazuje kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Na gruncie Ustawy o PIT nie zdefiniowano pojęcia „nieodpłatne świadczenie”. Definicję tego pojęcia, wypracowało orzecznictwo m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r., (sygn. akt: FPS 9/02) oraz z dnia 16 października 2006 r., (sygn. akt: II FPS 1/06), wyjaśnił jak należy rozumieć pojęcie „nieodpłatne świadczenie” na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w innym stanie faktycznym). Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym, ponieważ obejmuje wszelkie zjawiska o charakterze gospodarczym i zdarzenia prawne, których konsekwencją jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze w działalności osób prawnych, których następstwem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą świadczenia przysporzenie majątku tej osobie, mające wyraźny finansowy wymiar.

Pojęcie „nieodpłatnych świadczeń” było także przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego. W wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 wskazał, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie jako przychód pracownika z tytułu stosunku pracy. Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie "innych nieodpłatnych świadczeń" jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wprawdzie wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy świadczeń uzyskiwanych przez pracowników, jednak zawiera wskazówki interpretacyjne, jak należy rozumieć pojęcie nieodpłatnego świadczenia. Państwa zdaniem wskazówki te pozostają aktualne także w stosunku do osób będących członkami zarządu (menedżerów).

Jak wskazano powyżej, jedną z przesłanek, które warunkują powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia jest zaistnienie korzyści finansowej po stronie podmiotu otrzymującego świadczenie. Może ona wystąpić w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który beneficjent świadczenia musiałby, tak czy inaczej sam ponieść. O powstaniu przychodu decyduje też okoliczność w czyim interesie świadczenie zostało poniesione – w Państwa interesie (świadczeniodawcy), czy też w interesie beneficjenta (świadczeniobiorcy).

Zgodnie z treścią Umów o Zarządzanie, Członkowie Zarządu są zobowiązani do uczestnictwa w spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki i, o ile jest to konieczne dla realizacji tychże zobowiązań, odbywania podróży w kraju i za granicą. Umowy o Zarządzanie zawierają również postanowienia wskazujące, że Państwo będziecie ponosić lub refinansować koszty indywidualnego szkolenia Członków Zarządu związanego z przedmiotem Umowy o Zarządzanie i obowiązkami umownymi, o ile Rada Nadzorcza wyrazi zgodę na poniesienie lub refinansowanie kosztów takiego szkolenia. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), Rada Nadzorcza wyraziła Państwu odpowiednią zgodę.

W Państwa ocenie, w opisanym stanie faktycznym, uczestnictwo Członków Zarządu w zajęciach z języka angielskiego lub innego języka obcego służy przede wszystkim Państwa interesom, a nie interesom Członków Zarządu. Członkowie Zarządu są zobowiązani do reprezentowania Państwa interesów w czasie podróży służbowych w kraju i za granicą, podczas których będą prowadzili rozmowy biznesowe m.in. w języku angielskim (lub innym języku), na tematy wymagające specjalistycznej wiedzy i w tym celu powinni swobodnie komunikować się z innymi uczestnikami spotkań, w ramach pełnionych obowiązków służbowych. Bez odpowiedniej znajomości języka bezcelowe byłoby uczestnictwo Członków Zarządu w tych wydarzeniach, co skutkowałoby brakiem możliwości wypełniania obowiązków wynikających z Umów o Zarządzanie.

Opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe nie wypełnia zatem Państwa zdaniem przesłanek uznania za świadczenie nieodpłatne. Członkowie Zarządu są zobowiązani do uczestnictwa w spotkaniach w kraju i za granicą, w ramach których muszą znać język obcy, lub posiadać inną specjalistyczną wiedzę związaną z przedmiotem Umowy o Zarządzanie i obowiązkami umownymi Członków Zarządu co świadczy o tym, że szkolenia nie służą ich osobistym interesom tylko Państwa interesom. Ponadto korzyść nie jest przypisana indywidualnemu współpracownikowi, tylko każdej osobie która pełniłaby obowiązki jakie pełnią Członkowie Zarządu.

Podsumowując, w Państwa ocenie uczestnictwo Członków Zarządu w kursie języka obcego nie ma na celu przysporzenia po stronie Członków Zarządu, a realizuje Państwa interesy. Jego celem jest zapewnienie prawidłowego reprezentowania Spółki przez Członków Zarządu, na tych wydarzeniach, na których znajomość języka obcego jest potrzebna.

Państwa zdaniem, mając na uwadze wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., (sygn. akt: K 7/13), sfinansowane szkoleń opisanych w stanie faktycznym (oraz zdarzeniu przyszłym) Członkom Zarządu nie stanowi dla nich przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT. W konsekwencji Spółka nie ma obowiązku jako płatnik naliczania, pobierania i wpłacania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od tego typu świadczeń.

Zasadność przyjęcia stanowiska Spółki wyrażonego w niniejszym wniosku potwierdzają również liczne interpretacje indywidualne, przykładowo:

• interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 lipca 2019 r., znak: 0113- KDIPT2-3.4011.325.2019.3.IS;
• interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 stycznia 2020 r., znak: 0114- KDIP3-2.4011.590.2019.1.JK2;
• interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 czerwca 2020 r., znak: 0112- KDIL2-1.4011.279.2020.2.JK;
• interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2022 r., znak: 0112- KDIL2- 1.4011.273.2022.1.AMN.

Mając na uwadze powyższą argumentację, jak również stanowisko organów podatkowych w przytoczonych interpretacjach zasadnym Państwa zdaniem jest przyjęcie, że finansowanie (refinansowanie) przez Państwa Członkom Zarządu nauki języka angielskiego, innego języka obcego nie generuje po stronie tych Członków Zarządu przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie Ustawy o PIT. W związku z tym po Państwa stronie, nie występują żadne obowiązki związane z pełnieniem funkcji płatnika w związku z finansowaniem Członkom Zarządu ww. kursów.

W świetle przywołanych argumentów zwracają się Państwo z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione stanowiska i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego są prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przepis art. 11 ust. 2 powołanej ustawy stanowi, że:

W myśl art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu; 

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Przepis art. 11 ust. 2b powołanej ustawy stanowi, że:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Otrzymanie oznacza przysporzenie w majątku w postaci czegoś, za co podatnik nie zapłacił lub zapłacił częściowo, a co ma określoną wartość wyrażoną w pieniądzu. Świadczenie nieodpłatne, czy też częściowo odpłatne, to taki rodzaj świadczenia, w przypadku którego otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym lub też za co częściowo płaci, co oznacza, że nie świadczy nic w zamian lub przekazuje świadczenie (płatność) nieekwiwalentne.

Zatem, obok pieniędzy i wartości pieniężnych ustawodawca za przychody uważa również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Świadczenia w naturze to wszelkie takie świadczenia, w przypadku których przedmiot świadczenia jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Będą to w szczególności różnego rodzaju świadczenia rzeczowe, chociaż przedmiotem świadczenia mogą być również prawa. Powyższe związane jest z przyjętą zasadą kompletności opodatkowania, w myśl której opodatkowaniu powinny podlegać niemal wszelkie przysporzenia majątkowe, a nie tylko te o charakterze pieniężnym. Podstawową różnicą pomiędzy przychodami w postaci pieniędzy i wartości pieniężnych a nieodpłatnymi świadczeniami w naturze i innymi nieodpłatnymi świadczeniami jest odmienny moment powstania przychodu. W przypadku bowiem pierwszej kategorii świadczeń przychód powstaje w momencie ich otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, natomiast w przypadku drugiej kategorii przychód powstaje wyłącznie w chwili otrzymania. Nie ma natomiast znaczenia moment postawienia świadczenia do dyspozycji podatnika.

Przychód z nieodpłatnych świadczeń powstaje w momencie otrzymania nieodpłatnego świadczenia, tj. w dniu uzyskania przysporzenia majątkowego.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie terminu nieodpłatnego świadczenia w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

W uchwale z dnia 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „nieodpłatnych świadczeń” – w aspekcie świadczeń pracowniczych była przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wobec tego, przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Wskazać należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy – gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie.

Zatem, pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie. Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów. W sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie nie powoduje przysporzenia w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku, to wówczas nie można mówić o przychodzie z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy wprawdzie świadczeń uzyskiwanych przez pracowników, jednak zawiera wskazówki interpretacyjne, jak należy rozumieć nieodpłatne świadczenia i przywołane ustalenia pozostają aktualne również do osób będących członkami zarządu (menedżerów).

Ponadto należy podkreślić, że w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 wprost wskazano, że „w wypadku świadczenia pieniężnego przysporzenie jest niewątpliwe i niejako bezwarunkowe (zawsze oznacza zwiększenie aktywów), o tyle „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód, w rozumieniu ustawy o PIT, tylko pod warunkiem, że rzeczywiście pozwoliły mu uniknąć wydatków”.

Ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie ma zastosowania do świadczeń pieniężnych.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 13 pkt 7 cytowanej ustawy:

Przychody członka zarządu spółki w przypadku zawarcia umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze (w tym również umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej na czas pełnienia funkcji członka zarządu) stanowią przychody zaliczone do źródła określonego w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stanowi o tym „wyłączenie” określone w powołanym art. 13 pkt 9 tej ustawy). W spółkach kapitałowych zawarcie kontraktu menedżerskiego z członkiem zarządu kreuje wtórną podstawę powiązania menedżera ze spółką, bowiem podstawowe znaczenie ma powołanie go na członka zarządu tworzące stosunek członkostwa w zarządzie spółki regulowany przepisami Kodeksu spółek handlowych i innymi przepisami wewnętrznymi spółki.

Konsekwencją zakwalifikowania przychodów z tytułu świadczenia usług zarządzania jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście jest ich opodatkowanie za pośrednictwem płatnika – na zasadach określonych w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 42 ust. 1 powołanej ustawy:

Z wniosku wynika, że w celu prawidłowego wykonywania Umów o Zarządzanie, członkowie Zarządu uczestniczą w zajęciach z języka angielskiego. Koszty uczestnictwa w zajęciach z języka angielskiego są i będą w przyszłości ponoszone (lub refinansowane) przez Państwa w oparciu o postanowienia zawarte w Umowach o Zarządzanie oraz na podstawie stosownych Uchwał Rady Nadzorczej. Do obowiązków Członka Zarządu należy również dbanie o dobry Państwa wizerunek i reprezentacja, a jednym z ogólnie wyznawanych standardów w Polsce jest, że w m.in. relacjach z kontrahentami zagranicznymi osoba na takim stanowisku wykazuje się znajomością języka obcego, w szczególności języka specjalistycznego (branżowego). Ponadto nie jest wykluczone, że w przyszłości będziecie Państwo finansowali lub refinansowali koszty nauki innych języków obcych.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że co do zasady ponoszone przez Spółkę koszty nauki języka angielskiego lub innych języków obcych powinny zostać zakwalifikowane jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć bowiem należy, że udział Członków Zarządu w zajęciach nauki języka angielskiego lub innego języka obcego nastawiony jest na poszerzenie ich indywidualnej wiedzy i umiejętności. Członkowie Zarządu otrzymują w ten sposób konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie ww. wydatku przez Spółkę – osoby te musiałyby ponieść taki koszt z własnych środków.

Wyjątkiem od powyższej zasady jest przypadek, gdy zarządzający został zobowiązany (np. w ramach zawartej umowy) do obowiązkowego uczestnictwa w konkretnych kursach językowych. W takiej sytuacji, nie sposób mówić o powstaniu przychodu po stronie podatnika, gdy uczestnictwo w danych kursie jest jednym z warunków wykonywania umowy, a odmowa wykonania tego obowiązku mogłaby skutkować np. rozwiązaniem umowy.

Natomiast gdy członek zarządu nie jest zobowiązany do obowiązkowego uczestnictwa w kursach języka obcego to należy zbadać, kto przede wszystkim będzie korzystał z efektów udziału w kursie, w czyim interesie są ponoszone wydatki na nieodpłatne świadczenia. Również należy przeanalizować czy celem kursu jest poznanie/poszerzenie słownictwa związanego ze specyfiką branży, czy kurs jest związany z branżowymi potrzebami językowymi, które wynikają z pełnionej przez członka zarządu funkcji.

Wskazaliście Państwo, że Członkowie Zarządu nie są bezpośrednio zobowiązani do obowiązkowego uczestnictwa w zajęciach, szkoleniach, kursach językowych. Zobowiązanie do uczestnictwa w zajęciach, szkoleniach, kursach języka obcego można pośrednio wywnioskować z umowy o zarządzanie zawartej pomiędzy każdym z Członków Zarządu a Spółką. Umowa o zarządzanie zobowiązuje Członka Zarządu do reprezentacji Spółki na płaszczyźnie międzynarodowej. Reprezentowanie Spółki w międzynarodowym środowisku (zwłaszcza, że Spółka prowadzi kontakty biznesowe głównie z zagranicą) wymaga znajomości języka angielskiego na poziomie specjalisty w danej dziedzinie, a uzyskanie takiej wiedzy przez Członka Zarządu jest możliwe podczas kursu, szkolenia językowego. Celem zajęć, szkoleń, kursów jest/będzie osiągnięcie poziomu znajomości języka angielskiego (lub innego) umożliwiającego swobodną komunikację w ramach swoich obowiązków służbowych oraz rozwinięcie możliwości komunikowana się w języku angielskim (lub innym) w środowisku międzynarodowym, rozwijanie wiedzy językowej z zakresu terminologii stosowanej w komunikacji biznesowej oraz branżowej, przyswojenie i utrwalenie sformułowań i wyrażeń związanych z językiem technicznym. W trakcie nauki „branżowego” języka obcego, dla zrealizowania celu szkolenia konieczne jest uwzględnienie zagadnień/tematów/kwestii ogólnych, które nie są charakterystyczne tylko i wyłącznie dla danej branży (jak chociażby gramatyka czy pisownia). Zapewnienie Członkom Zarządu kursu języka angielskiego (lub innego) ma zrealizować wyłącznie interesy Spółki i wynika z potrzeb Spółki w tym zakresie. Zajęcia, szkolenia, kursy są/będą zdeterminowane specyfiką branży górniczej oraz potrzebami językowymi wynikającymi z pełnionej przez uczestnika funkcji. Gdyby Członek Zarządu Spółki nie pełnił określonej funkcji w strukturach Spółki nie byłby adresatem kursów językowych takiego rodzaju, gdyż nie byłoby mu to potrzebne w takim zakresie w jego codziennym życiu zawodowym. Umowa o zarządzanie zobowiązuje Członka Zarządu do tego, aby należycie wykonywał on swoje obowiązki, w tym do udziału w konferencjach międzynarodowych, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki.

Reasumując, sfinansowanie (refinansowanie) przez Państwa kosztów nauki języka angielskiego lub kosztów innych języków obcych dla  Członków Zarządu nie stanowi dla tych osób przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie stanowi przychodu określonego w art. 13 pkt 7 tej ustawy. Na Państwu nie ciążą obowiązki pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu.

Stanowisko Państwa jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji zauważamy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podatników i nie mają zastosowania do sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musicie się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...)Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).