Interpretacja indywidualna z dnia 4 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.252.2023.3.IR

Moment powstania przychodu w związku z nabyciem akcji sfinansowanych składką pracodawcy.

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu w związku z nabyciem akcji sfinansowanych składką pracodawcy – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu w związku z nabyciem akcji sfinansowanych składką pracodawcy. Wniosek uzupełnił Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem złożonym 8 maja 2023 r. i 14 maja 2023 r. oraz pismami złożonymi 3 lipca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Jest Pan obywatelem polskim, polskim rezydentem podatkowym, zatrudnionym w X. („Spółka”, „Spółka polska”), podmiocie prawa polskiego, z siedzibą w Polsce, będącym częścią międzynarodowej Grupy X. (dalej: „Grupa”), będącej producentem, dystrybutorem i sprzedawcą produktów z branży… . Na czele Grupy stoi Y. („Spółka amerykańska”) z siedzibą w … USA, podmiot prawa amerykańskiego, notowany na … Giełdzie Papierów Wartościowych (…).

Spółka amerykańska jest jednostką dominującą wobec Spółki polskiej w rozumieniu ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.; dalej: „Ustawa o rachunkowości”). W celu stworzenia wspólnoty interesów pomiędzy Grupą X. a pracownikami spółek wchodzących w jej skład, w tym pomiędzy Spółką polską a Panem, a także w celu zwiększenia ich motywacji i stabilności zatrudnienia, Spółka amerykańska oferuje pracownikom Grupy X. uczestnictwo w pracowniczym programie motywacyjnym przewidującym możliwość nabycia akcji Spółki amerykańskiej (… Plan, dalej: „Plan” lub „…”). Prawo do uczestnictwa w Planie mają wszyscy etatowi pracownicy Spółki.

Zgodnie z zasadami Planu, są oni uprawnieni do nabycia akcji Spółki amerykańskiej, finansowanych z kwot potrącanych z ich wynagrodzenia zasadniczego netto (z kwot do wypłaty) („Składka Podstawowa”).

Jako dodatek do Składki Podstawowej, Spółka polska, jako pracodawca przeznacza równowartość 50% Składki  Podstawowej („Składka Pracodawcy”), za którą to kwotę nabywane są kolejne akcje dla Pana i deponowane na Pana dedykowane konto, prowadzone przez podmiot prowadzący obsługę brokerską Planu.

Ponadto, możliwe jest inwestowanie dalszych środków przez lub w Pana imieniu jako uczestnika Planu („Składka Dodatkowa”). Akcje nabyte ze środków pochodzących ze Składki Dodatkowej nie podlegają okresowi restrykcji (o którym mowa poniżej) i mogą być natychmiast sprzedane. Jest Pan uprawniony do przekazywania nie więcej niż równowartość 5% wynagrodzenia zasadniczego na zakup akcji Spółki Amerykańskiej w charakterze Składki Podstawowej. Składka Pracodawcy może wynieść do 50% wartości Składki Podstawowej. Dodatkowe zainwestowane przez Pana środki (od 6% do 20% wynagrodzenia zasadniczego) stanowią Składkę Dodatkową. Składka Dodatkowa nie jest brana pod uwagę przy kalkulacji Składki Pracodawcy. Np. gdy decyduje się Pan na partycypację w Planie w wysokości 5% wynagrodzenia jako Składki Podstawowej i 10 % wynagrodzenia jako Składki Dodatkowej, Spółka partycypuje dodatkowo w wysokości 2,5% wynagrodzenia w formie Składki Pracodawcy.

Zasady i warunki uczestnictwa w Planie ustala Komitet powołany przez Spółkę Amerykańską (dalej jako „Komitet”), który posiada uprawnienia w zakresie administrowania, interpretacji i wykonywania Planu. Jednakże, do bieżącego administrowania i wykonywania Planu mają uprawnienia podmioty z Grupy X. w poszczególnych krajach w odniesieniu do swoich pracowników. W Polsce funkcję administrowania i wykonywania Planu pełni zespół kadrowo-płacowy, który nalicza wysokość składki Podstawowej i Dodatkowej, dokonuje odpowiedniego ich potrącenia z Pana wynagrodzenia netto oraz kalkuluje składkę Pracodawcy, a następnie przekazuje środki na zakup akcji przez brokera dla Pana. Plan został zatwierdzony przez Komitet i przez uchwałę akcjonariuszy – czyli uchwałą organu będącego odpowiednikiem walnego zgromadzenia akcjonariuszy polskich spółek handlowych. Uprawnienie do uczestnictwa w Planie nie wynika z umowy o pracę zawartej przez Pana ze Spółką polską. Regulaminy wynagradzania i podobne dokumenty, które mogą zostać przyjęte przez Spółkę polską w przyszłości, mogą referować prawa uczestników, w tym Pana, do udziału w pracowniczym programie motywacyjnym organizowanym przez Grupę X. (np. poprzez wskazanie Składki Pracodawcy jako dodatku fakultatywnego dostępnego dla pracowników). Pana nie łączy ze Spółką Amerykańską stosunek prawny o charakterze umowy o pracę, ani żaden inny do niego zbliżony. Jest Pan uprawniony do nabycia akcji Spółki amerykańskiej. Źródłem finansowania jest Składka Podstawowa, Składka Pracodawcy oraz Składka Dodatkowa, jeśli występuje. Akcje nabywane dla Pana za Składkę Podstawową i Składkę Pracodawcy nie podlegają zbyciu przez Pana przez okres dwóch lub pięciu lat (okres restrykcji). Akcje nabywane dla Pana za Składkę Dodatkową pozostają w pełnej Pana dyspozycji i mogą być przez Pana zbyte w każdym czasie. Nabycie akcji uprawnia Pana do otrzymania dywidendy od Spółki amerykańskiej (także z akcji podlegających okresowi restrykcji). Dywidenda jest wypłacana po potrąceniu  amerykańskiego podatku federalnego i może być wykorzystana przez Pana na nabycie kolejnych akcji. Sprzedaż akcji następuje za pośrednictwem brokera na … Giełdzie Papierów Wartościowych (…) za cenę rynkową akcji Spółki amerykańskiej.

W okresie zatrudnienia może Pan sprzedać tylko akcje, w stosunku do których upłynął okres restrykcji (po dwóch latach od nabycia akcji za Składkę Podstawową i Składkę Pracodawcy). W przypadku przejścia na emeryturę lub rozwiązania stosunku pracy ze Spółką polską, akcje stają się możliwe do sprzedaży, nawet jeśli okres restrykcji jeszcze nie upłynął.

Koszty Planu w części dotyczącej pracowników Spółki polskiej są przez nią pokrywane (Spółka polska przekazuje Składkę Pracodawcy brokerowi celem nabycia akcji dla Pana).

Zgodnie z zasadami Planu, Składka Pracownika (Podstawowa i Dodatkowa) nie podlega opodatkowaniu, ponieważ jest ona potrącana z Pana wynagrodzenia netto (po opodatkowaniu). Pan powziął natomiast wątpliwości co do podatkowej kwalifikacji Składki Pracodawcy.

Uzupełnienie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wyjaśnił Pan, że wniosek dotyczy stanu po wejściu w życie modyfikacji ustawy PIT dotyczącej opodatkowania programów motywacyjnych jako potencjalnych zysków kapitałowych po spełnieniu określonych warunków, które Pan przytoczył w uzasadnieniu stanowiska.

Plan/program motywacyjny został utworzony na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy spółki: „Zasady i warunki uczestnictwa w Planie ustala Komitet powołany przez Spółkę Amerykańską (dalej jako „Komitet”), który posiada uprawnienia w zakresie administrowania, interpretacji i wykonywania Planu. Jednakże, do bieżącego administrowania i wykonywania Planu mają uprawnienia podmioty z Grupy X. w poszczególnych krajach w odniesieniu do swoich pracowników. W Polsce funkcję administrowania i wykonywania Planu pełni zespół kadrowo-placowy, który nalicza wysokość składki Podstawowej i Dodatkowej, dokonuje odpowiedniego ich potrącenia z Pana wynagrodzenia netto oraz kalkuluje składkę Pracodawcy, a następnie przekazuje środki na zakup akcji przez brokera dla Pana.

Plan został zatwierdzony przez Komitet i przez uchwałę akcjonariuszy – czyli uchwałą organu będącego odpowiednikiem walnego zgromadzenia akcjonariuszy polskich spółek handlowych”.

Program/plan jest systemem wynagradzania utworzonym na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia spółki akcyjnej będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki będącej Pana pracodawcą. Jednocześnie zaznacza Pan, że przystąpienie do planu jest dobrowolne i ma na celu stworzenie wspólnoty interesów pomiędzy Grupą X. a pracownikami spółek wchodzących w jej skład, w tym pomiędzy Spółką polską a Panem, a także w celu zwiększeniu ich motywacji i stabilności zatrudnienia.

Program/plan jest nazywany „…” (… Plan).

Spółka nadrzędna jest emitentem akcji i tylko takie akcje zostają nabyte w Pana imieniu za Składkę Podstawową. Jako dodatek do Składki Podstawowej, Spółka polska, jako pracodawca przeznacza równowartość 50% Składki Podstawowej („Składka Pracodawcy”), za którą to kwotę nabywane są kolejne akcje dla Pana i deponowane na Pana dedykowane konto, prowadzone przez podmiot prowadzący obsługę brokerską Planu. Restrykcje sprzedaży polegają na braku możliwości sprzedaży akcji w okresie restrykcyjnym, który wynosi dwa lub pięć lat od chwili zakupu.

Nabycie akcji uprawnia Pana do otrzymania dywidendy od Spółki amerykańskiej (także z akcji podlegających okresowi restrykcji). Dywidenda jest wypłacana po potrąceniu amerykańskiego podatku federalnego i może być wykorzystana przez Pana na nabycie kolejnych akcji.

Akcje spółki nadrzędnej są kupowane przez uprawnionego brokera po kursie notowania z dnia zakupu, jednakże są przekazywane do Pana dyspozycji po okresie restrykcji (od 2 do 5 lat). Ich wartość jest znana dopiero w momencie sprzedaży nabytych dla Pana akcji, finansowanych ze Składki Pracodawcy (a nie na żadnym wcześniejszym etapie).

Akcje są zdeponowane na Pana koncie brokerskim i mogą być sprzedane jedynie na rzecz Pana po upływie okresu restrykcyjnego. Pan nie podjął decyzji dotyczącej sprzedaży akcji i traktuje zgromadzone środki jako zabezpieczenie emerytalne.

Jakakolwiek operacja dotycząca sprzedaży akcji zakupionych w programie odbędzie się przez uprawnionego brokera na … Giełdzie Papierów Wartościowych (…) na rzecz Pana po upływie okresu restrykcji 2 lub 5 lat. Akcje są sprzedawane automatycznie na rzecz Pana jedynie w chwili przejścia na emeryturę albo rozwiązania umowy o pracę.

Wniosek ORD-IN dotyczy stanu prawnego po wejściu w życie modyfikacji ustawy PIT dotyczącej opodatkowania programów motywacyjnych jako potencjalnych zysków kapitałowych po spełnieniu określonych warunków, które Pan przytoczył w uzasadnieniu stanowiska formularza ORD-IN. Wyżej wymieniona ustawa weszła w życie w 2018 r.

Akcje są zdeponowane na koncie brokerskim Wnioskodawcy. Mogą być sprzedane jedynie po upływie okresu restrykcyjnego, za pośrednictwem uprawnionego brokera na … Giełdzie Papierów Wartościowych (…). Nie podjął Pan decyzji dotyczącej sprzedaży akcji i traktuje zgromadzone środki jako zabezpieczenie emerytalne.

Sprzedaż akcji zakupionych w programie odbędzie się przez uprawnionego brokera na … Giełdzie Papierów Wartościowych (…). Operacja ta może nastąpić nie wcześniej niż po upływie okresu restrykcji (2 lub 5 lat). Sprzedaż akcji może także być zainicjowana w chwili przejścia na emeryturę albo rozwiązania umowy o pracę z obecnym pracodawcą. W każdym przypadku uzyskane ze sprzedaży środki zostaną umieszczone na Pana koncie brokerskim. Jednocześnie wyjaśnił Pan, że zgromadzone akcje nie są odsprzedawane na rzecz Spółki Pracodawcy.

Pytanie

Czy w związku z uczestnictwem w Planie, Składka Pracodawcy generuje przychód po Pana stronie – w wyniku zastosowania art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT – dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez Pana akcji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i będzie stanowiła przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, w związku z uczestnictwem w Planie, Składka Pracodawcy generuje przychód po Pana stronie – w wyniku zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o PIT – dopiero w momencie sprzedaży nabytych dla Pana akcji, finansowanych m.in. ze Składki Pracodawcy, (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i będzie to przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT.

Uzasadnienie Pana stanowiska [Ramy prawne]

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 , 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż: nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, a także prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Zgodnie z art. 12 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei, według art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy o PIT, będącego przepisem szczególnym w odniesieniu do powołanego art. 10 ustawy, przychodami z kapitałów pieniężnych są m.in. przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 – podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Przepis art. 24 ust. 11a stanowi, iż dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z ust. 11b powołanego przepisu, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia przez spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13  – w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

[Subsumpcja przepisów prawa do analizowanego stanu faktycznego].

Pana zdaniem, na etapie nabycia akcji dla Pana za Składkę Pracodawcy brak jest możliwości powstania przychodu, a co za tym idzie – obowiązku podatkowego ze względu na warunkowy i niemożliwy do wycenienia charakter przyszłego przychodu, który znany będzie dopiero w momencie sprzedaży akcji. Niemożliwa do przewidzenia jest bowiem cena zbycia akcji, jaką Pan otrzyma w momencie sprzedaży.

Fakt, iż Składka Pracodawcy jest przekazywana brokerowi na rzecz Pana przez Spółkę polską jako pracodawcę stanowi nieodzowny element Planu, zaś celem przysporzenia jest umożliwienie Panu zakupu kolejnych akcji Spółki amerykańskiej. Fakt zakupu akcji Spółki amerykańskiej dla Pana za Składkę Pracodawcy nie wynika z umowy o pracę łączącej Pana ze Spółką polską, nie wynika również z wewnętrznych dokumentów dotyczących wynagradzania. Pan nie ma również możliwości skutecznego domagania się od pracodawcy przekazania Składki Pracodawcy na dedykowany rachunek brokerski przypisany do Pana. Przychód powstanie dopiero na etapie zbycia akcji i będzie to przychód z kapitałów pieniężnych ze zbycia papierów wartościowych, na podstawie art. 10 ust. 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy o PIT. Kwalifikacja przychodu jako przychodu z kapitałów pieniężnych oznacza, iż podmiotem zobligowanym do jego zadeklarowania do opodatkowania jest wyłącznie Pan jako podatnik.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, powstanie przychodu z tytułu z udziału w pracowniczych planach motywacyjnych może być odroczone do momentu sprzedaży akcji w przypadku spełnienia następujących przesłanek:

1.Akcje są otrzymane w ramach programu motywacyjnego utworzonego na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia. Przepisy Ustawy o PIT nie zawierają definicji programu motywacyjnego. W praktyce pod pojęciem programów motywacyjnych należy rozumieć programy mające na celu motywowanie pracowników do efektywniejszej pracy, utożsamianie ich interesu z interesem pracodawcy, zwiększenie ich lojalności i identyfikacji z pracodawcą. Posiadanie akcji w podmiocie, w którym pracownik jest zatrudniony lub w podmiocie należącym do Grupy, w której jest zatrudniony, stanowi potencjalne źródło korzyści finansowych, pracownikom powinno zatem zależeć na wzroście jego wartości. Udział w programie motywacyjnym wpływa na ich wydajność i zaangażowanie w pracy. Z jednej strony jest to forma wynagradzania pracowników, z drugiej zaś – element zwiększający ich lojalność, a także czynnik mający wpływ na retencyjność personelu. Najbardziej popularne są programy opcji na akcje (… plan – …), programy nabycia akcji (… plan – …) oraz programy akcji warunkowych/restrykcyjnych (… – RSU). Te różne programy mogą współwystępować w jednym przedsiębiorstwie. Mogą być skierowane do wszystkich pracowników, albo tylko do niektórych. Niektórzy pracownicy mogą uczestniczyć we wszystkich programach, a inni tylko w niektórych. Do jednych może przystąpić w zasadzie każdy pracownik, a do innych zapraszani są tylko wybrani pracownicy. Zgodnie z założeniami Planu, został on stworzony w celu stworzenia wspólnoty interesów pomiędzy Grupą X. a pracownikami spółek wchodzących w jej skład (w tym Pana), a także w celu zwiększeniu ich motywacji i stabilności zatrudnienia. Plan … spełnia zatem powyższe kryteria, poprzez powiązanie interesu i gratyfikacji finansowych Uczestników, w tym Pana, z interesem Spółki. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Plan został zatwierdzony przez Komitet i przez uchwałę akcjonariuszy – czyli uchwałą organu będącego odpowiednikiem walnego zgromadzenia akcjonariuszy polskich spółek handlowych. Oznacza to, że przesłanka otrzymywania przychodów z akcji w związku z uczestnictwem w programie motywacyjnym, jest spełniona.

2.Uczestnicy Planu są uprawnieni do nabycia akcji (a nie np. wypłat pieniężnych). W przypadku Planu organizowanego przez Spółkę amerykańską, przesłanka ta jest spełniona, bowiem Pan, jako uczestnik planu nabywa akcje Spółki amerykańskiej. W okresie między upływem okresu restrykcji a sprzedażą akcji, Pan staje się ich pełnoprawnym właścicielem (z zachowaniem wszystkich praw akcjonariusza). Przed upływem okresu restrykcji nie może Pan sprzedać posiadanych akcji, ale ma prawo do dywidendy. Nie ma zatem wątpliwości, iż jest Pan uprawniony do nabycia akcji. Zatem, również ta przesłanka odroczenia opodatkowania jest spełniona.

3.Akcje są wyemitowane przez spółkę mającą siedzibę w kraju, z którym Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania. W przypadku Planu, w którym Pan uczestniczy, również ta przesłanka jest spełniona, ponieważ uczestnicy są uprawnieni do nabycia akcji Spółki amerykańskiej z siedzibą w USA. Polska i USA podpisały Umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania – Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178).

4.Akcje są wyemitowane przez będącą organizatorem Planu spółkę akcyjną, będącą pracodawcą uczestników programu lub spółkę w stosunku do niej dominującą na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości. Zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, za jednostkę dominującą uznaje się jednostkę będącą spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym, sprawującą kontrolę nad jednostką zależną, w szczególności:

a)posiadającą bezpośrednio lub pośrednio większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej, także na podstawie porozumień z innymi uprawnionymi do głosu, wykonującymi prawa głosu zgodnie z wolą jednostki dominującej, lub

b)będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej w sposób samodzielny lub przez wyznaczone przez siebie osoby lub jednostki na podstawie umowy zawartej z innymi uprawnionymi do głosu, posiadającymi na podstawie statutu lub umowy spółki, łącznie z jednostką dominującą, większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym, lub

c)będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do powoływania i odwoływania większości członków organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących tej jednostki zależnej, lub

d)będącą udziałowcem jednostki zależnej, której więcej niż połowę składu organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących w poprzednim roku obrotowym, w ciągu bieżącego roku obrotowego i do czasu sporządzenia sprawozdania finansowego za bieżący rok obrotowy stanowią osoby powołane do pełnienia tych funkcji w rezultacie wykonywania przez jednostkę dominującą prawa głosu w organach tej jednostki zależnej, chyba że inna jednostka lub osoba ma w stosunku do tej jednostki zależnej prawa, o których mowa w lit. a, c lub e, lub

e)będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej, na podstawie umowy zawartej z tą jednostką zależną albo statutu lub umowy tej jednostki zależnej.

Biorąc pod uwagę, że Spółka Amerykańska sprawuje kontrolę nad jednostką zależną, głównie poprzez pośrednie posiadanie większości ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej, także na podstawie porozumień z innymi uprawnionymi do głosu, wykonującymi prawa głosu zgodnie z wolą jednostki dominującej, uznać należy, że Spółka amerykańska jest Spółką dominującą dla Spółki polskiej. Zatem, przesłankę powyższą należy uznać za spełnioną.

5. Uczestnikami Planu są pracownicy lub osoby uzyskujące od Spółki świadczenia na podstawie umów cywilnoprawnych Przesłanka ta jest spełniona, ponieważ Plan jest adresowany do wszystkich etatowych pracowników spółek należących do Grupy X. w tym – Spółki polskiej. Pan jest etatowym pracownikiem Spółki od 2 stycznia 1998 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, uzasadnione jest Pana stanowisko, zgodnie z którym w związku z uczestnictwem w …, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu z tytułu akcji nabytych (w tym za Składkę Pracodawcy) powstanie dla Pana – w wyniku zastosowania art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT – dopiero w momencie sprzedaży nabytych akcji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT.

Na zakończenie, podkreślił Pan, iż Jego stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne wydane w niedawnym czasie w podobnych stanach faktycznych (tzn. w stosunku do funkcjonujących na podobnych zasadach programach motywacyjnych organizowanych przez spółki amerykańskie). Dla przykładu, pragnie Pan powołać: interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 czerwca 2021 r., nr 0115-KDIT1.4011.268.2021.1.MT, interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 października 2022 r, nr 0114-KDIP3-1.4011.683.2022.1.MZ.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie z art. 9 ust. 1 powyższej ustawy:

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 powołanej ustawy:

W myśl art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy,

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2b ww. ustawy:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne lub częściowo odpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W uzupełnieniu wniosku wyjaśnił Pan, że wniosek ORD-IN dotyczy stanu prawnego po wejściu w życie modyfikacji ustawy PIT dotyczącej opodatkowania programów motywacyjnych jako potencjalnych zysków kapitałowych, tj. przepisów ustawy, która weszła w życie w 2018 r.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle art. 24 ust. 11a ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 24 ust. 11b powołanej ustawy:

Zgodnie z art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 3 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 646):

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 12a ww. ustawy:

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że o programie motywacyjnym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można mówić, gdy:

• jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,
• podatnik uzyskuje od spółki świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście),
• w wyniku programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,
• podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek,
• dochód jest uzyskany przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przepis art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że definiując program motywacyjny ustawodawca miał na celu dopuszczenie wszelkich form faktycznego objęcia lub nabycia akcji przez osoby uprawnione.

Zatem, w niniejszej sprawie:

• … jest pracowniczym programem motywacyjnym opartym na akcjach, adresowanym do pracowników spółek z Grupy X. (w tym do Wnioskodawcy jako pracownika zatrudnionego w X. Sp. z o.o.,
• Prawo do uczestnictwa w Planie mają wszyscy etatowi pracownicy Spółki.
• plan … jest systemem wynagradzania utworzonym na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki amerykańskiej – organu będącego odpowiednikiem walnego zgromadzenia w polskich spółkach akcyjnych;
• Spółka Y. jest spółka akcyjną;
• Spółka Y. jest jednostką dominującą w rozumieniu ustawy o rachunkowości w stosunku do X. Sp. z o.o.;
• Spółka amerykańska – Y. ma siedzibę na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania (Stany Zjednoczone).

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że opisany we wniosku Program będzie spełniał przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc zasady opodatkowania określone w tych regulacjach znajdą zastosowanie w niniejszej sprawie.

Tym samym, podlegający opodatkowaniu przychód po Pana stronie powstanie dopiero w momencie sprzedaży akcji objętych w ramach Programu. Przychód ten należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy:

W myśl art. 17 ust. 1ab pkt 1 omawianej ustawy:

Zatem, odpłatne zbycie akcji objętych w ramach opisanego programu motywacyjnego będzie zaliczone do źródła przychodów – kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 30b ust. 5 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30b ust. 6 pkt 1 ww. ustawy:

W myśl art. 45 ust. 1a pkt 1 omawianej ustawy:

Stosownie do art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy:

Reasumując, przychód po Pana stronie powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia przez Pana Akcji Spółki, zgodnie z dyspozycją art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, po Pana stronie powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy. W takim przypadku, rozliczenie uzyskanych przez Pana dochodów następuje w drodze samoopodatkowania, w stosownym zeznaniu rocznym, składanym za rok podatkowy, w którym dokona Pan odpłatnego zbycia akcji.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

·zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem interpretacji indywidualnej – w ramach zakresu żądania wynikającego z wniosku – była wyłącznie ocena skutków podatkowych związanych z nabywaniem i zbywaniem akcji; rozstrzygnięcie nie uwzględnia innych ewentualnych przysporzeń majątkowych (np. przychodów z dywidend).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).