Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 18 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.542.2023.3.MG

Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

nieprawidłowe w części dotyczącej kwalifikacji uzyskanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (pytanie Nr 2),
prawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem (wpływ 23 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą od 2022 r. Obecnie świadczy Pan w praktyce usługi informatyczne (tj. usługi z zakresu IT) związane m.in. z działalnością badawczo-rozwojową w dziedzinie sztucznej inteligencji i komputerowego rozpoznawania obrazów, rozwojem i komercjalizacją rozwiązań technicznych w tym projektowanie, prototypowanie i opracowywanie oprogramowania m.in. działając na zlecenie spółki zarejestrowanej w Polsce (dalej jako: „Usługobiorca”). Posiada Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PIT”). W 2022 r. korzysta Pan z liniowej metody rozliczania podatku dochodowego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, według stawki 19%. Zakresem niniejszego wniosku objęte są usługi świadczone przez Pana od 2022 r.

Podstawę świadczenia wspomnianych powyżej usług stanowi zawarta z Usługobiorcą umowa. Przedmiotowe usługi związane są z projektami wewnętrznymi przygotowywanymi na potrzeby Usługobiorcy lub zewnętrznymi na potrzeby kontrahenta Usługobiorcy (dalej łącznie: „Projekty”, lub każdy z osobna: „Projekt”). Projekty dotyczą stworzenia nowego, autorskiego oprogramowania działającego osobno lub współdziałającego i komunikującego się z oprogramowaniem zaimplementowanym już wcześniej przez Usługobiorcę lub jego kontrahenta.

W ramach zawartej współpracy w praktyce świadczy Pan usługi polegające na:

tzw. rutynowych czynnościach programistycznych takich jak np. bieżące wsparcie, przygotowanie dokumentacji, testowanie oraz naprawa pojedynczych błędów (dalej: Bieżąca działalność programistyczna), nie skutkujących powstaniem odrębnych utworów w postaci programów komputerowych; oraz
działaniach zmierzających m.in. do tworzenia na rzecz Usługobiorcy (lub finalnie jego kontrahenta) innowacyjnych i autorskich dzieł stanowiących przedmiot ochrony prawa autorskiego w rozumieniu art. 74 Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „Ustawa o prawie autorskim”).

Szacunkowo większa część Pana działań w ramach opisywanej współpracy koncentruje się i koncentrować się będzie w przyszłości wokół drugiej z opisywanych powyżej czynności tj. w szczególności prac programistycznych realizowanych w zakresie technologii informatycznych (IT), które skutkują/skutkować mogą w przyszłości powstaniem nowych produktów w postaci programu komputerowego (dalej: „Prace rozwojowe”). Czynności te polegają głównie na opracowywaniu algorytmów i pisaniu nowego kodu źródłowego na potrzeby danego Projektu. W praktyce więc prowadzona przez Pana działalność stanowi działalność twórczą. Aby ten stan utrzymać, musi Pan stale rozwijać swoją wiedzę, tak aby być cały czas „na bieżąco” z nowościami technologicznymi. Dodatkowo musi Pan stale, dla każdego tworzonego oprogramowania rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając unikatowe koncepcje ich rozwiązania. Tylko w ten sposób jest on w stanie dostarczyć Usługobiorcy (lub jego kontrahentowi) produkt spełniający wszystkie oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania (oczywiście po uprzednim ich przetestowaniu). Świadczenie przedmiotowych usług wymaga zatem ciągłego poszerzania i zdobywania wiedzy, aby oprogramowanie, które dostarcza było jak najlepszej jakości. Dlatego też utwory powstałe w toku świadczenia tej części wspomnianych usług, stanowią dzieła oryginalne, w stosunku do których przysługują Panu pełne autorskie prawa majątkowe. Na mocy postanowień umowy zawartej z Usługobiorcą prawa te przechodzą na Usługobiorcę. Autorskie oprogramowanie tworzone i ewentualnie modyfikowane przez Pana w ramach Projektów, stanowi utwór/utwory podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 tejże ustawy). Zakresem niniejszego wniosku objęte są więc Pana twórcze działania, które dotyczą bezpośrednio prowadzonych przez Pana Prac rozwojowych wykonywanych celem wytworzenia przedmiotów chronionych prawami autorskimi (dochody z pozostałej części świadczonych przez Pana usług nie są zaliczane do tzw. ulgi IP Box). Prowadzone od 2022 r. przez Pana Prace rozwojowe są wykonywane w sposób zaplanowany i zorganizowany przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego - taki stan będzie również kontynuowany w przyszłości. Ze względu na istotę każdego Projektu, koncentrują się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Pana Usługobiorcy rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazują na Pana autorskich pomysłach wykonywanych w określonym celu - przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Usługobiorcy (lub jego kontrahenta) co do danej funkcjonalności czy całego oprogramowania. Prace takie obejmują przykładowo stworzenie projektu rozwiązania (zaprojektowanie algorytmu), przeprowadzenie testów, a także czynności programistyczne takie jak autorskie tworzenie kodu źródłowego oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wskazane prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością czy oryginalnością (nie stanowią rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie tzw. czynności utrzymania). W praktyce na co dzień musi Pan w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (np. matematyka czy statystyka) czy stosowanych (np. informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanego oprogramowania lub modułów/funkcjonalności. Każde nowe oprogramowanie, nową lub modyfikowaną funkcjonalność/moduł oraz postęp prac w ramach Projektu dokumentuje Pan na bieżąco w prowadzonej dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Co świadczy o prowadzeniu prac w sposób systematyczny, metodologiczny i kontrolowany, umożliwiający monitorowanie postępów wspomnianych powyżej Prac rozwojowych.

Za wykonywanie opisywanych we wniosku usług otrzymuje Pan wynagrodzenie miesięczne (sprecyzowane w ww. umowie), które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytwarzanych utworów. W tym miejscu pominięta została kwestia ewentualnych zwrotów wydatków poniesionych przez Pana związanych z realizacją niniejszej umowy (jako nieistotna z punktu widzenia niniejszego stanu), które mogą teoretycznie pojawić się na fakturze. Na fakturze wystawianej przez Pana wskazana jest, co do zasady, jedna pozycja obejmująca całość należnego Panu wynagrodzenia. Zgodnie z treścią zawartej umowy na całość wynagrodzenia składa się m.in. wynagrodzenie za świadczenie usług oraz wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich zależy od czasu świadczenia usług poświęconego na wykonanie prac, który skutkuje/skutkować będzie powstaniem ww. utworów (w związku z tym wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych - możliwe do wydzielenia z całości wynagrodzenia za świadczenie usług - obliczane jest jako współczynnik czasu poświęconego na tworzenie utworów podzielonego przez całkowitą liczbę świadczenia godzin świadczenia usług w danym miesiącu, co zostaje pomnożone przez ustalone wynagrodzenie miesięczne). Wynagrodzenie wypłacane jest, na podstawie ww. faktury, zgodnej z przedstawianym Usługobiorcy sprawozdaniem z wykonywania usług w danym miesiącu. We wskazanym sprawozdaniu/raporcie wyodrębniony jest czas poświęcony na świadczenie czynności określanych przez Pana jako Bieżącej działalności programistycznej od czasu poświęconego na świadczenie usług w ramach opisywanych przez Pana Prac rozwojowych (tj. ta druga część wynagrodzenia za usługi odpowiada wynagrodzeniu za przeniesienie praw autorskich do wytworzonych utworów). Wskazany powyżej czas i kwoty ujmowane są w prowadzonej przez Pana ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie, dzięki której jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych. Umożliwia to Panu w praktyce na każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe i na pozostałą Bieżącą działalność programistyczną oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności. Kwoty te mogą dla każdego z miesięcy być różne - w zależności od ilości poświęconego czasu na poszczególne działania.

Istota opisywanych usług skupia się na realizacji zadań związanych z Projektami, które zasadniczo dotyczą przygotowania oraz wdrożenia innowacyjnego oprogramowania w dziedzinie sztucznej inteligencji i komputerowego rozpoznawania obrazów dla inżynierii mechanicznej, handlu detalicznego, produkcji urządzeń medycznych i innych branż wymagających automatyzacji złożonych procesów. Prowadzone są również projekty badawcze związane z renderowaniem neuronowym oraz adaptacji międzydomenowej dla danych obrazowych, których celem jest zdobycie praktycznej wiedzy i metod efektywnego wykorzystania danych syntetycznych do treningu sztucznej inteligencji. Skutkuje to powstaniem produktów które są dużo bardziej innowacyjne, przyjazne dla użytkownika końcowego i działają szybciej od tradycyjnych rozwiązań. Jedynie tytułem przykładu pragnie Pan wskazać, iż jeden z Projektów (wykorzystujący język Python i technologię: ODM, SFM) związany jest z oprogramowaniem do renderingu obrazów RGB. Celem projektu jest opracowanie metody oraz oprogramowania do renderingu obrazów RGB z odpowiednią semantyką i jakością, aby zastąpić rzeczywiste obrazy w rozwoju zautomatyzowanej analizy sceny w postaci chmury pointów. W ten sposób, korzystając z wyników prowadzonych prac B+R, finalny użytkownik oprogramowania może zmniejszyć koszty operacyjne oraz czas rozwoju oprogramowania do analizy przez SI sceny 3D rekonstruowanej z nagrania, ucząc taki SI na danych syntetycznych. Drugi z przykładowo opisywanych Projektów jest związany z innowacyjnym rozwiązaniem dla większego gospodarstwa rolnego, a polega na wykrywaniu i segmentacji pojedynczych świń z nagrania z kamer. Wykorzystując najnowsze technologie w dziedzinie sztucznej inteligencji i komputerowego rozpoznawania obrazów, oraz narzędzia do opracowania architektury głębokiej sieci neuronowej (w tym Python, PyTorch, OpenCV) i metod uczenia na podanych danych syntetycznych, co możliwe być może po spełnieniu kryteriów akceptacji na rzeczywistych danych przy uczeniu wyłącznie na danych syntetycznych, co usprawnia przyszły rozwój produktu opartego na SI oraz jego implementacji w proces biznesowy finalnego użytkownika.

Pana zadaniem jest zasadniczo tworzenie nowego oprogramowania/nowych funkcjonalności, a jedynie wyjątkowo modyfikowanie już istniejącego oprogramowania w ramach opisywanych Projektów. Jeżeli chodzi zaś o te wyjątkowe sytuacje stanowiące rozwój istniejącego już oprogramowania, to w efekcie Pana prac powstają nowe funkcjonalności/moduły, które stanowią pewną „nakładkę” na istniejące już oprogramowanie w ramach opisywanych Projektów - komunikując się z nim i je ulepszając. Modyfikowane oprogramowanie nie jest Pana własnością (nawet jeżeli uprzednio sam stworzyłby dany program, to i tak wcześniej przenosi prawa do niego na Usługobiorcę lub/i jego kontrahenta tj. finalnego odbiorcę oprogramowania). W przypadku, gdy modyfikuje/ulepsza Pan oprogramowanie komputerowe lub jego część (nawet takie, które sam wcześniej stworzył), w wyniku podjętych przez Pana czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania program lub jego części składowa (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej), podlegający ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zatem przysługują Panu autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych programów /części składowych oprogramowania, których celem jest modyfikacja starszego oprogramowania. Następnie - w ramach postanowień umownych - całość praw do takiego nowo utworzonego programu przechodzi na Usługobiorcę lub/i jego kontrahenta (tj. finalnego odbiorcę oprogramowania) w ramach wykonywania ww. usług (następuje tzw. komercjalizacja). Dlatego te nowe funkcjonalności/moduły (części oprogramowania) stanowią osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 74). Zatem jest Pan twórcą i czasowym właścicielem nowych funkcjonalności/części składowych tego oprogramowania (tj. nowych funkcjonalności/modułów modyfikujących już wcześniej istniejące, powodujących ich ulepszenie). W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie dochodzi do sytuacji tzw. ulepszenia „przedmiotu cudzej własności” (tj. gdyby najpierw wytworzył Pan oprogramowanie komputerowe, następnie sprzedał prawa autorskie na rzecz podmiotu, który w następnej kolejności udostępniał to oprogramowanie komputerowe mu z powrotem w celu jego modyfikacji), która została wskazana w interpretacji indywidualnej z 6 grudnia 2019 r. Dyrektora KIS, znak 0113-KDIPT2-3.4011.530.2019.3.RR. Może zdarzyć się też tak, że nie w przypadku każdego Projektu samodzielnie wykonuje Pan wszystkie prace programistyczne, czasem Usługodawca powołuje specjalny zespół programistyczny do wykonania danego Projektu. W przypadku takiej współpracy, podział zadań pomiędzy poszczególnych programistów dokonywany jest wewnątrz zespołu. Ponieważ współtworzony w ramach danego Projektu „system” składa się z poszczególnych samodzielnych elementów składowych, prawa autorskie do tych elementów przysługują temu programiście, który je napisał/zaprojektował. Zatem przysługują Panu autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych elementów składowych większego oprogramowania w ramach danego Projektu. Następnie - w ramach postanowień umownych - całość praw autorskich do nich przechodzi na Usługobiorcę lub/i jego kontrahenta (tj. finalnego odbiorcę oprogramowania) w ramach wykonywania ww. usług (następuje tzw. komercjalizacja).

Oprócz oprogramowania/funkcjonalności/moduły, nad którymi Pan pracuje, w danym Projekcie występują (i będą występowały) też inne ulepszenia funkcjonalności, ale Podatnik nie posiada o nich wiedzy - zakresem niniejszego wniosku objęte są tylko świadczone przez niego usługi.

W związku z prowadzeniem tak zarysowanych Prac rozwojowych jest Pan, albo może być w przyszłości zmuszony do ponoszenia m.in.:

1.wydatków na uzyskanie dostępu do niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego;

2.wydatków na nabycie lub leasing sprzętu komputerowego (w tym komputera, smartfona, dysku twardego, klawiatury czy myszki);

3.wydatków na zakup tzw. usług IT w chmurze obliczeniowej;

4.wydatków na zakup publikacji z zakresu IT oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach lub konferencjach; oraz

5.wydatków na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że nie nabywa Pan wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm.

W związku z tym, iż przedmiotowy wniosek dotyczy zarówno stanu faktycznego (rok 2022) oraz także zdarzenia przyszłego (lata późniejsze) - wskazuje Pan tutaj również wydatki, które w przyszłości zamierza ponieść na wytwarzanie oprogramowania. To czy dany wydatek zostanie faktycznie poniesiony w przyszłości, zależy od konkretnych wymagań stawianych w danym Projekcie. Jednakże, jeżeli on zostanie poniesiony, chciałby Pan mieć pewność czy dokonuje prawidłowej kwalifikacji tego wydatku na potrzeby tzw. wskaźnika nexus (zob. pyt. nr 3).

Uzyskane w ten sposób: oprogramowanie, sprzęt komputerowy, usługi/dostępy oraz uzyskane z publikacji czy na szkoleniach/konferencjach wiedza i informacje są lub będą w przyszłości wykorzystywane albo (a) wyłącznie w Pracach rozwojowych, albo (b) zarówno w Pracach rozwojowych, jak również w opisywanej wyżej Bieżącej działalności programistycznej. Każdy taki koszt może być związany tylko z jednym wytwarzanym programem komputerowym, lub z kilkoma wytwarzanymi programami, a może on być także wykorzystywany w pozostałej działalności programistycznej (nie zaliczanej do tzw. ulgi IP Box - np. do opisywanej wyżej Bieżącej działalności programistycznej). Przykładowo i całkiem hipotetycznie, dla zobrazowania sytuacji: przy pracach nad programem komputerowym numer 1 (KPWI 1/2023), może okazać się niezbędny dla Pana dostęp do smartfona, ale dostęp ten nie będzie wykorzystywany przy pracach nad programem numer 2 (KPWI 2/2023), a jednocześnie będzie niejako przy okazji również wykorzystywany w pozostałej bieżącej działalności programistycznej. W takim wypadku, aby poprawnie zakwalifikować dany koszt do tzw. ulgi IP Box, jest Pan zmuszony do dokonywania wydzielenia tych kosztów pod względem (I) funkcjonalnym (są one alokowane do tego programu, do wytworzenia którego posłużyły) oraz (II) czasowym. Tym samym po dokonaniu funkcjonalnego podziału takiego kosztu zakres w jakim jest on faktycznie wykorzystywany do Prac rozwojowych (i dalej przypisanie go do konkretnego wytworzonego prawa autorskiego) jest możliwy do ustalenia na podstawie wskazanej powyżej ewidencji prowadzonej przez Pana (przy uwzględnieniu proporcji czasowej). W ten sposób dokonuje Pan określenia jaka część wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi i w takiej proporcji alokuje opisywane koszty.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zamierza Pan w rocznych zeznaniach składanych za rok 2022 r. (stan faktyczny) oraz za lata kolejne (zdarzenie przyszłe) skorzystać z wprowadzonych niedawno przepisów umożliwiających zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT) - w stosunku do przychodów z tytułu usług związanych z opisanymi powyżej Pracami rozwojowymi w ramach Projektów.

Jednocześnie pragnie Pan wskazać, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przychody nie przekraczają określonych przepisami progów kwotowych, wobec czego nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych. Prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym stosując omawiane rozwiązanie wykazywał Pan na bieżąco, tj. od początku świadczenia usług w ramach opisywanych powyżej Prac rozwojowych w 2022 r. (i wykazywał Pan będzie na bieżąco w przyszłości) wymagane przepisami prawa dane i informacje dotyczące opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odrębnej ewidencji księgowej do celów IP Box (zgodnie z wymogiem z art. 30cb ust. 1 i 2 Ustawy o PIT). Przedmiotowa ewidencja jest (i będzie w przyszłości) zgodna również z wytycznymi wskazanymi w objaśnieniach opublikowanych przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących stosowania przepisów przyznających preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia IP Box” lub „Objaśnienia”).

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W praktyce świadczy Pan usługi informatyczne (tj. usługi z zakresu IT) związane m.in. z działalnością badawczo-rozwojową w dziedzinie sztucznej inteligencji i komputerowego rozpoznawania obrazów, rozwojem i komercjalizacją rozwiązań technicznych w tym projektowanie, prototypowanie i opracowywanie oprogramowania m.in. działając na zlecenie spółki zarejestrowanej w Polsce (dalej jako: „Usługobiorca”), a otrzymywane przychody (o których mowa we wniosku), uzyskiwane przez Pana z pozarolniczej działalności gospodarczej, są przychodami z tytułu świadczenia tych usług.

Szczegółowo rzecz ujmując za wykonywanie opisywanych we wniosku usług otrzymywał Pan i może Pan otrzymywać w przyszłości wynagrodzenie (sprecyzowane w ww. umowie), które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytwarzanych utworów. W tym miejscu pominięta zostaje kwestia ewentualnych wydatków związanych z realizacją niniejszej umowy (jako nieistotna z punktu widzenia niniejszego stanu - w stosunku do tych kwot nie zamierza Pan stosować z oczywistych względów niniejszej ulgi), a które teoretycznie mogą pojawić się na fakturze. Na fakturze wystawianej przez Pana wskazana jest jedna pozycja obejmująca całość należnego Panu wynagrodzenia, ponieważ takie były uzgodnienia między stronami podczas jej zawierania. Jednakże zgodnie z treścią zawartej umowy na całość wynagrodzenia składa się m.in. wynagrodzenie za świadczenie usług oraz wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich zależy od czasu świadczenia usług poświęconego na wykonanie prac, który skutkuje/skutkować będzie powstaniem ww. utworów (w związku z tym wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych - możliwe do wydzielenia z całości wynagrodzenia za świadczenie usług - obliczane jest jako współczynnik czasu poświęconego na tworzenie utworów podzielonego przez całkowitą liczbę świadczenia godzin świadczenia usług w danym miesiącu, co zostaje pomnożone przez ustalone wynagrodzenie miesięczne). Na całościowe wynagrodzenie składa się więc m.in. wynagrodzenie za świadczenie usług (w stosunku do tej części wynagrodzenia nie zamierza Pan stosować przedmiotowej ulgi) oraz wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Wynagrodzenie wypłacane jest, na podstawie ww. faktury, zgodnej z przygotowywanym sprawozdaniem z wykonywania usług w danym miesiącu. We wskazanym sprawozdaniu/raporcie wyodrębniony jest czas poświęcony na świadczenie czynności określanych przez Pana jako bieżącej działalności programistycznej (tak jak pisał Pan we wniosku - części wynagrodzenia związanej z tymi działaniami nie zalicza Pan do przedmiotowej ulgi) od czasu poświęconego na świadczenie usług w ramach opisywanych przez Pana prac rozwojowych (tj. ta druga część wynagrodzenia za usługi odpowiada wynagrodzeniu za przeniesienie praw autorskich do wytworzonych utworów - i tylko w stosunku do niej stosuje/zamierza Pan stosować przedmiotową ulgę tzw. IP Box). Inne czynności, nie mają zatem znaczenia z perspektywy niniejszego wniosku, ponieważ nie zamierza Pan stosować ulgi IP Box w odniesieniu do tej części przychodów. Wracając do wypowiedzi - zatem istnieje mechanizm pozwalający jednoznacznie wydzielić część dochodu dotyczącą przeniesienia praw autorskich do tworzonego oprogramowania od dochodu za świadczenie usług w ramach opisywanej we wniosku i poniżej bieżącej działalności programistycznej. Wskazany powyżej czas i kwoty ujmowane są w prowadzonej przez Pana ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie, dzięki której jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od prac rozwojowych. Umożliwia to Panu na każdorazowe określenie czasu poświęconego na prace rozwojowe i na pozostałą bieżącą działalność programistyczną oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności. Kwoty tych poszczególnych wynagrodzeń mogą dla każdego z miesięcy być różne - w zależności od ilości poświęconego czasu na poszczególne działania.

Doprecyzowując powyższe, w ramach zawartej współpracy w praktyce świadczył Pan i będzie Pan świadczył w przyszłości usługi polegające na: (1) tzw. rutynowych czynnościach programistycznych takich jak np. bieżące wsparcie, przygotowanie dokumentacji, testowanie oraz naprawa pojedynczych błędów (dalej: Bieżąca działalność programistyczna), nie skutkujących powstaniem odrębnych utworów w postaci programów komputerowych - które pozostają poza zakresem niniejszego wniosku (przychodów uzyskiwanych z tyt. świadczenia tej części usług, wydzielanych z całości wynagrodzenia w schemacie opisanym powyżej, nie zalicza Pan do przedmiotowej Ulgi); oraz (2) działaniach zmierzających m.in. do tworzenia na rzecz Usługobiorcy (lub finalnie jego kontrahenta) innowacyjnych i autorskich dzieł stanowiących przedmiot ochrony prawa autorskiego w rozumieniu art. 74 Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych realizowanych w ramach opisywanych we Wniosku Prac rozwojowych - tej części Pana przychodów w ramach tej jednej opisywanej współpracy (wydzielanych z całości uzyskiwanych przez Pana przychodów w schemacie opisanym powyżej) z tyt. świadczonych usług dotyczy przedmiotowy wniosek. Szacunkowo większa część Pana działań w ramach opisywanej współpracy koncentrowała się wokół drugiej z opisywanych powyżej czynności tj. w szczególności prac programistycznych realizowanych w zakresie technologii informatycznych (IT), które skutkują powstaniem nowych produktów w postaci programu komputerowego/programów komputerowych/ich części (opisywane we wniosku „Prace rozwojowe”). Podsumowując te przychody (o których mowa we wniosku) są bez wątpienia przychodami związanymi z autorskim prawem do programu komputerowego (lub programów), który stanowi utwór/utwory podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Odnosząc się jednak do wielokrotnie podnoszonej kwestii przychodów/dochodów z praw autorskich dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są/będą tutaj, Pana zdaniem, dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej albo z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. Oba te rozwiązania kwalifikują wskazane dochody do skorzystania w opisywanej preferencji podatkowej. Zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynikającym z wniosku oraz udzieloną odpowiedzią powyżej - dochodem z kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej są najprawdopodobniej w tym wypadku dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży Pana usługi (co podkreśla Pan w uzasadnieniu własnego stanowiska do pytania nr 2). Niemniej jednak nie przesądza Pan tego jednoznacznie, ponieważ m.in. tego dotyczy stawiane przez Pana pytanie numer 2 w niniejszym wniosku, w ten sposób wnosi Pan o potwierdzenie swojego stanowiska w tej kwestii i prosi Pan tut. Organ o rozjaśnienie Pana wątpliwości. Zaznacza Pan, że ani: (a) treść art. 30 ca ust. 7 Ustawy o PIT, ani (b) treść opublikowanych przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących stosowania przepisów przyznających preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ani co ważniejsze (c) treść innych wydawanych przez tut. Organ interpretacji indywidualnych nie potwierdzają czy w takiej sytuacji dochód należy traktować w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 czy art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT. Pana zdaniem, dochodem z kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej są najprawdopodobniej w tym wypadku dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży Pana usługi (co podkreśla Pan w uzasadnieniu stanowiska własnego do pytania nr 2). O przyjęciu takiego stanowiska świadczyć może fakt, iż w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lutego 2021 r., o sygn. 0115-KDIT3.4011.677.2020.2.AD, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, iż: „(...) Skoro wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do programów komputerowych uwzględnione zostało w wynagrodzeniu Wnioskodawcy za ich przenoszenie, oznacza to, że Wnioskodawca osiąga - co do zasady - dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 tej ustawy, a więc dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.”. Podobne stanowisko zajął Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 12 lutego 2021 r., o sygn. nr 0115-KDIT3.4011.47.2021.1.AD: "(...) z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika więc, że Wnioskodawca osiąga - co do zasady - dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z autorskich praw do programów komputerowych podlegających ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Skoro wynagrodzenie ze przeniesienie praw autorskich do programów komputerowych uwzględnione zostało w wynagrodzeniu Wnioskodawcy za usługę, oznacza to, że Wnioskodawca osiąga - co do zasady - dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 tej ustawy, a więc dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.’’ Podobne stwierdzenia padają w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 kwietnia 2021 r., o sygn. 0114.KDIP3-1.4011.512.2021.3.BS czy interpretacji o sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.471.2019.1.AP z dnia 20 listopada 2019 r. - te przykłady można mnożyć, a ponieważ w tym zakresie występują dwie możliwości interpretacji prosi Pan o wyjaśnienie Pana wątpliwości w ramach odpowiedzi na zadane przez Pana pytanie numer 2 oraz numer 3 we wniosku. Wracając jednak do głównego wątku zatem w ramach Pana działalności nie prowadził Pan badań naukowych w myśl art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wracając jednak do Pana wypowiedzi czynności w ramach opisywanych prac rozwojowych (realizowane w 2022 r. oraz w przyszłości) polegają głównie na opracowywaniu algorytmów i pisaniu nowego kodu źródłowego na potrzeby danego Projektu. Dlatego też w praktyce prowadzona przez Pana działalność stanowi, Pana zdaniem, działalność twórczą. Co więcej, aby ten stan utrzymać, musiał/będzie Pan musiał w przyszłości stale rozwijać swoją wiedzę, tak aby być cały czas „na bieżąco” z nowościami technologicznymi. Dodatkowo zasadniczo dla każdego tworzonego oprogramowania musiał/będzie Pan musiał w przyszłości rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając unikatowe koncepcje ich rozwiązania. Tylko w ten sposób może być w stanie dostarczyć Usługobiorcy (lub jego kontrahentowi) produkt spełniający wszystkie oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania (oczywiście po uprzednim ich przetestowaniu). Świadczenie przedmiotowych usług wymaga zatem poszerzania i zdobywania wiedzy, aby oprogramowanie, które dostarcza było jak najlepszej jakości. Z tych powodów można uznać, że utwory powstałe w toku świadczenia tej części wspomnianych usług, stanowią dzieła oryginalne, w stosunku do których przysługują Panu pełne autorskie prawa majątkowe. Na mocy postanowień zawartej umowy prawa te przechodzą na Usługobiorcę. Autorskie oprogramowanie tworzone i ewentualnie modyfikowane przez Pana w ramach Projektów, stanowi więc utwór/utwory/ich części podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Zakresem niniejszego wniosku objęte są więc Pana twórcze działania, które dotyczą bezpośrednio prowadzonych przez Pana prac rozwojowych wykonywanych celem wytworzenia przedmiotów chronionych prawami autorskimi zgodnie z treścią art. 74 ww. Ustawy (dochody z pozostałej części świadczonych przez Pana usług - także w ramach tejże współpracy - nie są zaliczane do tzw. ulgi IP Box). Efekty Pana prac (tj. opisywanych we wniosku prac rozwojowych) zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych (odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej; nie są efektem pracy która wymaga jedynie rutynowych umiejętności programistycznych i której rezultaty z góry da się określić i przewidzieć jako te o charakterze powtarzalnym i nie są jedynie techniczną realizacją projektów mi zlecanych). Opisywane usługi związane są z projektami wewnętrznymi przygotowywanymi na potrzeby Usługobiorcy lub zewnętrznymi na potrzeby kontrahenta Usługobiorcy. Z perspektywy Pana działań i usług - oraz zadanych w niniejszym wniosku pytań - nie ma to jakiegokolwiek znaczenia. Chodzi o to, iż te projekty mogą dotyczyć oprogramowania przeznaczonego na potrzeby własne Usługobiorcy lub przeznaczonego na potrzeby kontrahenta Usługobiorcy (i to on wtedy będzie finalnym odbiorcą oprogramowania). Nie ma to jednak jakiegokolwiek znaczenia z perspektywy istoty wniosku. Prowadzenie przez Pana projektu w ramach Pana działalności gospodarczej czyli tworzenie oprogramowania komputerowego wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Pana Prac rozwojowych. Nie zatrudnia Pan nikogo w tym zakresie ani nie nabywa Pan wyników prac rozwojowych od innych podmiotów - taka sytuacja nie występuje). Każdy Projekt wiąże się z odrębnymi Pracami rozwojowymi prowadzonymi celem wytworzenia określonego w Projekcie oprogramowania - ma to odzwierciedlenie w prowadzonych przez Pana „Kartach projektu” każde nowe oprogramowanie, nową lub modyfikowaną funkcjonalność/moduł oraz postęp prac w ramach danego Projekt dokumentował/będzie Pan dokumentował w prowadzonej przez siebie dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Co świadczy o prowadzeniu prac w sposób systematyczny, metodologiczny i kontrolowany, umożliwiający monitorowanie postępów wspomnianych powyżej Prac rozwojowych.

Jednakże doprecyzowując istota opisywanych usług skupia się na realizacji zadań związanych z Projektami, zasadniczo dotyczą przygotowania oraz wdrożenia innowacyjnego oprogramowania w dziedzinie sztucznej inteligencji i komputerowego rozpoznawania obrazów dla inżynierii mechanicznej, handlu detalicznego, produkcji urządzeń medycznych i innych branż wymagających automatyzacji złożonych procesów. Prowadzone są również projekty badawcze związane z renderowaniem neuronowym oraz adaptacji międzydomenowej dla danych obrazowych, których celem jest zdobycie praktycznej wiedzy i metod efektywnego wykorzystania danych syntetycznych do treningu sztucznej inteligencji. Skutkuje to powstaniem produktów które są dużo bardziej innowacyjne, przyjazne dla użytkownika końcowego i działają szybciej od tradycyjnych rozwiązań. Istota tego wniosku nie powinna się skupiać na analizie pojęcia Projekt, ponieważ jest to tylko robocza nazwa, ale raczej na tym co w ramach działań podejmowanych w ramach danego Projektu będzie stworzone i w jaki sposób (jak pisał Pan powyżej do ulgi IP Box kwalifikuje jedynie te twórcze działania, które skutkują wytworzeniem autorskiego prawa do programu komputerowego). Dla przykładu - nie może być Pan właścicielem Projektu, jest to abstrakcyjny zespół czynności - może być Pan właścicielem oprogramowania wytwarzanego w ramach projektu. Jeśli chodzi o innowacyjność, wskazał Pan, że to nie technologia wyróżnia projekty innowacyjne, takie podejście prowadziłoby do paradoksu, gdzie żeby wymyślić coś innowacyjnego musiałbym programować za każdym razem w nowej technologii - programuje Pan zasadniczo w tych samych technologiach, ale wymyślane przez Pana rozwiązania są innowacyjne i twórcze na skalę prowadzonej działalności gospodarczej. Ponieważ takich projektów może być kilka/kilkanaście w stosunku roku, nie jest Pan w stanie fizycznie ich wszystkich opisać, zatem skupia się Pan na częściach wspólnych tych projektów. Szerzej opisze Pan dwa, które zostały już zrealizowane przez Pana.

Tytułem przykładu, celem jednego z projektów było opracowanie metody oraz oprogramowania do renderingu obrazków RGB, z odpowiednią semantyką i jakością, aby zastąpić rzeczywiste obrazy w rozwoju automatyzowanej analizy sceny w postaci chmury pointów. Innowacyjność ww. metody oraz oprogramowania objawia się poprzez używanie rozwiązań z dziedziny wizji komputerowej z wykorzystaniem danych syntetycznych. W ramach tego projektu konieczne było przeprowadzenie Prac rozwojowych pozwalających na opracowanie koncepcji nowego oprogramowania (w tym opracowanie metody konfiguracji renderingu danych syntetycznych, przetwarzanie obrazu do symulacji efektów/augmentacji oraz meta-danych, pozwalających na użycie danych syntetycznych jako danych realnych na kolejnych etapach przetwarzania danych), a następnie zrealizowanie stosownych prac programistycznych, które umożliwią wytworzenie opisywanego oprogramowania. Odbyło się to z wykorzystaniem języka Python i technologii: ODM, SFM oraz Point Cloud, przy użyciu następujących zasobów wiedzy: (…). Po przeprowadzeniu opisywanych prac, okazało się, że wskazane oprogramowanie jest innowacyjne na skalę prowadzonej działalności gospodarczej, ponieważ występujące w nim koncepcje czy opracowywane narzędzia lub algorytmy w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących w Pana praktyce gospodarczej. Projekt był nieprzewidywalny - nie wiedział Pan czy stworzenie takiego rozwiązania jest możliwe, jeśli było to ile zajmie czasu, nie miał Pan odpowiedniej wiedzy o wymaganiach do jakości oraz wstępnego przetwarzania obrazów syntetycznych do skutecznego przetwarzania algorytmem SFM, dostrojonego do oryginalnych (lub rzeczywistych) danych. Przyjęty przez Pana harmonogram (pomija Pan tutaj daty dzienne) obejmował: opracowanie koncepcji używania danych syntetycznych dla przetwarzania algorytmem SFM; zaprojektowanie, a następnie opracowanie metody renderingu obrazów syntetycznych oraz wstępnego przetwarzania tych obrazów wraz z wykorzystaniem podanych zasobów graficznych; wybór konfiguracji wykorzystywanego oprogramowania, w stopniu umożliwiającym zastosowania danych syntetycznych; napisanie kodu źródłowego projektowanego oprogramowania; rendering; testowanie zaprojektowanych rozwiązań w przygotowanym środowisku testowym oraz w środowisku symulacyjnym (otrzymanie chmury punktów przez SFM algorytm). Tak też wyglądały faktycznie zrealizowane działania. Oczywiście występowały odstępstwa od harmonogramu, ale opisał je Pan szczegółowo w karcie projektu. Cel projektu został zrealizowany Pana zasobami ludzkimi, nie korzystał Pan z podwykonawców.

Wskazał Pan, że do realizacji tego przedsięwzięcia wykorzystał Pan m.in. sprzęt komputerowy, Internet, oprogramowanie komputerowe. Tytułem przykładu, celem drugiego ze zrealizowanych projektów było o opracowanie modelu typu głębokiej sieci neuronowej do wykrywania i segmentacji pojedynczych zwierząt w warunkach prowadzenia gospodarstwa rolnego na podstawie obrazu RGB z kamer, skutkującej powstaniem oprogramowania dla dostosowania architektury sieci neuronowej oraz metody uczenia sztucznej inteligencji na syntetycznych obrazach. Innowacyjność ww. metody oraz oprogramowania objawia się poprzez używanie rozwiązań z dziedziny wizji komputerowej z wykorzystaniem m.in. sztucznej inteligencji czy danych syntetycznych. W ramach tego projektu konieczne było przeprowadzenie Prac rozwojowych pozwalających na opracowanie koncepcji nowego oprogramowania (w tym opracowanie architektury głębokiej sieci neuronowej i metody uczenia na podanych danych syntetycznych pozwalającego na spełnienie kryteriów akceptacji całego rozwiązania), a następnie zrealizowanie stosownych prac programistycznych, które umożliwią wytworzenie opisywanego oprogramowania. Odbyło się to z wykorzystaniem języka Python i technologii: (…), przy użyciu następujących zasobów wiedzy: (…). Po przeprowadzeniu opisywanych prac, okazało się że wskazane oprogramowanie Jest innowacyjne na skalę prowadzonej działalności gospodarczej, ponieważ występujące w nim koncepcje czy opracowywane narzędzia lub algorytmy w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących w mojej praktyce gospodarczej. Projekt był nieprzewidywalny - nie wiedział Pan czy stworzenie takiego rozwiązania jest możliwe, jeśli było to ile zajmie czasu, wiedzy o stosownej architekturze głębokiej sieci neuronowej oraz odpowiednich komponentów uczenia (hyperparametry, algorytm optymalizacji, augmentacji do danych uczenia). Przyjęty przez Pana harmonogram (pomija Pan tutaj daty dzienne) obejmował: analiza danych realnych do walidacji oraz syntetycznych danych do uczenia; opracowanie koncepcji rozwiązania, przegląd docelowej literatury oraz publikacji; zaprojektowanie niezbędnych komponentów do uczenia sieci neuronowej wraz z jej architekturą; napisanie kodu źródłowego projektowanego oprogramowania; realizacja uczenia, iteracyjne dopasowanie hyperparametrów oraz architektury sieci neuronowej na podstawie otrzymanych metryk; testowanie nauczonej sieci neuronowej na danych realnych. Tak też wyglądały faktycznie zrealizowane działania. Oczywiście występowały odstępstwa od harmonogramu, ale opisał je szczegółowo w karcie projektu. Cel projektu został zrealizowany Pana zasobami ludzkimi, nie korzystał Pan z podwykonawców.

Wskazał Pan, że do realizacji tego przedsięwzięcia wykorzystał Pan sprzęt komputerowy, Internet, oprogramowanie komputerowe).

Ma Pan wszystko udokumentowane w formie kart projektu.

Prowadzone przez Pana Prace rozwojowe są wykonywane w sposób zaplanowany i zorganizowany przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego. Ze względu na istotę każdego Projektu, koncentrują się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Pana Usługobiorcy rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazują na Pana autorskich pomysłach wykonywanych w określonym celu - przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Usługobiorcy (lub jego kontrahenta) co do danej funkcjonalności czy całego oprogramowania. Prace takie obejmują przykładowo stworzenie projektu rozwiązania (zaprojektowanie algorytmu), przeprowadzenie testów, a także czynności programistyczne takie jak autorskie tworzenie kodu źródłowego oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wskazane prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością (nie stanowią rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie tzw. czynności utrzymania). W praktyce na co dzień musi Pan w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać czy łączyć wiedzę z nauk podstawowych (np. matematyka czy statystyka) czy stosowanych (np. informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanego oprogramowania lub modułów/funkcjonalności. Nowe oprogramowanie, nową lub modyfikowaną funkcjonalność/moduł oraz postęp prac w ramach Projektu dokumentuję na bieżąco w prowadzonej przez siebie dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Co świadczyć może o prowadzeniu prac w sposób systematyczny, metodologiczny i kontrolowany, umożliwiający monitorowanie postępów wspomnianych powyżej Prac rozwojowych.

Pana zadaniem jest zasadniczo tworzenie nowego oprogramowania/nowych funkcjonalności, a jedynie wyjątkowo modyfikowanie już istniejącego oprogramowania w ramach opisywanych Projektów. Skoro to co wytworzył Pan jest nowe i innowacyjne nie może Pan tego w tym samym czasie usprawniać ulepszać. Jeżeli chodzi zaś o te wyjątkowe sytuacje stanowiące rozwój istniejącego już oprogramowania, to w efekcie Pana prac powstają/powstawać mogą w przyszłości nowe funkcjonalności/moduły, które stanowią pewną „nakładkę” na istniejące już oprogramowanie w ramach opisywanych Projektów - komunikując się z nim i je ulepszając. Jest Pan więc właścicielem jedynie tego oprogramowania/części oprogramowania, które sam tworzy (tj. tej „nakładki”). Zatem te czynności zawsze zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania i nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian. Modyfikowane oprogramowanie nie jest Pana własnością (nawet jeżeli uprzednio sam stworzyłby Pan dany program, to i tak wcześniej przenosi Pan prawa do niego na Usługobiorcę lub jego kontrahenta), a ulepszenie odbywa się w ramach realizowania przez Pana zawartej umowy, o której mowa we wniosku.

W przypadku, gdy modyfikuje/ulepsza Pan oprogramowanie komputerowe lub jego część (nawet takie, które sam wcześniej Pan stworzył), w wyniku podjętych przez Pana czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania program lub jego części składowa (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej), podlegający ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zatem przysługują Panu autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych programów/części składowych oprogramowania, których celem jest modyfikacja starszego oprogramowania. Następnie – w ramach postanowień umownych - całość praw do takiego nowo utworzonego programu przechodzi na Usługobiorcę w ramach wykonywania ww. usług (następuje tzw. komercjalizacja). Dlatego te nowe funkcjonalności/moduły (części oprogramowania) stanowią osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 74). Zatem jest Pan twórcą i czasowym właścicielem nowych funkcjonalności/części składowych tego oprogramowania (tj. nowych funkcjonalności/modułów modyfikujących już wcześniej istniejące, powodujących ich ulepszenie). W wyniku takiej modyfikacji powstawały lub mogą w przyszłości powstawać nowe kody/algorytmy w językach programowania chronione w myśl art. 74 Ustawy o prawie autorskim.

Nie wie Pan praktycznie nic o wytwarzanych przez inne osoby częściach oprogramowania i nie wie Pan nic na temat tego jak wytwarzane przez Pana oprogramowanie traktuje Usługobiorca (co z nim później robi i czy je łączy czy dzieli). Doprecyzowując jednak powyższe zasadniczo wszelkie zadania, jakie wykonuje Pan samodzielnie i tych sytuacji dotyczy przede wszystkim Pana wniosek. Wykonuje je Pan w ramach swojej działalności na potrzeby współpracy z kontrahentem wskazanym we wniosku i odpowiedzi powyżej. Może zdarzyć się też tak, że nie w przypadku każdego Projektu samodzielnie wykonuje Pan wszystkie prace programistyczne - czasem Usługobiorca powołuje specjalny zespół programistyczny do wykonania danego Projektu. W przypadku takiej współpracy, podział zadań pomiędzy poszczególnych programistów dokonywany jest wewnątrz zespołu. Ponieważ współtworzony w ramach danego Projektu „system” składa się z poszczególnych samodzielnych elementów składowych, prawa autorskie do tych elementów przysługują temu programiście, który je napisał/zaprojektował. Zatem przysługują Panu autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych elementów składowych większego oprogramowania w ramach danego Projektu, które stanowią osobny przedmiot obrotu chroniony w myśl art. 74 ustawy o prawie autorskim. Następnie - w ramach postanowień umownych - całość praw autorskich do nich przechodzi na Usługobiorcę w ramach wykonywania ww. usług (następuje tzw. komercjalizacja).

Przeniesienie (całości) autorskich praw majątkowych (do wytworzonych w ramach umowy utworów), o których mowa w niniejszym Wniosku i Odpowiedzi, następuje zasadniczo ostatniego dnia miesiąca, w którym dane prawo powstało (co w praktyce zostaje potwierdzone we wskazanej przez Pana we wniosku dokumentacji). Szczegółowo - w praktyce - przygotowuje Pan dla Usługobiorcy ww. ewidencję czasu spędzonego na tzw. bieżącej działalności programistycznej i czasu poświęconego na tworzenie ww. utworów w danym miesiącu, a jeżeli dojdzie do wytworzenia utworu, to po jego stworzeniu - jeśli zajdzie taka potrzeba - przekazuje Pan Usługobiorcy (lub ewentualnie jego kontrahentowi) dokumentację w formie karty projektu (o której pisze Pan powyżej, a która zawiera m.in. opis utworu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz opis końcowych efektów) - ta dokumentacja potwierdza przeniesienie praw majątkowych autorskich do danego utworu. Sam utwór jest zapisywany w systemie teleinformatycznym Usługobiorcy lub jego kontrahenta w postaci kodu źródłowego (a czasem także dodatkowej wymaganej dokumentacji). Szczegółowe zaś zasady dokonywania rozliczeń zostały przez Pana wskazane w odpowiedzi na pytania powyżej. Sposób „przeniesienia” majątkowych praw autorskich następuje zgodnie z wymaganiami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz 53 ww. ustawy), na polach eksploatacji wskazanych w umowie.

Ponosi Pan odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie podejmowanych przez siebie czynności.

Usługi nie są wykonywane pod kierownictwem ani w miejscu i czasie wyznaczonym jednostronnie przez zlecającego te czynności.

Wykonując swoje usługi ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez siebie działalnością.

Pana wątpliwości (zadane w pytaniu numer 4) dotyczą wydatków, które już faktycznie wystąpiły lub mogą faktycznie wystąpić w przyszłości - ponieważ wniosek dotyczy również przyszłości wskazuje Pan tutaj również wydatki, które w przyszłości może ponieść. Oczywiście do tzw. wskaźnika nexus mogą zostać zaliczone również inne wydatki, niemniej jednak w stosunku do nich nie podjął Pan wątpliwości wskazanych w pytaniu numer 4. To czy dany wydatek zostanie faktycznie poniesiony w przyszłości, zależy z jednej strony od konkretnych wymagań stawianych w danym Projekcie, a z drugiej wyznaczany jest przez aktualny stan technologii a nawet popularność danego modelu telefonu wśród Użytkowników do których kierowana jest usługa której odbiorowi służy Projekt. Jednakże, jeżeli taki wydatek zostanie poniesiony, chciałby Pan mieć pewność czy dokonuje prawidłowej kwalifikacji tego wydatku na potrzeby tzw. wskaźnika nexus.

Odpowiadając na dalsze pytania tut. Organu w tym kontekście - każdy z ponoszonych przez Pana wydatków (wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i uzasadnieniu Pana stanowiska w kontekście pytania numer 4) ma/może mieć w przyszłości bezpośredni związek z Pana codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami (w obszarze IT), a ich ponoszenie jest/może być w przyszłości niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju. O bezpośrednim powiązaniu wszystkich wymienionych w pytaniu numer 3 kosztów z wytworzeniem, rozwijaniem czy ulepszaniem oprogramowania świadczyć mogą następujące przesłanki:

W celu prowadzenia działalności w zakresie IT oraz szczególnie opisywanych Prac rozwojowych w zakresie tworzenia/rozwoju oprogramowania był Pan w roku 2022 i 2023 oraz może Pan być w przyszłości zmuszonym do ponoszenia wydatków na:

(1) uzyskanie dostępu do niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie np. subskrypcji czy licencji opłacanych miesięcznie lub rocznie. Podatnik posiadający własną firmę niejednokrotnie jest zobowiązany np. do zakupu licencji, która zezwala mu na wykorzystywanie oprogramowania komputerowego w firmie na określonych warunkach. Zakup licencji oraz sposób jej rozliczenia w kosztach uzyskania przychodów zależy przede wszystkim od wartości i długości przewidywanego okresu, w którym nabyta licencja (lub dostęp do oprogramowania) będzie użytkowana w ramach działalności gospodarczej. Nie wpływa to jednakże w żaden sposób na możliwość kwalifikacji takiego kosztu do wskaźnika nexus. Przedmiotowe koszty dotyczą/dotyczyć będą bezpośrednio oprogramowania, które stanowi Pana narzędzie pracy w sektorze IT podczas tworzenia oprogramowania. Wydatek jaki ponosił Pan/w przyszłości zamierza Pan ponieść w tym zakresie to nabycie dostępu do narzędzi o nazwie „Colab Pro” tworzonych przez firmę Google. Jest to oprogramowanie dostarczające zintegrowane środowisko programistyczne (oparte o Jupyter Notebook), które może być wykorzystywane zarówno do bieżącej kompilacji kodu źródłowego, ale w Pana Pracach rozwojowych narzędzie to jest szczególnie przydatne przy programowaniu z zakresu Data Science, Machine Learning czy AI, ponieważ jedno z niewielu daje dostęp do akceleracji sprzętowej poprzez wykorzystanie GPU czy TPU. Co jest szczególnie przydatne przy wykonywanych projektach. Narzędzie to stanowi Pana narzędzie pracy (w sektorze IT) i może ono znacznie usprawnić wytwarzanie konkretnych przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej na niektórych Projektach. To narzędzie zapewnić może Panu możliwość skutecznego i wydajnego tworzenia kodu źródłowego.

W celu prowadzenia działalności w sektorze IT (działalności programistycznej) oraz szczególnie świadczenia usług w ramach opisywanych przez Pana Prac rozwojowych był Pan w roku 2022 i 2023 oraz może Pan być zmuszonym w przyszłości do ponoszenia (2) wydatków na nabycie (lub leasing) sprzętu komputerowego, który będzie Panu fizycznie niezbędny do wykonywania czynności programowania w obszarze IT (pisania kodu źródłowego) - czyli także wytwarzania przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Sprzęt w postaci komputera, smartfona, dysku twardego, klawiatury czy myszki umożliwiać będzie Panu wytwarzanie kodu źródłowego (tj. tworzenie, rozwijanie lub ulepszanie oprogramowania), bez tego typu sprzętu zaprojektowanie rozwiązania, napisanie kodu, przetestowanie i finalne stworzenie programu komputerowego nie byłoby możliwe - nie mówiąc już o późniejszej jego komercjalizacji i przekazaniu Usługobiorcy. Dodatkowo przykładowo dysk twardy może Panu być niezbędny do bezpiecznego przechowywania kodów źródłowych, algorytmów i innych danych związanych z tworzonym oprogramowaniem. Natomiast smartfon umożliwia Panu kontakt z Usługobiorcą np. w celu przedyskutowania wymogów i założeń danego Projektu oraz dostęp do Internetu z każdego miejsca w którym Pan przebywa i świadczy usługi. W kontekście tych wydatków, są to wydatki które może Pan być w przyszłości zmuszony ponieść (gdyż może się zdarzyć tak, że sprzęt na którym Pan pracuje niedługo ulegnie normalnemu zużyciu). Dla przykładu w roku 2022 zakupił Pan smartfon, klawiaturę, dysk twardy i monitor. Jeżeli chodzi formę rozliczania, to zakup takiego sprzętu, co do zasady stanowić będzie środek trwały (amortyzowany), środek trwały o niskiej wartości (wartość poniżej 10.000 tys. zł) lub w zależności od konkretnego wydatku zgodnie z kryterium wartości i przewidywanego czasu ich używania - mogą ewentualnie stanowić środki trwałe, składniki majątku lub wyposażenie, albo nie stanowiąc środków trwałych zostać rozliczone w kosztach jednorazowo. Niemniej jednak nie wpływa to w żaden sposób na możliwość zakwalifikowania takiego wydatku lub jego części do odpowiedniej litery wyszczególnione we wskaźniku nexus, czego dotyczy zadane przez Pana pytanie numer 4. Na ten moment nie planuje Pan ponosić innych wydatków w tej kategorii niż wskazane powyżej oraz w zadanym przez Pana pytaniu numer 4 - nie może Pan jednak wykluczyć, iż w przyszłości pojawi się konieczność zakupu sprzętu niezbędnego do wytwarzania opisywanego oprogramowania (ze względu na błyskawiczny rozwój technologii IT nie jest Pan w stanie na ten moment dokładnie określić parametrów sprzętu na jakim będzie Pan programował za 2 czy 3 lata).

Do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej tego rodzaju niezbędny okazać się Panu może w przyszłości także (3) dostęp do tzw. usług IT w chmurze obliczeniowej (w tym np. hostingu, przestrzeni dyskowej, dzierżawy mocy obliczeniowej, bądź związanych z nimi specjalistycznych usług obliczeniowych, bazodanowych czy wirtualizacji), które wykorzystywać może Pan w prowadzonej przez siebie działalności B+R. Tytułem wyjaśnienia wskazał Pan, że słowo „hosting” to określenie rodzaju usług teleinformatycznych polegających na udostępnieniu klientowi przez usługodawcę zasobów serwerowni. Dzięki tym rozwiązaniom będzie mógł Pan w bezpieczny sposób zapisywać, przechowywać i modyfikować z każdego miejsca, w którym się Pan znajdował tworzone przez Pana rozwiązania (w postaci kodu autorskiego do programu komputerowego). Oprócz bezpiecznego miejsca dyskowego, usługi te umożliwią Panu pracę zdalną nad danym Projektem, z każdego miejsca w którym Pan przebywał (bez fizycznej obecności w Pana siedzibie). Bez dostępu do tych usług mogłoby okazać się niemożliwym prowadzenie takiej działalności, ani późniejsze komercjalizowanie wyników ich prac - ze względu na specyfikę tworzonego oprogramowania. Takich wydatków jeszcze Pan nie poniósł, ale nie wyklucza Pan w przyszłości że będzie to konieczne.

Dodatkowo w związku z profilem Pana działalności w dynamicznie zmieniającym się sektorze IT oraz prowadzonymi Pracami rozwojowymi był Pan/może Pan być zmuszonym w przyszłości do ponoszenia wydatków na (4) na zakup publikacji z zakresu IT oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach lub konferencjach. Ponieważ opisane Projekty są pod wieloma aspektami innowacyjne oraz m.in. dlatego, że technologia w której Pan pracuje podlega nieustannym i wyjątkowo szybkim zmianom, musi Pan stale podnosić swoją wiedzę i rozwijać umiejętności. W praktyce prowadzona przez Pana działalność w sektorze IT stanowi działalność twórczą. Aby ten stan utrzymać, musi Pan stale rozwijać swoja wiedzę, tak aby być cały czas „na bieżąco” z nowościami technologicznymi szczególnie w dziedzinie programowania. Dodatkowo musi Pan stale, dla każdego tworzonego oprogramowania rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając unikatowe koncepcje ich rozwiązania. Tylko w ten sposób jest Pan w stanie dostarczyć Pana kontrahentowi produkt spełniający oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania oraz na tyle innowacyjny, że powstające oprogramowanie można określić jako nowatorskie. Świadczenie ww. usług wymaga zatem ciągłego poszerzania i zdobywania wiedzy, aby oprogramowanie, było jak najlepszej jakości. Zatem takie koszty mogą mieć w przyszłości bezpośrednie odzwierciedlenie w tworzonym oprogramowaniu. W związku z tym zamierza Pan w przyszłości uwzględnić w lit. a wskaźnika nexus wydatki na zakup publikacji z zakresu IT lub na pokrycie dostępu do platform online oferujących takie publikacje. Chodzi głównie o bezpośrednie koszty zakupu specjalistycznych materiałów (w formie np. publikacji elektronicznych, książkowych czy czasopism) głównie z obszaru IT oraz programowania oraz dostępu do platform oferujących takie publikacje, czy udział w szkoleniach lub konferencjach z których może Pan czerpać najnowszą dostępną wiedzę z zakresu języków programowania, którą następnie wykorzysta Pan podczas opisywanych Prac rozwojowych zmierzających do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lub praw) - oczywiście o ile zajdzie taka potrzeba. Dla przykładu mogą to być wydatki na nabycie czasopism lub publikacji książkowych/ebooków obejmujących swoim zakresem również technologię IT czy programowanie. Przykładowo w 2022 r. nabył Pan publikację pt. „Programming in Parallel with CUDA”, podręcznik umożliwiający poznanie nowoczesnych technik rzetelnego i efektywnego programowania. Z uwagi na panującą epidemię w 2022 r. szkolenia/ konferencje stacjonarne z tej tematyki, w interesującym Pana zakresie zostały niestety odwołane dlatego aktualnie nie jest Pan w stanie przedstawić ich przykładów, nie ponosił Pan takich wydatków (choć nie wyklucza Pan, że w przyszłości takie koszty poniesie). Dla przykładu mogą to być w przyszłości koszty związane z udziałem w branżowych szkoleniach/konferencjach on-line lub stacjonarnych, takich, na których uczestnicy mogą uzyskać branżową wiedzę z zakresu technologii wytwarzania oprogramowania i tworzenia zaawansowanych algorytmów.

Dodatkowo był Pan w roku 2022 i 2023 oraz w przyszłości może Pan być zmuszony do ponoszenia (5) wydatków na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych, jakimi są dostęp Internetu, który jest/będzie Panu niezbędny do wykonywania działalności B+R tego rodzaju czy ewentualnie dostęp do sieci GSM (jeżeli zajdzie konieczność nabycia takich usług). Usługi te (w szczególności dostęp do Internetu) mogą umożliwić Panu świadczenie usług w sektorze IT oraz pracę zdalną nad danym Projektem (bez fizycznej obecności w siedzibie Usługobiorcy, co jest istotne szczególnie w czasie pandemii). Bez dostępu do tych usług mogłoby nie być możliwe prowadzenie takiej działalności, ani późniejsze komercjalizowanie wyników ich prac - ze względu na specyfikę tworzonego oprogramowania, to właśnie z wykorzystaniem narzędzi zdalnego porozumiewania się może następować chociażby przekazanie wyników prac badawczo rozwojowych (tj. oprogramowania). Dodatkowo dzięki dostępowi do Internetu ma Pan/będzie Pan miał możliwość podnoszenia swojej wiedzy i umiejętności, co z całą pewnością będzie mogło zostać wykorzystane w działalności B+R. Tak też w skrócie przedstawia się także związek przyczynowo - skutkowy wskazanych kosztów z osiągnięciem przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w obszarze IT (a w szczególności z wytworzeniem/ulepszaniem/rozwojem opisywanego oprogramowania). Powtarzając jeszcze raz: bez dostępu do określonego sprzętu, oprogramowania umożliwiającego pisanie kodu źródłowego/testowanie czy odpowiedniej wiedzy/umiejętności, albo chociażby dostępu do Internetu nie mógłby Pan świadczyć usług programistycznych w obszarze IT (w tym w zakresie tworzenia oprogramowania), albo byłoby to utrudnione, i w związku z tym osiągnięcie opisywanego przez Pana przychodu byłoby znacznie utrudnione (w praktyce nawet może nie mógłby Pan świadczyć tego typu usług). Dodatkowo przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu wskazanych kosztów z wytwarzaniem oprogramowania wskazał Pan w uzasadnieniu stanowiska własnego w odniesieniu do zadanego pytania numer 4. W szczególności to wszystkie te przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych w pytaniu nr 4 kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania. Takie podejście jest zgodne zarówno z wydanymi przez MF Objaśnieniami IP Box, metodologią przyjętą przez OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, a także ze stanowiskiem prezentowanym przez Dyrektora KIS w innych wydanych interpretacjach m.in. z dnia 29 listopada 2019 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.469.2019.2.AC; z dnia 13 grudnia 2019 r., o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG; z dnia 11 marca 2020 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.696.2019.2.JM; z dnia 5 maja 2020 r., o sygn. 0115-KDIT1.4011.63.2020.2.MN; z dnia 7 września 2020 r., o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.465.2020.2.GG czy z dnia 23 listopada 2020 r., sygn. 0115-KDIT2.4011.597.2020.2.HD.

Jeżeli chodzi o przyporządkowanie konkretnej wartości wydatków do konkretnego prawa własności intelektualnej, to ciężko jest Panu jednoznacznie wyjaśnić to w niniejszej odpowiedzi, bez podania konkretnych kwotowych przykładów. Niemniej jednak, każdy ze wskazanych przez Pana kosztów jest/może być w przyszłości bezpośrednio związany w całości lub w części z konkretnym wytwarzanym (lub ulepszanym/rozwijanym) i komercjalizowanym przez Pana prawem do programu komputerowego (zob. też odpowiedź powyżej). Zakres w jakim są/będą one wykorzystywane do Prac rozwojowych ustala Pan na podstawie wskazanej przez Pana wcześniej we wniosku osobnej ewidencji wewnętrznej prowadzonej na bieżąco (przy uwzględnieniu zastosowanej przez Pana odpowiedniej proporcji odnoszącej się do czasu świadczenia usług, poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu). W ten sposób na bieżąco dokonuje Pan określenia jaka część danego wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi (i dalej z konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego), a jaka jego część służy do pozostałych celów (tj. usług niezaliczanych do tzw. ulgi IP Box - Bieżącej działalności programistycznej). Oczywiście o ile dany koszt zostanie faktycznie poniesiony, nie musi on być związany z każdym wytwarzanym prawem własności intelektualnej, dodatkowo może on być też wykorzystywany w pozostałej Pana działalności (nie zaliczanej do tzw. ulgi IP Box - np. do opisywanej wyżej bieżącej działalności programistycznej). Przykładowo i całkiem hipotetycznie, dla zobrazowania sytuacji: przy pracach nad programem komputerowym numer 1 (KPWI 1/2023), może okazać się niezbędny dostęp do danego oprogramowania o określonej specyfikacji, ale dostęp ten nie będzie wykorzystywany przy pracach nad programem numer 2 (KPWI 2/2023), a jednocześnie będzie niejako przy okazji również wykorzystywany w pozostałej bieżącej działalności programistycznej. W takim wypadku, aby poprawnie zakwalifikować dany koszt do tzw. ulgi IP Box, jest Pan zmuszony do dokonywania (I) funkcjonalnego (są one alokowane do tego programu, do wytworzenia którego posłużyły) oraz (II) czasowego wydzielenia tych kosztów według opisanej we wniosku proporcji. Zatem po dokonaniu funkcjonalnego podziału zakres w jakim są one wykorzystywane do Prac rozwojowych (i dalej przypisanie ich do konkretnego wytworzonego prawa autorskiego) jest możliwy do ustalenia na podstawie wskazanej powyżej ewidencji prowadzonej przez Pana (przy uwzględnieniu proporcji czasowej). W ten sposób dokonuję określenia jaka część wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi i w takiej proporcji alokuje Pan opisywane koszty.

Zaprowadził Pan odrębną od PKPIR ewidencję, o której mowa we wniosku od 24 marca 2022 r. (tj. od momentu rozpoczęcia opisywanych we wniosku Prac rozwojowych na pierwszym z Projektów, jeszcze przed poniesieniem pierwszych kosztów) i od tego czasu prowadzi ją na bieżąco. W prowadzonej ewidencji wyodrębnione jest każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, pozwala ona na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a także pozwala ona wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję prowadzi Pan zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Usługobiorca, o którym mogą we wniosku jest podmiotem polskim (spółka z o.o.).

Pytania

1.Czy autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38, w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT?

2.Czy wskazane przez Pana kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3.Czy wskazane przez Pana kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

4.Czy przyjmuje Pan prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności czy wskazane we wniosku koszty (to jest wydatki na uzyskanie dostępu do niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego; wydatki na nabycie lub leasing sprzętu komputerowego [w tym komputera, smartfona, dysku twardego, klawiatury czy myszki]; wydatki na zakup tzw. usług IT w chmurze obliczeniowej; wydatki na zakup publikacji z zakresu IT oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach lub konferencjach; oraz wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu), o ile zostaną faktycznie poniesione, mogą zostać zakwalifikowane w całości lub odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38, w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT.

Uzasadnienie do pytania nr 1

Warunkiem koniecznym dla skorzystania ze wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego preferencji podatkowej jest wymóg prowadzenia przez Pana działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT - działalność badawczo-rozwojowa, to „(...) działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. W kontekście wskazanej definicji istotne są opublikowane przez Ministerstwo Finansów Objaśnienia IP BOX, w których stwierdzone zostało, że „Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe (...)” - i taki właśnie przypadek występuje Pana zdaniem w przedstawionej przez niego sytuacji, obejmując prace rozwojowe.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT za prace rozwojowe uznaje się: „prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”. W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: „Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.”.

Wykonywane przez Pana prace, o których mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, spełniają przesłanki wskazane w przytoczonej powyżej definicji działalności rozwojowej. W jej myśl za prace rozwojowe uznane powinny być m.in. wszelkie prace wykorzystujące dostępną wiedzę i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów lub procesów. W praktyce na co dzień musiał Pan (i będzie musiał w przyszłości) od 2022 r. w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (takich jak m.in. matematyka czy statystyka) czy stosowanych (np. informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego modułów czy całego oprogramowania. W Pana oczach opisane we wniosku czynności i prace, które polegają m.in. na projektowaniu, opracowywaniu innowacyjnych rozwiązań i tworzeniu algorytmu mieszczą się w zakresie tak ujmowanej działalności rozwojowej. Celem wskazanych prac jest (i będzie w przyszłości) tworzenie nowego oprogramowania/nowych lub modyfikowanie istniejących już modułów w ramach prowadzonych Projektów. Wytworzenie nowego kodu wpływa (i wpływać będzie w przyszłości) znacząco na ilość i jakość funkcji opracowywanych w ramach każdego Projektu rozwiązań finalnych. Prace nad tymi modułami oraz nad nowym oprogramowaniem, stanowią istotny obszar Pana działalności, co znajduje odzwierciedlenie w wyodrębnieniu ewidencji prowadzonej na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej (wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego).

Co więcej, z przytoczonych definicji wynika, że wskazana w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Pana działalność spełnia jednocześnie przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, ponieważ:

ma charakter twórczy - w związku z tym, iż większa część opisanej we wniosku Pana działalności jest nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru, przedmiotowe wyniki prac spełniają bez wątpienia tę przesłankę;
jest podejmowana w systematyczny sposób - w opublikowanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniach IP BOX, znalazły się wytyczne dotyczące tego warunku, zgodnie z którymi „Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany..)’’. W związku z tym, iż opisane działania są i będą stałym elementem Pana prac, nie są one incydentalne ani jednorazowe, a przed przystąpieniem do każdego takiego działania ustala Pan plan i harmonogram prac, czas trwania danego projektu oraz regularnie i na bieżąco rejestruje zarówno przebieg prac, jak i ich wynik oraz inne aspekty wskazane w wymienionej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego ewidencji, należy uznać, iż wskazana działalność jest prowadzona w sposób zaplanowany i systematyczny spełniając wskazaną przesłankę;
ma określony cel - jako nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Tworzenie autorskich programów komputerowych przez wnioskodawcę w ramach podejmowanych w danym Projekcie działań ma na celu wytworzenie nowych koncepcji, które w oczywisty przyczyniają się do wzbogacenia istniejącej wiedzy czy tworzenia nowych zastosowań, spełniając i tę przesłankę.

Pana zdaniem, programy/moduły, które Pan wytwarza od 2022 r. (i będzie Pan wytwarzał w przyszłości), bez wątpienia stanowią nowe oprogramowanie lub ulepszenia istniejącego oprogramowania albo zwiększają liczbę funkcji jakie ono pełni. W niektórych przypadkach nowe oprogramowanie tworzone przez Pana umożliwia wykonanie konkretnych analiz lub czynności w trakcie procesów rozwojowych dotyczących danego Projektu. Także finalny produkt (po realizacji każdego Projektu) Usługobiorcy (lub ewentualnie jego kontrahenta) - jako całość w skład której wchodzi tworzone przez Pana oprogramowanie jest sam w sobie produktem innowacyjnym, praktycznie jedynym w swoim rodzaju oferującym konkretne funkcjonalności przy zachowaniu określonego poziomu bezpieczeństwa. Tak więc twórcze działania podejmowane przez Pana w ramach Projektów spełniają przesłanki działalności badawczo-rozwojowej określonej w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT. Jako, że efektem tych działań jest kod źródłowy programu komputerowego należy stwierdzić, że wytwarza Pan jednocześnie chronione prawa własności intelektualnej.

Z wymienionych wyżej powodów należy zatem uznać, że prace wykonywane w przez Pana spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT. Dlatego też autorskie oprogramowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38, w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne, m.in.: z dnia 17 czerwca 2020 r., o sygn. 0115-KDIT3.4011.244.2020.1.PS; z dnia 11 marca 2020 r., o sygn. akt 0114-KDIP3-2.4011.696.2019.2.JM; z dnia 2 kwietnia 2019 r., o sygn. 0112-KDIL3-3.4011.1.2019.2.AA; czy z dnia 4 lipca 2019 r., o sygn. akt 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO.

Ad. 2

Pana zdaniem, wskazane przez Pana, kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3

Pana zdaniem, wskazane przez Pana, kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie do pytania nr 2 i 3

Z początkiem roku 2019, weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2018 r. o zmianie Ustawy o PIT, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, która wprowadziła korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. „IP BOX”).

Omawiane rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, czy właśnie autorskie prawo do programu komputerowego (dalej także: „kwalifikowane prawa własności intelektualnej” lub „kwalifikowane IP”).

Zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT w aktualnym brzmieniu, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W opublikowanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniach IP BOX, można znaleźć wytyczne na temat dochodu objętego wskazaną preferencją. Zgodnie z ich treścią: „Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z (...) art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP,
ze sprzedaży kwalifikowanego IP,
z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.”.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z opisywanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP (zgodnie z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o PIT). Zatem o ile Pana stanowisko w odniesieniu do pierwszego z postawionych w niniejszym wniosku pytań jest prawidłowe, ten warunek jest spełniony przez Pana.

Co więcej, zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT „Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a + b) * 1,3] / [a + b + c + d]

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3;

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.”.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 5 Ustawy o PIT „Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.”. W myśl art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT „W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1".

W ww. Objaśnieniach IP BOX, znaleźć można szczegółowe uzasadnienie takiego ujęcia podejścia do aspektu kosztowego. Zgodnie z ww. objaśnieniami „Z powyższego wzoru wynika, że im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką, ponieważ wskaźnik będzie bliższy wartości 1 (kończąc na 1 przy najwyższej wartości wskaźnika). Wynika to z podejścia wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus.”. Mając na uwadze powyższe można stwierdzić, iż preferencyjne opodatkowanie jest możliwe do zastosowania tylko w sytuacji, gdy ponosi Pan jakiekolwiek koszty, które są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (w roku jego wytworzenia). Analizując to stwierdzenie w kontekście zaprezentowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy wskazać, że ponosił/ponosi Pan w 2022 r. (oraz będzie przynosił w przyszłości) koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT. Powyższe koszty przypadają w całości na jedno lub określonej proporcji na każde wytworzone przez niego kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W tym miejscu należy zaznaczyć, że prawidłowej kwalifikacji wskazanych kosztów dotyczy kolejne przedstawione we wniosku pytanie.

Podkreślenia wymaga również fakt, iż w ramach świadczonych usług wytwarza Pan program komputerowy (lub programy), a w ramach zawartej umowy sprzedaje (komercjalizuje) prawo do niego (nich). Jednocześnie należy przypomnieć, że przepisy ustaw podatkowych nie zawierają definicji terminu „program komputerowy”. Bezpośrednio takiej definicji nie przedstawia również Ustawa o prawie autorskim. Przewiduje ona jednak przepisy szczególne dotyczące „programów komputerowych” (zob. art. 74 i nast. tejże ustawy). Przepisy te wzorowane są na Dyrektywie Rady z 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych 91/250/EWG zastąpionej później przez Dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych. W świetle wspomnianej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych programem komputerowym będzie więc zestaw instrukcji adresowany do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania odpowiednich wyników czy realizacji odpowiednich celów. Zatem utwory, tworzone i rozwijane przez Pana, stanowią utwory podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z wykładnią celowościową i funkcjonalną (zob. także Raport OECD BEPS Plan Działania nr 5), mogą być uznane za kwalifikowane IP w świetle wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT, jako autorskie prawa do programu komputerowego, jeśli ich wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jako, że finalny efekt Pana prac to kod źródłowy programu komputerowego, w myśl powyższego należy uznać, że wytwarza on chronione prawa własności intelektualnej. Ponadto Pana zdaniem, działalność wykonywana przez Pana spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, dlatego też można uznać, że wytwarza on kwalifikowane IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT (tj. autorskie prawo do programu komputerowego). Na podstawie ww. umowy wykonuje Pan usługi informatyczne (programistyczne), a wszelkie wytworzone prawa własności intelektualnej są przekazywane na rzecz Usługobiorcy, za ustaloną opłatą (wliczoną finalnie na fakturze w cenie świadczonej usługi).Tak więc w tym przypadku następuje także faktyczne skomercjalizowanie wytworzonych przez Pana kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Główną usługą jaką wykonuje Pan na rzecz Usługobiorcy są prace w ramach ww. Projektów, których efektem finalnym jest kod źródłowy programu komputerowego. Co więcej, jest to zasadniczo oprogramowanie pisane na zamówienie spełniające specyficzne wymagania klienta i nie istnieje inne podobne tak aby można było na jego podstawie wycenić odmiennie wartość praw własności intelektualnej związanej z tym oprogramowaniem. Dochodem z kwalifikowanego IP z programu komputerowego jest w tym przypadku obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Odpowiednie zasady dokonywania rozliczeń między Panem a Usługobiorcą wskazane zostały w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zatem spełniając warunki formalne związane z prowadzeniem na bieżąco odrębnej ewidencji księgowej (art. 30cb Ustawy o PIT) i w związku z tym, że:

(1) efektem Pana prac są utwory objęte kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, spełniające wymogi art. 30ca Ustawy o PIT;

(2) następuje przekazanie Usługobiorcy i/lub jego kontrahentowi praw własności intelektualnej, za co jest pobierane wynagrodzenie (finalnie wliczone na fakturze w cenie świadczonej usługi, co jest zgodnie z treścią umowy); oraz

(3) ponosi Pan koszty, które są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej - ma Pan prawo rozliczać się na podstawie art. 30ca Ustawy o PIT (w zeznaniu rocznym za 2022 rok oraz lata kolejne), korzystając z preferencyjnej stawki podatkowej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione przez Pana kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne m.in. z dnia 10 lipca 2019 r. o sygn. akt 0114-KDIP3-1.4011.231.2019.2.ES; z dnia 1 sierpnia 2019 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.242.2019.3.MR; z dnia 27 września 2019 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.410.2019.3.AC; czy z dnia 23 kwietnia 2020 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.78.2020.2.JK3.

Ad. 4

Pana zdaniem, przyjmuje Pan prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30 ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (to jest wydatki na uzyskanie dostępu do niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego; wydatki na nabycie lub leasing sprzętu komputerowego [w tym komputera, smartfona, dysku twardego, klawiatury czy myszki]; wydatki na zakup tzw. usług IT w chmurze obliczeniowej; wydatki na zakup publikacji z zakresu IT oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach lub konferencjach; oraz wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu), o ile zostaną faktycznie poniesione, mogą zostać zakwalifikowane w całości lub odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo- rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”.

Uzasadnienie do pytania nr 4

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT „Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania”. Zatem jeżeli wyrażone wcześniej Pana stanowiska (pytania 1 i 2) są prawidłowe, to do wskazanego w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego kwalifikowanego dochodu można zastosować 5% stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jak zostało wcześniej ustalone, zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT „Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a + b) * 1,3] / [a + b + c + d]

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej; (...)”.

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy należy uznać, że jeżeli przedstawione we wcześniejszych pytaniach postawionych we wniosku (pytanie 1 i 2) Pana stanowisko okaże się prawidłowe, to w celu ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania musi Pan prawidłowo obliczyć wskazany w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT wskaźnik.

Uważa Pan, że dla potrzeb ustalania kosztów faktycznie poniesionych na bezpośrednio prowadzoną działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (a dokładniej autorskim prawem do programu komputerowego) we wzorze podanym w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT oznaczonym literą „a” może/będzie Pan mógł uwzględnić m.in. wydatki na uzyskanie dostępu do niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego; wydatki na nabycie lub leasing sprzętu komputerowego [w tym komputera, smartfona, dysku twardego, klawiatury czy myszki]; wydatki na zakup tzw. usług IT w chmurze obliczeniowej; wydatki na zakup publikacji z zakresu IT oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach lub konferencjach; oraz wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu, jako kwalifikowane koszty związane bezpośrednio z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową (przypadające w całości lub proporcji - wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - na prace rozwojowe i w dalszym etapie na każde wytwarzane kwalifikowane prawo własności intelektualnej).

W przeciwieństwie do liter b, c czy d ze wskazanego w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT wzoru, kosztowa pozycja oznaczona lit. a odnosi się do takiej Pana aktywności, która dotyczy prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej (o ile odpowiedź na pytanie numer 1 zostanie uznana za prawidłową oczywiście) związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Nie dotyczy ona nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale przede wszystkim dotyczy wszelkich działań i kosztów, jakie Pan wykonuje i ponosi w ramach działalności badawczo-rozwojowej nastawionej na stworzenie przedmiotowego prawa. Mają one na celu udoskonalenie projektowanych rozwiązań czy ich dostosowanie do oczekiwań potencjalnych klientów. Aktywność ta może powodować powstanie po stronie Pana kosztów, które należy zakwalifikować jako te poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Za kwalifikacją przedmiotowych wydatków jako kosztu faktycznie poniesionego przez Pana na prowadzoną przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a z ww. wzoru) przemawia fakt, że przedmiotowe koszty dotyczą bezpośrednio nabycia usług, dostępu sprzętu lub oprogramowania czy uzyskania odpowiedniej wiedzy i umiejętności, co umożliwia (lub może umożliwiać w przyszłości) prowadzenie prac badawczo-rozwojowych wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku. Z tego powodu więc każdy z ponoszonych przez Pana wydatków, opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma lub będzie miał w przyszłości bezpośredni związek z jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami, a ich ponoszenie jest/będzie niezbędne do prowadzenia innowacyjnej działalności wskazanego rodzaju. W szczególności musi/będzie Pan musiał w przyszłości, w celu prowadzenia działalności badawczo- rozwojowej, ponosić wydatki na zakup lub leasing sprzętu oraz dostępu do oprogramowania, który jest/będzie mu niezbędne do faktycznego wykonywania czynności programowania oraz wydatki na stałe podnoszenie poziomu swojej wiedzy i umiejętności - bez których poprawne wykonanie prac rozwojowych nie byłoby faktycznie możliwe lub byłoby znacznie utrudnione. Do wykonywania opisywanych czynności w ramach Projektów niezbędny Panu może okazać się również zakup tzw. usług w chmurze obliczeniowej czy uzyskanie dostępu do specjalistycznego oprogramowania, które stanowić będzie jego narzędzie pracy. Realizując wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego innowacyjne Projekty, kluczowym dla Pana może okazać się udział w specjalistycznych szkoleniach/konferencjach czy zakup publikacji i materiałów edukacyjnych, a nabyta w ten sposób wiedza może/będzie mogła zostać następnie wykorzystana w działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Pana. Mógłby Pan nie być też w stanie prowadzić, wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do podstawowych usług telekomunikacyjnych (jak dostęp do Internetu czy sieci GSM) – a także nie mógłby bez tego skomercjalizować wytworzonych programów komputerowych na rzecz Usługobiorcy.

W związku z powyższym należy uznać, że wydatki te stanowią koszty faktycznie ponoszone na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (autorskim prawem do programu komputerowego) - we wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego proporcji. Bez poniesienia wskazanych wydatków prowadzona przez Pana działalność nie przynosiłaby rezultatu, nie mógłby być stworzony program komputerowy (lub programy), a następnie nie mógłby być on komercyjnie wykorzystywany (w zakresie wskazanym w art. 30ca ust. 7 Ustawy o PIT) - lub byłoby to znacznie utrudnione.

Pozostałe pozycje ze wzoru podanego w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT oznaczone literami b, c i d, nie znajdą zastosowania w opisywanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, ponieważ dotyczą one kosztów faktycznie poniesionych przez Pana na nabycie wyników prac badawczo - rozwojowych lub kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie będzie miało miejsca. W przypadku ponoszenia przez Pana wyłącznie kosztów wskazanych powyżej wymienione w ww. wzorze litery b, c oraz d osiągną wartość „0”. Zatem wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej będzie w omawianym przypadku wynosiła będzie iloczyn dochodu z osiągniętego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz wskaźnika obliczonego według wzoru, który ostatecznie przyjmie następującą postać: „[a*1,3] / [a]”.

Tak określona wartość przy zakwalifikowaniu wskazanych kosztów do składnika wzoru oznaczonego literą „a” będzie większa od 1, zatem zgodnie z treścią art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT będzie ona finalnie wynosiła 1. To spowoduje, że podstawę opodatkowania w omawianym przypadku stanowić będzie suma dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Jeżeli chodzi o przyporządkowanie konkretnej wartości wydatków do konkretnego prawa własności intelektualnej, to Pan dokonuje tego na podstawie prowadzonej przez Pana ewidencji (prowadzonej na bieżąco). Zakres ten jest ustalany przy uwzględnieniu odpowiedniej proporcji odnoszącej się do czasu świadczenia usług, poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu. W ten sposób na bieżąco dokonuje Pan określenia jaka część danego wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi (i dalej z każdym konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego), a jaka jego część służy do pozostałych celów (tj. usług niezaliczanych do tzw. ulgi IP Box). Nie każdy z wymienionych kosztów jest powiązany z każdym tworzonym przez niego prawem do programu komputerowego, w związku z tym musi Pan uwzględnić przy podziale kosztów kryterium funkcjonalne tj. kryterium bezpośredniego związku danego wydatku z wytworzeniem danego prawa własności intelektualnej) - co zostało opisane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jest to jedyny rzeczywiście miarodajny i poprawny sposób przyporządkowania konkretnej wartości danych kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia, ulepszenia, czy rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania. Ten sposób powiązania konkretnych kosztów z wytworzeniem oprogramowania można określić jako klucz bezpośredniego związku i czasu, ponieważ wiążę on konkretny koszt z programem do którego wytworzenia był on niezbędny (a proporcja czasowa odnosi się do nakładu czasu spędzonego na wytworzenie danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej). Ma on zastosowanie do wszystkich wymienionych przez Pana w tym pytaniu kosztów. Nie zna Pan innego, sposobu określania proporcji w jakiej dany koszt przypadał na dany wytwarzany przez niego program, jest to Pana zdaniem najdokładniejszy sposób, który najbardziej obrazuje istniejące powiązania.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przyjmuje Pan prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30 ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na uzyskanie dostępu do niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego; wydatki na nabycie lub leasing sprzętu komputerowego [w tym komputera, smartfonu, dysku twardego, klawiatury czy myszki]; wydatki na zakup tzw. usług IT w chmurze obliczeniowej; wydatki na zakup publikacji z zakresu IT oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach lub konferencjach; oraz wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu), o ile zostaną faktycznie poniesione, mogą zostać zakwalifikowane w całości lub odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej podobne interpretacje indywidualne m.in. z dnia 29 listopada 2019 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.469.2019.2.AC; z dnia 13 grudnia 2019 r., o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG; z dnia 11 marca 2020 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.696.2019.2.JM; z dnia 5 maja 2020 r., o sygn. 0115-KDIT1.4011.63.2020.2.MN; z dnia 7 września 2020 r., o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.465.2020.2.GG czy z dnia 23 listopada 2020 r., sygn. 0115-KDIT2.4011.597.2020.2.HD.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Definicja prac rozwojowych

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą od 2022 r. Obecnie świadczy Pan w praktyce usługi informatyczne związane m.in. z działalnością badawczo-rozwojową w dziedzinie sztucznej inteligencji i komputerowego rozpoznawania obrazów, rozwojem i komercjalizacją rozwiązań technicznych w tym projektowanie, prototypowanie i opracowywanie oprogramowania m.in. działając na zlecenie spółki zarejestrowanej w Polsce. Podstawę świadczenia wspomnianych powyżej usług stanowi zawarta z Usługobiorcą umowa. Przedmiotowe usługi związane są z projektami wewnętrznymi przygotowywanymi na potrzeby Usługobiorcy lub zewnętrznymi na potrzeby kontrahenta Usługobiorcy. Projekty dotyczą stworzenia nowego, autorskiego oprogramowania działającego osobno lub współdziałającego i komunikującego się z oprogramowaniem zaimplementowanym już wcześniej przez Usługobiorcę lub jego kontrahenta.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena, czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (Oprogramowania opisanego we wniosku).

Kryteria działalności badawczo-rozwojowej

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że prowadzone przez Pana prace rozwojowe są wykonywane w sposób zaplanowany i zorganizowany przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego. Ze względu na istotę każdego Projektu, koncentrują się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Pana Usługobiorcy rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazują na Pana autorskich pomysłach wykonywanych w określonym celu - przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Usługobiorcy (lub jego kontrahenta) co do danej funkcjonalności czy całego oprogramowania. Wskazane prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością (nie stanowią rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie tzw. czynności utrzymania). W praktyce na co dzień musi Pan w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać czy łączyć wiedzę z nauk podstawowych (np. matematyka czy statystyka) czy stosowanych (np. informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanego oprogramowania lub modułów/funkcjonalności. Nowe oprogramowanie, nową lub modyfikowaną funkcjonalność/moduł oraz postęp prac w ramach Projektu dokumentuję na bieżąco w prowadzonej przez siebie dokumentacji. Pana zadaniem jest zasadniczo tworzenie nowego oprogramowania/nowych funkcjonalności, a jedynie wyjątkowo modyfikowanie już istniejącego oprogramowania w ramach opisywanych Projektów. Czynności zawsze zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania i nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian. Efekty Pana prac (tj. opisywanych we wniosku prac rozwojowych) zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych (odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej; nie są efektem pracy która wymaga jedynie rutynowych umiejętności programistycznych i której rezultaty z góry da się określić i przewidzieć jako te o charakterze powtarzalnym i nie są jedynie techniczną realizacją projektów mi zlecanych).

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia, rozwijania, ulepszania wymienionego Oprogramowania ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że każdy Projekt wiąże się z odrębnymi Pracami rozwojowymi prowadzonymi celem wytworzenia określonego w Projekcie oprogramowania - ma to odzwierciedlenie w prowadzonych przez Pana „Kartach projektu” każde nowe oprogramowanie, nową lub modyfikowaną funkcjonalność/moduł oraz postęp prac w ramach danego Projekt dokumentował/będzie Pan dokumentował w prowadzonej przez siebie dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Co świadczy o prowadzeniu prac w sposób systematyczny, metodologiczny i kontrolowany, umożliwiający monitorowanie postępów wspomnianych powyżej Prac rozwojowych.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanego przez Pana Oprogramowania jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzone przez Pana Prace rozwojowe są wykonywane w sposób zaplanowany i zorganizowany przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego. Ze względu na istotę każdego Projektu, koncentrują się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Pana Usługobiorcy rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazują na Pana autorskich pomysłach wykonywanych w określonym celu - przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Usługobiorcy (lub jego kontrahenta) co do danej funkcjonalności czy całego oprogramowania.

W praktyce na co dzień musi Pan w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać czy łączyć wiedzę z nauk podstawowych (np. matematyka czy statystyka) czy stosowanych (np. informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanego oprogramowania lub modułów/funkcjonalności.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

(i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

(ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje m.in. prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;
kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

planowaniu produkcji oraz
projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazuje Pan we wniosku prace rozwojowe są wykonywane przez Pana w sposób zaplanowany i zorganizowany. Ze względu na istotę każdego Projektu, koncentrują się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Pana Usługobiorcy rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazują na Pana autorskich pomysłach wykonywanych w określonym celu - przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Usługobiorcy (lub jego kontrahenta) co do danej funkcjonalności czy całego oprogramowania. Wskazane prace nie stanowią rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie tzw. czynności utrzymania. W praktyce na co dzień musi Pan w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać czy łączyć wiedzę z nauk podstawowych czy stosowanych, tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanego oprogramowania lub modułów/funkcjonalności. Pana zadaniem jest zasadniczo tworzenie nowego oprogramowania/nowych funkcjonalności, a jedynie wyjątkowo modyfikowanie już istniejącego oprogramowania w ramach opisywanych Projektów. Czynności zawsze zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania i nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia, rozwijania wymienionego Oprogramowania spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzam, że opisane prace rozumiane jako całość działalności realizowanej przez Pana spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Opodatkowanie preferencyjną stawką podatku

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast w myśl art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Na podstawie art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W myśl art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Oznacza to, że ulga IP Box jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Z przedstawionych okoliczności analizowanej sprawy wynika, że:

1)w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy i rozwija Pan Oprogramowanie;

2)wykonuje Pan powyższe czynności w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3)efektami Pana prac zawsze są programy komputerowe, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4)przenosi Pan prawa majątkowe do powstałych utworów na Zleceniodawcę;

5)powyższe przeniesienie następuje odpłatnie na mocy umowy;

6)dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskuje Pan ze sprzedaży praw majątkowych do programów komputerowych;

7)zaprowadził Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję od 24 marca 2022 r. (tj. od momentu rozpoczęcia opisywanych we wniosku Prac rozwojowych na pierwszym z Projektów, jeszcze przed poniesieniem pierwszych kosztów) i od tego czasu prowadzi ją Pan na bieżąco zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że przenosi Pan ogół praw autorskich na rzecz Usługobiorcy. Na mocy umowy przenosi Pan prawa autorskie za wynagrodzeniem. Jednocześnie w sformułowanym pytaniu nr 2 i nr 3 i we własnym stanowisku do tych pytań odwołuje się Pan do przepisu art. 30ca ust. 7 pkt 2 i pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przepisie art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Przepis art. 30ca ust. 7 pkt 2 ww. ustawy ma zastosowanie, gdy całość praw własności intelektualnej do tworzonego i rozwijanego oprogramowania jest przekazywana odpłatnie na rzecz danego kontrahenta. W toku realizowanych prac, podatnik wytwarza utwory objęte prawami własności intelektualnej. Kontrahent zyskuje wszystkie prawa do wytworzonych utworów, a podatnik je traci, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Natomiast przepis art. 30ca ust. 7 pkt 3 powołanej ustawy dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika. Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.

Wobec tego, że we wniosku i uzupełnieniu wskazał Pan, że uzyskuje wynagrodzenie za przeniesienie na rzecz Usługobiorcy majątkowych praw autorskich do wytwarzanych utworów, tj. autorskich programów komputerowych, dochód uzyskany z tego tytułu jest dochodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie jest dochodem, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ww. ustawy.

Przepis art. 30ca ust. 7 pkt 3 cytowanej ustawy nie dotyczy Pana sytuacji, gdyż jak wykazano powyżej obejmuje swoim zakresem sytuację, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Natomiast Pan - jak wynika z wniosku - dokonuje przeniesienia każdego z wytworzonych kwalifikowanych IP zgodnie z art. 41 oraz art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wobec powyższego Pana stanowisko w zakresie, w jakim dotyczy potwierdzenia rodzaju uzyskiwanego przez Pana dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako dochodu uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, tj. że opisany przez Pana we wniosku dochód stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Reasumując, odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do Oprogramowania w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym osiąga Pan kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 tej ustawy.

Może Pan zastosować stawkę 5% od dochodów z powyższego tytułu, osiągniętych w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku w okresie za rok 2022 (od 24 marca 2022 r.) oraz w latach przyszłych, o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe, natomiast w zakresie pytania nr 3 za prawidłowe.

Uwzględnienie kosztów przy ustalaniu wskaźnika nexus

Pana wątpliwość budzi również kwestia uznania kosztów:

na uzyskanie dostępu do niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego;
na nabycie lub leasing sprzętu komputerowego;
na zakup tzw. usług IT w chmurze obliczeniowej;
na zakup publikacji z zakresu IT;
na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach lub konferencjach;
na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu;

za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Tym samym wydatki poniesione przez Pana na uzyskanie dostępu do niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego, nabycie lub leasing sprzętu komputerowego, zakup tzw. usług IT w chmurze obliczeniowej, zakup publikacji z zakresu IT oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach lub konferencjach oraz na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a) wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 4 również należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto zaznaczam, że okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 7 lipca 2023 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Ulgi podatkowe na innowacje i rozwój

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 18 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.542.2023.3.MG