Interpretacja indywidualna z dnia 4 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.620.2018.10.EW

Prawo do odliczenia całości podatku naliczonego wykazanego na fakturach pierwotnych niezależnie od tego czy zastosowane w nich ceny będą uwzględniać należny Spółce rabat bezwarunkowy oraz okresu w którym należy skorygować odliczony podatek naliczony z wystawionych faktur pierwotnych nieuwzgledniających udzielonego Spółce rabatu bezwarunkowego.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1)ponownie rozpatruję sprawę z Państwa wniosku z 28 września 2018 r. (wpływ 5 października 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 marca 2023 r. sygn. akt I FSK 173/20 (data wpływu orzeczenia - 25 maja 2023 r.), i wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 25 października 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 334/19;

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 października 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 września 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całości podatku naliczonego wykazanego na fakturach pierwotnych niezależnie od tego czy zastosowane w nich ceny będą uwzględniać należny Spółce rabat bezwarunkowy oraz okresu w którym należy skorygować odliczony podatek naliczony z wystawionych faktur pierwotnych nieuwzgledniających udzielonego Spółce rabatu bezwarunkowego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka planuje prowadzenie działalności polegającej na sprzedaży detalicznej artykułów FMCG (artykuły szybkozbywalne i szybkorotujące, np.: artykuły spożywcze, kosmetyki, chemia gospodarcza, wyroby tytoniowe, alkohole) poprzez sieć placówek handlowych. Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Spółka będzie dokonywać zakupu różnego rodzaju towarów od dostawców krajowych (dalej: „Dostawcy” lub „Sprzedawcy”), które następnie będą sprzedawane (sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT). Czynności dostawy towarów od Sprzedawców udokumentowane będą wystawianymi przez nich fakturami (dalej: „faktury pierwotne”) z zastosowaniem stawek podatku zgodnie z obowiązującymi przepisami. Na podstawie faktur pierwotnych Spółka będzie pomniejszać kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów. Spółka otrzyma fakturę pierwotną nie wcześniej niż w miesiącu powstania obowiązku podatkowego od tej dostawy, czyli nie wcześniej niż w miesiącu dostawy. Spółka nie przewiduje stosowania zaliczek/przedpłat.

Umowy handlowe czy też porozumienia zawierane przez Spółkę ze Sprzedającymi będą zawierały postanowienia dotyczące przyznawania Spółce tzw. rabatów bezwarunkowych w związku z dostawą towarów. Rabaty bezwarunkowe będą należne od ceny określonej w umowie, już od pierwszej dostarczonej/zakupionej jednostki towaru, niezależnie od wolumenu zrealizowanych dostaw, czy też wypełnienia innych warunków umowy (dalej: „rabat bezwarunkowy”). Rabat bezwarunkowy będzie mógł zostać określony jako procent ustalonej w umowie ceny lub procent od wartości jednorazowej transakcji (rabat procentowy), albo jako kwota upustu przypadająca na każdą zakupioną jednostkę towaru lub kwota upustu przypadająca na jednorazową transakcję (rabat kwotowy). Rabaty (ich wartość oraz rodzaj: kwoty czy procentowy) mogą być różne dla różnych dostarczanych towarów. Nie każdy dostarczany do Spółki towar musi być objęty takim rabatem. Umowy z Dostawcami nie przewidują rabatów w wysokości 100%.

Wnioskodawca w przypadku wystąpienia rabatu bezwarunkowego będzie mógł pomniejszyć bieżące płatności dla Dostawcy o stosowną kwotę, stanowiącą równowartość należnego już w momencie dostawy. Tym samym, płatności dokonywane przez Wnioskodawcę będą uwzględniać udzielone przez Dostawców kwoty rabatów, co w praktyce oznacza, że Spółka może już pomniejszyć kwotę płatności z faktury pierwotnej, której dany rabat dotyczy.

W chwili otrzymania konkretnej faktury pierwotnej Spółka będzie dysponować wiedzą, o tym, że cena transakcji uległa zmianie w związku z udzielonymi Spółce rabatami. O wyliczonej przez Wnioskodawcę kwocie rabatu co do zasady Spółka będzie informowała okresowo (np. miesięcznie, kwartalnie) Dostawców. Jeżeli Dostawca nie uwzględnił kwoty rabatu w wystawionej fakturze pierwotnej, będzie miał obowiązek wystawić fakturę korygującą na kwotę udzielonego Spółce rabatu. Sprzedawcy będą mogli wystawić faktury korygujące do pojedynczych faktur lub tzw. zbiorcze faktury korygujące, obejmujące wszystkie faktury w danym okresie, od których należał się rabat. Jeśli kalkulacja wartości rabatu dokonana przez Dostawcę na wystawionej fakturze korekcie będzie prawidłowa, Spółka zaakceptuje taką fakturę korygującą. Jeśli kwoty rabatu wykazane na fakturach korygujących wystawionych przez Dostawców nie zostały wcześniej pomniejszone przez Spółkę z bieżącymi płatnościami, podlegać będą one odpowiedniemu potrąceniu po ujęciu tych faktur korygujących w księgach Spółki.

Jak zostało wskazane na wstępie, czynności dostawy towarów od Dostawców są udokumentowane wystawianymi przez nich fakturami pierwotnymi. Na podstawie tych faktur Spółka planuje dokonywać pomniejszenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów (dokumentujących faktycznie zrealizowane dostawy) od całej pozycji zawierającej cenę, także wówczas gdy cena nie uwzględnia należnej kwoty rabatu bezwarunkowego.

Jednocześnie, Wnioskodawca będzie zmniejszać kwoty podatku naliczonego w związku z udzielonymi przez Dostawców rabatami w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę korygującą (Spółka zakłada, że otrzyma wszystkie wystawione dla niej faktury korygujące). Spółka zakłada, że Dostawcy nie będą wystawiać faktur z informacją o stosowaniu tzw. metody kasowej.

Pytania

1. Czy w przypadku udzielenia Spółce rabatu bezwarunkowego, Spółka będzie miała prawo do odliczenia całości podatku naliczonego wykazanego na fakturach pierwotnych otrzymanych od Dostawców, niezależnie od tego czy zastosowane w nich ceny będą uwzględniać należny Spółce rabat bezwarunkowy?

2. Czy obowiązek skorygowania odliczonego podatku naliczonego w wystawionych przez Dostawców fakturach pierwotnych (o ile nie uwzględniały one udzielonego Spółce rabatu bezwarunkowego) powstanie w okresie, w którym Spółka otrzyma faktury korygujące, w których zostanie wykazana kwota tego rabatu?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Spółka będzie miała prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur pierwotnych dokumentujących dostawę towarów, niezależnie od tego czy zastosowane w nich ceny będą uwzględniać należny Spółce rabat.

Jednocześnie, prawo do odliczenia podatku naliczonego nie będzie w żaden sposób uzależnione od tego, czy faktura pierwotna zostanie przez Wnioskodawcę zapłacona w całości, czy tylko w części, po potrąceniu z niej należnego Spółce rabatu.

Ad 2

Obowiązek skorygowania odliczonego wcześniej podatku naliczonego wykazanego w fakturach pierwotnych wystawionych przez Dostawców powstanie w okresie, w którym Spółka otrzyma fakturę korygującą dokumentującą udzielony rabat.

Własne stanowisko w sprawie - uzasadnienie

Ad 1

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 wskazanej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Ponadto, w świetle art. 86 ust. 10b ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Zatem, aby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług w stosunku do tych transakcji powinny być spełnione łącznie dwa warunki:

• podatnik powinien być w posiadaniu faktury wystawionej przez dostawcę/usługodawcę;
• po stronie dostawcy/usługodawcy powinien powstać obowiązek podatkowy w związku z dokonaną dostawą towarów / świadczeniem usług na rzecz podatnika.

W świetle powyższego z faktem nabycia przez podatnika towarów i usług zasadniczo wiąże się prawo do obniżenia należnego podatku VAT o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, które to prawo materializuje się jednak dopiero w momencie, gdy podatnik otrzyma fakturę, a po stronie dostawcy/usługodawcy powstanie obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy w odniesieniu do powołanych przepisów ustawy o VAT stwierdzić należy, że wskazane przesłanki uprawniające Spółkę do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur pierwotnych otrzymywanych od Dostawców zostaną spełnione. Wnioskodawca, jest bowiem czynnym podatnikiem VAT i dokonuje zakupu towarów, które są następnie wykorzystywane do wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT (do celów prowadzonej działalności gospodarczej).

Spółka będzie miała prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur pierwotnych (nawet jeśli taka faktura nie zawiera udzielonego Spółce rabatu) w momencie ich otrzymania, gdyż do dostawy dojdzie najpóźniej w tym momencie, w którym Spółka otrzyma fakturę. Wnioskodawca będzie więc spełniał warunki realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, tzn. będzie w posiadaniu faktury oraz w stosunku do danej dostawy towarów powstanie obowiązek podatkowy. Kwota podatku naliczonego również została zdefiniowana w przepisach ustawy o VAT (art. 86 ust. 2) i właśnie taką kwotę Spółka będzie mogła „odliczyć”, gdyż na Dostawcach będzie ciążył obowiązek podatkowy do uiszczenia kwoty podatku wykazanych na fakturach (w szczególności na podstawie art. 108 ust. 2 ustawy o VAT). Zatem wówczas, nawet w sytuacji, w której Dostawca nie uwzględnił rabatu w wystawionej fakturze pierwotnej i tym samym wykazał wyższą kwotę VAT należnego, Spółka odliczy tylko taką kwotę podatku, którą dostawca jest obowiązany wykazać (uiścić) do urzędu skarbowego.

Jak zostało wskazane powyżej, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT, który określa listę wyjątków pozbawiających podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy:

(a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

(b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością oraz

(c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności.

Zdaniem Spółki, w opisanej sytuacji w szczególności nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b) ustawy o VAT, gdyż otrzymane faktury pierwotne, w których nie wykazano udzielonych Spółce rabatów, w żaden sposób nie podają kwot niezgodnych z rzeczywistością. Co najwyżej, można twierdzić, że w przypadku, gdy rabat jest dokumentowany fakturą korektą, faktura pierwotna zawiera błędną cenę, ale ten błąd jest odpowiednio korygowany poprzez wystawienie faktury korygującej i taki sposób rozliczenia wynika również z zawartej przez strony umowy (wynika to również z art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT). Przyjęcie odmiennego stanowiska oznaczałoby, że taka faktura pierwotna (tj. faktura z błędnie podaną ceną/wartością/rabatem itp. i niezależnie od tego czy błąd jest in plus, czy też in minus) nigdy nie pozwalałaby na odliczenie VAT naliczonego (gdyż dana pozycja zawsze byłaby „niezgodna z rzeczywistością”). Poprawienie takiego błędu poprzez wystawienie faktury korygującej nic nie mogłoby zmienić, bo kwoty w fakturze pierwotnej pozostaną takie jakie były oryginalnie (pierwotnie) wskazane. Również należałoby uznać, że takie stanowisko byłoby ewidentnie łamiące przynajmniej zasadę proporcjonalności wynikającą z dyrektywy 2006/112, w świetle której błędy formalne nie mogą wpływać na ograniczenie prawa do odliczenia, o ile tylko nie wynika to z oszustwa podatkowego.

Sposób rozumowania Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie znajduje potwierdzenie w uchwale składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2012 r. (I FPS 2/12) wydanej na gruncie analogicznych przepisów ustawy o VAT obowiązujących w poprzednim stanie prawnym. Zgodnie z tą uchwałą: „W odniesieniu do rabatów (premii pieniężnych) nie zachodzi z zasady niebezpieczeństwo związane z fikcyjnymi czy też pustymi fakturami. (...) W odniesieniu do rabatów (premii pieniężnych) nie ma co do zasady zastosowania również art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b Ustawy. Nieskorzystanie przez podatnika z instytucji zmniejszenia podstawy opodatkowania (obrotu), a tym samym zmniejszenia wielkości zobowiązania podatkowego (lub zwiększenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym), nie daje podstawy do pozbawienia kontrahenta podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do tej części obrotu, która odpowiada wysokości udzielonego rabatu (premii pieniężnej)”.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Z przytoczonego powyżej przepisu regulującego zasady uwzględniania faktur zmniejszających kwotę podatku naliczonego wynika, iż zmniejszenie przez podatnika kwoty tego podatku powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę korygującą in minus. A zatem w analizowanym stanie faktycznym, Spółka będzie miała obowiązek skorygowania wcześniej odliczonej kwoty podatku naliczonego (z faktur pierwotnych) w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma fakturę korygującą na kwotę rabatu.

Na powyższe stanowisko nie ma wpływu fakt wcześniejszego uwzględnienia w płatnościach dokonywanych przez Spółkę kwoty udzielonego rabatu ani także to, czy rabat zostanie uwzględniony w płatności za fakturę pierwotną, czy też inną fakturę (faktury). W opinii Spółki, również nie wpływa na zmianę interpretacji przedstawianego zagadnienia fakt, że cena wynikającą z faktury korygującej będzie już ceną finalną, czy też będzie ona mogła jeszcze ulec określonym zmianom (zmniejszeniom).

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek z 28 września 2018 r. i wydałem interpretację indywidualną znak: 0114-KDIP1-1.4012.620.2018.2.AO, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 3 grudnia 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną

31 grudnia 2018 r. wnieśliście Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) Skarga wpłynęła do mnie 9 stycznia 2019 r.

Wnieśliście Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - wyrokiem z 25 października 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 334/19 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Organ 11 grudnia 2019 r. wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 28 marca 2023 r. sygn. akt I FSK 173/20 oddalił skargę kasacyjną Organu.

Akta sprawy wpłynęły do mnie 31 lipca 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku,
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”: Kwota podatku naliczonego

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi

Na podstawie art. 86 ust.10 ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 10b pkt 1 cyt. ustawy:

W myśl art. 86 ust. 19a ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 19b ww. ustawy:

Jak stanowi art. 88 ust. 3a pkt 4 cyt. ustawy:

Stosownie do treści art. 29a ust. 13 ustawy:

Na mocy art. 29a ust. 14 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy: W przypadku Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Według art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy: Faktura powinna zawierać:

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy: W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

Stosownie do treści art. 106j ust. 2 ustawy: W Faktura korygująca powinna zawierać:

Na mocy art. 106j ust. 3 ustawy:

W analizowanej sprawie istotą jest, prawo do odliczenia całości podatku naliczonego wykazanego na fakturach pierwotnych niezależnie od tego czy zastosowane w nich ceny będą uwzględniać należny Spółce rabat bezwarunkowy oraz okresu w którym należy skorygować odliczony podatek naliczony z wystawionych faktur pierwotnych nieuwzgledniających udzielonego Spółce rabatu bezwarunkowego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży detalicznej artykułów szybkozbywalnych i szybkorotujących Spółka będzie dokonywać zakupu różnego rodzaju towarów od dostawców krajowych, które następnie będą sprzedawane (sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT). Czynności dostawy towarów od Sprzedawców udokumentowane będą wystawianymi przez nich fakturami pierwotnymi z zastosowaniem stawek podatku zgodnie z obowiązującymi przepisami. Na podstawie faktur pierwotnych Spółka będzie pomniejszać kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów. Spółka otrzyma fakturę pierwotną nie wcześniej niż w miesiącu powstania obowiązku podatkowego od tej dostawy, czyli nie wcześniej niż w miesiącu dostawy. Spółka nie przewiduje stosowania zaliczek/przedpłat.

Umowy handlowe czy też porozumienia zawierane przez Spółkę ze Sprzedającymi będą zawierały postanowienia dotyczące przyznawania Spółce tzw. rabatów bezwarunkowych w związku z dostawą towarów. Rabaty bezwarunkowe będą należne od ceny określonej w umowie, już od pierwszej dostarczonej/zakupionej jednostki towaru, niezależnie od wolumenu zrealizowanych dostaw, czy też wypełnienia innych warunków umowy. Rabat bezwarunkowy będzie mógł zostać określony jako procent ustalonej w umowie ceny lub procent od wartości jednorazowej transakcji (rabat procentowy), albo jako kwota upustu przypadająca na każdą zakupioną jednostkę towaru lub kwota upustu przypadająca na jednorazową transakcję (rabat kwotowy). Rabaty (ich wartość oraz rodzaj: kwoty czy procentowy) mogą być różne dla różnych dostarczanych towarów. Umowy z Dostawcami nie przewidują rabatów w wysokości 100%. Wnioskodawca w przypadku wystąpienia rabatu bezwarunkowego będzie mógł pomniejszyć bieżące płatności dla Dostawcy o stosowną kwotę, stanowiącą równowartość należnego już w momencie dostawy. Tym samym, płatności dokonywane przez Wnioskodawcę będą uwzględniać udzielone przez Dostawców kwoty rabatów, co w praktyce oznacza, że Spółka może już pomniejszyć kwotę płatności z faktury pierwotnej, której dany rabat dotyczy. W chwili otrzymania konkretnej faktury pierwotnej Spółka będzie dysponować wiedzą, o tym, że cena transakcji uległa zmianie w związku z udzielonymi Spółce rabatami. O wyliczonej przez Wnioskodawcę kwocie rabatu co do zasady Spółka będzie informowała okresowo (np. miesięcznie, kwartalnie) Dostawców. Jeżeli Dostawca nie uwzględnił kwoty rabatu w wystawionej fakturze pierwotnej, będzie miał obowiązek wystawić fakturę korygującą na kwotę udzielonego Spółce rabatu. Sprzedawcy będą mogli wystawić faktury korygujące do pojedynczych faktur lub tzw. zbiorcze faktury korygujące, obejmujące wszystkie faktury w danym okresie, od których należał się rabat. Jeśli kalkulacja wartości rabatu dokonana przez Dostawcę na wystawionej fakturze korekcie będzie prawidłowa, Spółka zaakceptuje taką fakturę korygującą. Jeśli kwoty rabatu wykazane na fakturach korygujących wystawionych przez Dostawców nie zostały wcześniej pomniejszone przez Spółkę z bieżącymi płatnościami, podlegać będą one odpowiedniemu potrąceniu po ujęciu tych faktur korygujących w księgach Spółki.

Jak zostało wskazane, czynności dostawy towarów od Dostawców są udokumentowane wystawianymi przez nich fakturami pierwotnymi. Na podstawie tych faktur Spółka planuje dokonywać pomniejszenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów (dokumentujących faktycznie zrealizowane dostawy) od całej pozycji zawierającej cenę, także wówczas gdy cena nie uwzględnia należnej kwoty rabatu bezwarunkowego. Jednocześnie, Wnioskodawca będzie zmniejszać kwoty podatku naliczonego w związku z udzielonymi przez Dostawców rabatami w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę korygującą (Spółka zakłada, że otrzyma wszystkie wystawione dla niej faktury korygujące). Przy czym, jak wskazał Wnioskodawca nie każdy dostarczany do Spółki towar musi być objęty takim rabatem.

W sytuacji, jeśli faktura została wystawiona w jakiejś mierze wadliwie Wnioskodawca nie powinien być pozbawiany prawa do odliczenia podatku. Należy bowiem pamiętać, że nałożenie różnego rodzaju wymogów formalnych, które mogą całkowicie uniemożliwić wykonywanie prawa do odliczenia, jest wprost sprzeczne z prawem unijnym.

Zgodnie bowiem z orzeczeniem TSUE z 13 grudnia 2018 r. C-419/18 Mennica Wrocławska Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (LEX nr 2602828), w który to w punkcie 38 stwierdził, że „organy podatkowe nie mogą odmówić prawa do odliczenia VAT tylko na tej podstawie, że faktura nie spełnia przesłanek wymaganych w szczególności w art. 226 pkt 6 dyrektywy VAT, jeżeli dysponują one wszystkimi informacjami do zbadania, że są spełnione przesłanki materialne dotyczące tego prawa (wyroki: z dnia 15 września 2016 r., Barlis 06 - lnvestimentos Imobiliarios e Turisticos, C- 516/14, EU:C:2016:690, pkt 43; z dnia 21 listopada 2018 r„ Vadan, C-664/16, EU:C:2018:933, pkt 41)”. Według TSUE organy podatkowe „nie mogą ograniczyć się do zbadania samej faktury, ale muszą również uwzględnić dodatkowe informacje przedstawione przez tego podatnika (zob. podobnie wyrok z dnia 15 września 2016 r., Barlis 06 - lnvestimentos Imobiliarios e Turisticos, C-516/14, EU:C:2016:690, pkt 44-46)” (postanowienie TSUE C-419/18 pkt 39). Należy w tym miejscu zaznaczyć, że Trybunał w pkt 45 ww. postanowienia wskazał, że dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L06.347, dalej: „dyrektywa 112”) wskazuje w sposób niebudzący wątpliwości przesłanki powstania prawa do odliczenia. W dyrektywie 112 wskazane są również przesłanki formalne, do których należy posiadanie odpowiednio sporządzonej faktury.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest ograniczone do kwoty faktycznie zapłaconej, w szczególności podstawy do takiego ograniczenia nie daje art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b ustawy o VAT. W opisanej sytuacji rabat powinien być dokumentowany fakturą pierwotną, ale ta błędnie nie obejmie rabatu, jednak taki błąd może być odpowiednio poprawiony poprzez wystawienie faktury korygującej - jako pomyłka w cenie.

Odliczenie podatku od towarów i usług jest niedopuszczalne w sytuacjach określonych w art. 88 ust. 3 ustawy o VAT, przy czym wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia należy traktować w sposób ścisły tzn. muszą one wynikać wprost z przepisów ustawy. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”, „Trybunał”) w swoich orzeczeniach niejednokrotnie podkreślał konieczność stosowania się do zasady neutralności, takie stanowisko wyraził między innymi w swoim wyroku z 15 września 2019 r. w sprawie Senatex GmbH przeciwko Finanzamt Hannover-Nord (ZOTSiS 2016, nr 9, poz. 1-691): „(...) prawo do odliczenia przewidziane w art. 167 i nast. dyrektywy 2006/112 stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu oraz że przysługuje w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku. System odliczeń - jak zostało przypomniane w pkt 27 niniejszego wyroku - ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT należnego bądź zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (...) podstawowa zasada neutralności podatku VAT wymaga, aby prawo do odliczenia podatku naliczonego zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek materialnych, nawet jeśli podatnicy nie spełnili niektórych wymogów formalnych (...)”.

Jednakże w sytuacjach określonych ustawowo w art. 88 ust. 3 ustawy o VAT, w których odliczenie podatku jest niedopuszczalne nie zawiera w sobie sytuacji wykazania błędnej stawki podatku od towarów i usług dla prawidłowo, w pełni, zgodnie z umową i legalnie dostarczonych towarów lub wykonanych usług.

Przepisy ustawy o VAT nie przewidują dodatkowych warunków dokonania odliczenia kwoty podatku naliczonego, w szczególności nie wskazują one, że nabywca ma prawo do odliczenia podatku tylko i wyłącznie w odniesieniu do zapłaconej ceny. W opisie zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku wskazano, że metoda kasowa nie będzie stosowana. Wnioskodawca zapłaci z pierwotnej faktury tyle ile jest należne, a więc po pomniejszeniu o kwotę należnego jej, ale nieuwzględnionego w pierwotnej fakturze, rabatu.

W konsekwencji uznać należy, że Wnioskodawca mimo błędnego niewskazania w fakturze pierwotnej rabatu należnego ma prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nie ulega wątpliwości, że transakcja opodatkowana zaistniała i wykreowała podatek należny i naliczony, a co więcej błąd popełnił dostawca Wnioskodawcy, a nie sam Wnioskodawca.

W sytuacji, jeśli faktura została wystawiona w jakiejś mierze wadliwie podatnik nie powinien być pozbawiany prawa do odliczenia.

W orzecznictwie Trybunału pojawiają się jednak przypadki, kiedy to niespełnienie formalnych przesłanek ustępuje na korzyść podatnika, gdy spełnione są materialne przesłanki zwolnienia. Jak wskazuje TSUE, sankcjonowanie z tytułu nieprzestrzegania przez podatnika tych formalnych przesłanek odmową prawa do odliczenia wykracza poza to, co jest niezbędne do realizacji celu polegającego na zapewnieniu prawidłowego stosowania tych przesłanek, w sytuacji gdy prawo Unii nie stoi na przeszkodzie temu, by państwa członkowskie nakładały w odpowiednich przypadkach, jako sankcje za naruszenie wspomnianych przesłanek, grzywny lub kary pieniężne proporcjonalne do wagi naruszenia.

Obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. Ten przepis mocą art. 29a ust. 14 ma odpowiednie zastosowanie w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Art. 86 ust. 19a ustawy w związku z art. 29a ust. 14 tej ustawy, odnosi się wprost do korygowania omyłkowej kwoty na fakturze, co odpowiada opisowi zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.

Z ww. przepisów wynika, że Nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym dowiedział się o warunkach, na jakich transakcja została zrealizowana.

Jak wskazano we wniosku, Spółka będzie otrzymywać faktury korygujące i na ich podstawie dokonywać zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała fakturę korygującą, zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy, gdyż zajdą przesłanki wskazane w art. 29a ust. 14 ustawy.

Zatem obowiązek skorygowania odliczonego wcześniej podatku naliczonego wykazanego w fakturach pierwotnych wystawionych przez Dostawców powstanie w okresie, w którym Spółka otrzyma fakturę korygującą dokumentującą udzielony rabat.

Zatem Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm