Interpretacja indywidualna z dnia 19 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.488.2023.2.PS

Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przychodu z tytułu czynszu dzierżawnego (dzierżawa gospodarstwa rolnego innemu rolnikowi na cele rolnicze).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie konieczności opodatkowania przychodu uzyskiwanego z tytułu dzierżawy gruntów rolnych – jest prawidłowe jednak z innych względów niż wskazane we wniosku.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 31 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie konieczności opodatkowania przychodu uzyskiwanego z tytułu dzierżawy gruntów rolnych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – 7 września 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Od 2015 r. jest Pan właścicielem gospodarstwa rolnego, które odziedziczył Pan w drodze postępowania spadkowego. Gospodarstwo to spełnia kryteria gospodarstwa rolnego w myśl art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym.

Od momentu kiedy stał się Pan właścicielem gospodarstwa rolnego, oddał Pan grunty orne (17,72,ha) w dzierżawę rolnikowi, posiadającemu gospodarstwo rolne, który uprawiał i uprawia Pana ziemię, jak również swoją, w tradycyjny sposób, tzn. uprawi zboża. Prowadzi on obecnie produkcję rolną i nie zamierza przeprofilować prowadzonej produkcji rolnej. Pozyskane ziarno zbóż z własnego gospodarstwa, jak również z areału wydzierżawionego, wykorzystuje do tradycyjnego chowu zwierząt – tuczniki, bydło opasowe.

Wydzierżawione grunty zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako grunty orne oraz łąki trwałe.

Gospodarstwo rolne stanowi Pana majątek prywatny.

Od uzyskanego od rolnika czynszu dzierżawnego płacił Pan podatek w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5% (PIT-28), traktując pozyskaną kwotę jako przychód.

W okresie, którego dotyczy wniosek nie prowadził Pan pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z umowy dzierżawy nieruchomości wynika bezpośrednio, że wydzierżawiona ziemia była, jest i będzie wykorzystywana do tradycyjnej gospodarki rolnej - uprawa zboża, okopowych, tradycyjny chów zwierząt - tuczniki, bydło opasowe.

Pana wniosek dotyczy lat 2017, 2018, 2019, 2020, 2021, 2022.

Pytanie

Czy w Pana przypadku ma zastosowanie treść art. 2 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uzyskany przez Pana przychód z tytułu przedmiotowej dzierżawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem dzierżawa gruntów rolnych stanowiących część gospodarstwa rolnego przeznaczonych na cele rolnicze (tradycyjna uprawa zbóż) nie podlega opodatkowaniem podatkiem PIT, tzn. podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie stanowi przychodów z działalności rolniczej w rozumieniu prawa podatkowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe jednak z innych względów niż wskazane we wniosku.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Działalnością rolniczą – zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 2 ww. ustawy – jest:

(…) działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

miesiąc – w przypadku roślin,

16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,

6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,

2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

–licząc od dnia nabycia.

Z powyższego przepisu wynika, że ustawodawca dla celów podatku dochodowego precyzuje wyraźnie, co należy rozumieć przez działalność rolniczą, a wyliczenie dokonane w tym przepisie ma charakter wyczerpujący.

Zgodnie z przedstawioną wyżej definicją działalności rolniczej podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce). Wszelkie inne przychody pośrednio związane z działalnością rolniczą, czy też powstające przy okazji prowadzenia działalności rolniczej – nie stanowią przychodów z tej działalności.

W związku z powyższym należy zauważyć, że sama dzierżawa gruntów stanowiących gospodarstwo rolne (bądź jego część) – choćby na cele rolnicze – nie spełnia definicji „działalności rolniczej” w rozumieniu cytowanego wyżej art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, na gruncie badanej sprawy, nie zachodzi zawarte w cytowanym wyżej art. 2 ust. 1 pkt 1 wyłączenie stosowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji należy zbadać, czy środki uzyskane z dzierżawy stanowią źródło przychodu podlegające opodatkowaniu.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy:

Źródłem przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Jak wynika z powyższego, do przychodów z najmu, podnajmu, dzierżawy i poddzierżawy ustawodawca zalicza między innymi dzierżawę gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Nie stanowi jednak źródła przychodów, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dzierżawa gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele rolnicze.

Przy określaniu zakresu wspomnianego wyżej wyłączenia z katalogu źródeł przychodów należy uwzględnić treść definicji gospodarstwa rolnego, sformułowanej w ustawie o podatku rolnym.

Zgodnie bowiem z treścią art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Za gospodarstwo rolne, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2020 r. poz. 333 ze zm.), uważa się:

Obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Przy czym, podkreślić należy, że nie każde grunty, które podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym wchodzą w skład gospodarstwa rolnego.

Zgodnie bowiem z uregulowaniami zawartymi w art. 1 powołanej ustawy o podatku rolnym:

Opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Aby takie grunty stanowiły gospodarstwo rolne muszą zostać spełnione wymogi postanowień powołanego już art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, tzn. musi to być obszar gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1ha lub 1 ha przeliczeniowy.

W związku z powyższym, aby przychód z najmu, podnajmu, dzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze nie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych to przedmiotem najmu, dzierżawy (czy też innych umów wymienionych w cytowanym art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) muszą być działy specjalne produkcji rolnej albo gospodarstwo rolne lub jego składniki i przedmiot ten musi być w wyniku zawartej umowy wykorzystywany na cele rolnicze.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że od 2015 r. jest Pan właścicielem gospodarstwa rolnego, które odziedziczył Pan w drodze postępowania spadkowego. Od momentu kiedy stał się Pan właścicielem tego gospodarstwa, oddał Pan grunty orne (17,72,ha) w dzierżawę rolnikowi, posiadającemu własne gospodarstwo rolne, który uprawiał i uprawia Pana ziemię, jak również swoją, w tradycyjny sposób, tzn. uprawi zboża. Prowadzi on obecnie produkcję rolną i nie zamierza przeprofilować prowadzonej produkcji rolnej. Pozyskane ziarno zbóż z własnego gospodarstwa, jak również z areału wydzierżawionego, wykorzystuje do tradycyjnego chowu zwierząt – tuczniki, bydło opasowe. Wydzierżawione grunty zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako grunty orne oraz łąki trwałe. Gospodarstwo rolne stanowi Pana majątek prywatny i co istotne - spełnia kryteria gospodarstwa rolnego w myśl art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. Z umowy dzierżawy wynika bezpośrednio, że wydzierżawiona ziemia była, jest i będzie wykorzystywana do tradycyjnej gospodarki rolnej - uprawa zboża, okopowych, tradycyjny chów zwierząt - tuczniki, bydło opasowe.

W konsekwencji dzierżawa opisanych we wniosku gruntów nie spełnia definicji „działalności rolniczej” w rozumieniu cytowanego uprzednio art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak w związku z tym, że wydzierżawiane grunty są przez dzierżawcę wykorzystywane na cele rolnicze – uzyskiwane przez Pana z tego tytułu przychody nie stanowią źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem przychód uzyskany przez Pana z tytułu przedmiotowej dzierżawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, Pana stanowisko, że

dzierżawa gruntów rolnych stanowiących część gospodarstwa rolnego przeznaczonych na cele rolnicze (tradycyjna uprawa zbóż) nie podlega opodatkowaniem podatkiem PIT, tzn. podatkiem dochodowym od osób fizycznych

jest więc prawidłowe jednak z innych względów niż wskazane we wniosku.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pani i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

•Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).