Interpretacja indywidualna z dnia 15 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.692.2023.2.JK2

Ulga na zabytki.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 lipca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 26 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi na zabytki.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 września 2023 r. (wpływ 12 września 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W 2022 roku odpłatnie nabyła Pani wspólnie z mężem 15% udział w zabytku nieruchomym wpisanym do rejestru zabytków i poniosła na nabycie tegoż udziału w nieruchomości wydatek o charakterze remontowo-konserwatorskim, po uprzednim uzyskaniu pozwolenia wojewódzkiego konserwatora zabytków na prowadzenie tych prac. Pozostałe 85% udziałów w nieruchomości są własnością Pani i męża z tytułu wcześniejszych aktów: działu spadku i nabycia udziałów, które miały miejsce w 2021 roku. Udziały nabyte w wyniku umowy częściowego zniesienia współwłasności nabyte zostały do majątku wspólnego małżeńskiego. Jest Pani w związku małżeńskim, w którym istnieje wspólność majątkowa. Z tytułu nabycia 15% udziału w zabytku w roku 2022 ponieśliście Państwo koszt w wysokości 375,567 PLN i wydaliście 4,920 PLN na prace konserwatorskie, restauratorskie i budowlane przy zabytku. Data nabycia na podstawie umowy częściowego zniesienia współwłasności nieruchomości zawartej w formie aktu notarialnego to 13 czerwca 2022 r. Nabyta nieruchomość ma powierzchnię użytkową przekraczającą 1000 m². Nieruchomość położona w (…), obejmuje:

1. zespół dworski w skład, którego wchodzą dwór i park wpisane są do rejestru zabytków pod numerem (…)

2. stajnia i wozownia znajdują się na terenie zabytkowego zespołu wpisanego do rejestru zabytków pod numerem (…)

3. zespół dworski, dwór, stajnia, wozownia i park w (…) znajdują się w wojewódzkiej i gminnej ewidencji zabytków.

Przewidziano kompleksowy remont, przebudowę i rozbudowę budynku dworu, na którą składają się prace konserwatorskie, restauratorskie i roboty budowlane, remont budynku stajni, na którą składają się prace konserwatorskie, restauratorskie i roboty budowlane oraz zagospodarowanie terenu. Całość prac przewidzianych do wykonania ujęto w projekcie architektoniczno-budowlanym i programie prac konserwatorskich, na których wykonanie uzyskano zgodę (…)  Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. W 2022 uzyskiwała Pani przychody z zatrudnienia na etacie i dochody z najmu nieruchomości rozliczne podatkiem ryczałtowym. Faktury dokumentujące poniesienie wydatków zostały wystawione na Pani nazwisko lub na nazwisko Pani małżonka.

Uzupełnienie stanu faktycznego

Nieruchomość, o której mowa we wniosku, stanowi zabytek nieruchomy, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c)-e) ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

Nieruchomości położone w (…), obejmujące:

1. zespół dworski w skład, którego wchodzą dwór i park wpisane są do rejestru zabytków pod numerem (…)

2. stajnia i wozownia znajdują się na terenie zabytkowego zespołu wpisanego do rejestru zabytków pod numerem (…)

3. zespół dworski, dwór, stajnia, wozownia i park w (…) znajdują się w wojewódzkiej i gminnej ewidencji zabytków.

Przewidziano kompleksowy remont, przebudowę i rozbudowę budynku dworu, na którą składają się prace konserwatorskie, restauratorskie i roboty budowlane, remont budynku stajni, na którą składają się prace konserwatorskie, restauratorskie i roboty budowlane oraz zagospodarowanie terenu. Całość prac przewidzianych do wykonania ujęto w projekcie architektoniczno-budowlanym, ekspertyzie konstrukcyjnej i programie prac konserwatorskich, na których wykonanie uzyskano zgodę (…) Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków.

Prace będą dotyczyły remontu, przebudowy i rozbudowy budynku dworu i budynku dawnej stajni oraz zagospodarowania terenu.

Warunki i wymogi dla przeprowadzenia inwestycji polegającej na przeprowadzenie prac o charakterze remontowo-konserwatorskim określił i narzucił Wojewódzki Konserwator Zabytków w pozwoleniu na wykonanie powyższych prac:

„II. Określam warunek, że wyżej wymienione roboty budowlane winny być kierowane albo nadzorowane przez osoby spełniające wymagania, o których mowa w art. 37c ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 840).

III. Określam warunek, że wnioskodawca winien przekazać wojewódzkiemu konserwatorowi zabytków nie później niż w terminie 14 dni przed dniem rozpoczęcia robót budowlanych, a w toku robót budowlanych na 14 dni przed dokonaniem zmiany osoby, o której mowa w ust. 2 niniejszej decyzji, tj.:

a)imienia, nazwiska i adresu osoby kierującej robotami budowlanymi albo wykonującej nadzór inwestorski przy zabytku nieruchomym,

b)dokumentów potwierdzających spełnianie przez tę osobę wymagań, o których mowa w art. 37c ustawy,

c)oświadczenia o przyjęciu przez tę osobę obowiązku kierowania robotami budowlanymi albo wykonywania nadzoru inwestorskiego.

IV.Określam warunek, że prace konserwatorskie przy zabytku winny być kierowane albo samodzielnie wykonywane przez osobę spełniającą wymagania, o których mowa odpowiednio w art. 37a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 840).

V.Określam warunek, że wnioskodawca winien przekazać wojewódzkiemu konserwatorowi zabytków nie później niż w terminie 14 dni przed dniem rozpoczęcia prac, w toku prac na 14 dni przed dokonaniem zmiany osoby, o której mowa w pkt 4 niniejszej decyzji, tj.:

a)imienia, nazwiska i adresu osoby, o której mowa w pkt 4,

b) dokumentów potwierdzających spełnianie przez tę osobę wymagań, o których mowa odpowiednio w art. 37a ustawy,

c) oświadczenia osoby, o której mowa w pkt 4, o przyjęciu przez tę osobę obowiązku kierowania tymi pracami albo samodzielnego ich wykonywania.”

I.Pozwalam Państwu (…) (adres w aktach sprawy) na przeprowadzenie remontu, przebudowy i rozbudowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego i budynku dawnej stajni położonych na części działki nr 1 w (…) - zgodnie ze złożonym wnioskiem oraz dostarczoną niżej wymienioną dokumentacją projektową:

Tytuł projektu:

1. „Projekt architektoniczno-budowlany. Remont, przebudowa i rozbudowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego i budynku dawnej stajni w (…)”

2.„Program Prac Konserwatorskich”

3.„Ekspertyza budowlana dotycząca rozpoznania układu konstrukcyjnego i oceny stanu technicznego budynku dworu w (…) oraz uwarunkowań dotyczących zakresu jego remontu.”

Szczegółowy zakres prac, na które uzyskano zgodę (…) Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków jest przedstawiony w powoływanych w decyzji dokumentach. Obszerność opracowań wykracza poza możliwość ich precyzyjnego przedstawienia w niniejszym uzupełnieniu wniosku.

Wydatki, o których mowa we wniosku (zarówno dotyczące prac remontowych konserwatorskich, budowlanych, remontowych i oraz odpłatnego nabycia lokali):

• nie zostaną odliczone przez Panią od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym,
• nie odliczy Pani w ramach innych ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej,
• nie zostaną sfinansowane, dofinansowane lub zwrócone Pani w jakiejkolwiek formie,

W przypadku uzyskania ewentualnego dofinansowania lub sfinansowania części prowadzonych prac, wchodzących w zakres prac konserwatorskich, prac restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku przewidzianych do wykonania w decyzji (…) Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, w zakresie w jakim uzyskane będzie ewentualne dofinansowanie lub sfinansowanie tych prac, nie będzie Pani wnioskować o odliczenie poniesionych kosztów od podstawy opodatkowania.

• nie wykraczają poza zakres prac i robót określonych w pozwoleniu wojewódzkiego konserwatora zabytków lub zaleceniach konserwatorskich (dotyczy prac remontowych, konserwatorskich, budowlanych).

Całą kwotę nie odliczy Pani w zeznaniu rocznym za 2022 r.

Będzie miała Pani do odliczenia w kolejnych latach kwotę nierozliczoną w 2022 r.

Odliczenie nie przekroczy przywołanego limitu określonego iloczynem kwoty 500 zł i liczbą metrów kwadratowych powierzchni użytkowej zabytku nieruchomego, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, nie więcej jednak niż 500 000 zł na wszystkie wydatki poniesione z tego tytułu.

Pierwszy wydatek został poniesiony i udokumentowany fakturą wystawioną w 2022 r. przez podatnika podatku od towarów i usług nie korzystającego ze zwolnienia.

Pytanie

Czy wobec opisanego stanu faktycznego przysługuje Pani prawo do odliczenia od dochodu osiągniętego w 2022 roku pełnej kwoty kosztów z tytułu odpłatnego nabycia do majątku wspólnego 15% udziałów w zabytku nieruchomym wpisanym do rejestru zabytków prowadzonego przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków?

Pani stanowisko w sprawie

Przysługuje Pani prawo do odliczenia pełnej kwoty stanowiącej koszty nabycia 15% udziału w nieruchomości, o ile w wyniku umowy zdecyduje Pani z mężem, że całość kosztów będzie odliczana od dochodów przez Panią. Spełnione zostały warunki:

• uzyskania pisemnego pozwolenia wojewódzkiego konserwatora zabytków,
• limitu wynikającego z przeliczenia powierzchni użytkowej zabytku (1000 m x 500 PLN wynosi 500,000 PLN), który przekracza wartość kosztu nabycia,
• poniesienia nakładów na prace udokumentowanych fakturą VAT wystawioną przez czynnego podatnika VAT,
• poniesienia nakładów na zakup 15% udziałów w nieruchomości zabytkowej udokumentowanych aktem notarialnym i przelewami bankowymi,
• jest Pani  współwłaścicielem nieruchomości zabytkowej, wpisanej do wojewódzkiego rejestru zabytków,
• jest Pani podatnikiem PIT opłacającymi podatek od umowy o pracę, podatek z tytułu wynajmu nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Z dniem 1 stycznia 2022 r. ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) został dodany art. 26hb do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.).

Zgodnie z przepisem art. 26hb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 26hb ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 26hb ust. 3 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 26hb ust. 4 ustawy:

W myśl art. 26hb ust. 5 ustawy:

W myśl art. 26hb ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 26hb ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26hb ust. 8 ustawy:

W myśl art. 26hb ust. 9 ustawy:

Jak stanowi art. 26hb ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 26hb ust. 12 przedmiotowej ustawy:

Według wyżej wymienionych przepisów ulga na zabytki jest skierowana do właścicieli lub współwłaścicieli nieruchomości zabytkowych, którzy są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych i opłacają podatek według skali podatkowej, podatek liniowy lub ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Ulga jest zachętą podatkową polegającą na odliczeniu od podstawy opodatkowania:

• 50% kwoty poniesionych wydatków na wpłaty na fundusz remontowy oraz na prace konserwatorskie, restauratorskie i roboty budowlane dotyczące zabytku (wpisanego do rejestru zabytków lub znajdującego się w ewidencji zabytków),
• wydatku na nabycie zabytku wpisanego do rejestru zabytków, nie więcej niż kwota odpowiadająca iloczynowi 500 zł i liczby metrów kwadratowych powierzchni użytkowej tego zabytku; limit odliczenia na wszystkie inwestycje podatnika z tego tytułu nie może przekroczyć 500 000 zł.

Z ulgi mogą skorzystać podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych, będący właścicielami lub współwłaścicielami zabytków nieruchomych, którzy ponieśli wydatki na:

• wpłaty na fundusz remontowy wspólnoty mieszkaniowej lub spółdzielni mieszkaniowej utworzony, zgodnie z odrębnymi przepisami, dla zabytku nieruchomego wpisanego do rejestru zabytków lub znajdującego się w ewidencji zabytków,
• prace konserwatorskie, restauratorskie lub roboty budowlane w zabytku nieruchomym wpisanym do rejestru zabytków lub znajdującym się w ewidencji zabytków,
• odpłatne nabycie zabytku nieruchomego wpisanego do rejestru zabytków lub udziału w takim zabytku, pod warunkiem, że podatnik na nabytą nieruchomość poniósł wydatek o charakterze remontowo-konserwatorskim.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji prac konserwatorskich, restauratorskich, robót budowlanych, czy zabytku nieruchomego, dlatego też w tym przypadku ustawodawca odwołuje się do definicji sformułowanych w innych aktach prawnych, w szczególności w przepisach ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. z 2022 r. poz. 840 ze zm.):

Zgodnie z art. 3 pkt 6, 7 i 8 przywołanej ustawy określenia te oznaczają:

Z kolei zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.):

Z kolei w art. 3 pkt 8 ustawy wskazano, że ilekroć w ustawie jest mowa o:

Zgodnie z art. 5 pkt 2 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami:

Pod pojęciem remontu należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu jest zatem przywrócenie (odtworzenie) pierwotnego stanu technicznego rzeczy, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji i wynikające z tej eksploatacji. Remont polega zatem na wykonaniu robót niezbędnych do utrzymania obiektu w odpowiednim stanie technicznym, by nie uległ on pogorszeniu z powodu eksploatacji. Za remont nie mogą być więc uznane prace, w wyniku których powstają nowe elementy.

Z opisu sprawy wynika, że:

• w 2022 r. wraz z mężem nabyła Pani 15% udziału w zabytku nieruchomym,
• powyższa nieruchomość wpisana jest do rejestru zabytków prowadzonego przez wojewódzkiego konserwatora zabytków dla zabytków znajdujących się na terenie województwa,
• z tytułu nabycia 15% udziału w zabytku w 2022 r. małżonkowie ponieśli koszt w wysokości 375 567 PLN i wydali 4 920 PLN na prace konserwatorskie, restauratorskie i budowlane przy zabytku,
• przewidziano kompleksowy remont, przebudowę i rozbudowę budynku dworu, na który składają się prace konserwatorskie, restauratorskie i roboty budowlane, remont budynku stajni, na który składają się prace konserwatorskie, restauratorskie i roboty budowlane oraz zagospodarowanie terenu,
• całość ww. prac ujęto w projekcie architektoniczno-budowlanym i programie prac konserwatorskich, na których wykonanie uzyskano zgodę (…) Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków,
• poniesione wydatki nie zostaną odliczone przez Panią od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, nie odliczy ich  Pani w ramach innych ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej, a także nie zostaną sfinansowane, dofinansowane lub zwrócone Pani w jakiejkolwiek formie,
• faktury dokumentujące poniesione wydatki zostały wystawione na Panią lub na Pani męża,
• w 2022 r. uzyskiwała Pani przychody z zatrudnienia na etacie i dochody z najmu nieruchomości rozliczne podatkiem ryczałtowym.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że poniesienie przez Panią w 2022 r. wydatków o charakterze remontowo-konserwatorskim, tj. wydatków, o których mowa w art. 26hb ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawnia Panią do skorzystania, na podstawie art. 26hb ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, z odliczenia od podstawy obliczenia podatku wydatków poniesionych w 2022 r. na nabycie 15% udziału w zabytku nieruchomym wpisanym do rejestru zabytków, jeśli na dzień poniesienia wydatków posiadała Pani sporządzone na piśmie pozwolenie wojewódzkiego konserwatora zabytków na prowadzenie tych prac.

Zgodnie z art. 26hb ust. 5 ww. ustawy, ww. odliczenie nie może przekroczyć iloczynu kwoty 500 zł i liczby metrów kwadratowych powierzchni użytkowej zabytku nieruchomego, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, nie więcej jednak niż 500 000 zł na wszystkie wydatki poniesione z tego tytułu.

Stosownie do art. 26hb ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może Pani wydatki kwalifikujące się do odliczenia w ramach ulgi na zabytki, o których mowa powyżej, uwzględnić w rozliczeniu podatkowym w dowolnej proporcji (również tylko przez jednego małżonka), z uwagi na ich poniesienie w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej.

Dodać należy, że kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez sześć lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym dokonano odliczenia.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w danie zaistnienia zdarzenia.

Dodać należy, że przedmiotem Pani zapytania była możliwość odliczenia w ramach ulgi na zabytki wydatków na nabycie 15% udziału w zabytku nieruchomym, a zatem organ nie odniósł do się wydatków poniesionych w 2022 r. w związku z wykonywaniem  prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych w zabytku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub  zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani, prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).