Interpretacja indywidualna z dnia 5 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.362.2023.2.MM

Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, wartość niespłaconego zobowiązania z tytułu pożyczki udzielonej Spółce przez udziałowca, pozostającego zobowiązaniem Wnioskodawcy na dzień zakończenia likwidacji i wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców, będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 sierpnia 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w wyniku zakończenia likwidacji i wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców, wartość niespłaconego zobowiązania z tytułu pożyczki udzielonej Spółce przez udziałowca, pozostającego zobowiązaniem Wnioskodawcy na dzień zakończenia likwidacji Spółki, będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 września 2023 r. (wpływ 18 września 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest udzielanie pożyczek pieniężnych. Przy czym, obecnie Wnioskodawca nie prowadzi aktywnie działalności gospodarczej, w tym nie udziela nowych pożyczek. Działalność Wnioskodawcy ogranicza się do administrowania wierzytelnościami z tytułu pożyczek udzielonych przez Wnioskodawcę w przeszłości. Termin płatności wszystkich wierzytelności pożyczkowych Wnioskodawcy upłynął, a zdecydowana większość takich wierzytelności jest obecnie przedawniona. Wierzytelności te nie przedstawiają więc żadnej wartości rynkowej i dla celów bilansowych zostały one spisane i nie są prezentowane jako jakiekolwiek aktywo Spółki. Spółka nie posiada także żadnych innych aktywów o istotnej wartości rynkowej.

Jednocześnie Wnioskodawca posiada nieprzedawnione zobowiązanie z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez jedynego udziałowca Spółki, tj. spółkę z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Na wartość zobowiązania Spółki wobec udziałowca składa się wartość otrzymanej pożyczki (kapitał) oraz naliczone i nie zapłacone przez Spółkę odsetki. Spółka nie posiada środków pieniężnych, ani innych aktywów umożliwiających jej uregulowanie tego zobowiązania.

W związku z brakiem majątku i perspektyw na dalsze prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę, udziałowiec Spółki zamierza ją zlikwidować i przeprowadzić w tym celu postępowanie likwidacyjne. W związku z tym, że Spółka nie posiada aktywów umożliwiających jej uregulowanie zobowiązania pożyczkowego wobec jej udziałowca, zobowiązanie to nie zostanie spłacone i Spółka zostanie zlikwidowana z istniejącym i niespłaconym zobowiązaniem wobec udziałowca. Orzecznictwo sądowe dopuszcza bowiem możliwość wykreślenia spółki z o. o. z rejestru po zakończonej likwidacji w sytuacji, w której posiada ona niezaspokojone zobowiązania, ale nie prowadzi żadnych interesów i nie posiada majątku oraz nie istnieje realna możliwość zaspokojenia wierzycieli.

Sąd Najwyższy wskazał w jednym z rozstrzygnięć, iż "możliwe jest wykreślenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z rejestru handlowego także wtedy, jeżeli nie ma ona majątku pozwalającego na wypełnienie w toku postępowania likwidacyjnego wszystkich jej zobowiązań i pozostaną one niezaspokojone" (postanowienie Sądu Najwyższego z 20 września 2007 r. sygn. akt II CSK 240/07).

Zobowiązanie Spółki wobec jej udziałowca przestanie więc istnieć wraz z ustaniem bytu prawnego samej Spółki, w momencie wykreślenia jej z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (KRS).

W piśmie z 18 września 2023 r. wskazali Państwo, że Spółka zostanie zlikwidowana z istniejącym i niespłaconym zobowiązaniem wobec udziałowca. Zobowiązanie Spółki wobec jej udziałowca przestanie więc istnieć wraz z ustaniem bytu prawnego samej Spółki, w momencie wykreślenia jej z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (KRS). Przed likwidacją Spółki udziałowiec nie będzie podejmował żadnych działań skutkujących zwolnieniem Spółki z ciążącego na niej zobowiązania, w tym nie zwolni Spółki z długu na mocy art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1963 r. Kodeks cywilny, zgodnie z którym „zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje”.

Pytanie

Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, wartość niespłaconego zobowiązania z tytułu pożyczki udzielonej Spółce przez udziałowca, pozostającego zobowiązaniem Wnioskodawcy na dzień zakończenia likwidacji i wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców, będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, wartość niespłaconego zobowiązania z tytułu pożyczki udzielonej Spółce przez udziałowca, pozostającego zobowiązaniem Wnioskodawcy na dzień zakończenia likwidacji i wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców, nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Dochodem ze źródła przychodów (winno być: dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f), zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, jest natomiast nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia przychodu. W art. 12 ust. 1, ustawa o CIT wskazuje jedynie katalog przysporzeń, które mogą stanowić przychód podlegający opodatkowaniu. Zdaniem, Wnioskodawcy likwidacja Spółki z istniejącym i niespłaconym zobowiązaniem, nie skutkuje jednak dla Spółki żadnym przysporzeniem, które mogłoby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przepis art. 12 ust. 1 pkt ustawy o CIT wskazuje, że przychodami są m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Likwidacja Spółki z zobowiązaniem nie skutkuje natomiast uzyskaniem przez Spółkę jakichkolwiek pieniędzy, czy też wartości pieniężnych. Likwidacja Spółki nie skutkuje także powstaniem przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym, przychodem podatkowym jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Likwidacja Spółki z istniejącym zobowiązaniem Spółki wobec udziałowca, nie skutkuje bowiem otrzymaniem przez Spółkę jakiegokolwiek świadczenia w naturze, w tym otrzymaniem nieodpłatnie rzeczy lub praw. Likwidacja Spółki skutkuje jedynie utratą bytu prawnego przez Spółkę. W momencie wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców KRS, Spółka przestanie istnieć i tym samym przestanie istnieć zobowiązanie, ponieważ wraz z ustaniem bytu prawnego Spółki, nie będzie dłużnika zobowiązanego do uregulowania zobowiązania. Ustanie bytu prawnego Spółki i tym samym ustanie zobowiązania nie może być uznane za jakiekolwiek świadczenie na rzecz Spółki skutkujące powstaniem przysporzenia po stronie Spółki. Na skutek likwidacji Spółki i jej wykreślenia z rejestru przedsiębiorców KRS, Spółka przestanie bowiem istnieć i jako podmiot nieistniejący nie może być beneficjentem jakiegokolwiek przysporzenia skutkującego powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Przepisy ustawy o CIT, w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a), przewidują także, że przychodem podlegającym opodatkowaniu, jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów). W przypadku likwidacji Spółki z istniejącym zobowiązaniem, nie dojdzie jednak do umorzenia lub przedawnienia zobowiązania, w związku z tym, nie dojdzie też do powstania przychodu podatkowego na podstawie tego przepisu. Przepisy ustawy o CIT nie definiują, co należy rozumieć pod pojęciem "umorzenie zobowiązania”. Według definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego PWN, pojęcie "umorzenie" oznacza zrezygnowanie całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych. Umorzenie w rozumieniu językowym odpowiada więc instytucji zwolnienia z długu uregulowanej w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, zgodnie z którym „zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje”. Zwolnienie z długu (umorzenie) wymaga więc aktywnego działania wierzyciela i zawarcia umowy pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem, w której z jednej strony wierzyciel wyrazi wolę zwolnienia dłużnika z długu (umorzenia zobowiązania), a z drugiej strony dłużnik przyjmie takie zwolnienie z długu, tj. wyrazi zgodę na umorzenie istniejącego zobowiązania. W przypadku braku zgody dłużnika na zwolnienie z długu, nie dochodzi do umorzenia zobowiązania. Uwzględniając powyższe, należy wskazać, że w związku z likwidacją Spółki nie dojdzie do zawarcia pomiędzy Spółką, a jej udziałowcem (wierzycielem) żadnej umowy, która mogłaby skutkować zwolnieniem Spółki z długu (umorzeniem zobowiązania). Wierzyciel, ani Spółka nie podejmą żadnych działań, które skutkowałyby umorzeniem zobowiązania. Wierzyciel nie zamierza bowiem zwalniać Spółki z długu. W związku z tym, zobowiązanie Spółki nie ulegnie umorzeniu, lecz będzie istniało do momentu likwidacji Spółki. W momencie likwidacji Spółki i ustania jej bytu prawnego na skutek wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców KRS, zobowiązanie Spółki będzie cały czas istniało. Zobowiązanie przestanie istnieć dopiero z momentem wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców KRS, ponieważ w tym momencie przestanie istnieć dłużnik (Spółka) zobowiązany do uregulowania zobowiązania. W konsekwencji, Spółka utraci byt prawny będąc dłużnikiem z tytułu zobowiązania wobec udziałowca. Nie można więc uznać, że w związku z likwidacją Spółki dojdzie do umorzenia zobowiązania, które mogłoby skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Zdaniem Wnioskodawcy, likwidacja Spółki z istniejącym zobowiązaniem, w żaden sposób nie będzie skutkowała spełnieniem jakiegokolwiek z pozostałych, uregulowanych w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przypadków i zdarzeń skutkujących powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Reasumując, biorąc pod uwagę, że likwidacja Spółki z istniejącym i niespłaconym zobowiązaniem nie została wymieniona w katalogu zdarzeń skutkujących powstaniem przychodu podatkowego i jednocześnie, nie skutkuje ona powstaniem żadnego przysporzenia majątkowego dla Spółki, należy uznać, że wartość niespłaconych zobowiązań z tytułu pożyczki udzielonej Spółce przez udziałowca, pozostających u Wnioskodawcy na dzień zakończenia likwidacji i wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców, nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Należy przy tym wskazać, że podobne stanowisko, zgodnie z którym likwidacja spółki z niespłaconym zobowiązaniem nie skutkuje powstaniem dla takiej spółki (podatnika) przychodu podlegającego opodatkowania zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w licznych interpretacjach indywidualnych. Takie stanowisko zostało zajęte przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

- z dnia 14 marca 2023 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.15.2023.1.MKO,

- z dnia 9 lutego 2023 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.894.2022.1.PC,

- z dnia 14 października 2022 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.111.2022.1.RK,

- z dnia 14 lutego 2022 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.590.2021.1.MKU.

- z dnia 27 sierpnia 2021 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.175.2021.1.ASK,

- z dnia 6 kwietnia 2021 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.37.2021.1.KL,

- z dnia 1 kwietnia 2021 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.52.2021.1.AG,

- z dnia 12 lutego 2021 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.421.2020.2.OK.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego(…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.