Interpretacja indywidualna z dnia 1 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.355.2023.1.AS

Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki w dacie poniesienia wydatku, stosownie do art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wynagrodzenia wypłaconego na rzecz Zbywcy z tytułu sprzedaży działalności i aktywów oraz przeniesienia części zakładu pracy.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki w dacie poniesienia wydatku, stosownie do art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wynagrodzenia wypłaconego na rzecz Zbywcy z tytułu sprzedaży działalności i aktywów oraz przeniesienia części zakładu pracy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce, będącą czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi działalność w zakresie usług logistycznych i transportowych w odniesieniu do ładunków i przesyłek międzynarodowych frachtowych. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”), (...).

Do Grupy należy również podmiot powiązany X sp. z o.o. (dalej: „Zbywca”) będący polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce oraz będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zbywca również prowadzi działalność w zakresie usług logistycznych i transportowych. Jej struktura organizacyjna obejmowała dwa działy: pierwszy z nich zajmował się transportem ładunków (napojów alkoholowych) w opakowaniach, podczas gdy drugi zajmował się transportem ładunków płynnych w zbiornikach (tankach) (dalej: „Dział (...)”).

Zbywca należy do Grupy wskutek nabycia 100% udziałów w kapitale zakładowym wspólnika Zbywcy, będącej niemieckim odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przez jedynego wspólnika Spółki.

Działalność Zbywcy w zakresie transportu ładunków płynnych niealkoholowych opierała się o indywidualne zlecenia przyjmowane od klientów końcowych, z którymi nie były zawierane umowy ramowe przez Zbywcę ani grupę kapitałową do której należał przed akwizycją do Grypy. Obsługą zleceń w zakresie transportu ładunków płynnych zajmowali się dedykowani pracownicy Zbywcy, przyporządkowani do Działu (...). Zlecenia były następnie przekazywane przez Zbywcę do realizacji podwykonawcom (przewoźnikom). Utrzymywanie relacji z klientami końcowymi było realizowane przez pracowników Działu (...) w ramach zespołu zajmującego się transportem ładunków płynnych.

W celu realizacji zadań w zakresie organizacji transportu ładunków płynnych, pracownicy Działu (...) korzystali ze składników majątku trwałego Zbywcy, np. komputerów, oprogramowania czy mebli (wyposażenie biurowe), w pomieszczeniach biurowych wykorzystywanych przez Zbywcę, jak również z samochodu wykorzystywanego przez Zbywcę na podstawie umowy leasingu.

Intencją Grupy jest integracja wybranych rodzajów działalności prowadzonych dotychczas na poszczególnych rynkach przez spółki z dawnej grupy kapitałowej Zbywcy w ramach spółek należących do Grupy. Z perspektywy rynku polskiego, wspomniana integracja polega na odpłatnym przejęciu przez Spółkę działalności Zbywcy w zakresie prowadzonym przez Dział (...), tj. transportu ładunków płynnych, z tym, że wyłącznie w odniesieniu do ładunków niealkoholowych (dalej: "Transakcja").

W związku z powyższym, Spółka oraz Zbywca zawarły umowę sprzedaży działalności i aktywów oraz przeniesienia części zakładu pracy Działu (...) na Spółkę. Do składników Działu (...) nabytych przez Spółkę należały:

• składniki materialne w postaci wyposażenia biurowego o wartości jednostkowej nieprzekraczającej kwoty 10.000 zł netto (z wyłączeniem podatku od towarów i usług),
• składniki niematerialne w postaci listy klientów i podwykonawców Działu (...),
• ogół praw i obowiązków z umów o pracę z pracownikami Działu (...),
• ogół praw i obowiązków z umowy leasingu samochodu osobowego.

Przede wszystkim jednak elementem umowy było zobowiązanie Zbywcy do zaprzestania prowadzenia działalności w zakresie organizacji transportu ładunków płynnych niealkoholowych, celem rozpoczęcia tej działalności w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

W ramach Transakcji Spółka nie przejęła praw i obowiązków z tytułu zleceń w toku, jak również należności i zobowiązań handlowych wobec klientów i podwykonawców, dotyczących działalności Działu (...) sprzed daty nabycia ww. składników. Odpowiednio, przejęcie działalności i rynku Zbywcy przez Spółkę skutkowało także ograniczeniem potencjału do generowania przychodów (zysków) Zbywcy.

Od dnia nabycia działalności Zbywcy przez Spółkę, Zbywca kontynuuje prowadzenie pozostałych rodzajów swojej działalności gospodarczej (świadczenie usług transportu ładunków (napojów alkoholowych) w opakowaniach oraz w tankach, a także świadczenie usług transportu materiałów związanych z produktami alkoholowymi takimi jak butelki, kapsle, materiały promocyjne napojów alkoholowych).

Odpowiednio, od tego dnia Spółka prowadzi w ramach swojego przedsiębiorstwa działalność gospodarczą w zakresie organizacji transportu ładunków płynnych niealkoholowych w oparciu o przejętych pracowników Zbywcy (Działu (...)) i nabyte składniki majątku trwałego Zbywcy, ale z wykorzystaniem własnych narzędzi informatycznych i baz danych podwykonawców (w tym m.in. przewoźników) oraz bazy danych klientów nabytych od Zbywcy (Działu (...)).

Przejęcie opisanej działalności Zbywcy miało charakter odpłatny. Wynagrodzenie uiszczone przez Spółkę na rzecz Zbywcy z tytułu Transakcji zostało określone w oparciu o wycenę niezależnego rzeczoznawcy, w wysokości wartości rynkowej (dalej: „Wynagrodzenie”), przy wykorzystaniu wyceny metodą dochodową. Zbywca udokumentował transakcję fakturą, zaś Spółka uregulowała cenę na rachunek bankowy Zbywcy.

Charakter przedmiotu Transakcji, jaki zbioru aktywów niestanowiących zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy został potwierdzony w interpretacjach indywidualnych wydanych na wspólny wniosek Zbywcy oraz Spółki w dniu 27 marca 2023 r.:

• interpretacja indywidualna, znak: 0111-KDIB3-1.4012.939.2022.3.IK oraz
• interpretacja indywidualna, znak: 0111-KDIB2-1.4010.769.2022.4.DD.

Dla potrzeb księgowych, dla celów statutowych Spółka ujęła wynagrodzenie jednorazowo w kosztach bieżącego okresu, podczas gdy dla celów grupowych Wynagrodzenie ujęto w ciężar kapitałów.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące sposobu ujęcia Wynagrodzenia jako kosztu uzyskania przychodu.

Pytania:

1)Czy Wynagrodzenie wypłacone przez Spółkę na rzecz Zbywcy z tytułu sprzedaży działalności i aktywów oraz przeniesienia części zakładu pracy stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.?

2)W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1 - czy Wynagrodzenie wypłacone przez Spółkę na rzecz Zbywcy powinno stanowić powinno koszt uzyskania przychodu inny niż bezpośrednio związany z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., potrącalny jednorazowo w dacie poniesienia?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Charakter Wynagrodzenia

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, skutkiem Transakcji doszło do przeniesienia do Spółki funkcji, aktywów i ryzyk Zbywcy, a zatem także potencjału do generowania zysków w obszarze działalności Działu (...). W obrocie gospodarczym takie wynagrodzenie określa się niekiedy mianem „exit fee” lub „opłatę za przejęcie części biznesu”.

W ramach nabycia działalności i składników Działu (...) doszło do przeniesienia na Spółkę:

• praw własności do aktywów,
• ogółu praw i obowiązków z tytułu umów o pracę pracowników Działu (...),
• ogółu praw i obowiązków z tytułu umowy leasingu samochodu wykorzystywanego w działalności Działu (...),
• nabycia listy klientów i listy podwykonawców.

Wreszcie, Zbywca zobowiązał się do zaprzestania działalności prowadzonej dotychczas przez Dział (...), zaś działalność tę rozpoczęła Spółka celem uzyskiwania przychodów.

By rozpoznać znaczenie gospodarcze przedmiotu Transakcji, wszystkie świadczenia powinny być rozpatrywane wspólnie z uwagi na kompleksowość oraz wpływ na działalność zarówno Spółki, jak i Zbywcy.

Wynagrodzenie jako koszt uzyskania przychodu

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W rezultacie, aby poniesiony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p., spełnione muszą być łącznie następujące przesłanki:

• wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
• posiada charakter definitywny, a więc wartość wydatku nie została podatnikowi w żaden sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie znajduje się w grupie wydatków, które zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

W myśl powyższych zasad, by wydatek stanowił koszt uzyskania przychodu, podatnik musi ponieść jego ciężar ekonomiczny. Ponadto, uznanie danego wydatku za koszt podatkowy jest uwarunkowane celem wydatku w postaci osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub zabezpieczenia przychodów, albo zachowania źródła przychodów.

Na tle powyższego należy mieć na uwadze, że Wynagrodzenie zostało zapłacone przez Spółkę, i wydatek ten nie został Spółce w jakikolwiek sposób zwrócony. Wypłacone Wynagrodzenie ma zatem charakter definitywny.

Przechodząc do związku Wynagrodzenia z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, jak wskazano w stanie faktycznym, celem wydatku było przejęcie działalności Zbywcy w zakresie usług transportu i logistyki ładunków płynnych niealkoholowych. Zawarcie Transakcji pozwala na rozwój działalności przedsiębiorstwa Spółki, zwiększając jej potencjał do generowania przychodów, a zatem wydatek w postaci Wynagrodzenia powinien przyczynić się do uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów Spółki.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy nie powinno ulegać wątpliwości, że poniesienie Wynagrodzenia pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki, zaś cel wydatki odpowiada celom określonym przepisem art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że wysokość Wynagrodzenia została ustalona w wysokości wartości rynkowej, w zgodzie z przepisami Rozporządzenia Ministra Finansów z 21 grudnia 2018 r. w sprawie cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. z 2021, poz. 1444, dalej: „Rozporządzenie”), jako że Transakcja była dokonana z podmiotami powiązanymi. Wspomniane Rozporządzenie zawiera oddzielny rozdział poświęcony restrukturyzacjom (Rozdział 4), który określa, że w przypadku restrukturyzacji przy badaniu porównywalności uwzględnia się również zasadność wprowadzenia i wysokość wynagrodzenia wypłaconego w ramach restrukturyzacji. Z kolei, w myśl § 18 Rozporządzenia, jeżeli do określenia wynagrodzenia z tytułu restrukturyzacji została wybrana technika wyceny oparta o wycenę przyszłych oczekiwanych korzyści ekonomicznych, to wycenie podlegają łącznie przenoszone funkcje, aktywa, kategorie ryzyka, w tym korzyści, efekty synergii oraz szanse.

W konsekwencji, wypłata wynagrodzenia z tytułu przeniesienia określonych funkcji, aktywów lub ryzyk stanowi nieodłączny element występujący przy restrukturyzacjach działalności w ramach grup kapitałowych.

Poniesienie Wynagrodzenia zostało również prawidłowo udokumentowane, w tym na podstawie zawartej umowy sprzedaży działalności i aktywów oraz przeniesienia części zakładu pracy oraz prawidłowo wystawionej faktury. Wynagrodzenie zostało zapłacone przez Spółkę na rachunek bankowy Zbywcy.

Wreszcie, Wynagrodzenie nie zostało wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodu, który jest zawarty w przepisach art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy koszt Wynagrodzenia wypłacony na rzecz Zbywcy powinien stanowić koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Takie sposób wykładni został zaprezentowany także przez Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej na tle analogicznych stanów faktycznych, m.in.:

• w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 stycznia 2022 r., 0111-KDIB1-2.4010.600.2021.2.BD,
• w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 maja 2021 r., 0111-KDIB1-3.4010.105.2021.1.APO,
• w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 czerwca 2019 r., 0111-KDIB1-2.4010.174.2019.1.AK.

W konsekwencji, Wnioskodawca jest zdania, że wydatek poniesiony na Wynagrodzenie wypłacone Zbywcy powinien stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki.

Ad 2.

Celem określenia sposobu rozpoznania kosztów podatkowych w czasie, istotne znaczenie ma związek, w jakim wydatek pozostaje wobec uzyskiwanych przychodów. Na tej podstawie, wyróżnia się koszty bezpośrednio związane z przychodami, oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie).

W myśl art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Z kolei, w świetle art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z tym, że zgodnie z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. za dzień poniesienia kosztu innego niż bezpośrednio związany z przychodami należy przyjąć dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury lub rachunku, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Terminy „bezpośredniego” i „pośredniego” związku kosztu z przychodem nie zostały zdefiniowane w u.p.d.o.p., w związku z czym należy odwołać się na dorobku orzeczniczego.

W myśl stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przedstawionego w interpretacji indywidualnej z 6 lutego 2023 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.767.2022.2.KM: „kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie należy traktować wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatkuj”.

Zgodnie zaś ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przedstawionym w interpretacji indywidualnej z dnia z 10 lutego 2023 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.26.2023.1.EJ: „pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągania. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy”.

Wnioskodawca podziela powyżej cytowane poglądy stojąc na stanowisku, że wydatek poniesiony tytułem Wynagrodzenia powinien stanowić koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie).

W ocenie Wnioskodawcy, koszt Wynagrodzenia nie powinien stanowić kosztu bezpośrednio związanego z przychodem. Stanowisko to wynika z przekonania, że chociaż koszt Wynagrodzenia jest niewątpliwie związany z przychodami Spółki uzyskiwanymi z przejętej od Zbywcy działalności, to nie jest możliwe określenie związku tego wydatku z przychodami z konkretnych usług wykonywanych w ramach przejętej działalności.

W konsekwencji, należy uznać, że poniesienie Wynagrodzenia przyczyni się w sposób ogólny do osiągania przez Spółkę przychodów, zaś wydatek został poniesiony jako związany z całokształtem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

Analogiczne stanowisko zostało prezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in.:

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 marca 2022 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.34.2022.2.BD:

„zapłaty exit-fee nie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, a zatem wydatek ten nie mieści się w dyspozycji norm prawnych zawartych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy o CIT określających zasady rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Nie można bowiem przyporządkować konkretnej wartości kosztu do konkretnej wartości sprzedaży w danym roku podatkowym. Wobec powyższego, koszt zapłaty exit-fee należy uznać za pośredni koszt podatkowy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. W konsekwencji, taki koszt będzie potrącalny w momencie poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT”;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 stycznia 2022 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.600.2021.2.BD:

„jedyną możliwą metodą ujęcia kosztów ponoszonych w ramach wypłaty wynagrodzenia za udostępnienie Listy Klientów jest ich rozliczenie jednorazowo w dacie poniesienia. Wobec powyższego, uznając możliwość potraktowania wynagrodzenia za przeniesienie Listy Klientów jako koszt pośredni, Spółka powinna potrącić wydatki z ww. tytułu w dacie ich poniesienia, tj. na zasadach przewidzianych w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT”;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 maja 2021 r., znak: 0111 -KDIB 1-3.4010.105.2021.1.APO:

„zapłaty wynagrodzenia za potencjał zysku nie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, a zatem wydatek ten nie mieści się w dyspozycji norm prawnych określonych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c u.p.d.o.p., określających zasady rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Nie można bowiem przyporządkować konkretnej wartości kosztu do konkretnej wartości sprzedaży w danym roku podatkowym. W konsekwencji, koszt zapłaty wynagrodzenia za potencjał zysku należy uznać za pośredni koszt podatkowy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. W konsekwencji, taki koszt będzie potrącalny w momencie poniesienia określonym zgodnie z art. 15 ust. 4e cytowanego przepisu, tj. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 kwietnia 2021 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.24.2021.3.DP:

„zapłaty Exit Fee nie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, a zatem wydatek ten nie mieści się w dyspozycji norm prawnych określonych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy CIT określających zasady rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Nie można bowiem przyporządkować konkretnej wartości kosztu do konkretnej wartości sprzedaży w danym roku podatkowym. W konsekwencji koszt zapłaty Exit Fee należy uznać za pośredni koszt podatkowy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. W konsekwencji, taki koszt będzie potrącalny w momencie poniesienia określonym zgodnie z art. 15 ust. 4e cytowanego przepisu, tj. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury/rachunku”;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 września 2022 r., 0114-KDIP2-1.4010.53.2022.1.KW:

„zapłaty Exit Fee nie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, a zatem wydatek ten nie mieści się w dyspozycji norm prawnych określonych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy CIT określających zasady rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Nie można bowiem przyporządkować konkretnej wartości kosztu do konkretnej wartości sprzedaży w danym roku podatkowym. W konsekwencji koszt zapłaty Exit Fee należy uznać za pośredni koszt podatkowy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. W konsekwencji, taki koszt będzie potrącalny w momencie poniesienia określonym zgodnie z art. 15 ust. 4e cytowanego przepisu, tj. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury”.

Zdaniem Spółki, dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych wydatek z tytułu Wynagrodzenia Zbywcy powinien zostać ujęty jako koszt pośredni w całości w dacie poniesienia, nie zaś odnoszony w koszty podatkowe w czasie. Na ten moment Spółka nie jest w stanie określić jak długo wykonywać będzie nabytą działalność, zaś przyjęty dla potrzeb księgowych okres rozliczania ceny wynika wyłączenie z zastosowania zasad rachunkowości, tj. zasady ostrożności i zasady współmierności przychodów i kosztów.

Zasady te nie zostały wprost implementowane do przepisów u.p.d.o.p. Analogiczny do rachunkowej zasady współmierności przychodów i kosztów na gruncie u.p.d.o.p. jest mechanizm podziału kosztów na pośrednio i bezpośrednio związane z przychodami, determinujący ich ujęcie w czasie. Brak jednak w przepisach u.p.d.o.p. zasady ostrożności, która nakazywałaby dla potrzeb rozliczeń kosztów pośrednich dotyczących okresu dłuższego niż rok przyjąć jakikolwiek, choćby hipotetyczny horyzont czasowy dla rozliczenia kosztu (Wynagrodzenia). Przeciwnie, w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT interpretowanego a contrario, jeśli koszty pośrednie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, podatnicy są uprawnieni by rozpoznać takie koszty w dacie poniesienia w całości. Datę poniesienia kosztu pośredniego należy zaś oznaczyć zgodnie z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. jako dzień, na który koszt ujęto w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury lub rachunku (z wyłączeniem kosztów rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów). Takie stanowisko znajduje potwierdzenie także w cytowanych powyżej fragmentach interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

• interpretacji indywidualnej z 24 marca 2022 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.34.2022.2.BD,
• interpretacji indywidualnej z 7 maja 2021 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.105.2021.1.APO,
• interpretacji indywidualnej z 21 kwietnia 2021 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.24.2021.3.DP,
• interpretacji indywidualnej z 27 września 2022 r., 0114-KDIP2-1.4010.53.2022.1.KW.

Jednocześnie, należy podkreślić, że Wynagrodzenie obejmowało także cenę za przyjęte składniki majątku trwałego, mogące stanowić środki trwałe, jednak ich wartość rynkowa (początkowa) jest w ujęciu jednostkowym znacząco niższa od kwoty 10.000 zł netto, a sumaryczna wartość tychże aktywów jest z punktu widzenia całej kwoty Wynagrodzenia zupełnie pomijalna.

W odniesieniu zaś do pozostałych świadczeń objętych Wynagrodzeniem, Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie nie stanowią one wartości niematerialnych i prawnych, których koszt nabywca musiałby być rozpoznany dla celów u.p.d.o.p. w formie odpisów amortyzacyjnych.

Na powyższy wniosek nie ma wpływu to, że wraz z działalnością Działu (...) Spółka nabyła informacje poufne w postaci listy klientów i listy podwykonawców, ponieważ informacje te nie mają charakteru know-how, określonego przepisem art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy CIT.

W świetle dostępnych stanowisk sądów i organów podatkowych oraz poglądów wyrażanych w piśmiennictwie, know-how stanowi określoną wiedzę techniczną oraz technologiczną o poufnym charakterze, w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej, gdzie prawa do korzystania z tej wiedzy mogą być przedmiotem obrotu. Warto w tym kontekście mieć na uwadze treść definicji zawartej w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 772/2004 z dnia 7 kwietnia 2004 r. w sprawie stosowania art. 81 ust. 3 Traktatu do kategorii porozumień o transferze technologii (Dz. Urz. UE. L 123, poz. 11), zgodnie z którą know-how to pakiet nieopatentowanych informacji praktycznych, wynikających z doświadczeń i badań, które są:

1.niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne,

2.istotne, czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania produktów objętych umową,

3.zidentyfikowane, czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można była sprawdzić, czy spełniają kryteria niejawności i istotności.

Know-how, choć jako wiedza ma charakter niematerialny, powinien być również utrwalony np. na nośniku danych.

Pomocna w interpretacji know-how może być także definicja ujęta w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD, który nie stanowi źródła prawa, jednak jest opracowaniem powszechnie uznawanym źródłem wskazówek interpretacyjnych pojęć z dziedziny opodatkowania. Zgodnie z uwagami zawartymi w paragrafach 11 - 11.4 i kolejnych do art. 12 Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, „know-how” należy rozumieć wszelkie nieujawnione informacje o charakterze przemysłowym, handlowym lub naukowym stanowiące wynik zgromadzonego doświadczenia, które mają praktyczne zastosowanie w działalności przedsiębiorstwa i których ujawnienie może spowodować uzyskanie korzyści ekonomicznej.

Informacje objęte listą klientów i listą podwykonawców mają charakter poufny i są związane ze sprzedażą usług. Jednakże, informacje te nie mają charakteru wyjątkowego, są zbiorem danych teleadresowych, które Spółka nabywała od Zbywcy w formie list. Wnioskodawca wykonywał dotychczas zbliżone usługi w zakresie transportu i logistyki w podobnym modelu, zatem lista klientów i lista podwykonawców zawierające podstawowe informacje teleadresowe nie stanowią informacji uznawanych za know-how.

W świetle powyższego Wynagrodzenie stanowi koszt pośrednio związany z przychodami Spółki i wydatek ten powinien być ujęty w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia, bez względu na sposób rozliczenia tego wydatku dla celów bilansowych. Dotyczy to także tej części ceny, jaka mogłaby zostać przypisana nabytym składnikom majątku trwałego.

W myśl art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Z kolei, w myśl art. 16d ust. 1 u.p.d.o.p., podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, na tle opisanych okoliczności faktycznych oraz wskazanych przepisów u.p.d.o.p., a także w świetle cytowanych stanowisk organów podatkowych, Spółka jest zdania, że cała kwota Wynagrodzenia poniesionego na rzecz Zbywcy stanowić powinna koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne jednorazowo, w dniu na który Wynagrodzenie zostało ujęte jako koszt w księgach Spółki.

Interpretacja indywidualna

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu fatycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.