Interpretacja indywidualna z dnia 11 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.574.2023.3.WN

Czy czynności wykonywane przez Agenta na rzecz Państwa i innych Uczestników Systemu stanowią na gruncie ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, a w konsekwencji czy są Państwo zobowiązani do rozliczenia czynności wykonywanych przez Agenta jako ich nabywca na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT ? Czy udostępnianie środków pieniężnych przez Państwa innym Uczestnikom stanowi na gruncie ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu świadczenie usług ?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług w zakresie uznania:

- czy czynności wykonywane przez Agenta na rzecz Państwa i innych Uczestników Systemu stanowią na gruncie ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, a w konsekwencji czy są Państwo zobowiązani do rozliczenia czynności wykonywanych przez Agenta jako ich nabywca na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT;

- czy udostępnianie środków pieniężnych przez Państwa innym Uczestnikom stanowi na gruncie ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu świadczenie usług.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 sierpnia 2023 r. (wpływ 25 września 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, utworzoną zgodnie z przepisami prawa polskiego. Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Polski, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (jest polskim rezydentem podatkowym) oraz jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (VAT) w Polsce.

Wnioskodawca jest spółką należącą do międzynarodowej Grupy A. („Grupa”). Wnioskodawca, w celu zwiększenia efektywności zarządzania środkami pieniężnymi oraz poprawy płynności finansowej, przystąpi do funkcjonującego w ramach Grupy transgranicznego systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową („System”). Podstawą funkcjonowania Systemu jest umowa o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową – („Umowa”). Umowa została zawarta na czas nieokreślony pomiędzy: A. z siedzibą w Szwecji występującym w imieniu swoim oraz pozostałych uczestników systemu w roli Master Account Holder („Agent”) oraz Bank z siedzibą w Szwecji („Bank SE”) działającym w imieniu własnym oraz Bank z siedzibą w Polsce („Bank PL”) (zwani dalej łącznie „Bankami”). Pozostałymi uczestnikami Systemu są wyłącznie spółki kapitałowe z siedzibą w Polsce należące do Grupy Wnioskodawcy (zwani dalej łącznie „Uczestnikami”). Żaden z Uczestników Systemu nie zawierał odrębnej umowy cash poolingu z Agentem. Aktywność Uczestników w Systemie oparta jest wyłącznie na zawiązanej wspólnie Umowie (umowa wielostronna / formularz uczestnictwa).

Wnioskodawca oraz Agent nie prowadzą działalności o charakterze finansowym. Agent nie posiada również siedziby ani stałego zakładu dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) ani stałego miejsca prowadzenia działalności dla potrzeb VAT na terytorium Polski. Agent nie jest zarejestrowany do celów VAT w Polsce. Podstawę funkcjonowania cash poolingu będą stanowić rachunki bankowe, otwarte i prowadzone przez Bank PL dla Uczestników na podstawie odrębnie zawartych umów („Rachunki”). Rachunek główny wykorzystywany przez Uczestników zasadniczo do dokonywania bieżących rozliczeń pieniężnych w ramach prowadzonych przez nich działalności gospodarczych został otworzony w złotówkach (PLN), natomiast rachunki dodatkowe/pomocnicze zostały otworzone w walutach innych niż złotówki, tj. w euro, (EUR) funtach brytyjskich (GBP) i dolarach amerykańskich (USD). Na moment składania niniejszego wniosku, wymienione wyżej rachunki nie zostały jeszcze włączone do Systemu. Jednocześnie, w Banku SE prowadzony jest rachunek konsolidacyjnych („Rachunek Główny Agenta”), na którym ewidencjonowane są wpływy i wypływy środków pieniężnych od/dla Uczestników. System, do którego przystąpił Wnioskodawca, ma charakter cash poolingu rzeczywistego i będzie funkcjonować w strukturze jednowalutowej (transfery środków pomiędzy rachunkami dokonywane będą pomiędzy rachunkami prowadzonymi w danej walucie, np. złotówkach). Oznacza to, że pieniądze Uczestników zostaną zdeponowane przykładowo w polskiej walucie w Banku PL. Następnie zostaną przelane do Banku SE na rachunek bankowy prowadzony w tej samej walucie tj. PLN. Bank SE i Bank PL świadczą usługi zarządzania płynnością finansową, które obejmują kompleksowe rozliczenia transakcji oraz wszelkie inne operacje niezbędne do wykonania Umowy (szczegóły poniżej).

Na moment składania niniejszego wniosku, nie zostały dokonane jeszcze żadne transakcje pomiędzy Rachunkami Wnioskodawcy w Rachunkiem Głównym Agenta. Cash pooling przyjmie formę tzw. zero-balancing cash pooling, która opiera się na mechanizmie zerowania sald, tj. polega na przenoszeniu całości lub części sald kredytowych (dodatnich) zgromadzonych na rachunkach Uczestników na Rachunek Główny Agenta, a także pokrywaniu całości lub części sald debetowych (ujemnych) wykazywanych na tych Rachunkach z Rachunku Głównego Agenta. W ramach zero-balancing cash pooling nastąpi faktyczny transfer pieniędzy pomiędzy Rachunkami Uczestników. Wyżej wymienione transfery dokonywane będą w ramach, tzw. sweepingu (automatycznego przelewu) codziennie, a ich celem jest doprowadzenie Rachunku Uczestnika do salda zerowego (lub innego określonego na stałe w Umowie). Rachunki Uczestników będą każdego dnia zerowane, a wszelkie nadwyżki deponowane na Rachunku Głównym Agenta, a ujemne salda pokrywane z Rachunku Głównego Agenta. Gdy środki danego Uczestnika zostaną przelane na Rachunek Główny Agenta, dany Uczestnik otrzyma odsetki od środków przekazanych w ramach Systemu. W momencie uznania rachunku Uczestnika środkami z Rachunku Głównego Agenta, Uczestnik ten będzie zobowiązany do zapłaty odsetek, co oznacza, że w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu w ramach Grupy, Wnioskodawca może być zobowiązany do zapłaty odsetek efektywnie na rzecz innych Uczestników w związku z uzupełnieniem jego negatywnego salda na Rachunku. Generalnie planuje się, że wszystkie nadwyżki będą skutecznie pokrywane z sald Uczestników, a nie ze środków własnych Agenta, mimo że przelew będzie dokonywany z Rachunku Głównego Agenta. Niemniej, nie można wykluczyć sytuacji, w której nadwyżki finansowe należące do Agenta będą wykorzystane do tego celu. W konsekwencji, może dojść do sytuacji, w której: odbiorcą rzeczywistym odsetek wypłacanych za pośrednictwem Rachunku Głównego Agenta będą Uczestnicy, lub odbiorcą rzeczywistym odsetek wypłacanych za pośrednictwem Rachunku Głównego Agenta będzie Agent.

Zgodnie z umową, rolą Banków będzie obsługa techniczna Systemu, zapewnienie infrastruktury informatycznej niezbędnej do jego funkcjonowania oraz dokonywanie transferów pomiędzy Uczestnikami cash poolingu. Jednocześnie system, za pomocą którego Banki wykonują operacje przenoszenia środków (które w innym przypadku musiałyby zostać przeprowadzone ręcznie) działa automatycznie, bez udziału Uczestników - w oparciu o wyrażoną przez nich wcześniej zgodę. Równocześnie, Agent jest odpowiedzialny za reprezentację pozostałych Uczestników wobec Banków. Agent nie wykonuje żadnych innych czynności poza czynnościami formalno-technicznymi, które służą do wykonania usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową, w szczególności nie dokonuje rozliczeń finansowych Rachunków. Czynności Agenta obejmują m.in. bieżący kontakt z Bankiem SE w zakresie realizacji przez niego usługi cash poolingu oraz negocjowanie z Bankiem SE wysokości opłat i kosztów związanych z realizacją Umowy. Ponadto, Agent zobowiązany jest do zapewnienia aby na Rachunku Głównym Agenta zawsze znajdowały się środki umożliwiające Bankom wykonywanie usług zgodnie z Umową. W przypadku braku wymaganych środków, ewentualne przyznanie dodatkowych środków przez Bank może mieć miejsce na podstawie odrębnych ustaleń/umów zawartych pomiędzy Bankiem i Agentem. Jeżeli z jakiegokolwiek powodu na Rachunku bądź Rachunku Głównym Agenta wystąpi saldo debetowe, które nie zostanie wyrównane, Agent będzie odpowiedzialny za jego pokrycie (z uwzględnieniem ewentualnych należnych odsetek i innych kosztów związanych z udzielonym finansowaniem). Z tytułu pełnienia wymienionej wyżej funkcji Agentowi nie przysługuje wynagrodzenie zarówno od Uczestników, jak i od Banków. W związku z udziałem w transakcji cash poolingu Wnioskodawcy mogą przysługiwać odsetki (jeżeli saldo wewnętrzne jest dodatnie), wypłacane z Rachunku Głównego Agenta, których ekonomiczny ciężar ponoszą Uczestnicy, których saldo jest ujemne. Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonywania na rzecz Banku PL opłat zmiennych, np. opłat za transakcje/płatności. W związku z uczestnictwem w Systemie, Agent zobowiązany jest do ponoszenia na rzecz Banku SE wszystkich opłat stałych związanych z prowadzeniem Systemu. Opłaty te nie są w żadnej części przenoszone na Uczestników Systemu.

Jednocześnie Uczestnicy Systemu nie dokonują bezpośrednio między sobą rozliczeń z tytułu uczestnictwa w Systemie. Jakiekolwiek rozliczenia dokonywane są za pośrednictwem Rachunku Głównego Agenta. Uczestnicy nie wykonują także jakichkolwiek innych czynności na swoją rzecz w ramach struktury cash poolingu. Należy zauważyć, że Agent w ramach Grupy może być zaangażowany w roli agenta również w innych strukturach cash poolingu, obejmujących podmioty spoza Polski (nie będące rezydentami podatkowymi w Polsce). Jednakże środki z innych struktur cash poolingu nie będą przeznaczone do finansowania niedoborów innych Uczestników (w tym Wnioskodawcy).

Uzupełnienie wniosku

Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy odnosząc się do pytań tut. Organu w następujący sposób:

Czy pomiędzy Uczestnikami zostanie zawarta odrębna umowa, w zakresie której Uczestnicy wykonywaliby jakiekolwiek świadczenia związane z realizacją Umowy?

Wnioskodawca: Nie będzie takiej umowy.

Czy Umowa przewiduje wynagrodzenie z tego tytułu między Uczestnikami Systemu?

Wnioskodawca: Uczestnicy nie będą także uzyskiwali jakiegokolwiek wynagrodzenia z tytułu udostępniania środków pieniężnych od innych Uczestników Systemu lub z innych podstaw. Uczestnicy (w zależności od ich pozycji finansowej) będą uprawnieni wyłącznie do otrzymywania odsetek od nadwyżki rozliczonej w wyniku zarządzania ich rachunkami. Odsetki te nie dotyczą jednak świadczonych pomiędzy uczestnikami czynności czy określonych transakcji zawartych między uczestnikami. Rola Uczestników w tym Wnioskodawcy w opisanym systemie cash pooling jest bierna.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (w kolejności jak we wniosku)

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynności wykonywane przez Agenta na rzecz Wnioskodawcy i innych Uczestników Systemu stanowią na gruncie ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, a w konsekwencji czy Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczenia czynności wykonywanych przez Agenta jako ich nabywca na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT?

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym udostępnianie środków pieniężnych przez Wnioskodawcę innym Uczestnikom stanowi na gruncie ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu świadczenie usług?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynności wykonywane przez Agenta na rzecz Wnioskodawcy oraz innych Uczestników nie stanowią na gruncie ustawy o VAT podlegającego opodatkowaniu świadczenia usług, a w konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozliczenia czynności wykonywanych przez Agenta jako ich nabywca na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym udostępnianie środków pieniężnych przez Wnioskodawcę innym Uczestnikom nie stanowi na gruncie ustawy o VAT podlegającego opodatkowaniu świadczenia usług.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Stanowisko w zakresie pytania pierwszego i drugiego

Uwagi wstępne

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Za dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumieć należy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych wyżej przepisów wynika więc, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem (m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2015 r., I FSK 1352/14; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lipca 2019 r., I FSK 1889/15; wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 3 marca 1994 r., C-16/93.), aby uznać daną usługę za usługę odpłatną podlegającą opodatkowaniu VAT, konieczne jest spełnienie następujących warunków: istnieją jasno określone strony świadczenia - podmiot świadczący usługę oraz jej konkretny, indywidualnie określony nabywca, dana czynność wynika ze stosunku prawnego łączącego strony, świadczona jest konkretna (definiowalna) usługa, czynność ma charakter odpłatny i istnieje bezpośredni związek między świadczoną usługą a otrzymanym (lub należnym) wynagrodzeniem. Dla uznania danej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT konieczne jest spełnienie wszystkich powyższych warunków łącznie. Tym samym, w przypadku, gdy choćby jeden z wyżej wymienionych warunków nie został spełniony, wówczas czynność nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dane czynności mogły zostać uznane za usługę opodatkowaną VAT, konieczne jest również, aby usługa ta była świadczona przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W konsekwencji, warunkiem uznania danej działalności za działalność gospodarczą jest jej zorganizowany charakter. Ponadto działalnością gospodarczą będzie tylko taka działalność, która jest wykonywana zawodowo, w sposób profesjonalny. Tym samym wykonywanie określonych czynności poza sferą działalności gospodarczej nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Uwagi szczegółowe do pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, czynności podejmowane przez Agenta w ramach Umowy nie mogą być uznane za usługę opodatkowaną VAT. Biorąc pod uwagę powyższe warunki, jakie muszą spełniać usługi jako czynności podlegające opodatkowaniu, można bowiem sformułować następujące wnioski: Strony świadczenia W ramach transakcji można zidentyfikować dwie odrębne strony (Agenta jako dostawcę usług oraz Wnioskodawcę jako nabywcę).

Istnienie stosunku zobowiązaniowego łączącego Agenta i Uczestników cash poolingu

Podstawą funkcjonowania Systemu cash poolingu będzie Umowa która dotyczy relacji wielostronnej pomiędzy Uczestnikami, Agentem a Bankiem SE/Bankiem PL. Między Agentem a Uczestnikami nie zostanie zawarta odrębna umowa regulująca wzajemne prawa Agenta oraz Uczestników Systemu. Jednocześnie postanowienia Umowy, które odnoszą się do Agenta i Uczestników, zawierają wyłącznie wskazania techniczne odnoszące się do czynności administracyjnych związanych z reprezentacją Uczestników w Systemie cash poolingu.

Zindywidualizowana usługa

Należy zauważyć, że w rozpatrywanym modelu cash pool to Bank SE będzie wykonywał na rzecz Uczestników Systemu, w tym na rzecz Wnioskodawcy, szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi finansowej zarządzania środkami pieniężnymi. Natomiast rola Agenta w ramach Umowy sprowadza się jedynie do reprezentowania pozostałych Uczestników Systemu wobec Banków (czynności Agenta obejmują m.in. bieżący kontakt z Bankiem SE w zakresie realizacji przez niego usługi cash poolingu oraz negocjowanie z Bankiem SE wysokości opłat i kosztów związanych z realizacją Umowy). W ocenie Wnioskodawcy, czynności Agenta ograniczają się zatem do czynności pomocniczych (technicznych) umożliwiających instytucji finansowej świadczenie usługi. W konsekwencji, choć Agent pełni rolę lidera wśród Uczestników, nie kieruje systemem cash pool (nie dokonuje rozliczeń), nie podejmuje czynności na które składała się usługa cash-pool.

Odpłatność i jej bezpośredni związek z czynnością

Warunek dotyczący odpłatnego charakteru transakcji nie został spełniony. Uczestnicy nie będą obciążeni przez Agenta za czynności przez niego podejmowane. Nie istnieje również żadne inne wynagrodzenie należne Agentowi od Uczestników. Agent nie będzie również refakturować na uczestników kosztów Banku SE. Wszystkie koszty bankowe będą pobierane bezpośrednio przez Banki. Nie można wykluczyć sytuacji, w której nadwyżki finansowe należące do Agenta będą wykorzystane do tego pokrywania sald ujemnych Uczestników. W takiej sytuacji Agentowi należne będą odsetki z tytułu wykorzystania jego środków finansowych podobnie jak to ma miejsce w przypadku Uczestników. Odsetki te nie dotyczą jednak świadczonych pomiędzy Agentem i Uczestnikami czynności czy określonych transakcji, brak jest zatem w tym wypadku związku wynagrodzenia z wykonywanymi czynnościami.

Należy także zauważyć, że ustawa o VAT przewiduje opodatkowanie również usług nieodpłatnych. Transakcja taka może być jednak uznana za usługę opodatkowaną tylko wówczas, gdy nie jest związana z prowadzoną przez usługodawcę działalnością gospodarczą.

W ocenie Wnioskodawcy, czynności podejmowane przez Agenta są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, gdyż umożliwiają zarządzanie finansami w ramach grupy kapitałowej Agenta. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, uczestnictwo w cash poolingu nie może być oceniane w oderwaniu od bieżącej działalności gospodarczej Uczestnika tego systemu. Tym samym przedmiotowe czynności nie mogą zostać zakwalifikowane jako czynności nieodpłatne zrównane z usługami odpłatnymi.

W konsekwencji, Wnioskodawca widzi argumenty przemawiające za stwierdzeniem, że warunki implikujące usługi nie zostały spełnione, a zatem działalność Agenta nie powinna być traktowana jako usługa podlegająca opodatkowaniu VAT.

Działanie w charakterze podatnika

Niezależnie od powyższych wniosków w zakresie identyfikacji usług, należy zauważyć, że nawet jeśli w danej sytuacji dochodzi do świadczenia usług, to może ono podlegać opodatkowaniu VAT tylko wtedy, gdy jest wykonywane przez usługodawcę działającego w charakterze podatnika.

Mając na uwadze wskazane powyżej przesłanki działalności podatnika, Agent w ramach prowadzonej działalności związanej z Systemem cash pool nie powinien zostać zidentyfikowany jako działający w charakterze podatnika. Wynika to z faktu, że celem Agenta nie jest prowadzenie stałej działalności w celu osiągnięcia zysku, ale poprawa płynności finansowej poszczególnych uczestników Systemu cash pool, jak i całej grupy. Co więcej, Bank SE i Bank PL są faktycznymi dostawcami usług, a działalność Agenta ma na celu jedynie współpracę z nimi w celu umożliwienia realizacji ich operacji. W konsekwencji, Agent jest raczej usługobiorcą niż usługodawcą, działającymi w ramach swojej działalności gospodarczej. Jego działalność nie ma charakteru profesjonalnego.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w:

- interpretacji indywidualnej z 28 marca 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.46.2022.1.DM, zgodnie z którą: „Państwo jako Agent systemu Cash Poolingu nie będą świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z wniosku, zapewnienie infrastruktury technicznej oraz wykonywanie czynności związanych z funkcjonowaniem Umowy cash pooling będzie leżało w gestii Banku. Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie. Wynagrodzenie będzie płatne zarówno przez Państwa, jak i przez Uczestników. Państwo, jako Agent, będą wykonywać pewne niezbędne czynności administracyjne oraz reprezentować przed Bankiem wszystkich uczestników cash poolingu, m.in. podpisywać zlecenia włączenia Uczestnika do Umowy cash poolingu, podpisywać zlecenia dodania rachunku Uczestnika, podpisywać aneksy do Umowy cash poolingu, dokonywać zmian treści załączników do Umowy cash poolingu, otrzymywać lub odbierać oświadczenia od innych stron Umowy lub od innych podmiotów. Za ww. czynności nie będzie przysługiwać Państwu wynagrodzenie. Równocześnie, żadnemu z Uczestników nie będzie przysługiwało jakiekolwiek odrębne przysporzenie za wykonywanie czynności w ramach Umowy cash poolingu. Zatem należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Państwa jako Agenta Umowy cash poolingu, czynności wykonywane przez Państwa w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.”;

- interpretacji indywidualnej z 28 czerwca 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.116.2021.2.MR, w myśl której: „(...) jak wynika z wniosku, w ramach opisanej struktury cash poolingu Wnioskodawca, jako Koordynator tej struktury, będzie wykonywać niezbędne czynności administracyjne oraz reprezentować będzie wszystkich Uczestników przed Bankiem. Spółka nie będzie zawierała z Uczestnikami Systemu Cash Pooling ani z Bankiem żadnych umów, które regulowałyby wzajemne stosunki pomiędzy Uczestnikami Systemu lub Bankiem a Spółką jako Koordynującym. Ponadto, Spółce nie będzie przysługiwało żadne dodatkowe wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji Koordynującego od Uczestników Systemu ani od Banku. Spółka jako Koordynujący będzie otrzymywać jedynie odsetki, które nie mają charakteru wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę świadczoną przez Koordynującego na rzecz Uczestników. Zatem należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Wnioskodawcy jako Koordynującego, czynności wykonywane przez niego w ramach umowy Cash Poolingu, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym, otrzymane przez Spółkę odsetki nie będą stanowiły wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.”;

- interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.63.2019.3.AS, w myśl której: „Wnioskodawca uczestnicząc w systemie cash poolingu organizowanym przez Bank, nie będzie świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz będzie jedynie wykonywać elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z wniosku, w ramach opisanej struktury cash poolingu Wnioskodawca, jako Koordynator tej struktury, nie będzie zawierał odrębnych transakcji z innymi uczestnikami, jak też nie będzie świadczył na rzecz pozostałych uczestników, innych usług (a w konsekwencji nie będzie otrzymywał z tego tytułu wynagrodzenia) (...) Zatem należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Wnioskodawcy jako koordynatora umowy zarządzania płynnością finansową, czynności wykonywane przez niego w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zatem otrzymane odsetki od nadwyżek środków pieniężnych na rachunku nie będą stanowiły wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.”.

Czynność, dla której podatnikiem jest nabywca

Następnie należy wskazać, iż zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Jednocześnie, w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT nabywca usługi zobowiązany jest do jej rozliczenia w VAT (w przypadku usług dla których miejsce świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28b ustawy o VAT), jeżeli usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a sam usługobiorca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT (lub zobowiązanym do zarejestrowania).

Z uwagi na fakt, iż w rozpatrywanym przypadku jako miejsce świadczenia należy przyjąć terytorium Polski (miejsce siedziby usługobiorcy - podatnika VAT), w konsekwencji, Wnioskodawca mógłby zostać zobowiązany do rozliczenia podatku z tytułu nabywanej usługi, jako że przesłanki określone w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT można uznać za spełnione (w szczególności Agent nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej bądź siedziby na terytorium Polski). Ponieważ jednak, jak powyżej wykazano, w rozpatrywanym przypadku nie mamy do czynienia ze świadczeniem przez Agenta usług na gruncie VAT, to nie istnieje obowiązek dokonania ich rozliczenia po stronie Wnioskodawcy.

Podsumowując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynności wykonywane przez Agenta na rzecz Wnioskodawcy oraz innych Uczestników nie stanowią na gruncie ustawy o VAT podlegającego opodatkowaniu świadczenia usług, a w konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozliczenia czynności wykonywanych przez Agenta jako ich nabywca na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

Uwagi szczegółowe do pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, wzajemne udostępnianie środków pieniężnych przez Wnioskodawcę oraz innych Uczestników Systemu nie może być uznane za usługę opodatkowaną VAT.

Biorąc pod uwagę warunki, jakie muszą spełniać usługi jako czynności podlegające opodatkowaniu (opisywane we wcześniejszej części uzasadnienia – „Uwagi wstępne”), można sformułować następujące wnioski:

Strony świadczenia

Nie można zidentyfikować odrębnego odbiorcy usług. Uczestnicy jako uczestnicy cash pool zapewniają dostęp do własnego rachunku i środków w celu umożliwienia jak najefektywniejszego zarządzania posiadanymi środkami. Działania Uczestników cash pool mają na celu efektywne finansowanie bieżących potrzeb Uczestników w zakresie poprawy płynności finansowej poszczególnych Uczestników, jak i całej grupy. Uczestnik nie wie, czy jego środki zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego Uczestnika. W konsekwencji, nie ma ściśle określonego odbiorcy usługi.

Istnienie stosunku zobowiązaniowego pomiędzy Uczestnikami cash poolingu.

Nie można wyróżnić oddzielnej relacji transakcyjnej między Uczestnikami. Ponadto, między Uczestnikami nie zostanie zawarta odrębna umowa, w zakresie której Uczestnicy wykonywaliby jakiekolwiek świadczenia związane z realizacją Umowy. Umowa nie przewiduje również odrębnych zobowiązań między Uczestnikami Systemu. Jednocześnie postanowienia Umowy, które odnoszą się do Uczestników, zawierają wyłącznie wskazania techniczne odnoszące się do usługi świadczonej przez Banki.

Zindywidualizowana usługa

Należy zauważyć, że rola Uczestników w ramach Umowy ma charakter pasywny i w dużej mierze będzie polegać na udostępnianiu przez nich własnych środków pieniężnych. Innymi słowy, działania, które będą podejmowane przez Uczestników Systemu mają na celu umożliwienie wykonania usługi przez Bank SE (we współpracy z Bankiem PL) i będą miały charakter czysto techniczny i pomocniczy w odniesieniu do usługi świadczonej przez Banki. Czynności takie jak obciążanie Rachunków będą następowały automatycznie, bez konieczności zawierania odrębnych umów/porozumień między Uczestnikami. W konsekwencji, jedynym podmiotem przejawiającym faktyczną aktywność w zakresie zarządzania środkami finansowymi będzie Bank SE (we współpracy z Bankiem PL) i należy uznać, że to Bank SE świadczy (i będzie świadczył) na rzecz Uczestników kompleksową usługę finansową.

Odpłatność i jej bezpośredni związek z czynnością

Warunek dotyczący odpłatnego charakteru transakcji oraz jego związku z czynnością opodatkowaną nie został spełniony. Uczestnicy nie będą także uzyskiwali jakiegokolwiek wynagrodzenia z tytułu udostępniania środków pieniężnych od innych Uczestników Systemu. Uczestnicy (w zależności od ich pozycji finansowej) będą uprawnieni wyłącznie do otrzymywania odsetek od nadwyżki rozliczonej w wyniku zarządzania ich rachunkami. Odsetki te nie dotyczą jednak świadczonych pomiędzy uczestnikami czynności czy określonych transakcji zawartych między uczestnikami. Rola Uczestników w tym Wnioskodawcy w opisanym systemie cash pooling jest bierna.

Należy jednak zauważyć, że ustawa o VAT przewiduje opodatkowanie również usług nieodpłatnych. Transakcja taka może być jednak uznana za usługę opodatkowaną tylko wówczas, gdy nie jest związana z prowadzoną przez usługodawcę działalnością gospodarczą.

W ocenie Wnioskodawcy, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, gdyż umożliwiają poprawy płynności finansowej Wnioskodawcy. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, uczestnictwo w cash poolingu nie może być oceniane w oderwaniu od bieżącej działalności gospodarczej uczestnika tego systemu. Tym samym przedmiotowe czynności nie mogą zostać zakwalifikowane jako czynności nieodpłatne zrównane z usługami odpłatnymi.

Działanie w charakterze podatnika

Niezależnie od powyższych wniosków w zakresie identyfikacji usług, należy zauważyć, że nawet jeśli w danej sytuacji dochodzi do świadczenia usług, to może ono podlegać opodatkowaniu VAT tylko wtedy, gdy jest wykonywane przez usługodawcę działającego w charakterze podatnika. Mając na uwadze wskazane powyżej przesłanki działalności podatnika, w ocenie Wnioskodawcy, Uczestnik w ramach prowadzonej działalności związanej z Systemem cash pool nie może zostać zidentyfikowany jako działający w charakterze podatnika. Wynika to z faktu, że celem Uczestnika nie jest prowadzenie stałej działalności w celu osiągnięcia zysku, ale poprawa swojej płynności finansowej. Co więcej, Bank SE i Bank PL są faktycznymi dostawcami usług, a działalność Uczestnika ma na celu jedynie współpracę z nimi w celu umożliwienia realizacji ich operacji.

W konsekwencji, Uczestnik jest raczej usługobiorcą niż usługodawcą, działającym w ramach swojej działalności gospodarczej. Jego działalność nie ma charakteru profesjonalnego. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w:

- interpretacji indywidualnej z 2 lutego 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.44.2023.2.AMA, w myśl której: „(...) jako Uczestnik systemu Cash Poolingu, nie będą Państwo świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Uczestnik struktury cash poolingu nie będzie wykonywać żadnych czynności i nie będzie w konsekwencji uzyskiwać wynagrodzenia z tego tytułu. Będą Państwo mogli jedynie otrzymywać odsetki, lub być zobowiązani do ich zapłaty. Podejmowane przez Państwa czynności w ramach opisanej umowy nie będą również stanowić nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem usługi, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, gdyż treść wniosku nie wskazuje, by miały one służyć do celów innych niż Państwa działalność gospodarcza. Zatem z tytułu wykonywania ww. czynności, nie będą Państwo działali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.”;

- interpretacji indywidualnej z 28 czerwca 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.116.2021.2.MR, zgodnie z którą: „(...) czynności wykonywane przez Spółkę jako Uczestnika (...) w opisanym Systemie Cash Poolingu, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach Systemu Cash Poolingu, nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi zarządzania płynnością finansową, przez co Spółka nie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w rezultacie odsetki otrzymywane przez Spółkę nie będą stanowiły podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.”;

- interpretacji indywidualnej z 9 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.109.2020.1.EK, zgodnie z którą: „Z uwagi na cechy charakterystyczne systemu cash poolingu należy zauważyć, że w niniejszej sprawie, w roli usługodawcy występuje jedynie Bank, który obsługuje umowę cash poolingu. (...) Wnioskodawcy uczestnicząc w systemie cash poolingu organizowanym przez Bank, nie świadczą usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie wykonują elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową.(...) Zatem należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Wnioskodawców jako uczestników umowy zarządzania płynnością finansową, czynności wykonywane przez nich w ramach opisanej Struktury, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług”.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym udostępnianie środków pieniężnych przez Wnioskodawcę innym Uczestnikom nie stanowi na gruncie ustawy o VAT podlegającego opodatkowaniu świadczenia usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy,

towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise) przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

- istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

- wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

- istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

- odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

- istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy,

za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższych zapisów wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

- w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

- w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretna, nieodpłatna czynność podlega opodatkowaniu w związku z uznaniem jej za odpłatne świadczenie usług, istotny jest cel jej świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT,

podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

-w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

-w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

-w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Jak stanowi art. 17 ust. 2 ustawy o VAT

w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Zatem w przypadku, o którym mowa powyżej, to usługobiorca (a nie usługodawca) zobowiązany jest, jako podatnik, do rozliczenia podatku VAT należnego.

Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Są Państwo spółką należącą do międzynarodowej Grupy. W celu zwiększenia efektywności zarządzania środkami pieniężnymi oraz poprawy płynności finansowej, przystąpią Państwo do funkcjonującego w ramach Grupy transgranicznego systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową. Podstawą funkcjonowania Systemu jest umowa o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową. Umowa została zawarta na czas nieokreślony pomiędzy: A. z siedzibą w Szwecji występującym w imieniu swoim oraz pozostałych uczestników systemu w roli Master Account Holder oraz Bank z siedzibą w Szwecji działającym w imieniu własnym oraz Bank z siedzibą w Polsce. Pozostałymi uczestnikami Systemu są wyłącznie spółki kapitałowe z siedzibą w Polsce należące do Grupy. Żaden z Uczestników Systemu nie zawierał odrębnej umowy cash poolingu z Agentem. Aktywność Uczestników w Systemie oparta jest wyłącznie na zawiązanej wspólnie Umowie (umowa wielostronna/formularz uczestnictwa). Agent nie posiada również siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności dla potrzeb VAT na terytorium Polski. Agent nie jest zarejestrowany do celów VAT w Polsce.

Cash pooling przyjmie formę tzw. zero-balancing cash pooling, która opiera się na mechanizmie zerowania sald, tj. polega na przenoszeniu całości lub części sald kredytowych (dodatnich) zgromadzonych na rachunkach Uczestników na Rachunek Główny Agenta, a także pokrywaniu całości lub części sald debetowych (ujemnych) wykazywanych na tych Rachunkach z Rachunku Głównego Agenta. W ramach zero-balancing cash pooling nastąpi faktyczny transfer pieniędzy pomiędzy Rachunkami Uczestników.

Zgodnie z umową, rolą Banków będzie obsługa techniczna Systemu, zapewnienie infrastruktury informatycznej niezbędnej do jego funkcjonowania oraz dokonywanie transferów pomiędzy Uczestnikami cash poolingu. Jednocześnie system, za pomocą którego Banki wykonują operacje przenoszenia środków (które w innym przypadku musiałyby zostać przeprowadzone ręcznie) działa automatycznie, bez udziału Uczestników - w oparciu o wyrażoną przez nich wcześniej zgodę.

Równocześnie, Agent jest odpowiedzialny za reprezentację pozostałych Uczestników wobec Banków. Agent nie wykonuje żadnych innych czynności poza czynnościami formalno-technicznymi, które służą do wykonania usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową, w szczególności nie dokonuje rozliczeń finansowych Rachunków. Czynności Agenta obejmują m.in. bieżący kontakt z Bankiem SE w zakresie realizacji przez niego usługi cash poolingu oraz negocjowanie z Bankiem SE wysokości opłat i kosztów związanych z realizacją Umowy. Ponadto, Agent zobowiązany jest do zapewnienia aby na Rachunku Główny Agenta zawsze znajdowały się środki umożliwiające Bankom wykonywanie usług zgodnie z Umową. W przypadku braku wymaganych środków, ewentualne przyznanie dodatkowych środków przez Bank może mieć miejsce na podstawie odrębnych ustaleń/umów zawartych pomiędzy Bankiem i Agentem. Jeżeli z jakiegokolwiek powodu na Rachunku bądź Rachunku Głównym Agenta wystąpi saldo debetowe, które nie zostanie wyrównane, Agent będzie odpowiedzialny za jego pokrycie (z uwzględnieniem ewentualnych należnych odsetek i innych kosztów związanych z udzielonym finansowaniem).

Z tytułu pełnienia wymienionej wyżej funkcji Agentowi nie przysługuje wynagrodzenie zarówno od Uczestników, jak i od Banków. W związku z udziałem w transakcji cash poolingu mogą Państwu przysługiwać odsetki (jeżeli saldo wewnętrzne jest dodatnie), wypłacane z Rachunku Głównego Agenta, których ekonomiczny ciężar ponoszą Uczestnicy, których saldo jest ujemne. Będą Państwo zobowiązani do dokonywania na rzecz Banku PL opłat zmiennych, np. opłat za transakcje/płatności. W związku z uczestnictwem w Systemie, Agent zobowiązany jest do ponoszenia na rzecz Banku SE wszystkich opłat stałych związanych z prowadzeniem Systemu. Opłaty te nie są w żadnej części przenoszone na Uczestników Systemu. Jednocześnie Uczestnicy Systemu nie dokonują bezpośrednio między sobą rozliczeń z tytułu uczestnictwa w Systemie. Jakiekolwiek rozliczenia dokonywane są za pośrednictwem Rachunku Głównego Agenta. Uczestnicy nie wykonują także jakichkolwiek innych czynności na swoją rzecz w ramach struktury cash poolingu.

Pomiędzy Uczestnikami nie zostanie zawarta odrębna umowa, w zakresie której Uczestnicy wykonywaliby jakiekolwiek świadczenia związane z realizacją Umowy. Uczestnicy nie będą także uzyskiwali jakiegokolwiek wynagrodzenia z tytułu udostępniania środków pieniężnych od innych Uczestników Systemu lub z innych podstaw. Uczestnicy (w zależności od ich pozycji finansowej) będą uprawnieni wyłącznie do otrzymywania odsetek od nadwyżki rozliczonej w wyniku zarządzania ich rachunkami. Odsetki te nie dotyczą jednak świadczonych pomiędzy uczestnikami czynności czy określonych transakcji zawartych między uczestnikami. Rola Uczestników, w tym Państwa, w opisanym systemie cash pooling jest bierna.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii, czy czynności wykonywane przez Agenta na rzecz Wnioskodawcy i innych Uczestników Systemu stanowią na gruncie ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, a w konsekwencji czy Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczenia czynności wykonywanych przez Agenta jako ich nabywca na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie zawierają regulacji dotyczących umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana – umowa cash poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Usługa cash poolingu jest zatem usługą zazwyczaj wykonywaną przez bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Należy pamiętać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi bowiem być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Agent jako Uczestnik przedmiotowego systemu cash poolingu nie będzie świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy na Państwa rzecz. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z wniosku, w ramach Umowy Agent nie wykonuje żadnych innych czynności poza czynnościami formalno-technicznymi, które służą do wykonania usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową, w szczególności nie dokonuje rozliczeń finansowych Rachunków. Umowa cash poolingu nie przewiduje wynagrodzenia dla Agenta za wykonywanie tej funkcji.

Należy stwierdzić zatem, że nie będą Państwo nabywać od tego podmiotu usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie będą Państwo zobowiązani do rozpoznawania, na gruncie VAT, importu usług na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług zgodnie z którym czynności wykonywane przez Agenta na Państwa rzecz oraz innych Uczestników nie stanowią na gruncie ustawy o VAT podlegającego opodatkowaniu świadczenia usług, a w konsekwencji nie są Państwo zobowiązani do rozliczenia czynności wykonywanych przez Agenta jako ich nabywca na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii czy udostępnianie środków pieniężnych przez Państwa innym Uczestnikom stanowi na gruncie ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu świadczenie usług.

Z uwagi na cechy charakterystyczne systemu cash poolingu należy zauważyć, że uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT. Państwo jako Uczestnik systemu cash poolingu nie będą świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz będą jedynie wykonywać elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Zatem poza czynnościami właściwymi dla struktury cash poolingu, system ten nie wymaga od Państwa żadnego dodatkowego zaangażowania. Udział Państwa w przedmiotowym systemie zarzadzania środkami pieniężnymi na zasadach określonych w Umowie cash poolingu będzie miał, co do zasady, charakter bierny. Jak wynika z opisu sprawy, nie przewidują Państwo świadczenia jakichkolwiek usług na rzecz innych uczestników, ani też pobierania z tego tytułu wynagrodzenia. Pomiędzy Uczestnikami nie zostanie także zawarta odrębna umowa, w zakresie której Uczestnicy wykonywaliby jakiekolwiek świadczenia związane z realizacją Umowy.

Podejmowane przez Państwa czynności w ramach opisanej umowy nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, gdyż treść wniosku nie wskazuje, by miały one służyć do celów innych niż Państwa działalność gospodarcza.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Państwo z tytułu wykonywania czynności w ramach Umowy cash poolingu, nie będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, czynności wykonywane przez Państwa w ramach umowy cash poolingu, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie będą Państwo świadczyć innym Uczestnikom usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w związku z uczestnictwem w Strukturze cash poolingu opisanej w zdarzeniu przyszłym.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług, odnoszące się do pytania drugiego, zgodnie z którym udostępnianie środków pieniężnych przez Państwa innym Uczestnikom nie stanowi na gruncie ustawy o VAT podlegającego opodatkowaniu świadczenia usług, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa i nie rozstrzyga w kwestii opodatkowania czynności wykonywanych przez pozostałe podmioty uczestniczące w strukturze Cash Poolingu.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

 1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.